纳税筹划案例

1、纳税筹划案例俺南京依维柯百汽车有限公司的氨税收筹划实践蔼巴翱人们对依维白柯汽车并不陌生笆，香港回归时驻靶港部队乘依维柯埃汽车进入香港的暗画面，给人们留拌下了深刻印象。板听说江苏省南京哎依维柯汽车有限隘公司财务部设有靶专门的税务价格胺科，由注册会计柏师、会计师和税拜务师组成，负责岸涉税事宜，并开板展了有效的税收肮筹划，为此记者凹采访了该公司财案务部部长王林。捌佰南京依维柯汽车白有限公司是由跃扳进汽车集团公司版和意大利菲亚特半集团依维柯股份吧公司共同投资设埃立的中外合资公盎司，是中意两国版之间最大的合作稗项目，总投资3矮7亿元人民币，摆注册资本25.颁27亿元，合资艾双方各占50芭股份。该公司拥稗

2、有先进的生产线唉，目前年生产量笆为2万多辆，由靶多系列、多车型懊构成。板白王林说，该公司百非常注意税收问哀题的研究，因为败公司缴纳的税款版很多，到200笆0年底已累计缴爱纳税款16亿多傲元，利税总额达芭37亿元，税收疤因素已成为影响颁公司发展壮大的耙重要因素。他认班为，在市场经济哀条件下，公司要俺获得较好的经营扳效益，股东要获白得较多的投资收挨益，必须考虑税熬负因素。该缴的昂税当然得缴，通吧过筹划可以减轻靶税负，也必须去办做，否则，对财熬务人员来说，就埃意味着没有尽到邦职责。而且在同稗行普遍开展税收蔼筹划的情况下，安你不去做，就意隘味着在起跑线上癌就输了。熬熬王林对税收筹划叭的理解具有独到昂之

3、处。他认为，哀对企业来说，税岸收筹划由低层次八和高层次构成。岸低层次的筹划，百就是加强企业财版务管理，严格按罢税法的要求纳税吧，避免税收风险拌，同时在税法允俺许的范围内，使胺用一些常规的纳岸税技巧，降低企癌业税负。虽然这暗种筹划不需要太半多的专业知识，搬但对企业很重要百。因为其是经常疤发生的，也是企笆业强化财务管理癌的重要内容。版败高层次的筹霸划，是在作企业蔼投资决策、选择搬或改变经营管理邦模式时进行的系绊统筹划，它对企疤业的发展具有重暗大影响。企业高八层管理者更关注稗高层次筹划。南扒京依维柯汽车有蔼限公司在高层次捌的筹划方面，最啊典型的有两点：办一是最大限度地案应用国家对涉外奥企业和先进技术

4、昂的优惠政策；二扒是在营销方式上霸的改变。啊拌南京依维柯汽车蔼有限公司所得税翱税率为15，办并享受了二免爱三减半的优惠昂。这是成立合资凹企业时就充分考氨虑好的。一般情柏况下，能享受上昂述优惠政策的外罢商投资企业，大班部分都设立在高拜新技术开发区内碍，而该公司并不把在高新技术开发巴区。外商投资罢企业和外国企业熬所得税法及其跋实施细则规定，疤设在沿海经济开暗放区的外商投资皑企业，属于能源版、交通、港口、败码头等项目的，坝可以减按15八税率征收企业所鞍得税，具体条件般是属于技术密集熬、知识密集型项败目或外商投资在啊30捌柏00万美元以上拜、回收投资时间绊长的项目等。南八京执行沿海经济蔼开放区的税收政

5、半策，该公司符合唉以上条件，因此绊其不必进入高新瓣区就可以享受很扮优惠的税收政策疤，最大限度利用把了原有企业的生艾产条件，避免了伴重复建设。稗靶据王林介绍，优碍惠政策给他们带按来了很大的实惠颁，为企业发展提办供了大量的资金八支持。该公司1盎996年投产，挨当年就获利，进挨入二免三减半埃期，5年内获埃得的所得税优惠岸达4亿多元。今哎年，该公司二颁免三减半期已熬满，按规定应按埃15税率缴纳叭所得税。可是该耙公司此前未雨绸伴缪，经过努力，白申请认定为先进挨技术企业，又能袄享受三年按10搬税率缴纳所得跋税的优惠，所得唉税优惠将达上亿哎元。佰板该公司适用的主扳要税种中，除所捌得税和增值税外叭，就是消费税

6、。昂般该公司生产安的汽车主要适用百5的消费税税肮率，因为销售额把大，每年的消费肮税数目不小。销氨售额按30亿元靶算，消费税税额疤就是1.5亿元阿。疤挨根据财政伴部、国家税务总板局关于对低污染凹排放小汽车减征霸消费税的通知俺（财税200邦026号）的板规定，对低污染邦排放汽车实行减案征消费税30班的政策，低污染芭排放限值是达到昂欧洲芭板号标准.依维爱柯汽车早就达到碍欧洲矮扮号标准，目前唉公司正大力进行靶技术改进，有望唉在短期内达到半欧洲艾袄号标准，这样吧既增强了市场竞把争力，又可以获阿得4000多万敖元的消费税优惠靶。安扒南京依维柯叭汽车有限公司高百层次筹划的另一胺点是汽车经销方芭式的选择。19

7、俺96年投产时，安不是由该公司直版接向用户销售汽败车，而是把生产扮的汽车统一销售唉给一家汽车贸易巴公司，由贸易公岸司再向用户销售背。耙安选择这种方伴式的原因，一是耙在发展初期，可爸以利用销售公司搬的渠道迅速打开搬市场，实现销售挨；二是考虑税收笆因素。暗昂前面已提到熬，该公司汽车销癌售主要适用5巴的消费税税率，八缴纳环节是该公背司向汽车贸易公版司销售汽车时。半我们假设该公司疤销售给汽车贸易拔公司的价格为每斑辆17万元（不哀含税），此时缴八纳消费税，税额翱为8500元；扒而贸易公司向外般销售的价格假设绊为18万元。如办果不通过贸易公半司销售，由该公跋司直接销售，则板按18万元计算袄，消费税税额为肮

8、90暗绊00元，每辆车挨要多缴纳500靶元的消费税。扮案据记者所知，采艾取设立独立的销斑售公司统一销售胺产品，是需缴纳跋消费税的生产厂暗家经常采取的销罢售模式，这样可半以使消费税降低哀。鞍扳可从200白1年起，南京依扒维柯汽车有限公瓣司决定收回汽车办的直接销售权，跋由该公司直接进按行汽车销售。原靶因是什么呢？王暗林介绍说，由厂笆家直接销售，可吧以减少中间环节邦，降低汽车价格办，有利于提高产把品的市场竞争力盎，也可以更好地癌和用户沟通。同笆时，也是从税收邦上考虑。肮鞍拜 敖爸如前所述，以前敖的销售模式可以板降低消费税税负叭，改变后，消费碍税税负肯定会有挨所提高，但会带爸来如下好处：班拌啊 搬第一

9、，大量的税瓣前扣除额。此时巴公司所处的环境岸和以前相比已发白生很大变化，即翱所得税二免三翱减半期已满，耙公司适用较高的澳所得税税率（1摆0）。此时由袄公司直接销售，胺会产生2亿元左按右的销售费用，爱这一费用可以在霸税前扣除，即因办销售费用的增加盎，可以减少2亿岸元的应纳税所得哎额，从而降低所巴得税税负。半班第二，当公司产案品近期达到欧拌洲熬艾号标准后，消翱费税减征30扒，可以抵减一部绊分增加的消费税办税款。俺安泛美卫星公司涉昂税案再回顾翱【作者简介】唉【摘要】泛美卫败星公司涉税案是安2002年北京罢“民告官”十大挨典型案件之一，熬最终以被告胜诉颁落幕。本案要点捌：税务机关作出哀一个税务处理决扮

10、定，必须进行“搬合同性质”-“百收入定性”-“捌是否涉税所得”拜的客观分析过程半。在事实认定清背楚证据确凿的基版础上，形成处理癌决定环节的关键艾便是“适用法律半”。 “收入定摆性”正确不等于班“适用法律”无斑误。“收入定性罢”与“适用法律凹”的规则不一样安。为此，本文从皑争议焦点、原被氨告诉讼策略、行笆政程序中原告的稗举证义务、专家奥证言如何取舍、芭协议性质、收入案定性、行政程序拔的法律适用、行爱政审判的法律适颁用、中美税收瓣协定条款的理拔解、国家税务总搬局(211)号跋文和(566)爸号批复的评板价等角度对该案绊作进一步回顾和艾探讨。【正文】阿一、案情简爸介爱1、199敖4年4月3日泛疤美卫

11、星公司与中邦央电视台签订拔数字压缩电视全鞍时卫星传送服务柏协议，央视支颁付了订金、保证熬金、季度服务费绊和设备费。柏2、199笆9年1月18日霸北京市国税局对跋外分局稽查局发皑出：关于对央袄视租赁泛美卫星伴等外国卫星公司瓣卫星通讯线路支柏付的租赁费用代柏扣代缴预提所得澳税限期入库的通摆知。此即00矮1号通知。巴3、泛美不按服，向京国税对艾外分局提起复议吧申请，1999艾年3月26日泛蔼美按7%缴纳税岸款。8月23日凹，对外分局维持摆001号通知的挨行政复议决定。懊原告据此以稽查爸局上级机关京国爱税对外分局为被摆告向北京市第二凹中级法院提起行哎政诉讼。绊4、200凹0年6月26日瓣，对外分局以征

12、蔼税主体不合格为盎由撤消001号拌通知。被告八表示退税，原告暗撤回起诉，北京摆二中院批准其撤扮诉。昂5、200芭0年6月30日斑，京国税对外分懊局第二税务所发肮出第319号通蔼知：关于对中肮央台与泛美卫星袄数字传送服务协捌议所支付费用代凹扣代缴所得的征斑税的通知。原罢告不服，再次向懊京国税对外分局敖提起复议。20皑00年11月1胺7日京国税对外罢分局作出维持3扳19号通知的复案议决定。袄6、此后的颁2000年11鞍月29日，原告般以京国税第二税爸务所为被告，央稗视为第三人诉至鞍北京市第一中级疤法院。哎7、200唉1年10月11氨日判决维持第二矮税务所319柏号通知。泛美扳向北京市高院起斑诉，2

13、002年安12月26日北百京市高院作出终斑审判决，驳回上背诉，维持原判。败二、争议焦爱点1 ：原告认为：皑1、协议性扳质认定应以合碍同法为依据，吧应有国内法依据稗。租赁合同的主斑要特征是转移租靶赁物的占有。协罢议约定由泛美卫八星公司操作使用捌其位于外层空间安卫星及美国的地矮面设施，为央视奥提供传输服务。扒未发生任何设施皑的占有和使用权扮的转移，不符合凹租赁合同的特征般。故其收入不属柏于租金。暗2、中美奥税收协定第1柏1条中“使用或佰有权使用工业设稗备”的使用者应懊是积极的实际使凹用。整个传输过颁程中，全部设施拔完全由泛美卫星案公司独立操作使佰用，央视无权且敖未实际使用泛美癌公司所供设施，邦故卫

14、星公司收入靶性质不是特许权拔使用费;且中国爸国内法“物许权蔼使用费”所指知哀识产权、无形资版产的特许使用收澳取的费用。故特绊许权使用没有国按内法的基础。稗3、泛美卫岸星公司常年不断绊工作，其收入系暗不断积极工作所稗得的“积极收入瓣”，这应属于办协定第5条和俺第7条规定的营挨业“利润”。且耙泛美卫星公司在瓣中国未设常设机挨构，故不应在中隘国纳税。税务局巴对中美税收协爱定11条作“肮扩张性解释不合拜逻辑”。班4、应适用癌国际惯例。按照蔼国际惯例，营业碍利润是积极运营搬收入，特许权使伴用费乃消极收入傲。翱原告专家证瓣人国际财政协会埃主席斯劳欧洛凹夫罗丹当庭证按言：虽然中美啊税收协定中对埃于“使用或有

15、权邦使用工业设备”哎没有进行定义，班但是在经合发展艾组织范本即OE翱CD税收协定范伴本及联合国税收安协定范本(即U熬N范本)的条款袄、官方评论及相跋关学者的权威论唉述中提供了解释癌的指导性意见：拔这里的“使用”艾仅指使用者实际罢占有有形财产的八使用，不包括对叭无形财产，比如癌本案中第三人(艾中央电视台)对鞍原告卫星设备的熬使用。而且特许鞍权使用费是一种霸消极的收入，即癌被动的收入，只靶有当客户自己直斑接行使合同定义昂他的权力时，付啊款才构成特许权碍使用费，其不同翱于营业利润等营跋业者通过积极活斑动取得的积极收敖入。此外联邦德稗国税收法院曾经矮有过判例，判决哎根据卢森堡和德敖国避免双重征税爸协定

16、第15条关笆于“工业设备使叭用”的定义，卫疤星传输合同不构拌成租赁，不是一巴个转发器使用合爸同，而为节目转柏输协议，因此，搬专家认为：本案翱中第三人支付给皑原告的费用不属翱于特许权使用费哀，双方合同是服奥务合同，原告在半中国不负有纳税埃的义务2 熬。靶被告税务局拜认为：背1、中美百税收协定所指暗特许权使用费的鞍所谓“使用”，背既包括有形资产袄的使用，也包括搬无形资产的使用爱。“使用”一词奥并非仅限于对实凹物的实际操作，敖还应该包括对某八种信号的使用，敖即对无形物的操阿作。“操作”只靶是使用的一种方安式。败2、中美拌税收协议约定鞍，央视利用卫星凹公司的卫星设备安转发卫星信号，靶即有权使用卫星案公

17、司的卫星转发芭器的带宽，其向袄卫星公司支付的袄服务费和设备费斑属于中美税收稗协定中的特许背权使用费用。绊3、泛美公拔司卫星中专门转颁发器的全部或部般分由央视专有使埃用，符合我国税拔法关于将财产租捌赁给中国境内租扮用者的规定，也邦符合租赁中关于熬转移财产使用权胺的特征，故卫星把公司收入性质系捌“租金”。霸三、本案行背政程序及诉讼策绊略问题敖(一)、原八告确定被告时犹佰豫再三：从程序扳上错失一次胜诉邦良机艾原告二审代白理人认为：“由霸于最初具体对外扮行文征税的主体碍是稽查局，人们碍可能获得的第一矮反映是起诉稽查稗局。但是，稽查阿局在法律上没有爸明确的地位。这捌是我国税收政策懊主义的另一个表袄现。所

18、谓法定主熬义，除了征税的澳种类、幅度等实吧体内容，由选举俺产生的代表通过半法律设定之外，肮还意味着征税机扒关的法定主义。奥我们主意到税务扳总局自己发文强瓣调过该机构的主半体地位，但是，办这在法律上是无奥效的。因为行政按机关的创设权属熬于议会(人大)安。基于上述考虑把，最初起诉的是蔼稽查局的上级机鞍构。在诉讼过程柏中，被告表示退罢税，原告撤诉。懊几天后，一个税碍务分所做出了同鞍样内容的决定，艾原告又重新走一傲遍复议和起诉。肮表面上看，原告拜在诉讼策略上失鞍败了，但是从坚敖持税收法主义的靶立场上看，原告艾保持了原则”。挨3熬评价：原告八起诉时确立被告斑错误，错失一次岸胜诉良机。理由案如下：岸(1)

19、旧稗税收征收管理法八(93年1月罢1日施行)第8鞍条：“本法所称哀税务机关是指各瓣级税务局、税务胺分局和税务所”熬。税务局稽查局靶不包括在内。白(2)通说爱认为，稽查局(颁新征管法颁布之背前)不具有独立捌的主体资格。因啊而，以稽查局名岸义作出处理决定敖，处罚决定皆不芭合法，实践中有哀稽查局作出的处唉理决定被法院撤伴销的真实案例板4 。“税务傲稽查局不具有独笆立的执法主体资氨格”，以稽查局蔼名义作出的决定白，处理决定“超俺越职权”应被撤案销。另：最高人哎民法院1999暗年10月21日哀发布的关于对俺福建省高级人民澳法院关于福建靶省地方税务局稽懊查局是原具有行摆政主体资格的请暗示报告的答复岸意见其

20、答复认唉为：地方税务局百稽查局以自己的爸名义对外作出行拌政处理决定缺乏芭法律依据5背 。霸(3) 原颁告1999年8懊月底以稽查局上拌级机关京国税对阿外分局为被告向爸北京市第二中级氨人民法院提起行矮政诉讼时，新的碍税收征管法拜(2001年5皑月1日施行)及哎其实施细则，尚啊未出台。也即原埃告第一次起诉时唉，税务局稽查局邦的“主体资格”绊问题制定法上尚背未明确。把(4)实际按上，当稽查局撤昂销税务处理决定唉后，原告先是向拔北京市第二中级伴人民法院申请撤翱销对稽查局的行澳政诉讼。当被告蔼更换主体，再次奥作出税务处理决芭定后，后以北京拌市国税局对外分搬局第二税务所为邦被告，起诉到北坝京市第一中级人败

21、民法院。理论上埃，原告从程序上哎错过了起诉稽查捌局并胜诉的良机哎。皑(二)国税肮局两次变脸以不捌同主体两次作出氨决定：颠三倒四皑反复无常哀1、被告北拔京市国税局对外埃分局下属机构行癌政行为反复无常柏，颠三倒四，先背以稽查局名义作半出处理决定，适佰用国家税务总局啊1999年21颁1号文，认为其巴所获报酬系“租按金”。 实际上隘，被告在历次庭拔审中都主张原告半所获报酬既是“皑租金”又是“特案许权使用费”。败可是，稽查局在柏以自己名义作出霸处理决定后，在爸原告缴完税、复靶完议、起完诉之皑后，突然虚晃一安枪，宣布撤销这皑一决定，四天之凹后，国税局对外安分局二税务所(办另一执法主体)耙又以同一违法事柏实

22、再作行政处理斑决定，此次处理凹决定依据国家税耙总(1999)拔第566号批复熬，认定原告所获盎报酬为“特许权斑使用费”，因此版，中国税务机关半对原告所得有税拜收管辖权。霸2、这两个安具体行政行为作阿出机关不同，依版据的法律法规及柏规范性文件不同瓣，但基于同一事稗实(经营行为和翱获利事实)。这翱一反复无常的行斑为是否构成国税翱局的滥用职权?白由此引起原告诉跋讼成本增加，原隘告是否有权由此哎依法请求赔偿?澳赔偿的主体是谁坝?原告的利益要板获得补偿，原告癌律师至少应该在板庭审和代理词中吧直截了当向法庭拌指出?或者须单癌独提起一个诉讼蔼?对这些问题的半回答，关键取决氨于滥用职权的构跋成要件和滥用职癌权

23、的主体确定。扒本文在此不作更颁深入的讨论。笆(三).行鞍政程序中相对人背的举证义务搬1、制定法吧依据盎(1)税笆收征管法(2吧001年5月1半日起施行)第5扒6条：“第五十癌六条 纳税人、矮扣缴义务人必须败接受税务机关依白法进行的税务检摆查，如实反映情胺况，提供有关资捌料，不得拒绝、扳隐瞒。”税收艾征管法(19哀93年1月1日碍起施行)第33靶条规定了同样内碍容。拔(2)最高爸人民法院关于笆行政诉讼证据若暗干问题的规定扮第五十九条：“皑被告在行政程序哎中依照法定程序吧要求原告提供证罢据，原告依法应盎当提供而拒不提癌供，在诉讼程序芭中提供的证据，胺人民法院一般不隘予采纳。”搬2、法理依敖据探讨巴

24、(1)实际叭上，行政程序中暗相对人负有法定挨的举证义务。从敖法理上看，行政安程序中，行政主凹体为一定行政行颁为如果侵犯利益捌或授予权益，都矮对相对人的权利胺义务状态产生影笆响。税务稽查行稗为作为典型的潜巴在的侵益性行政隘行为，对被稽查哀人的财产构成潜罢在的或现实的威皑胁。即，一旦发昂现被稽查对象存巴在某种税务行政八违法行为，稽查叭机关有权实施征埃收税款的决定或芭者实施行政处罚案。矮(2)作为安相对方，为了主搬张自己的权益和挨自己的行为合法蔼，势必要配合税把务机关，履行接巴受检查的义务，胺出示原始合同、半财务帐簿、财务扒凭证等以备稽查按机关检查。同时澳，为证明自己主敖张，纳税人要向绊税务机关尽可

25、能把地出示相关证据斑。从公平的角度阿而言，稽查机关扒应当审核这些证捌据的真实性、相鞍关性和合法性。案从纳税人权利保拜护角度而言，这隘与其说是纳税人啊的义务，不如说氨是纳税人的权利埃。但从税收征管拔秩序和效率而言摆，无疑是纳税人皑一种法定义务。啊(3)最高阿人民法院关于靶行政诉讼证据若背干问题的规定暗第五十九条属于佰“漠视行政程序唉的证据排除规则澳”6 。而霸且，此类证据是班应当进入行政程盎序案卷的证据。扒因其未进入案卷班而应当排除。该背规定体现了司法唉复审的特点。因澳为行政程序是法唉律设定的程序，佰行政管理相对人扳必须尊重行政程澳序，如果无视行半政程序而在诉讼八程序中搞证据突鞍然袭击，必然损按

26、害行政程序的应芭有价值。隘(4)由此碍，稽查程序中原伴告提出“国际惯绊例”的主张，应碍该对此提出证据搬，以供税务稽查把机关斟酌。扳四、卫星耙传送服务协议办的性质分析岸(一)协议半的内容安1、协议内稗容约定：特定卫盎星转发器特定频唉道带宽，由央视办专有使用。俺2、泛美公斑司发射卫星、连艾续运营、干预、扒检测并保证信号爱传输稳定并承担背信号传输失败的案风险。拜3、当中央爸电视台独家使用坝“特定卫星频道昂”传输节目到太笆平洋、美州、大隘洋州时，“特定霸卫星频道”的使芭用权、占有已经版发生转移。“占扒有”即实际上对败物的管领和控制跋7 。物包芭括有形物和无形班物。埃4、协议标版的：转让“特定案卫星频道

27、”的使碍用权。笆(二)、本翱案协议标的：“霸转让特定卫星频爱道”的使用权挨按照协议的拜主要内容看：卫般星公司向电视台笆提供压缩数字视埃频服务，实现方氨式是向电视台提拜供特定带宽和特胺定功率所组成的般转发器(包括地艾面设施)以供电邦视台使用，电视澳台支付约定的费案用。该转发器特柏定带宽只能用于艾传输央视的电视澳信号。由于卫星癌公司拥有卫星设柏备及其附属设施败的所有权，其有懊权向包括央视在皑内的不特定客户案转让卫星设施中熬特殊约定的转发败器的带宽。同时捌，从运营的角度懊，为维护客户对巴于特定频率的带澳宽的使用权，卫爱星公司显然必须瓣聘请技术人员对阿卫星及地面设施芭进行连续的干预笆和检测。但是运般营

28、、维护、干预靶、检测、维修等柏活动不改变协议埃的标的：“转让办特定卫星频道”摆的使用权以供客熬户发射数字卫星柏电视。板(三)、本背案协议具有租赁凹合同的典型特征靶1、租赁合佰同的特点分析耙8奥A、转移占巴有和使用权(赠澳予、借用、买卖佰、租赁、融资租柏赁)岸B、支付约奥定的对价(买卖皑、租赁、融资租胺赁)跋C、约定维般修费用承担(租埃赁、借用、赠予耙)唉D、约定期疤满后原物返还(拌租赁、借用、典疤当)哀其中：转移版占有和使用权是扒必备要件。靶从逻辑关系拌图可以看出，只半要A、B、C三傲个要件同时满足凹时，一定成立租爸赁合同法律关系扮。败2、理由分暗析熬(1)、本瓣案协议标的是转斑让“特定卫星频

29、矮道”使用权，符氨合租赁合同转移暗“占有”和“使白用”的特点A。背从物质特性看卫跋星设备系有形财叭产，特定卫星频颁道是无形财产。败我国法律没有禁颁止对无形财产的疤租赁9 。扮实际上，本案“般特定卫星频道”绊亦符合“租赁物懊”的一般要件：颁熬非消耗物、哀扮非种类物的特点懊。爱(2)、本柏案双方约定使用半对价，符合租赁蔼合同的特点B。摆本案双方约定卫捌星公司承担传输半风险维修卫星通佰讯设施，由卫星扳公司承担维修费爸用，使卫星频道扳始终处于适用、爸适租状态，符合笆租赁合同的特点把C。双方约定一埃定的使用期限，翱期满后其特定的埃卫星频道仍归卫百星公司所有并掌霸控，符合租赁合佰同的特点D。盎(四)、原阿

30、告的“服务协议瓣”主张站不住脚吧根据上述分吧析，卫星公司与办央视所签协议的蔼标的是“转让特翱定卫星频道”使坝用权，因此，其暗聘请技术人员对傲设施进行维修、拜检测和干预并不隘构成服务合同。埃理由如下：板(1)、“傲服务协议”是以般提供劳务为标的扮的合同，区别于扮转让“所有权”扮或“使用权”的熬合同，系合同的百三大类别之一。靶不是具体的严格拜的合同的名称。靶(2)、“服务俺协议”系无名合昂同，内容十分宽百泛、庞杂。有些柏租赁合同也被冠胺以“服务协议”版之名，本案称之凹为“服务协议”耙至少不准确。(耙3)、本案双方般协议标的是“转爸让特定卫星频道昂使用权”，不是百“提供劳务”。澳(4)、原告主败张“

31、承担传输风皑险”系典型的“鞍服务协议”特征皑，这并不准确。笆至少在逻辑上“氨以偏概全”。因哎为，“承担传输般风险”系维护通罢讯设施使其“特爱定卫星频道”处伴于“适租状态”爱，这也是“租赁埃协议”的特征之胺一。“承担传输搬风险”的内在和拔根本要求是设施傲运营和维修费用矮承担，这正好是百“租赁合同”的盎必备要件。挨五、收入性敖质：“营业利润伴”还是“特许权吧使用费”?板(一)、原瓣告主张：收入性案质系“营业利润癌”10碍卫星公司认艾为：其雇用人员熬、运营设备、干邦预和检测并维修爱设备，耗费巨资巴发射卫星，安装颁并维护地面设施稗，向电视台提供邦的特定卫星频道拜服务，其从事积案极的运营活动所岸获得的收

32、入是“柏营业利润”，不盎是“租金”。也搬不是特许权使用拌费。“营业利润板”系积极运营获疤得的积极收入，颁而特许权使用费氨是对权利进行特搬许收费所得，系熬消极性收入。营瓣业利润具有积极澳特性。特许权使澳用费具有消极特靶性。“特许权使凹用费”指对无形澳资产(知识产权氨、工业产权、商扮誉、商权、专利碍等)的特许使用瓣获得，不包括对隘有形资产的许可半使用所获费用，巴此为“国际惯例芭”。因此，其收袄入定性应为“营耙业利润”而非租哎金，也非“特许拜权使用费”。佰(二)、办中美税收协定柏：无“营业利润奥”的准确定义伴本文认为：按收入的定性既要俺看双方所签合同霸的性质，又要依扒据中美税收协败定的条款。首吧先，

33、根据中美拌税收协定及其霸双方对协定的修癌改稿，找不出“瓣营业利润”的准隘确定义，在协定靶没有给出“营业拌利润”准确定义昂的前提下，卫星爱公司主张收入的傲营业利润性质，鞍没有合法合理的办依据。拌(三)、专翱家证言如何取舍坝?袄1、诉讼中柏，卫星公司提供拌了国际财政协会搬主席的证人证言拌。专家证人完全叭站在卫星公司一袄方，支持卫星公安司的观点，即卫斑星公司收入系积哀极营运收入，而芭非消极收入，且奥特许权使用费仅稗仅指代无形财产靶的特许使用，不懊包括有形财产。柏2、关于专敖家证言如何取舍翱，以下几个问题碍需要思考：昂其一、专家稗的证言是否足够隘专业?其论述的伴“国际惯例”本叭身是否具有客观版性?需要

34、相关的俺知识背景和积累罢，甚至需要经过罢专门研究才能得鞍出可靠结论，一罢般来说，法院则哎不具备这一研究跋和识别能力。稗其二、假定般专家证言的客观斑真实性准确无误瓣，那么，专家证疤人证言描述之下颁的“国际惯例”唉对人民法院审理按行政案件有没有斑约束力?回答是般否定的。以中国白当下的司法体制背运作来看，再分碍析相关制定法，百得不出人民法院柏审理案件需要适翱用“国际惯例”笆的法律依据来。懊外商投资企业扮和外国企业所得袄税法及行政搬诉讼法和行败政诉讼法若干问哎题的解释也没敖有相关规定。扒其三，根据拜上述分析，原告拔在税务稽查程序半中负有对“国际颁惯例”进行说明芭和阐释的义务，拔如果原告在稽查百程序中拒

35、不提供氨专家证人证言，案诉讼程序中的专案家证人证言的是鞍否缺欠严肃性和俺合法性?这些缺拜欠是否最终影响蔼法庭对“国际惯袄例”的采信?敖因此，卫星鞍公司主张收入性爱质系“营业利润瓣”，站不住脚。皑(四)、原袄告主张：谁在“邦使用”卫星至关罢重要，不“使用挨”如何构成“特半许权使用费”?背1、卫星公俺司认为，中央电傲视台未“使用”懊卫星，因而不存叭在对中美征收傲协定第十一条皑第二款所谓对“盎工业及其科学设氨备”进行使用的矮问题。因此卫星岸公司提出谁在“奥使用”卫星这一邦问题的真正用意安是：卫星公司的巴收入不构成“翱特许权使用费”俺。因此谁在“使昂用”卫星设施便颁成为本案最大的按争论焦点。办2、原告

36、代八理人认为11拔 ：卫星公司按发射卫星，运营袄卫星、检测、干佰预、维修卫星，按根本是卫星公司把在“使用”卫星懊，而央视仅仅是办使用卫星的特定癌频道，达到传输般信号的目的而已百，电视台缔约合敖同的不就是要将扒信号传输到目的碍地吗?卫星公司绊不就是通过使用耙自己的卫星为客扮户传输电视信号鞍从而获取报酬吗扒?请问谁在负责扮传输?负责传输澳的工作人员是谁挨雇用的?因此，癌卫星频道就是运般载信号的工具，斑好比作运输用的澳汽车，电视台缔凹约的目的不是要般使用卫星或其中扒一部分，而是要跋对方负责将信号拜传输到指定范围耙。由此可见，是熬卫星公司在使用肮卫星。双方协议罢的性质是服务协般议12 。扳(五)、无唉

37、形财产也有物质矮基础：对无形财摆产的使用也构成邦对无形财产赖以耙存在的有形财产靶的使用阿1、从物质罢特性上讲，卫星哀设备属于有形财扳产，特定卫星频拌道是无形财产，拌无形财产有其形拔成和赖以存在的扮有形物质基础，半无形财产不能不拌通过有形财产而捌无中生有地表现颁出来，本案第三懊人使用特定卫星挨频道的同时也构鞍成对卫星设施的佰使用。很难想象袄，电视台不使用八特定的卫星频道捌而能够将信号传伴送出去(到达指拌定的区域)，也啊很难设想电视台扳使用特定卫星频吧道而没有对卫星版及其附属设施进敖行“利用”或“凹使用”。因此，安当作为卫星公司半客户的电视台在把使用这一特定频办道的转发器时，挨电视台也正在使俺用卫

38、星公司的通敖讯设备。这是其盎一。疤2、合同的邦目的是将卫星信爱号传输到指定范奥围，这是双方所挨签合同要达到的芭目的和结果。但懊是，合同的目的坝不等于合同标的哎更不等于合同的爸性质。合同的标挨的即合同法律关拔系的客体，指在熬合同法律关系中瓣，当事人权利义案务所指向的对象耙。在交易实践中昂，当事人交易的佰目的和合同内容鞍皆不相同，必然叭表现在具体的合柏同中，合同的客白体各不相同，但办都表示为一定的百行为。本案合同唉标的是：“转让熬特定卫星频道所挨用权”。交易双袄方正是通过转让埃“特定卫星频道罢使用权”的方式扳，达到电视信号背传输的目的。不哎能将合同的目的把与合同的性质简敖单划等号。俺3、正是基懊于

39、对卫星公司通摆讯设备的使用，埃电视台才支付“败设备费”。按照皑原告的理由，卫柏星公司在使用卫傲星而电视台没有板使用卫星设施，氨那么为什么卫星邦公司要在中国境鞍内安装地面设施傲并收取“设备费捌”13 ?翱卫星设施是卫星坝及其附属设施构碍成的一个整体，哀对其附属设施的拔使用并支付“设八备费”可以视为奥对卫星设施的“肮使用”。绊(六)、翱中美税收协定把：特许权使用费碍定义中“使用或半有权使用” 扒14 分析阿1、考虑到稗中美税收协定般第11条第3白款对“特许权使般用费”进行界定碍时，作如下表述拌：“使用或者使八用的权利”霸(the us芭e of, o按r the r碍ight to霸 use)哀，

40、即，特许权使袄用费的外延包括矮使用工业、商业绊、科学设备或者疤享有使用上述设坝备的权利所支付盎的作为报酬的各跋种权利。扳2、“Th半e use o把f ”与“Th拜e right芭 to use皑”并列使用，意昂味着两种款项的昂产生方式，相互扮并列，相互区别哀。“the u巴se of”是吧使用者实际占有瓣被使用物的“使挨用”。“the盎 right 捌to use”唉则可以认为是一阿种纯粹而抽象的霸使用权利，这种拜使用权令使用者矮不必(不一定)班实际占有使用物爸，对于无形财产稗(比如知识产权捌、著作权等)，奥不存在使用者对靶使用客体实际占瓣有的可能性，但唉是却有利用或使蔼用其无形财产的按权利

41、。“the矮 right 罢to use”办显然包涵这一层败意思。案3、本案中稗卫星转发器具有爸传输信号的使用鞍功能，每个转发袄器的部分带宽均稗可以被独立地运摆用于传输信号，绊正常情况下一旦白这些特定的带宽稗被用于传输中央佰电视台的电视信哎号，则这些指定艾带宽(频道)的昂使用权为电视台啊专有。带宽由卫摆星系统提供，第傲三人有权使用带绊宽应视为有权使翱用卫星系统。按4、即使使班用带宽不被视为败对卫星系统的使绊用，仅仅视为对摆“特定卫星频道碍”(这一无形财百产)的使用，亦办构成中美税收协叭定的十一条第二把款“对于工业设佰备”等有形财产安和“特定带宽的爱卫星频道”的无巴形财产的使用，碍因而符合中美税

42、阿收协定关于特许柏权使用费的“使白用”特性。隘(七)、“背特许权使用费”隘英文“roya碍lty”的含义哎：是否包括无形案财产?斑“Roya拌lty”即“特瓣许权使用费”。疤查LBCu爱rzon(科尔癌森)所编朗文版法律词典第六佰版得知：翱1、Roy半alty15跋 ：Shar阿e of a 拜product按 or pro笆fit pai唉d to th斑e owner巴 of pro八perty f拔rom whi稗ch it a疤rises。从般有形或无形财产搬使用中产生并支敖付给权利所有人矮(物主)的金钱暗或产品给付，均昂为“特许权使用邦费”。傲2、Pro佰perty1爱6 ：1、T岸

43、hat whi傲ch can 办be owne盎d。2、Rig八hts to 傲the pos板session凹 and us爸e of go袄ods and奥 land, 坝etc。3、A拔n aggre胺gate of佰 rights袄 having邦 money 袄value。4般、Includ捌es mone般y and a摆ll othe碍r prope跋rty, re爸al or p鞍ersonal哎, inclu唉ding th白ings in傲 action般 and ot百her int吧angible艾 proper百ty。爸3、注意：澳“Intang败ible pr坝op

44、erty”凹即无形财产。由罢此可见：pro霸perty的含鞍义既包括有形财盎产也包括无形财佰产。由此，从有懊形或无形财产使胺用中产生并支付板给权利所有人(拔物主)的金钱或懊产品给付，均为坝“特许权使用费疤”。这与我国国把内相关制定法所把谓的特许权使用伴费有别，个人拜所得税法、爸外商投资企业和凹外国企业所征税耙法对“特许权绊使用费”的解释颁均为对无形财产翱(资产)的使用摆而支付给物主(扒权利所有人)许碍可的费用，不包袄含对有形财产的吧使用。般4、根据上稗述分析，由于本傲案中央电视台(摆第三人)既使用伴了特定的卫星频扒道这一无形财产癌，同时也构成对爸卫星及其附属设昂施的“使用”或稗“利用”(us芭

45、e本身即有“使稗用”、“利用”隘之意)。因此，巴无论如何，本案暗第三人支付给卫按星公司的相关费拔用性质上符合版中美税收协定奥所指的“特许权摆使用费”。胺六、本案法搬律适用问题：兼霸评国家税务总局哀(1998)第蔼211号文及(版1999)第5靶66号批复叭下面的问题埃是：被告既主张啊原告所获报酬系扮“租金”又主张版其所获报酬性质盎上系“特许权使吧用费”这岂不矛摆盾?逻辑上是否唉难以自足?哀(一)、国翱家税总两份文件版两个定性，市国翱税局两次变脸作案出两个决定：前埃后收入定性逻辑佰是否矛盾?罢先看这两个扳文件：邦1、国家税安总(1998)把第211号文：佰国家税务总局爱关于外国企业出皑租卫星通讯

46、线路罢所取得的收入征傲税问题的通知扮近期，一些邦地区询问，外国扮公司将其所拥有隘的国际通讯卫星碍等通讯线路租给按我国用户使用，傲其所取得的收入案是否征税，要求斑总局进一步明确安。经研究，现明绊确如下： 外国翱公司，企业或其癌他组织将其所拥白有的卫星，电缆爱，光导纤维等通背讯线路或其他类唉似设施，提供给罢中国境内企业，懊机构或个人使用扮所取得的收入，蔼属于中华人民岸共和国外商投资芭企业和外国企业扒所得税法(以绊下简称税法)实奥施细则第六条规瓣定的来源于中国班境内的租金收入案，应依照税法第颁十九条的规定计唉算征收企业所得把税。板2、国税函癌(1999)5瓣66号国家税鞍务总局关于泛美隘卫星公司从中

47、央半电视台取得卫星胺通讯线路租金征拌收所得税问题的癌批复俺北京市国家斑税务局：你局扮关于对外国企业摆出租卫星通讯线艾路征收预提所得背税问题的请示啊(京国税外1熬999384扒号)收悉。美国跋泛美卫星公司于稗1995年与中岸国中央电视台签爸订数字压缩电翱视全时卫星传送啊协议(以下称哎协议)。根据协颁议，中央电视台霸及其授权的国内跋单位可在协议规蔼定的期限内通过瓣泛美卫星公司所拔拥有的固定卫星隘设施进行电视信埃号转发;泛美卫啊星公司则按期从邦中央电视台收取拜费用。关于是否百对泛美卫星公司搬取得的上述租金伴收入征收预提所翱得税的问题，现傲批复如下：阿泛美卫星公袄司承诺通过提供唉其固有的卫星设版施进行

48、电视信号耙转发而从中央电癌视台取得的全部奥定期费用(包括败服务费和设备费奥等)，属于中唉华人民共和国和疤美利坚合众国政唉府关于对所得避把免双重征税和防版止偷漏税的协定盎(以下称中美盎税收协定)第十翱一条规定的“使艾用或有权使用工岸业、商业、科学扳设备或有关工业拜、商业、科学经柏验的情报所支付懊的作为报酬的各懊种款项”和国斑家税务总局关于耙外国企业出租卫靶星通讯线路所取奥得的收入征税问八题的通知(国隘税发1998矮201号)规哀定的“外国公司坝、企业或其他组肮织将其所拥有的背卫星、电缆、光绊导纤维等通讯线傲路或其他类似设百施，提供给中国碍境内企业、机构碍或个人使用取得暗的收入”。对其坝应依照中美

49、税收跋协定和中华人邦民共和国外商投案资企业和外国企拔业所得税法第邦十九条的规定计俺算征收企业所得跋税。拜3、评论：坝两个文件对收入吧定性逻辑上并不白矛盾昂(1)首先哀，一项涉外税收白行政执法的法律挨适用，税务局先敖必须寻找并确定伴国内法的基础或啊依据，税务局正扒是依据外商投啊资企业和外国企斑业所得税法第拜19条第1、2哎款确定原告所得八是否为应税所得巴，原告与第三人柏中央电视台交易蔼性质符合租赁合坝同的性质和本质哀特征，从而确定昂了此论交易的实阿际纳税义务人为版原告，扣缴义务奥人为第三人中央版电视台。而且稽扮查局第一次作出八处理决定时正是板依据国家税总(稗1998)第2凹11号文，认定坝了租用

50、卫星通讯爱线路取得收入为白租金性质，并以靶此课之以税。拌(2)根据扳上文的分析，由柏于交易性质确系皑财产租赁合同，半我国法律又未明邦文禁止无形财产扮的租赁，因此，拜国税总局(19背98)第211巴号文确认原告所靶得系“租金”收俺入、且“应依照背税法第十九条的版规定计算征收企八业所得税”无可笆厚非。但是，稽爸查局按照(19胺98)第211暗号文得出“应依按照税法第十九条爱的规定计算征收坝企业所得税”这斑个结论是错误的熬。理由容下文再坝述。爱(3)根据奥中美税收协定瓣，泛美卫星公皑司的上述所得系啊“特许权使用费佰”。但根据内国办法(合同法爸)泛美卫星公司八的上述所得定性熬为“租金收入”皑。两者似乎

51、发生斑冲突。不过，岸外商投资企业和熬外国企业所得税凹法第28条规傲定：“中华人民暗共和国政府与外啊国政府所订立的伴有关税收的协定俺同本发又不同规笆定的，依照协定颁的规定办理。”胺 这样，本案稽懊查程序中的法律板适用指向了中芭美税收协定。懊按照中美税收八协定，泛美卫坝星公司所得系“按特许权使用费”癌。这样，收入的斑性质就发生了转鞍化。涉外民事纠叭纷之中，适用不叭同的法律规范会板得出不同的结论盎，并非罕见。涉艾外税收行政争议爱也不例外。疤(4)因此埃，两个收入定性绊并不矛盾。“租背金收入”源于国版内法，“特许权哀使用费”源于盎中美税收协定埃。罢(二)、本八案税务行政执法阿过程适用法律简案析拌1、由

52、于涉扒外税收执法涉及爸政府间避免双重颁征税的双边税收吧协定，因此，依稗据外商投资企芭业和外国企业所柏得税法第28拔条协定：“中华绊人民共和国政府柏与外国政府所订佰立的有关税收的白协定与本法有不傲同规定的，依照俺协定的规定办理矮”，直接导致优吧先适用中美税瓣收协定。根据扮上述分析，被告碍理所当然应该适邦用中美税收协靶定来确认和判隘定原告收入的法俺律性质。捌2、如此看袄来，税务局税收阿行政执法过程中艾的法律适用的一坝般过程是：先寻暗找国内法的基础肮和依据，然后寻隘找适用双边协定扒或国际条约的国把内法联结点，在阿找到相关联结点矮之后顺理成章地白适用双边协定或白国际条约。这体巴现了税收行政执班法过程中

53、适用法埃律活动的客观过按程。实际上，国般税局发现：当稽般查局的主体资格澳存在法律障碍时背，当依照中美胺税收协定认定艾原告收入所得性翱质发生变化时，伴国税局很聪明地班撤销了前一个具挨体行政行为，再拌由另一个税务执啊法主体作出第二氨个具体行政行为般，将问题悄悄化拜解。第二个具体敖行政行为依据规扒范性文件系国家案税务总局(19百99)第566疤号批复。当拜然，批复的绊内容和结论显然搬基于对中美税昂收协定的仔细澳研究和解读，无岸疑具有相当的法矮理依据17般 。版3、问题是蔼：收入的定性来按源于合同法律关胺系的性质分析和八确定。但是最终摆的税务处理决定百则涉及法律适用吧问题和法律适用跋规则问题。因此搬，

54、被国税局对外耙分局撤销的第一罢个税务处理决定班，虽然“收入定佰性”正确，但是拌“适用法律”法笆规错误。对收入吧性质进行定性不矮等于作出税务处邦理决定。作出税版务处理决定必须澳考虑法律法规适邦用问题。“收入邦定性”与“适用芭法律”依照不同邦的分析技术和遵白循不同的规则。坝因此，稽查局按办照(1998)吧第211号批复巴作出处理决定混把淆了“收入定性半”与“适用法律安”的界限。拌(三)、本俺案行政诉讼适用吧法律简析柏1、由于国碍家税务总局(1拌999)第56俺6号批复直背接针对本案原告绊，针对特定事项斑和特定对象，因昂此其本身即具有疤可诉性。但原告爸终未对国税总局罢提起诉讼，其相癌关考量不得而知把

55、。当然，法院在蔼判定被诉具体行矮政行为合法性时盎，直接放弃对国肮税局两个文件的埃适用，而适用了坝比国税总局位阶挨更高的相关法律爸和中美税收协百定来判案，显背得干脆利落。据伴说，放弃适用规颁章，是为了避免笆法院给行政机关爸“自证其合法”安留下任何空间。白2、显然，般法院认为，依照安外商投资企业啊和外国企业所得耙税法及中美碍税收协定足以袄支持被告行政行袄为合法。另外，傲国家税务总局(扒1999)第5办66号批复稗具有明确的个案半针对性，严格说办批复本身是班具体行政行为，搬具有可诉性。原哎告代理人陈端红背教授也注意到这扳一点。因此，第拌二个具体行政行哀为虽历经二次审坝理均被维持。法瓣院判决时放弃了皑

56、对国家税务总局板两个文件的适用氨18 。捌3、行政诉叭讼中，被告必须半在接到原告的起皑诉状10日内向版法庭提交相关行颁政证据。被告还跋需提交作出税务疤处理决定的相关败法律法规依据，吧大体包括：主体扳权限法律法规依叭据、行政程序法阿律法规依据、作啊出实体处理的法熬律法规依据等。跋被告在提交法律版法规和规章的依般据时，将(19哎98)第211把号文和(199胺9)第566号安批复同时拿暗出，显得逻辑混爸乱。因为，被诉皑具体行政行为是八北京市国税局对隘外分局第二税务芭所作出的税务处啊理决定，其税务般处理决定直接适阿用的是(199把9)第566号八批复。因此百将两个文件同时奥和盘端出，章法拔显得混乱。

57、埃4、根据白行政诉讼法的傲相关精神，法院鞍在司法审判过程癌当中可以参照适绊用规章。当然，翱国家税总的两个办文件从立法法啊的角度看并不板符合部门规章的爱法定构成要件，艾其并非“部门规摆章”。此外，国翱家税务总局颁布傲上述两个文件时靶立法法尚未捌实施，因此，法办院最终并未适用绊这两个文件判案班。显然，法院下懊判之前历经周密芭思考和慎重权衡蔼。叭【作者简介斑】佰滕祥志，中败国法学会财税法摆学研究会理事，啊中国财税法学教罢育研究会理事，昂北京大学法学博版士，北京市集佳芭律师事务所律师哀。【注释】皑1参傅蔼纳红：美国泛靶美卫星公司应否傲在中国纳税，拌载刘剑文主编坝财税法学案例与拌法理研究，第埃300-3

58、04把页，高等教育出碍版社，2004爱年版。啊另参刘怡、翱林喆：ABC败卫星公司税收案岸例分析涉外靶税务2003叭年1期。 杨长扮湧：解读美国肮泛美卫星公司税霸收案，htt懊p:/eco懊n.pku.e唉/d案pf/stud般ent/lea矮.php。法 扒悟：美国泛美扮卫星公司是否应拔向中国纳税，白载中国经济快拔讯周刊200熬3年第8期。伴2002年皑北京法院公布啊“民告官”十大案典型案件，h捌ttp:/w哎ww.peop凹.凹cn/GB/s颁hehui/1柏060/228奥1977.ht翱ml。案刘媛：泛矮美卫星国际系统阿责任有限公司诉摆北京市国家税务绊局第二税务所代百扣代缴预提所得摆税决

59、定案评析爸暨跨国所得定澳性及国际双边税版收协定与国内税板法协调适用问题爱，http:懊/www.c案/拜show.as叭p?c_id=矮4&a_id=柏4744。跋2有关般专家证人证言情案况，参张靛卿、摆刘景玉：涉外袄税收行政纠纷法爱律适用研究-泛半美卫星国际系统笆有限责任公司诉凹北京市国家税务哎局对外分局第二啊税务所代扣代缴熬预提所得税决定哀案法律问题研究艾，载北京市高疤级人民法院编摆审判前沿：新类背型案件审判实务碍总第7期，第邦60-71页，哀法律出版社，2摆005年。专家般证人在一审时出矮庭作证。耙3陈端熬红：电视信号艾卫星传输所得涉绊外税收中的法定败主义，www瓣.chinal矮awi

60、nfo.吧com。半4福建皑共与和律师事务罢所陈榕云、翁齐办斌：一起跨省邦税务行政案件诉拔讼纪实。19背99年7月27伴日江苏日出(集傲团)公司因不服唉非法税务行政而敖状告福建省莆田办市涵江区国家税拔务局及其下属稽蔼查局的跨省行政扒诉讼案件，原告耙一审二审败诉。百经再审，法院以巴稽查局只是税务办机关的稽查机构摆，并非税务征收半和管理机关，不挨具备独立的税务阿执法主体资格。昂被告虽然提供了凹国家税务总局癌关于税务稽查机隘构执法主体资格啊问题的通知及挨相关批复，但这埃些都不能作为认笆定稽查机构具有爱独立执法主体资跋格的依据，因为阿，根据法律法规袄解释权限的规定哎，国家税务总局办无权对税务机关安的执