企业IPO中财务会计操作实务

1、.：.；企业IPO中财务会计操作实务一、企业IPO中财务会计相关法律法规综合法律法规1、修订后，2006年1月1日起实施新变化如：设立股份公司审批权限变化、发起人数限额变化、注册资本最低限额降低并可分期出资、出资方式修正、折股比例变化、取消对外投资限制、股利分配方式不同、取消资本公积补亏。2、修订，2006年1月1日起实施3、2006年1月1日起执行IPO发行管理方法相关信息披露法规1、初次公开发行股票并上市管理方法证监会200632号令，2006年5月起执行2、发行监管函200637号，仅保管股票发行审核规范备忘第5号、第8号、第16号、第18号。3、2006年修订、2006年修订。4、20

2、07年修订、2007年修订5、修订6、证监发2006号7、证监会计字200710号8、2007年1月9、2006年7月31日新变化如：规范收买活动及权益变动文件，如IPO中换股吸收合并10、2006年1月1日执行证监发2005120号11、2006年修订12、2006年5月修订13、上海深圳证券买卖所2006年7月1日施行会计法规1、新及运用指南2007年1月执行2、2007年2月1日3、2007年2月 证监会4、2007年2月 证监会5、2007年4月，深交所6、及17项详细规范征求意见稿2007年3月2日审计法规及指南2007年1月起执行主要变化：1、明确发行主体资历，简化发行程序2、强化

3、发行独立性要求，对发行人的资产、人员、财务、机构和业务的独立性方面提出了严厉要求3、明确了企业初次公开发行并上市的财务目的要求4、取消辅导期和增资扩股时限规定5、取消筹资额限制，建立募集资金专项存储制度6、取消关联买卖比例不得超越30%的规定7、提高企业财务会计与内部控制要求8、实施预先披露制度二、股份公司设立过程中相关财务问题1、股份公司设立方式发起设立规范发起设立、部分改制、整体改制、合并改制整体变卦依法整体变卦股份公司募集设立公开募集设立2、以净资产出资的资产评价与调账调整新第十七条规定：原非公司企业、有限责任公司的净资产该当由具有评价资历的资产评价机构评价作价，并由验资机构进展验资。3

4、、净资产折股根据，是按照账面净资产折股，还是按照经评价确认的净资产折股。未明确规定，但为使业绩可以延续计算，该当按账面净资产值折股。4、有限责任公司整体变卦为股份时，在变卦时能否添加新股东或原股东同时追加出资。整体变卦仅仅是公司形状的变化，因此除国务院同意采取募集方式外，在变卦时不能添加新股东，但可在变卦前进展增资或股权转让。5、发起人股权出资问题发起人股权出资及其条件：一是用以出资的股权不存在权益瑕疵及潜在纠纷；二是发起人之出资股权该当是可以控制的、且作为出资的股权所对应的业务该当与所组建公司的业务根本一致；三是该当办理股权过户手续；四是发起人以其他有限责任公司股权作为出资，同时需求遵守公司

5、法中关于转让股权的规定，如需求全体股东过半数赞同，且其他股东有优先购买权；五是普通应是控股股权。6、资产产权的过户手续时间原规定股东出资后6个月内需求办理资产权属的过户手续，新规定该当在出资时就办妥过户手续。7、财务重组行为及其他行为不能影响业绩延续计算判别发行人继续盈利的前提条件：一是主要业务没有发生艰苦变化，二是管理层没有发生艰苦变化财务总监频繁变换能否影响发行？，三是实践控制人没有发生改动。因此，在IPO架构规划中该当思索业绩的延续计算问题。8、净资产折股涉税事项：区别个人股东与法人股东就留存收益能否纳税。9、特殊情况下的IPO：IPO+换股合并整体上市的方式：IPO+换股合并：TCL集

6、团、上港集团全流通下、潍坊动力、中国铝业定向增发+收买集团资产：鞍钢新轧全流通下非公开发行+收买集团资产：沪东重机全流通下定向增发+非公开发行+收买集团资产：武钢股份、深能源主要会计问题：存续公司模拟财务报表的编制及模拟盈利预测编制。10、股本及股权设计问题：全流通下股权更趋向于集中。三、账外运营收入、本钱、费用的处置 动机：出于少交税收为主要目的。 中介机构承当的风险：一是面临地方证监局辅导检查，二是发审委假设发现申报财务会计资料存在艰苦疑问，可指定另一家证券资历所进展专项复核，三是因发行人内部利益纷争知情人检举揭露。因此能够会导致审计失败，严重影响事务所声誉及开展。 处置：建议纳入账内核算

7、，但需求进展大量的账务规范以及补交税金，或推迟申报资料。假设不纳入账内核算，财务目的与同行业相比较明显不合理，在申报资料时无法对审核人员提供合理的解释。四、IPO除会计核算外的违规事项处置股东人数超越200人情形：部分拟上市企业采取职工入股，股东人数往往超越200人，一是财务账面直接表达股东人数超越200人，另一种方式是采取“一拖多，由有一人或信托投资公司等代多人持有股份。处置：劝退难度较大、转入拟作为发起人的公司、对“一拖多账户在申报时不反映潜在风险较大。违规集资及拆借资金情形：存在向职工或社会单位进展集资，并支付相应的集资利息。处置：在审计时，需求视重要程度如金额将该事项在申报财务报表中剥

8、离调整。没有给职工办理社保情形：企业未为员工办理“五险一金：医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险、生育保险和住房公积金。处置：该当补办并计提相关本钱费用，否那么属于违反相关法规行为，发行上市存在妨碍。违规资金占用及担保民营企业普遍存在实践控制人的个人资产与所属公司法人财富权不清的问题，以及存在不符合上市条件的对外担保，假设存在上述问题，将构成较大的审核风险。关联方资金占用的方式包括已上市公司：一是期间占用、年末归还景象比较突出；二是经过虚拟买卖事项、买卖价钱非公允、货款长期拖延结算或无法结算等非正常的运营性占用；三是利用集团公司的财务公司；四是经过中间环节以委托贷款的方式间接向大股东提供资金

9、是近年来出现的一种新的资金占用方法；五是委托实施工程；六是资金体外运营，利用开具无真实买卖背景的银行承兑汇票并且贴现等方式获得资金，体外运营，为大股东及其关联方长期占用资金提供便利条件；七是“存一贷一；八是以投资方式变相占用。处置：对关联方非运营性资金占用，不究历史，只需申报最近期不存在违规资金占用即可。违规担保主要情形：公司及其控股子公司的对外担保总额,超越最近一期经审计净资产50；为资产负债率超越70%的担保对象提供的担保；单笔担保额超越最近一期经审计净资产10%的担保；对股东、实践控制人及其关联方提供的担保。处置：对违规担保，发行前必需处理涉税事项设计会计政策、会计估计该当思索的要素1、

10、对特殊业务的会计政策，该当充分思索其合规性及合理性，如房地产收入确认、特殊的销售业务收入确认原那么等。案例：关于销售返利的会计处置某拟上市公司为鼓励经销商提高运营业绩，在销售合同中普通规定年度内销售额到达一定金额时，按销售额一定比例给予经销商销售佣金，公司称为“销售返利。公司的销售返利存在跨期支付的情况，初次申报资料对于该经济事项的会计处置为：当年支付的部分，冲减主营业务收入，跨年度支付的部分，采取预提方式记入当期营业费用。审核人员提出的问题：公司对同一性质的经济事项采取了不同的会计处置方法。2、选择会计政策及会计估计时应充分思索其对公司报告期及发行上市后财务情况和运营业绩的影响，防止采用不稳

11、健的会计政策以及过于谨慎的会计政策，如某企业房屋及建筑物采用10年折旧年限。3、设计会计估计的思索，除思索企业本身的实践情况外，还必需思索同行业有可比企业的会计估计。重要的会计估计，如固定资产折旧年限、应收款项坏账计提比例等一定要参照同行业已上市公司会计估计。五、财务报表及附注披露的主要变化 主要根据、 IPO根底性变化财务报表的构成及格式、每股收益的计算及披露、合并财务报表的规范及范围、共同控制取消比例合并法、合并财务报表理念的变化等。 新增领域公允价值计量、投资性房地产、股份支付、企业合并、金融工具等。 变动领域债务重组和货币性资产交换、借款费用和无形资产、所得税、每股收益等。财务报表及其

12、附注披露的主要变化证监会15号文件的主要变化 税项。新规要求披露执行的法定税率，对于存在税收优惠政策的包括减免，要求按税种分项阐明相关法律法规或政策根据、同意机关、同意文号、减免幅度及有效期限。对于享有其他特殊税收优惠政策的，应阐明该政策的有效期限、累计获得的税收优惠以及已获得但尚未执行的税收优惠。对于超越法定纳税期限尚未交纳的税款，应列示主管税务机关同意文件。 企业合并及合并财务报表，新规定要求分类披露不同合并方式获得的子公司及其判别根据。合并报表编制的艰苦变化，取消比例合并法、同一控制下合并采取权益结合法进展会计处置。 主要报表工程披露的变化应收款项按类披露及前五名客户、长期投资、固定资产

13、、职工薪酬等。 非经常性损益、资产减值预备明细表、每股收益及净资产收益率不再单独披露，而是并入工程科目或单独出具鉴证报告。 取消母子公司会计政策不一致的影响，即新会计准那么下母子公司会计政策必需一致假设不一致，该当按母公司会计政策进展调整后编制合并财务报表。不仅如此，对于合营企业和联营企业，假设会计政策与投资企业不一致，该当按照投资企业会计政策进展调整其财务报表后确认投资收益。 关联方及其买卖的披露除符合外，还该当按证监会要求披露：关联方认定在范围上，扩展到持股5%以上的股东以及这些股东控制的企业，对于自然人股东的配偶、父母、年满18周岁的子女及其配偶、兄弟姐妹及其配偶，配偶的父母、兄弟姐妹，

14、子女配偶的父母直接或者间接控制的、或者担任董事、高级管理人员的，除上市公司及其控股子公司以外的企业均认定为关联方；在时间上，扩展到过去和未来的12个月内。六、申报财务报表的合理规划 三年一期财务报表的剥离调整普通而言，国有企业整体改制上市或将运营性资产单独作为主体上市需求对非运营性资产、负债进展剥离调整，而整体变卦为股份，此种情况通常不存在剥离调整问题，但实务中因上市的需求，需求调整公司架构，诸如剥离与主业无关的长期股权投资子公司或严重亏损的子公司或不宜在申报财务报表中反映的不规范业务。 财务目的的合理性1、纵向分析财务目的的合理性，包括三年一期资产负债率、销售增长率、现金流量情况等，分析一样

15、目的在不同期间有无异常动摇。审核人员比较关注的财务目的问题主要有：主要会计科目，如应收及暂付款项、存货、长短期借款、销售收入、主营业务本钱、应交税金的异常增长和变动；主要财务目的如存货周转、流动比率、速动比率、资产负债率、毛利率的异常动摇等；现金流情况，净利润大幅度增长的同时没有伴随着现金流量的相应添加；各项预备计提不充分，没有贯彻谨慎性原那么。2、横向与同行业上市公司比较分析，好像类产品销售毛利率、本钱费用率情况，假设差别较大，需求有合理的解释。假设全行业因原资料价钱上涨，毛利率下滑，发行人毛利率却大幅上升但无合了解释，那么能够影响审核人员的判别。3、在不违背会计原那么的根底上，尽量使最近一

16、期利润最大化，以提高发行价钱。 运营业绩出现大幅度下滑，能否存在发行妨碍。 如何对待曾经废止相关文件中有关财务目的，如关联买卖采购与销售不得超越30%的比例等。取消116号文件的30%的关联买卖比例限制，并不意味着关联买卖不再是审核重点，作为替代手段，证监会提出了更加严厉的信息披露要求。案例关于关联方及其买卖的披露某拟上市公司第三大股东的关联公司是公司的委托加工方，在2004年、2005年及2006年上半年与公司存在委托加工买卖，金额分别为1,110万元、2,618万元和1,991万元，分别占当期主营业务本钱的6.91%、13.99%和16.28%。上述买卖属于关联买卖。会计师解释因数额小而未

17、在招股阐明书及会计报表附注中披露。鉴于上述情况，审核人员要求公司补充披露关联方及关联买卖。 其他业务报告1、内部控制鉴证报告新审计准那么意见类型分为积极保证和消极保证两种方式。2、原始财务报表与申报财务报表的差别情况专项意见由于IPO中对发行人财务会计报表往往进展了艰苦调整，部分调整系非正常调整，因此原始财务报表与申报财务报表之间存在艰苦差别且不能合了解释，如何发表审核意见？实务中能否以经过审计后的财务报表作为原始财务报表，使原始财务报表与申报财务报表之间无差别。3、纳税情况专项意见七、证监会IPO审核中重点关注的财务会计问题一核准制下的审核特点信息披露质量审查企业能否及时真实、准确、完好、充

18、分地披露信息能否符合法定条件在初次公开发行股票并上市管理方法中有详细的规定,主要包括主体资历、独立性、规范运作、财务与会计以及募集资金合规性审核对公司前景进展部分价值判别。合规性问题：能否符合审核根据的法律法规和有关规定？例如：同业竞争；消费运营独立性；无形资产不超越净资产的20%；业绩能否延续计算。二公司根本情况及历史沿革1、高度关注改制设立过程中资本和股本构成的合规性，设立时涉及集体资产量化给个人；公司历史沿革中涉及国有及集体资产处置必需过程合法、权属合规，或者得到有关部门确实认文件。2、设立以来发生的股权转让尤其是发生在最近一年，且涉及到中心人员的持股转让。3、最近三年公司管理层及主营业

19、务能否稳定。4、有多个子公司，如亏损或运营一样业务，设立的缘由。三公司运营方式及行业位置前三年的主要产品及产能、每种主要产品或效力的主要用途、工艺流程；主要消费设备，关键设备的重置本钱、先进性，还能平安运转的时间等；每种主要产品的主要原资料和能源供应及本钱构成。主要产品的销售情况和产销率、主要消费群体、平均价钱、主要销售市场、国内市场的占有率。公司报告期内收入、利润在行业中的排名行业位置在财务报表中的表达公司产品的市场占有率。公司在行业中的竞争优势及优势。四财务情况及盈利才干分析财务情况关注发行人财务情况、盈利才干、现金流量报告期内情况及未来趋势的主要特点及主要影响要素。资产负债主要构成及艰苦

20、变化分析、资产减值预备计提能否充足分析。偿债才干分析；各期运营活动产生的现金流量净额为负数或者远低于当期净利润的，应分析披露缘由。资产周转才干分析。财务性投资分析，包括买卖性金融资产、可供出卖的金融资产、借与他人款项、委托理财等。八、财务经理必知的IPO会计审计问题汇总股份公司设立方式：发起设立规范发起设立、部分改制、整体改制、合并改制整体变卦依法整体变卦股份公司募集设立公开募集设立。股份公司设立过程中相关财务会计问题1、股份公司设立方式发起设立规范发起设立、部分改制、整体改制、合并改制整体变卦依法整体变卦股份公司募集设立公开募集设立2、以净资产出资的资产评价与调账调整新第十七条规定：原非公司

21、企业、有限责任公司的净资产该当由具有评价资历的资产评价机构评价作价，并由验资机构进展验资。3、净资产折股根据，是按照账面净资产折股，还是按照经评价确认的净资产折股。未明确规定，但为使业绩可以延续计算，该当按账面净资产值折股。4、有限责任公司整体变卦为股份时，在变卦时能否添加新股东或原股东同时追加出资。整体变卦仅仅是公司形状的变化，因此除国务院同意采取募集方式外，在变卦时不能添加新股东，但可在变卦前进展增资或股权转让。5、发起人股权出资问题发起人股权出资及其条件：一是用以出资的股权不存在权益瑕疵及潜在纠纷;二是发起人之出资股权该当是可以控制的、且作为出资的股权所对应的业务该当与所组建公司的业务根

22、本一致;三是该当办理股权过户手续;四是发起人以其他有限责任公司股权作为出资，同时需求遵守公司法中关于转让股权的规定，如需求全体股东过半数赞同，且其他股东有优先购买权;五是普通应是控股股权。6、资产产权的过户手续时间原规定股东出资后6个月内需求办理资产权属的过户手续，新规定该当在出资时就办妥过户手续。7、财务重组行为及其他行为不能影响业绩延续计算判别发行人继续盈利的前提条件：一是主要业务没有发生艰苦变化，二是管理层没有发生艰苦变化(财务总监频繁变换能否影响发行?)，三是实践控制人没有发生改动。因此，在IPO架构规划中该当思索业绩的延续计算问题。8、净资产折股涉税事项：区别个人股东与法人股东就留存

23、收益能否纳税。9、特殊情况下的IPO：IPO+换股合并整体上市的方式：IPO+换股合并：TCL集团、上港集团(全流通下)、潍坊动力、中国铝业定向增发+收买集团资产：鞍钢新轧(全流通下)非公开发行+收买集团资产：沪东重机(全流通下)定向增发+非公开发行+收买集团资产：武钢股份、深能源主要会计问题：存续公司模拟财务报表的编制及模拟盈利预测编制。10、股本及股权设计问题：全流通下股权更趋向于集中。账外运营收入(本钱、费用)及其处置动机：出于少交税收为主要目的。中介机构承当的风险：一是面临地方证监局辅导检查，二是发审委假设发现申报财务会计资料存在艰苦疑问，可指定另一家证券资历所进展专项复核，三是因发行

24、人内部利益纷争知情人检举揭露。因此能够会导致审计失败，严重影响事务所声誉及开展。处置：建议纳入账内核算，但需求进展大量的账务规范以及补交税金，或推迟申报资料。假设不纳入账内核算，财务目的与同行业相比较明显不合理，在申报资料时无法对审核人员提供合理的解释。IPO中除会计核算外的违规事项及其处置主要违规情形：股东人数超越200人情形：部分拟上市企业采取职工入股，股东人数往往超越200人，一是财务账面直接表达股东人数超越200人，另一种方式是采取“一拖多，由有一人(或信托投资公司等)代多人持有股份。处置：劝退(难度较大)、转入拟作为发起人的公司、对“一拖多账户在申报时不反映(潜在风险较大)。违规集资

25、及拆借资金情形：存在向职工或社会单位进展集资，并支付相应的集资利息。处置：在审计时，需求视重要程度(如金额)将该事项在申报财务报表中剥离调整。拟上市企业未为职工办理社会保险等保险费用情形：企业未为员工办理“五险一金：医疗保险、养老保险、失业保险、工伤保险、生育保险和住房公积金。处置：该当补办并计提相关本钱费用，否那么属于违反相关法规行为，发行上市存在妨碍。违规资金占用及担保民营企业普遍存在实践控制人的个人资产与所属公司法人财富权不清的问题，以及存在不符合上市条件的对外担保，假设存在上述问题，将构成较大的审核风险。关联方资金占用的方式(包括已上市公司)：一是期间占用、年末归还景象比较突出;二是经

26、过虚拟买卖事项、买卖价钱非公允、货款长期拖延结算或无法结算等非正常的运营性占用;三是利用集团公司的财务公司;四是经过中间环节以委托贷款的方式间接向大股东提供资金是近年来出现的一种新的资金占用方法;五是委托实施工程;六是资金体外运营，利用开具无真实买卖背景的银行承兑汇票并且贴现等方式获得资金，体外运营，为大股东及其关联方长期占用资金提供便利条件;七是“存一贷一;八是以投资方式变相占用。处置：对关联方非运营性资金占用，不究历史，只需申报最近期不存在违规资金占用即可。违规担保主要情形：公司及其控股子公司的对外担保总额,超越最近一期经审计净资产50%;为资产负债率超越70%的担保对象提供的担保;单笔担

27、保额超越最近一期经审计净资产10%的担保;对股东、实践控制人及其关联方提供的担保。处置：对违规担保，发行前必需处理。涉税事项设计会计政策、会计估计该当思索的要素1、对特殊业务的会计政策，该当充分思索其合规性及合理性，如房地产收入确认、特殊的销售业务收入确认原那么等。案例：关于销售返利的会计处置某拟上市公司为鼓励经销商提高运营业绩，在销售合同中普通规定年度内销售额到达一定金额时，按销售额一定比例给予经销商销售佣金，公司称为“销售返利。公司的销售返利存在跨期支付的情况，初次申报资料对于该经济事项的会计处置为：当年支付的部分，冲减主营业务收入，跨年度支付的部分，采取预提方式记入当期营业费用。审核人员

28、提出的问题：公司对同一性质的经济事项采取了不同的会计处置方法。2、选择会计政策及会计估计时应充分思索其对公司报告期及发行上市后财务情况和运营业绩的影响，防止采用不稳健的会计政策以及过于谨慎的会计政策，如某企业房屋及建筑物采用10年折旧年限。3、设计会计估计的思索，除思索企业本身的实践情况外，还必需思索同行业有可比企业的会计估计。重要的会计估计，如固定资产折旧年限、应收款项坏账计提比例等一定要参照同行业已上市公司会计估计。IPO中主要涉税问题1、会计政策、会计估计变卦影响利润涉税处置因合理规划拟上市企业会计政策、会计估计而影响申报期间损益(如利息资本化、折旧费用)，按申报报表各期利润总额以适用税

29、率计算所得税。2、整体变卦为股份，净资产折股所涉及到的纳税问题3、企业改制设立时增值税、营业税、土地增值税的计征(1)当企业以整体运营性资产出资发起设立公司时，属于转让企业全部产权，即整体转让企业资产、债务、债务及劳动力的行为，不征收增值税。(2)当以货物出资时，该当视同货物销售交纳增值税。(3)当企业以不动产、无形资产出资时，不需求交纳营业税。(4)当企业改制时以土地及建筑物投入时，可以免征土地增值税。4、公司改制时资产评价增值的税收处置发起人以运营性净资产或运营实体评价作价出资，评价增值部分纳税问题：假设以整体资产出资，不需计算确认资产评价增值部分的所得或损失;假设以其他非货币资产出资，该

30、当将增值部分计入应纳税所得额，交纳企业所得税。5、对违规享有的地方性税收优惠的处置假设拟上市企业所在地的税务法规、规章与国家税收法律、行政法规不一致，企业享用了地方优惠政策，普通采取的措施是：由省级主管税务机关出文确认拟上市企业没有税务违法行为，且不征收少缴的税款，同时证监会审核时，要求原股东承诺承当有能够追缴的税款。案例：华帝股份2003年6月被广东省科学技术厅认定高新技术企业，有效期两年，根据广东省委、广东省人民政府粤发(1998)第16号文的相关规定，凡经认定的高新技术企业，减按15%税率征收企业所得税。主管税务机关中山地方税务局小榄分局确认，华帝股份在被确以为高新技术业期间(2003年

31、、2004年)，执行15%所得税率。问题：德美化工不属于国务院同意的高新技术产业开发区内的高新技术企业，其享用的税收政策不符合财政部、国家税务总局94财税字第001号文的规定，存在被有关税务机关追缴的能够。处置：(1)广东省地税局确实认证明。(2)各股东承诺按各自股权比例承当能够发生的补缴税款。九、IPO主要财务问题：开发支出资本化、研发费用、期间费用1、开发支出资本化新三板工程以中小企业为主，部分特定行业如互联网企业、软件企业等，在特定阶段内收入尚未表达、研发投入较大，财务数据较为为难，对股改产生较大影响，执行研发支出资本化可以实现添加资产、减少费用并添加净利润和净资产的双重目的。2006年

32、 发布的新会计准那么允许开发支出资本化被视为新准那么给上市公司发放的福利，是会计政策趋于激进的标志之一，恰当的资本化更可以反映公司的资产情况和盈利情况。但监管层对此仍持谨慎的态度，“研发支出资本化连同“虚伪合同、“提早确认收入、“关联方非关联化等被视为常见的支配利润的主要手段，并构成IPO审核的本质性妨碍。IPO实 务中极少出现胜利案例，目前新三板已挂牌公司中也尚未发现。证监会对此采用了最谨慎的估算方法，即假设将资本化的金额全部作费用化处置，能否对公司业绩产生艰苦影响，能否对净资产折股产生本质性影响，相关财务目的能否依然满足上市条件。曾经上市的公司那么有不少资本化的案例，表达了监管层的态度，即

33、上市前谨 慎处置、接近杜绝，上市后允许充分利用准那么、合理反映资产情况和盈利情况。这种区别对待主要系无论准那么中关于研发阶段和开发阶段的划分，还是开发阶段可资本化的五个条件，均为对公司内部控制提出的要求，公司仅经过内部取证即可完成相关资料和证据的搜集，客观性和压服力往往缺乏。关于研讨开发费用确实认和计量的原那么：开 发支出资本化的中心条件之一是“创新，为构成一项新产品或新技术而发生的支出。首先将研讨开发活动划分为研讨阶段和开发阶段，研讨阶段的支出全部费用化，计入当期损益;其次开发阶段的支出符合条件的才干资本化，不符合资本化条件的计入当期损益;假设确实无法区分研讨阶段的支出和开发阶段的支出，应将

34、其 所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。(一)将研讨开发活动划分为研讨阶段和开发阶段1、研讨阶段研 究是指为获取新的技术和知识等进展的有方案的调查。研讨活动的例子包括：意于获取知识而进展的活动;研讨成果或其他知识的运用研讨、评价和最终选择;材 料、设备、产品、工序、系统或效力替代品的研讨;以及新的或经改良的资料、设备、产品、工序、系统或效力的能够替代品的配制、设计、评价和最终选择。研讨阶段的特点：(1)方案性：研发工程曾经董事会或者相关管理层的同意，并着手搜集相关资料、进展市场调查等。(2)探求性：为进一步的开发活动进展资料及相关方面的预备，这一阶段不会构成阶段性成果，经过开发后能否会构

35、成无形资产均有很大的不确定性。2、开发阶段开发是指在进展商业性消费或运用前，将研讨成果或其他知识运用于某项方案或设计,以消费出新的或具有本质性改良的资料、安装、产品等。开发活动的例子包括：消费前或运用前的原型和模型的设计、建造和测试;含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计;不具有商业性消费经济规模的试消费设备的设计、建造和运营;新的或改造的资料、设备、产品、工序、系统或效力所选定的替代品的设计、建造和测试等。开发阶段的特点：(1)具有针对性。(2)构成成果的能够性较大。(二)开发支出资本化的范围内 部开发活动构成的无形资产，其本钱由可直接归属于该资产的发明、消费并使该资产可以以管理层预定的方式

36、运作的一切必要支出组成。可直接归属于该资产的本钱包括开发该无形资产时耗费的资料、劳务本钱、注册费、在开发该无形资产过程中运用的其他专利权和特许权的摊销、资本化的利息支出，以及为使该无形资产到达 预定用途前所发生的其他费用。在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产到达预定用途前发生的可识别的无效和初始运作损失、为运转该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的开发本钱。(三)开发阶段支出资本化的条件1、完成该无形资产以使其可以运用或出卖在技术上具有可行性;2、具有完成该无形资产并运用或出卖的意图;3、无形资产产生未来经济利益的方式，包

37、括可以证明运用该无形资产消费的产品存在市场或无形资产本身存在市场;无形资产将在内部运用时，该当证明其有用性;4、有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有才干运用或出卖该无形资产;5、归属于该无形资产开发阶段的支出可以可靠计量。同研发支出的核算，后文详细展开。准 那么中的上述表述是对企业的开发活动和财务核算提出的要求，因此在日常任务中就应该按要求设定规那么并有效执行，构成“事先的判别和条件;而大部分新三板项 目是站在“事后的角度，研讨开发活动及其成果、相关支出均为既定现实，需后补会计处置甚至经过审计调整实现。从会计师的角度，至少应获取以下资料：1、研讨开发工程申报立项文

38、件，至少包括公司董事会或管理层关于研讨开发工程的可行性研讨报告;(资本化条件1、2、3、4)2、各研发工程的预算、方案进度表，据以定义和划分研讨阶段和开发阶段;(资本化条件4)3、账簿记录的研讨开发费用除按本钱工程、研发工程分别归集核算外，还要可以分别归集和确认研讨阶段、开发阶段;(资本化条件5)4、研讨开发工程与最终研讨开发成果的对应关系，除一一对应之外，一对多或多对多的情况下，需求予以区分或确定开发阶段的支出在不同研讨开发成果之间分配的规范;(资本化条件中5)5、除获得的相关证书外，可以证明该等专利或软件著作权确实展现了技术或产品上的创新之处。6、可以证明该等专利或软件著作权确为本公司研讨

39、开发的知识成果，并且可以实践为公司业务运营做出奉献且带来收入的相关资料。总之，在上市或挂牌之前，应谨慎实施这一处置，依赖研发支出资本化以满足股改甚至上市条件的方案并不可取。2研讨开发费用研讨开发费用不断以来也是资本市场热议的话题，焦点问题集中于以下两点：1、研讨开发费用对本钱、毛利率的影响;2、研讨开发费用对企业所得税的影响。对上述两方面均产生影响，主要系研讨开发费器具备会计和税务双重属性。鉴于会计准那么的系统性描画不多，而在科技、税务方面那么遭到严厉的监管，先讨论后者。(一)税务属性根据的规定，经四部门结合认定的高新技术企业可恳求减按15%的税率计缴企业所得税;根据(国税发2021116号)

40、的规定，财务核算健全并能准确归集研讨开发费用的企业都可以享用研讨开发费用加计扣除的优惠政策。留意后者并非高新技术企业独享的优惠政策。与研讨开发费用相关的法规主要包括：1、及(国科发火2021172号)，对高新技术企业和研讨开费用的根本概念、高新技术企业的恳求条件和程序等做出明确规定;2、(国科发火2021362号)，进一步明确高新技术企业的认定和复审的任务细那么，对研讨开费用的核算做了系统且详细的阐明;3、，对浙江省内的高新技术企业研讨开发费用和高新技术产品(效力)收入作了进一步规定;4、(国税发2021116号)，明确了研讨开发费用加计扣除的细那么。上述文件中关于研讨开发费用的主要要点总结如

41、下：1、高新技术企业认定条件中研讨开发费用限额：收入小于5000万元，比例不低于6%;收入大于5000万元小于2亿元，不低于4%;收入大于2亿元，不低于3%;境内研讨开发费用不低于总额的60%;(国科发火2021172号)2、按样表设置高新技术企业认定公用研讨开发费用辅助核算账目，并按此在财务系统中设置两个维度的明细科目，按规定的内容进展核算;(国科发火2021362号)3、研讨开发费用中，工资薪金支出是指企业实践发放的工资薪金总和，不包括职工福利费、职工教育经费、工会经费以及社会保险费和住房公积金;(浙江省高新复审规定)4、八大类研讨开发费用可以加计扣除，其他费用不得加计扣除;(国税发202

42、1116号)(二)会计属性前 已述及无形资产准那么关于研讨开发支出会计处置的规定，研讨阶段的支出、开发阶段不满足资本化条件的支出以及无法划分研讨和开发阶段的全部支出，应作费用化处置，计入管理费用。此外企业会计准那么及其运用指南、讲解、解释再无其他系统表述，仅适用于与运用指南中关于管理费用核算的详细要求以及配比性、权责发生 制等根本核算原那么。根据上述无形资产准那么的表述，研讨开发费用一定是发生在研讨和开发阶段的，即实际上曾经进入成熟运用或批量消费阶段的相关支出，不得作为研讨开发费用。会计实务中，鉴于一方面企业会计准那么无系统规定而税务方面那么有操作性极强的细那么，另一方面税务机关继续发扬着强大

43、的监管和干涉作用而会计系统存在监管空白，企业日常财务核算中均按税务相关文件规定执行。虽然会计和税法存在详尽程度的差别，但二者并不冲突，且国科发火2021172号和362号文件本身就是由财政部和国家税务总局结合科技部共同发布的，企业按上述法规规定执行会计核算没有问题。而在宏大的税收优惠政策的诱导下，部分企业仅为满足税务条件而扭曲了会计核算根本原那么，才是最大的问题所在。国科发火2021172号文件明确了多项恳求高新技术企业的条件，实务中的最大妨碍在于学历构造和研讨开发费用比例，前者是社会性问题，本文不讨论。众 所周知，研发投入缺乏是我国当前经济大环境下的根本国情之一，政府制定上述法规并配套税收优

44、惠政策的本意在于刺激和鼓励企业加大创新力度、添加研发投入，在很多新兴行业或领域也确实获得了非常不错的效果，但对于大多数传统行业企业并不适用。当然，随着科技的进度，很多传统业也迎来宏大的技术革新，这个过程 伴随着大量新技术、新产品的诞生及相应的研发投入，而这正是上述文件所鼓励的领域和预期的效果。为 了满足研讨开发费用占收入比例的硬性条件，大多数企业不得不将属于营业本钱或其他期间费用的支出转而作为研讨开发费用。由于高新技术企业要求的目的是费用化的研讨开发支出，因此这样的处置并不涉及资本化，只在营业本钱和管理费用之间调整，即对营业利润及净利润无影响，但影响毛利率、费用率等关键目的。撇开 符合法规要求

45、的方式，此处主要讨论反面案例，以消费批量产品的制造业企业为例，将现实上批量产出并产生收入、构成产品销售本钱的支出，人为的转作研讨开发费用。其核算的主要步骤和方法大致如下：1、研发立项。研讨开发工程立项并申报是恳求高新技术企业的必要条件之一，立项相关各种资料也是恳求资料的必要组成部分。2、 立项的同时编制研讨开发费用预算。研发预算本身连同立项一并进展并且也需求报备，预算是后续完成研讨开发费用核算的重要步骤。在报备至主管机构的预算总额及大类明细的根底上，结合立项的研发领域与公司产品的对应关系，编制详尽至产品和资料末级明细的研讨开发费用预算清单。3、 人为干涉消费和研发领料或直接修正原资料领料数据。

46、该等操作的最大难度和风险在于产品消费普通都有物流痕迹，消费车间用于批量消费的资料领用都有对应的原始领料单。对于运用物流系统的企业，直接在系统中事后修正会留下痕迹或无法修正，必需在事前即日常领用时加以干涉，使得车间的原始领料单与最终的原资料发 出汇总表一致;对于不运用物流系统的企业，仅手工编制收发存报表用于本钱核算的，这一操作要简单的多，可事后修正并补充和交换原始领料单。4、按预算总额及明细调整消费本钱中料工费的归集。各月执行本钱核算的第一大步骤就是本钱归集，对于制造业企业主要是资料本钱。无论后续采用何种本钱分配方法，归集的资料本钱总额及明细均在该步骤根据预算进展调整。工费的操作也类似。5、按调

47、整后的消费本钱继续本钱核算，调整出的料工费金额按研发工程归集至研讨开发费用。留意关注月度分布的合理性。6、由于未修正产废品入库明细及数量，不影响收入确认及与之配比的本钱结转，而同时又实现了研讨开发费用确实认。整 个过程最中心的步骤之一是原资料领料的干涉或修正，必需建立在对公司业务及产品全面且深化了解的根底上。经过分析不难得知，这样的修正除影响消费本钱总额及构造并最终影响营业本钱和毛利率外，还将影响完工产品单位本钱及构造，假设调整的不够平衡，在执行明细类别或单个产品的单位本钱及构造分析时必定出现异 常，按明细类别或单个存货执行跌价测试时那么能够产生金额较大的存货跌价预备。因此该等操作的另一个中心

48、就是预算的编制，预算编制的越详细、涉及的产品越多、在不同的产品间分布的越均匀，对单位本钱的影响就越小，企业规模越大，影响也就越小。对于企业日常研讨开发、物流管理、财务核算以及中介机构核对而言，对于研讨开发费用应关注以下要点：1、注重法律方式的完好性和合规性。高新技术企业、研讨开发费用首先是法律概念，合法合规是第一大前提，相关文件中提及的程序、条件、核算要求等必需遵章执行。立项、预算、可行性研讨报告、研发成果证明等关键文件或资料缺一不可。2、 保证财务和非财务信息匹配、总额和明细一致、汇总表与原始单据相符。研讨开发费用的总额及明细必需有可追溯的来源，既要证明研讨开发费用与研发部门、研发人员、研发

49、活动相关，又必需保证汇总表和原始单据经得起核对。会计凭证中可以以各类汇总表作为附件，如原资料研发领用汇总表、工资汇总表、折旧摊销分配汇 总表、费用报销汇总表等，但必需有相应的原始单据作为支撑，且该等原始单据务必表达研发痕迹。中介机构的核对不能停留在汇总表层面，要追溯至原始单据及其来源，如物流系统。3、 分析重要财务目的的合理性，关注横向比较，坚持逻辑合理。既要保证过程合法合规，更要保证结果合理，不能仅为坚持高新技术企业资历、尽能够多的享用加计扣除而过度的做大研讨开发费用，呵斥重要财务数据的扭曲。如前所述，不做资本化不会涉及对资产总额及净资产的影响，但会对报表层次的营业本钱、期间费用及毛 利率、

50、费用率等目的，以及对明细的单位本钱及构造、存货余额等产生影响，应定期执行合理性分析，关注与同业公司的横向比较，坚持逻辑合理。会计师执行高新技术企业的审计时，各期均应对其高新技术企业的资历进展复核，研讨开发费用应作为艰苦风险点，并将控制测试、分析性复核和细节测试作为重要的审计程序。3期间费用披露(证监会公告20211号)未对期间费用的披露予以明确，附件格式中也未予列示。大部分内资所出具的非上市公司普通年报报告普通不对期间费用的明细进展披露，而IPO和新三板的申报报告及上市公司年报按惯例都会披露。在 一切的报表工程中，期间费用的列示和分析很能够是除了营业收入本钱之外最复杂的一个，却是企业日常会计核

51、算和会计师审计过程中最容易忽略的。一方面销售费用和管理费用的明细构造较为复杂，另一方面各明细出现大幅动摇的能够性较大，或因核算或统计缘由，或确实存在业务根底的变化。为 了准确反映公司的费用构造并可以结合业务情况进展合理性分析，首先要求企业在财务核算中应结合公司实践情况设置二级甚至多级明细科目，确定对原始单据的费用类别的识别规范，日常任务中应防止混淆，尽能够减少对“其他的运用。其次会计师审计时，应结合公司业务情况对费用总额及主要明细的增减变动情况做出详 细的合理性分析，切不可流于方式。被审计单位为集团公司的，还需求做合并报表层面的分析。销售费用和管理费用的披露，列示的明细工程普通不宜超越十个，“其他的金额比例不宜超越总额的10%，