人力资源会计的概念是在上世纪六十年代由美国密歇根大

1、翱摘要癌人力资傲源会计的概念是搬在上世纪六十年俺代由美国密歇根翱大学的郝曼森首氨次提出的,自八阿十年代引入我国埃以来，很多学者半对其进行了研究哎，到目前为止，唉已经形成了一定唉的理论体系。但扒是，由于现行会捌计制度的制约以跋及实际应用中的隘各种障碍，使得案人力资源会计至埃今仍未得以推行昂。耙本文旨伴在减少人力资源白会计的不确定性搬，提高可操作性昂，以促进人力资翱源会计在企业中板的实际应用。文安章从人力资源会艾计的基本概念及班对现有理论中人疤力资源会计的两啊大分支的介绍和凹分析入手，为后扒文奠定了理论基扳础并提供了理论芭依据；明确地界班定了人力资源成佰本所包含的内容蔼，并对其进行了按详细的划分，

2、通跋过对人力资源成办本计量依据的分蔼析，做出对人力哎资源成本的核算佰方法的选择；阐八明人力资源价值耙的概念，从对提扮高人力资源会计暗的可操作性的考搬虑出发，选择了案人力资源价值的颁核算方法；在传版统会计的基础上碍，在符合会计基懊本原则的前提下碍，根据需要，增熬设了若干账户对罢人力资源的相关碍信息予以反映，鞍并提出了较为完肮整的账务处理方哀法和程序；最后版，对仍存在的有吧待完善和解决的扳问题做出了说明隘。拔关键词伴：人力资源会计碍， 人力资源成艾本， 人力资源稗价值 伴ABSTRAC绊T疤The胺 defini跋tion of半 H挨RA(Huma罢n Resou耙rce Acc叭ounting

3、八) was g版iven fo颁r the f凹irst ti岸me by H背ermanso叭n in 19绊60s, wh坝o was a熬 profes拔sor of 唉Michiga八n鞍 吧Univers笆ity碍 in the耙 瓣US百. Many 稗experts罢 have d办evoted 巴themsel拜ves to 哎the stu癌dy of H安RA sinc把e it wa败s broug按ht in 耙China癌 in 198办0s. By 芭now, th鞍ere has案 been a肮 relati瓣vely co柏mplete 矮system 拔o

4、f this板 theory啊. But b伴ecause 暗of the 翱restric罢tion of叭 the ac氨countin柏g syste胺m in ef案fect an摆d the p芭ractica背l diffi唉culty, 碍HRA has霸 not be鞍en appl柏ied yet耙.八Thi吧s artic翱le aims扒 to red昂uce the伴 uncert颁ainty o阿f HRA, 摆improve颁 its pr伴actical俺ity, an澳d accel按erate i罢ts appl埃ication摆 in ent傲erprise

5、按s. Begi班nning w颁ith the艾 basic 暗definit耙ion and蔼 the in奥troduct版ion of 昂the two安 branch埃es of H碍RA, the颁 first 瓣part pr跋ovides 搬the bac八kground埃 and ba坝sis of 爸the the坝ory for捌 the fo敖llowing敖 analys办is; the伴 second奥 part s碍ets lim凹it to t肮he cont案ent of 鞍the hum搬an reso挨urce co耙st, div安ides it敖 in

6、to f挨ive kin傲ds, and矮 then m背akes a 疤choice 昂of the 翱method 哀of cost搬ing; th般e third霸 part c把larifie跋s the d邦efiniti昂on of h伴uman re俺source 案value, 懊and cho唉oses a 吧method 肮of acco挨unting 暗it with奥 the co懊nsidera坝tion of靶 improv蔼ing HRA邦s prac白ticalit跋y; in t鞍he next傲 part, 吧the aut凹hor des巴igns se拌

7、veral a瓣ccounts拌 to ref懊lect th板e infor岸mation 绊of huma爸n resou跋rces an稗d puts 办forward拌 the me肮thod an斑d proce佰dure of安 accoun傲ting, w稗hich co巴mplies 拜with th白e basic拌 princi扒ples of俺 tradit搬ional a办ccounti皑ng; at 班last, t盎he auth鞍or stat敖es seve瓣ral pro安blems i俺n exist阿ence th埃at are 罢needed 扒to b

8、e d案ealt wi版th in t搬he futu半re. 盎伴Key wo板rds奥: Human唉 resour唉ce acco扒unting伴，human 袄resourc稗e cost，懊human r拔esource斑 value盎目 录前 言.1第1章 人力资源会计的相关概念及本文的理论基础.311人力资源会计的概念.312人力资源会计的两大分支.3第2章 人力资源成本的划分、计量依据和核算方法.621人力资源成本的界定与划分.622人力资源成本的计量依据.923人力资源成本的核算方法的选择.10第3章 人力资源价值的确认、计量和核算方法.1331人力资源价值概述及相关概念.1

9、332人力资源价值的货币性计量方法的选择.14第4章 人力资源会计的账户设置及账务处理.1941人力资源会计的账户设置.1942人力资源会计的账务处理.23结 论.31致 谢.32参考文献.33扒前 言爱随着知懊识经济时代的到昂来，世界高新技俺术革命的浪潮，跋已经把世界经济氨的竞争从物质资坝源竞争推向人力俺资源的竞争，人瓣力资源开发与管氨理在现代企业管跋理中的地位和作岸用日益重要，并哀逐渐成为人类社岸会经济发展的关矮键制约因素。加唉强人力资源会计柏管理的研究，使奥财务管理为实现稗企业战略目标服癌务，具有十分重摆要的意义。概括坝地说，研究人力癌资源会计的意义板主要体现在以下哎四个方面：埃1、是奥

10、科学技术进步和岸生产力发展的需爸要。稗2、是艾国家宏观调控的案需要。拜3、是奥企业提高效益的斑需要。氨4、是哎财务会计核算原凹则的要求。班鉴于人版力资源会计推行霸的重要意义，笔芭者选择以企业人爸力资源价值的确八认与计量的有关扳问题为重点，通澳过对人力资源成安本和价值概念的耙明确认识，结合懊实际，力争对会般计要素的界定和半确认提出明确的柏标准，在分析了叭人力资源成本和盎价值各种核算方吧法的特点以后，唉选择笔者认为更邦为合理可行的方坝法，对人力资源哎的成本和价值进疤行确认、计量，懊并形成尽量完整疤的账务处理程序办。只有消除了理般论论述中的模糊爱性，计量过程中把的不确定性，以靶及各种人为操纵哀会计信

11、息的可能暗性，人力资源会鞍计才能够得以应哀用并推广。本文鞍旨在提高人力资邦源会计的可操作俺性，进而增强其哀实用性。版在此，耙对本文有几点说俺明：罢第一，敖本文以企业为主盎体，核算企业对跋其拥有或在未来笆某一时间开始拥霸有控制权和使用鞍权的人力资源，白因此，人力资源邦成本只包括与企熬业相关的部分，傲人力资源价值是霸站在企业的立场扒上对人力资源的鞍价值的评估结果版。按第二，蔼本文只研究人力翱资源成本和人力绊资源价值，而不八考虑人力资源权矮益。这主要是由拌于人力资本参与班企业收益分配的昂方式有很多种，鞍比如：职工股、俺效益工资、劳力伴股、股票期权制巴度等，这些有的懊已经在企业中得败以推行，有的则板是

12、在人力资源权巴益会计的研究中案提出的，因此，般只限于理论研究般。对于已经在某昂些企业得以应用鞍的，由于企业采癌取的方法都各不阿相同，想要按人扳力资源会计的思败路统一会计核算巴方法十分困难，拌尤其本文的目的扒便在于提高人力碍资源会计的操作坝性，将人力资源稗权益考虑进去，艾会使会计核算更板加复杂，反而增耙加了对于人力资败源会计理论的理俺解难度，使得人暗力资源会计的账岸务操作更加复杂佰，影响了理论的佰实用性。斑第三，叭对于人力资源会安计的基本假设、稗会计原则等不存版在争议的理论背盎景，由于篇幅原昂因，不予赘述。鞍第四，背题目中的“人力熬资源价值”是广白义的价值，既包绊括“人力资源成拌本”，也包括文拌

13、中使用的狭义的盎“人力资源价值碍”。因此，本文俺对人力资源成本拔和人力资源价值白两个方面进行确拌认、计量及账务坝处理。懊第1章 人力资疤源会计的相关概安念及本文的理论案基础爸11人力资源般会计的概念熬人力资凹源，是指某个特盎定人口总体所具癌有的劳动能力的埃总和，是劳动力哎人口数量与劳动矮力人口质量两者啊的综合。胺人力资巴源会计核算的对俺象是人力资源。背笔者较为认同的芭人力资源会计的碍定义是：人力资绊源会计是在运用罢经济学、组织行俺为学原理的基础罢上，由人力资源斑管理学与传统会绊计学相互结合，熬相互渗透所形成凹的一类专门会计吧知识，是确认和绊计量经济组织中叭人力资源的价值背、成本和使用效办果，为

14、管理者及邦外界利害关系人耙或机构提供人力颁资源信息的一个氨信息系统，是会奥计信息系统的一背个子系统。斑12人力资源搬会计的两大分支白121人力氨资源成本会计袄人力资邦源成本会计是较跋早提出、比较成隘熟的人力资源会疤计模式。本世纪绊70年代，美国爱会计学者霍尔茨坝就将其定义为“翱为取得、开发和办重置作为组织的拌资源的人所引起颁的成本的计量和把报告。”从人力拔资源成本会计的霸基本内涵可以看隘出，这种模式的背特点是单独计量氨与人力资源有关白的实际支出，按芭受益期转作费用版，从而更符合配背比的原则，并具耙体提供了人力资袄源有关支出及摊阿销状况的信息，啊促使管理当局及凹其他报表使用者澳全面考核投资回瓣报

15、率，避免把人袄力资源上的支出凹仅看作一种耗费氨而忽视人力资产暗的收益功能，有半利于更有效地利般用人力资源。柏122人力百资源价值会计皑人力资佰源价值会计是“拜把人作为有价值碍的组织资源，而靶对它的价值进行霸计量和报告的程搬序。它的目的在般于用人力资源的澳创利能力来反映熬组织现有人力资胺源的质量状况，案为企业管理当局阿和外部利害关系翱集团提供完整的肮决策信息。” 傲显然，这种模式昂与人力资源成本暗会计有很大不同挨，它计量和报告阿的不是取得、开斑发和使用人力资靶源所付出的成本白，而是人力资源版本身具有的价值澳，即具有一定智蔼能的劳动力资源袄的价值。由于这霸种模型下计量的癌人力资源价值不啊是以实际成

16、本为瓣基础，因此至今癌未与传统的财务案会计融合，而只靶作为管理会计的蔼一个组成部分来半提供信息。八123人力扮资源会计两大分袄支的比较分析班人力资挨源成本会计只是捌管理会计内容的般简单扩展，修正版的模式又是原有般会计核算程序的伴改革，并未突破巴传统会计的范围坝；而且人力资源爸成本会计并没有吧对人的能力和产懊出价值进行计量懊，账面上的人力背资产的价值并不懊代表人力资源所盎创造或所能创造爱出的价值，从而扮也不能体现出人败力资源的真实经搬济价值；同时，傲人力资源成本会扒计没能明确人力哎资源的所有权归哀属，只是将花费百在人力资源上的版支出资本化为一搬项单独的资产，敖因而也就不能从癌根本上调动劳动芭者内

17、在的积极性拜。芭人力资百源价值会计对人按力资源的价值充芭分计量，将其地叭位进一步提高，哀避免了人们低估背企业价值的弊端蔼，将企业拥有或佰控制的潜在价值扳数量化、信息化哎，促使人们不致霸因实物资产价值百低而轻视企业，把也促使管理当局叭注重对人力资源矮的投资与开发，袄使其潜在的个人吧价值和组织价值半变成最大的现实蔼产出。案但是这吧种模式也并不成佰熟，还存在不少般问题。西方的人暗力资源价值会计疤模式仅停留在作巴为管理会计一个扳子系统的初级探啊索阶段，计量的跋还是人力资源的佰不完全价值，并耙不能充分体现人案力资源的全面效袄能，而且其计量矮的方法存在着值半得再探讨的问题巴。同时，由于不翱向外提供有关人半

18、力资源的信息，胺就不能使企业外案部利害关系集团隘了解有关情况，岸从而无法让信息巴使用者对企业的按情况做出完整的败正确评价，一定把意义上信息会失坝去相关性。哎124 两埃大分支的结合运跋用敖通过以柏上论述，可以看斑出，人力资源成搬本会计和人力资白源价值会计从两啊个角度试图对人靶力资源价值进行版计量，但都各有啊利弊。笔者认为绊，这两大分支的澳采纳其实并不矛八盾，企业可以采搬用人力资源成本哀会计的方法对人半力资源成本予以胺单独核算，同时搬采用人力资源价捌值会计的方法对唉企业拥有的人力败资源价值予以确搬认和反映，这样安，既满足了企业邦对人力资源的相啊关支出的反映、霸管理与控制，又爱向信息使用者提霸供了

19、作为企业资八产的人力资源的斑信息。按在下文拔中，笔者便以这碍样的思路，对企扳业人力资源价值罢确认的有关问题笆进行阐述。傲第2章 人力资胺源成本的划分、吧计量依据和核算吧方法邦21人力资源霸成本的界定与划隘分肮人力资颁源的管理工作从岸职位出现空缺开氨始，到开展招聘般，发布招聘广告扒、初步筛选、面霸试应聘者、选到半合适的人员、向伴录用者发出入职按通知、员工培训把、职业发展的设柏计与促进，到福胺利管理、职位晋颁升，然后职位又懊出现新的空缺，癌再开始重新招聘败这是一个不稗断循环的过程。盎而人力资源的成邦本就是伴随着这摆一个循环的过程阿不断的发生。根罢据成本发生时所板处的人力资源管拌理阶段，笔者将伴人力

20、资源的成本捌主要分为以下5阿大类：稗211人力按资源取得成本盎人力资唉源取得成本，即绊用人单位为了获耙得人力资源而发坝生的费用，也即哎原始成本。拔由于现安在对于人力资源罢的竞争异常激烈瓣，能否招募到杰靶出的领导者和胜挨任的职员，直接埃关系到企业未来敖的发展规划能否埃实现，于是，招版聘过程也逐渐变颁得规范、复杂而盎且耗资巨大，甚癌至成为企业发展八策略的组成部分耙之一。背笔者认熬为取得成本可细埃分为招募成本、摆选拔成本、录用瓣成本和上岗成本斑。柏1）招岸募成本是为确定氨企业所需的人力阿资源的内外来源霸，发布企业对人瓣力资源需求的信爸息、吸引所需的爱内外人力资源所班发生的费用。具蔼体包括：招募人把员

21、因参与招聘活唉动而获得的正常哎月薪以外的额外拌报酬，招募过程吧中发生的洽谈会爱议费、差旅费、罢招待费、交通费吧，向“猎头”公熬司等支付的服务矮中介费，广告费蔼、宣传资料费，艾公司招聘网站的岸建立费和租用费鞍，人力交流机构扒的管理费，招聘柏会场地租用费、班手续费、宣传礼跋品费及其他与招白募活动相关的费唉用等。疤2）选芭拔成本是企业对瓣应聘人员进行挑版选、评价、考核哀等活动所发生的般成本。它包括通翱过初步面谈或处艾理应聘人的申请八材料进行初选的吧费用，对初选合般格者进行深入面疤谈、测试的费用盎，对合格者组织白答辩、进行调查半的费用，体检费拌用等。板3）录伴用成本是企业从笆应聘人员中选拔暗出合格者后

22、，将板其正式录用为企败业的成员的过程绊中所发生的费用爸。如录用的手续阿费、档案调入费胺、可能支付给外袄部被录用人员所巴在单位的补偿费艾等。拌4）上熬岗成本是将被录背用人员安排到确昂定的工作岗位上癌时所发生的各种爱费用。它包括企爸业为安置被录用鞍人员发生的相关安的行政管理费用澳，可能的临时生啊活费用，以及对邦某些特殊人才支芭付的一次性补贴哎等。皑当今的罢人才争夺战愈演跋愈烈，招聘过程昂中的花费也越来胺越大，这一现象捌在大公司更加明瓣显。为争夺人才绊，已经有很多大安公司甚至承诺为爸所录用的人员向邦其原单位支付违班约金。招聘会也芭如火如荼，形式吧花样不断翻新。翱XXXX单位在氨校园招聘宣讲会按以前向

23、每一位到伴会的学生发放蛋挨糕、冰红茶和纸稗巾，服务无微不爸至。吧在传统办财务会计中，这八些费用通常计入扒管理费用中的办办公费，交际应酬瓣费或其他等明细佰科目。笔者认为搬，随着人力资源百对企业的重要性傲日益提高，更是啊出于对其取得过搬程中花费不断增柏加的现象的考虑败，将人力资源的俺取得成本计入管背理费用并不能完拜整反映企业在人阿力资源吸纳过程隘中的投入成本。背因此，应单独设疤立科目进行核算扒，这样做既有利柏于反映人力资源胺的原始成本，又凹有助于将原始成扳本与其薪酬、未邦来带来的效益进案行比较，更好的拜对人力资源实施霸管理和评价。另胺外，通过单独核哀算，也可以使企澳业对招聘过程中绊的费用情况有详板

24、细的了解，制定暗合理的支出规模百，对支出加以控懊制，降低成本，哀同时也避免在这颁一过程中出现公瓣款流失的现象。阿212人力八资源追加成本哎人力资罢源追加成本，是瓣指各种正规的培八训费，包括新进爱员工上岗前的培版训费和为了使劳埃动者获得工作技半能和知识更新而坝进行的教育培训办的费用。 一般爸情况下，具体又芭可分为上岗培训埃成本、在职培训白成本和脱产培训摆成本。搬 1）搬上岗培训成本主扮要是企业对上岗暗前的职工进行有班关企业历史、企岸业文化、规章制八度、安全意识、笆业务知识、业务绊技能等方面的教板育时所发生的支唉出。它包括开展斑培训的专家人员疤在此期间的费用笆、报酬，受训人佰员的资料费，设盎备、场

25、地使用费澳，以及住宿费、邦餐饮费等花费中啊由企业承担的部邦分等。需要澄清败的是，这里“开败展培训的专家人颁员在此期间的费板用、报酬”中的挨“报酬”指的是疤聘任的专家因该半培训而获得的除瓣正常工资以外的版额外报酬，实际唉中，可以确定培坝训一次的固定报暗酬，也可以确定蔼培训中每课时的埃报酬，再根据培百训的实际课时确罢认最终报酬。搬 2）罢在职培训成本是熬在不脱离工作岗胺位的情况下对在袄职人员进行培训伴所发生的支出。胺 3）皑脱产培训成本是拜企业根据生产和拌工作需要对在职矮职工进行脱产培笆训所发生的支出皑。笆对于以斑上两种培训都可靶分为内部培训和摆外部培训。内部跋培训需要支出的般费用包括内部安瓣排的

26、对其他员工挨进行培训的专家邦人员的报酬，外斑聘培训专家的报佰酬、招待费和食罢宿费，培训资料翱费，被培训人员敖的膳食费等，如皑果企业为该内部拜培训专门设立了鞍相应的机构部门盎，那么该部门所捌发生的费用也应鞍当记入培训成本瓣。外部培训的费摆用包括培训机构安收取的培训费，办被培训人员的差八旅费、住宿费、鞍资料费、补贴等矮。澳此外，哎由职工自行参加鞍并负担培训费用胺的培训，其一切氨相关费用不应计奥入人力资源成本敖。这是因为，尽搬管职工通过培训把提高了自身的工胺作技能，并因此凹增加了企业人力挨资源的实力，甚斑至为企业带来更蔼多的利润，但是袄，企业虽然作为颁受益者却并未实百际支付这部分培澳训成本，因此，巴

27、笔者认为，将其把纳入人力资源成皑本的货币计量是哎不妥的。尽管如懊此，企业可以通把过人力资源的非版货币计量方法对爱其有所反映，并挨在未来确定新的颁工资标准或加薪佰时，以此为部分凹依据，通过加薪袄的方式对其自行白培训的支出进行稗一定的补偿，也案是对其工作能力版的再认识和肯定奥。关于非货币计啊量的问题本文不坝予详述。耙由于竞笆争的加剧，企业袄为加强竞争力或昂保持其在行业中碍优势地位，通常班都对职工培训更败加重视，加之有版些培训机构的培瓣训班所收取的培挨训费用已达到相绊当高的水平，因傲此，企业的这部背分成本也有明显扮的上涨趋势。俺213人力背资源使用成本鞍人力资把源使用成本，是翱指人力资源使用奥过程中

28、所发生的跋直接或间接费用绊。笔者认为，从把本质上看，人力叭资源的使用成本瓣是人力资源的产摆权主体因企业运癌用人力资源的使盎用权而从企业获摆得的补偿，它是叭人力资源的交换拜价值的体现。具埃体来看，它包括碍维持成本、奖励瓣成本和调剂成本唉。邦1） 熬维持成本，是为吧保证人力资源维伴持其劳动力生产罢和再生产所需的扒费用，包括职工碍的工资和福利费把。爸2） 阿奖励成本，是企挨业为激励职工使敖其更好地发挥主矮动性、积极性和鞍创造性而对员工熬做出的特别贡献隘所支付的奖金。皑它是对人力资源扮主体所拥有的能埃力的超常发挥做版出的补偿。暗3） 拔调节成本，是企唉业为了调节职工熬的生活和工作、懊满足职工的精神拌生

29、活上的需要、啊稳定职工队伍并扮进而影响和吸引巴外部人员进入所般发生的费用支出矮。它包括职工疗翱养费用，企业组背织的节假日外出肮旅游、娱乐及文颁体活动、职工业唉余社团活动费用暗中由企业承担的翱部分等。笆214人力俺资源安置成本扳人力资奥源安置成本，是矮指职工正常退休败后发生的各种费坝用。包括退休职安工的退休金，节肮假日慰问费用，般疗养费，企业承吧担的旅游费用等袄。翱215人力俺资源流动成本版人力资矮源流动成本，是肮指职工在内部调艾动（转岗分流）按过程中发生的各蔼种费用和因解聘伴、辞职而发生的敖各种费用，其中坝，后者包括企业皑支付的解聘费用凹或职工“跳槽”搬过程中发生的劳半动争议诉讼费等敖。佰22

30、人力资源鞍成本的计量依据肮根据一拌些现有的人力资半源成本会计理论绊，人力资源的成阿本还包括机会成把本、重置成本和办沉没成本。机会坝成本是指职工在吧调动期间耽误工盎作而造成的损失阿，以及职工离职柏后因为该职位空暗缺而给企业造成按的损失。重置成罢本是指职工调动坝或调离后，要重败新物色合适的人奥接替其职位而发板生的各种费用。岸沉没成本指的是叭已经投入的人力班资源成本，因某皑种原因没有加以巴有效地使用而闲矮置起来造成的损背失。隘笔者并笆未将这三类成本熬列入其中，主要碍是出于以下原因袄：背第一，盎机会成本不是实瓣际的支出，而是半企业可能要承担罢的损失，因此，板对机会成本的确拔认中通常带有很矮大的主观性，

31、方岸法的科学性也存案在质疑，如果将矮其入账，会直接啊影响人力资源成澳本核算的可靠性凹和客观性；扒第二，蔼重置成本根据前皑面的定义，笔者叭认为，不必专设鞍成本的明细科目把核算，一方面，碍是为了简化会计绊操作；另一方面矮，这一人力资源俺的管理阶段可以俺视为又一循环过把程的开始，因此邦，物色并聘用接矮替者时发生的费八用就可以视同人颁力资源的原始成爸本，而不必单独白列示；案第三，稗沉没成本的定义半极其模糊，容易氨导致实际会计操佰作中的不确定性傲，可能会影响到矮会计报告的可比按性原则，甚至提安供了人为的粉饰案报表或隐瞒实际拔利润以避税的机扮会。碍所以，版为了提高人力资安源会计的可操作癌性，减少不确定巴性

32、，在核算人力疤资源成本的时候按，尤其在开始推把行人力资源会计八的探索时期，以坝历史成本为依据氨，是符合传统会半计的核算原则和耙核算方法的，既皑易于接受，也利爸于实行。瓣23人力资源霸成本的核算方法矮的选择芭通过以柏上的论述，就可拜以对各种人力资挨源成本核算方法澳的合理性进行分八析和评价，进而拜提出核算方法的哀选择依据。翱231人力蔼资源成本核算的摆方法及各自的优奥缺点评价笆人力资版源成本会计依据澳计价标准的不同瓣,可分为三类：澳历史成本法、重爸置成本法和机会拜成本法。叭第一，搬历史成本法。它氨是以企业取得、败开发和使用人力俺资源时实际发生板的支出来计量人哎力资源成本的一安种核算方法。它败反映的

33、是企业人啊力资源的实际成颁本。这种计量方岸法所需的数据获哀得较为方便，获岸取的数据较为客绊观，这使得成本熬的计量可靠性强啊，提供的会计信隘息具有客观性并啊易于验证,符合盎传统会计的核算按原则和核算方法叭，并能防止财务疤人员利用处理方板法的主观性篡改邦数据，粉饰报表罢。坝第二，挨重置成本法。它艾是指在当前物价胺水平下,假设对百企业现有工作人癌员重新取得、开凹发、培训及辞退阿所需发生的全部百支出资本化的一斑种方法。必须注霸意的是，这里的昂重置成本的概念癌不同于前面对人罢力资源成本划分爸时讨论的重置成半本。这种方法反百映了人力资源的笆现时价值，有利矮于人力资源的价疤值保全，与传统翱会计在物价上涨啊时

34、对实物资产按佰现时成本计价是霸类似的。但运用俺重置成本法估价懊也具有明显的不罢足：增大了核算扳的难度和工作量俺；核算时，要按爱重置成本调整人澳力资源成本的账搬面余额,将重置叭成本与原账面余案额的差额作为人颁力资源损益计入拜当期利润总额，哎同时对以后会计芭期间分摊的人力笆资源成本也要进败行相应的调整，柏这些都会导致提鞍供的会计信息失挨真；重置成本的安确定不可避免带氨有一定的主观性办；脱离了实际成邦本原则，令人们把难以接受。但是胺，重置成本法提奥供的信息可以作胺为企业管理者在霸现时做出人力资版源取得决策和开稗发决策时的参考颁。柏第三，氨机会成本法。这败里的人力资源机把会成本是指企业昂职工脱产学习期

35、唉间不能为企业进暗行生产经营活动扳所带来的经济损敖失和遣散人员在柏离职前因工作业叭绩下降和离职后办该职位空缺而给百企业造成的经济疤损失等。机会成捌本法则是以企业氨职工脱产学习或芭离职使企业所蒙罢受的经济损失作爱为依据进行企业爱人力资源成本计鞍量的一种核算方鞍法。优点是机会皑成本比较接近人癌力资产的实际经佰济价值,但该种背方法使用面太窄耙，主要适用于一碍些拥有专业技术班能力的重要员工埃,对于一般员工捌不适用。而且，巴机会成本不是实百际的支出，而是疤企业可能要为所办做出的人力资源芭决策承担的牺牲隘。如果将机会成癌本作为企业人力氨资源损益而计入哎当期损益，显然胺也是不够恰当的巴。哀232人力靶资源成

36、本核算方疤法的选择拜通过上凹述比较，可以看哀出，三种方法各拔有利弊。本文的霸目的在于如何减扒少不确定性、增版加可操作性、提凹高人力资源计量矮结果的可靠性。爸上述三种方法，巴计量结果必然差扮异极大，如果让邦企业自主选择，罢将使得会计报告稗的可比性受到影哎响。因此，在人拜力资源会计推行般之初，应当规定傲固定的核算方法背，尽量限制企业邦的自主操作的可霸能。同时，所选八用的方法应当尽扮量便于理解，更蔼重要的是，要便敖于操作，能够尽澳量符合现有的会办计体系的要求，挨符合基本会计原八则，注重会计核百算要素的可获得扒性和准确性。只鞍有这样，才可能氨在实际中推动人白力资源会计的应肮用进程。百基于上案述原因以及

37、前一安部分对成本的划稗分理由，鉴于历办史成本法本身的稗特点和优势，笔爱者认为，以历史艾成本为基础，选芭择历史成本法对伴人力资源成本进败行核算，是现阶芭段较为现实可行傲的做法。因此，背本文后面对于人唉力资源成本的会胺计处理，均使用啊历史成本法。八第3章 人力资埃源价值的确认、般计量和核算方法案31人力资源俺价值概述及相关阿概念白311正确袄认识和评估人力挨资源价值对于企伴业的重要性熬对于一靶个企业来说，员佰工所拥有的知识办和才能的状况，爸对企业的盈利乃稗至生存和发展有阿着至关重要的作办用。一些企业，艾虽然从员工数量邦上看，只能算是稗小企业，但却拥败有惊人的人均纯搬利润。这类企业哎典型的就是一些摆

38、以设计开发游戏瓣软件为其最核心鞍业务的公司。产罢生这一现象的原拔因，从根本上讲隘，是由于这些企扮业拥有掌握了当翱代高新技术的员败工，他们是新的吧生产力的代表，败他们具有无可比埃拟的创新能力，跋他们具有极高的凹人力资源价值。般这一切清晰地向盎人们展示，在当柏前从工业经济时绊代向知识经济时版代过渡的阶段，隘员工的知识、技班能和智慧才是企疤业的最宝贵的财百富，才是推动企办业持续发展的根唉本动力。熬因此，佰对于一个企业来搬说，正确地评估斑企业员工的价值拜，吸引和留住有袄价值的员工，淘蔼汰那些对企业来安说是最差的员工碍，将员工安排到八能使他的价值得疤到最充分体现的百位置上去，从而岸不断地优化企业叭的人力

39、资源结构懊、优化企业的人扒力资源配置，是版企业管理者的最办根本的任务。只吧有这样，企业才班有活力，才能在唉竞争中不断地得跋到发展。鞍312人力矮资源价值的概念癌关于人案力资源价值的概啊念，说法很多，艾笔者比较认同将拜人力资源价值定斑义为企业所拥有凹或控制的人力资搬源的载体劳盎动者运用自身的版能力在未来特定鞍时期内为企业创摆造的价值。碍在研究耙对人力资源价值艾的核算以前，应背当首先对人力资败源价值会计的核斑算主体作出说明把。人力资源价值半分为个体价值和安群体价值。人力耙资源个体价值是稗指作为人力资源办载体的劳动者个鞍人在未来特定时岸期内为企业创造罢的价值。人力资班源群体价值是指班企业中的群体在靶

40、未来特定时期内奥为企业创造的价哎值。这就是说，捌企业既可以以员肮工个人为单位，耙分别计算人力资按源价值，也可以哎以员工群体为单俺位，计算企业人艾力资源价值的总拜额。傲32人力资源半价值的货币性计扒量方法的选择敖321人力癌资源价值的货币颁性计量方法及其八特点肮矮人力资源价霸值的货币性计量哎方法主要有未来蔼工资报酬折现法巴，调整的未来工摆资报酬折现法，笆经济价值法和非暗购入商誉法等。八3211哀未来工资报酬折靶现法蔼该种方背法是将一个职工碍从录用到因退休背或死亡停止支付癌报酬为止预计将唉支付的报酬,按捌一定的折现率折敖成现值,作为人艾力资源价值。这碍种计量方法是以哀工资报酬为计量熬依据,其计算结

41、敖果反映的只是人搬力资源的交换价跋值,并不是人力唉资源价值的全部碍。半在这一方法下，唉人力资源价值的阿计算公式为：爱式中：V人吧力资源价值安第t年的工俺资报酬罢T人力资源阿价值的计算年限肮 白R折现率扮这种方皑法计算简便，只捌需选择计算年限把，知道未来该年拌限内每年的工资碍报酬支付数额，扒并选定折现率后捌，便可据以计算案人力资源价值。佰但是，爱对于这种方法的伴应用，笔者认为绊存在以下的问题邦：在同一行业的皑不同企业之间，唉即使技术水平相笆近，在效益方面扒也可能存在很大爱差异，这种效益昂差异主要是人力版资源素质的差异爸引起的，而未来颁工资报酬折现法拌不能反映出这种板差异。并且，也艾很可能出现这样

42、拔矛盾的情况：工伴资水平较高的企挨业，盈利情况却般不容乐观，甚至般亏损。在这些情矮况下，如果选用笆未来工资报酬折胺现法，便不能够阿正确反映企业所霸拥有的人力资源扮的能力与价值的蔼实际情况，有碍芭于企业自身的人霸力资源的监督、挨管理和改进，误扮导信息使用者，氨这违背了会计的半基本职能的完成稗。为了解决这一碍问题，有学者提挨出了下面的方法矮。耙3212蔼调整的未来工资癌报酬折现法把为了反肮映人力资源素质挨的差异，在计算疤出未来工资报酬扳的现值后应乘以跋一个效率系数E绊，这就是调整后扒的未来工资报酬摆折现模式的计算阿方法。所谓效率笆系数是对所选取哀的此前若干年度板该企业的资产收胺益率与全行业在拌相应

43、年度的资产疤平均收益率的比邦值进行加权平均挨所得到的数值。耙离现时年度越近拜，所赋予的权数拜越大。这个系数耙反映了企业盈利鞍水平与本行业平澳均盈利水平的差霸异,调整后的工胺资报酬作为企业翱人力资源价值。拜效率系数的计算拔公式如下：皑式中： E绊效率系数捌从现时年度翱往前推的第i年啊度该企业的资产案收益率（i=0伴 ，1，2，3佰，4）。袄从现时年度白往前推的第i年白度全行业的平均俺资产收益率（i氨=0，1，2，耙3，4）。 班笔者认白为，这种方法比暗未来工资报酬折皑现法科学性更强埃，因为它适当地昂考虑了由于人力案资源素质差异而板造成的不同企业按间的效益差异，搬而不只是依据工吧资报酬来计算人疤力

44、资源价值。应白用这一方法计量蔼出的企业人力资版源的价值，在同爸一行业的不同企班业之间更具可比啊性，更能满足外版部利害关系者对傲人力资源价值的皑信息的需求。但澳是这种方法也有斑一定的局限性：斑在计算中更强调哀当前年度的业绩扮,然后用该效率癌系数调整预计未拔来相应几年工资霸报酬的现值以得案到人力资源价值耙的近似值，没有唉考虑到未来几年奥企业员工职位或蔼工作岗位的变化埃,E的权数的确拌定也带有人为的百因素。把3213懊经济价值法拌这种方埃法是将企业或企挨业中的某一群体靶在未来特定时期白内所实现的收益搬的预测值中按人搬力资源投资率（蔼即该企业或企业爱中的某一群体的白人力资源投资占跋全部资产投资的伴比重

45、）计算出的袄属于人力资源投搬资实现的部分的爱现值作为该企业懊或企业中的某一罢群体的人力资源背价值。一般计算俺公式为：板式中：V人稗力资源价值岸第t年的收斑益哎第t年的人班力资源投资率巴T人力资源版价值的计算年限懊r折现率肮经济价柏值法的计量结果俺没有反映出人力矮资源所创造的全啊部剩余价值，也坝没有反映人力资斑源的补偿价值，霸因而将这种计量霸结果作为对人力癌资源价值的量度八，显然低估了人背力资源的价值。坝3214胺商誉评价法 爸该法认爱为，商誉是企业埃超额盈利能力的捌反映，商誉如果吧得以长期保持则拔不仅与当前的人哎力资源的超额效伴用有关，也与以八后各期人力资源埃的超额效用有关扮，因此可以通过霸对

46、企业商誉的计把量来确定未来一隘定时期企业人力爸资源的超额盈利佰能力，并以此作啊为企业的人力资扮源价值。具体做罢法是将企业过去氨若干年的累计超扒过同行业平均收盎益的部分予以资吧本化作为商誉的捌价值,然后再乘败以人力资源投资哀额占企业投资额蔼的比率作为人力伴资源的价值。巴应当注疤意的是，这是一板种计量人力资源百群体价值的方法败。这种方法确定岸的人力资源价值班也只是人力资源跋的部分价值，反吧映的是人力资源搬的超额盈利能力办所创造的超额价哎值。这种超额价坝值反映了企业的拜人力资源和行业澳人力资源之间存昂在的质的差异，吧因此可用于同行笆业中的不同企业岸的人力资源价值斑的比较。但是，挨不能将用商誉评邦价法

47、计量确定的白人力资源的超额坝盈利能力所创造俺的超额价值等同艾于人力资源的完靶全价值，否则将昂严重的低估企业班人力资源的价值捌。罢322人力盎资源价值的货币澳性计量方法的确岸定摆因为人傲力资源价值会计啊不是以投入价值拜而是以产出价值癌作为人力资源价把值的计量基础，坝这就使人力资源叭价值的计量无论挨是以工资为基础叭，还是以人力资板源创造的收益为案基础，计算的人盎力资源价值都不袄可能完全准确。阿这是由于：安第一，绊工资并不是人力扳资源创造的全部败收益的货币表示矮；扒板第二，企业收益瓣是由物力资源和凹人力资源共同创拜造的，将收益在傲人力资源与物力艾资源之间进行分拜配，带有人为因吧素，并且，也没翱有理由

48、认为，两昂者所实际创造的吧收益在总收益中安所占的比重就等办于其各自的投资颁率。埃因而，搬想要对人力资源伴进行准确的计量艾是不实际的，也扳是不可能实现的拜。有些学者提出颁了新的综合性方安法，试图能够既敖考虑人力资源的岸补偿价值，又考邦虑人力资源的全捌部剩余价值。但绊是，这使得人力扳资源价值的核算隘变得越来越复杂哎，越来越难于理班解和运用，含有蔼越来越多的不确捌定因素。笔者认懊为，如果一种理搬论，尤其是会计傲这种应用性极强矮的学科，繁复到肮无法应用的地步败，便是违背了理吧论研究的初衷，柏失去了它本身的绊价值。但是，由版于人力资源在知昂识经济条件下越拌来越重要的地位巴以及在收益创造稗中不可忽视的作捌

49、用，不对其予以癌反映，也是不恰伴当的。佰既然人懊力资源价值应当哎予以反映又不可班能绝对准确的予板以确认，那么，昂不妨选择一种简靶单易行、含有相摆对较少的不确定坝性、并且又能在氨一定程度上从货坝币角度反映一个班企业的人力资源班的拥有情况的方按法。在上述各方哀法中，笔者倾向八于选择调整的未肮来工资报酬折现傲法的思路，并作挨出如下两项特殊岸说明：瓣（1）邦限定公式中的工暗资报酬为工资总班额与福利费的总唉和。其中，工资翱总额是指各单位八在一定时期内直熬接支付给本单位昂全部职工的全部袄劳动报酬总额，靶按照国家统计局白的规定，工资总半额包括：计时工蔼资、计件工资、霸奖金、津贴和补办贴、加班加点工坝资以及特

50、殊情况拔下支付的工资；肮福利费是根据工叭资总额按固定比岸例提取的。耙（2）坝折现的计算年限坝不使用原定义，稗而与企业对人力扳资源取得成本的爱摊销期限保持一阿致。碍选择这斑种方法，是因为八要对人力资源价爸值进行计算，必矮然需要对一些变按量进行预测和假霸设，相对于收益拜情况，对工资的耙预测和假设更易按于确定。在一个伴企业的经营期中吧，个别员工的工罢资可能出现较大挨变动，但是每年靶的工资总额的变阿动应该基本符合昂企业的计划，即背便企业在某一会班计年度的盈利状捌况出现异常，其盎波动基本也只反暗映在奖金和本来搬就没有考虑在固芭定工资中的效益斑工资的金额上。背因此，可以认为斑，以固定工资为瓣计量基础，估计

51、哎工资增长率，不凹确定性是相对较昂小的。此外，这班种核算方法不需埃要太高的会计技蔼能，企业的选择板余地不大，这既矮提高了会计信息懊的可比性，又提跋高了人力资源会爸计的可操作性，扳进而有利于人力佰资源会计的实际稗推行。尽管该法败存在前述的局限唉性，笔者认为，捌仍具有实用价值哀。本文此后的对阿于人力资源价值扮的核算，笔者均笆采用此种方法。绊第4章 人力资斑源会计的账户设挨置及账务处理胺41人力资源昂会计的账户设置癌411 “跋人力资源成本”巴账户板这是核疤算人力资源成本胺支出的一级科目案，根据前一部分摆对人力资源成本唉的分类，该一级扮科目下存在五个吧二级科目，即“澳人力资源取得成搬本”、“人力资八

52、源追加成本”、奥“人力资源使用岸成本”、“人力爸资源安置成本”阿和“人力资源流暗动成本”。三级懊科目可按照对每叭项细分的成本支暗出项目以及企业阿的实际业务情况胺需要而设置。完阿整表示如下：人力资源成本-人力资源取得成本-招聘成本-选拔成本-录用成本-上岗成本-人力资源追加成本-上岗培训成本-在职培训成本-脱产培训成本-人力资源使用成本-维持成本-奖励成本-调节成本-人力资源安置成本-人力资源流动成本背其中，扮前两个二级科目俺，即“人力资源坝原始成本”和“半人力资源追加成啊本”用来核算与澳人力资源相关的挨资本性支出，并爸在确定的分摊期般限内摊销。借方爸登记人力资源成胺本中予以资本化皑的部分，贷方

53、登阿记每期的摊销数伴，期末余额在借蔼方。安人力资源成本资翱本化的部分的摊盎销期限的确定应矮遵循以下原则：按（1）唉如果员工和企业岸之间签订的合同靶中规定有服务年凹限的，那么人力暗资源取得成本的蔼摊销期限应确定傲为合同所规定的澳服务年限；跋（2）艾如果某些特殊企袄业没有签订合同俺或合同中没有规皑定服务年限的，爱那么人力资源的碍取得成本的摊销巴期限可以根据同肮类人员在企业的岸平均服务年限来疤确定；胺（3）班对于人力资源的版追加成本的摊销八期限，由追加成绊本支出时至企业安与员工签订的合背同的终止时间之爱间的年限确定。斑摊销时哎一般应当选择平扒均摊销的方法。翱但是，如果从培白训中获得的知识隘和技能更新

54、速度扒极快，如信息行奥业，这些知识与稗技能的有效应用傲期限可能小于正白常确定的摊销期败限，为了减少操拜作中的不确定性班和主观性，其摊柏销期限仍应按照傲规定执行，不可昂人为缩短，但考拌虑到企业的利益绊和这种客观存在跋的实际情况，企唉业可使用加速摊背销法。按之所以柏将这两项成本予奥以资本化是因为扮：第一，这些成胺本的支出所带来挨的收益效应并不霸只是发生并存在笆于当年，而是在绊整个使用期内，胺企业均可以通过皑拥有人力资源的稗使用权而获得效颁益，因此，将其肮一次性计入当期氨损益，是不恰当俺的，将其进行资昂本化处理，并在叭受益期内分期摊般销，能更正确的斑反映企业的实际佰情况和对企业管拔理者的人力资源袄取

55、得、开发决策爱进行评价；第二芭，这一部分的支坝出金额呈不断上捌升的趋势，例如案企业通过“猎头芭”公司获得所需佰要的高层管理人俺才或技术人员，傲向“猎头”公司肮支付的服务费都办价格不菲，甚至隘达到所获的人才唉的年薪的1/6邦。全部计入当期斑损益对企业当年芭利润影响较大，摆容易影响到企业艾招聘人才和员工隘培训的积极性，澳这样不利于人力挨资源的吸纳和使班用，对企业未来隘的竞争力和长远佰发展也是不利的拜。绊后三个版二级科目用以记敖录与人力资源相懊关的收益性支出版。借方登记支出坝成本的增加，贷耙方登记转入人力摆资源费用及损益皑的金额。由于这胺些费用的支出所叭带来的影响仅限跋于当期，这三类败成本应计入企业

56、艾的当期费用而转胺入费用类账户，板因此，期末余额笆为零。板412“人败力资源费用”账捌户安该账户昂用以核算人力资柏源成本中资本化败部分应于当年摊巴销的金额以及除凹人力资源使用成懊本中的维持成本霸以外的予以费用半化的人力资源成稗本。期末，结转办人力资源费用，肮借记“本年利润笆”，贷记“人力癌资源费用”，该版账户余额为零。巴413“人伴力资产”账户败该账户颁属于资产类账户颁，用以表示企业霸所拥有的人力资邦源的价值。将企鞍业所拥有的人力绊资源看作企业的凹资产的一部分，傲在人力资源会计熬理论中基本已达扳成共识，在此不罢再赘述。账户借奥方登记企业在获昂得人力资源时人碍力资产的增加，胺贷方登记企业为哀所拥

57、有的人力资哀源实际所支付的坝补偿价值，该账捌户的余额为企业挨人力资产的净值败，一般情况下余阿额在借方。余额柏的其他情况，在坝介绍了下一个会巴计账户以后予以凹说明。半414“应板付人力资源补偿爱价值”账户碍该账户蔼是负债类账户，拌用以确定企业由耙于获得人力资源肮的使用权而产生懊的负债。与“人安力资产”相对应疤。白设立该颁账户，一方面反颁映了企业获得人板力资源使用权而笆产生的在未来期柏间需要分期偿付靶的负债，不够准版确但是形象地说啊，如果将人力资爱源看作企业的资颁产，那么企业与邦所聘员工之间的跋合同，便类似于艾购置固定资产时靶的分期付款合同拔，企业需要在合班同期限内，定期办定量为其资产支板付价款；

58、另一方哀面，由于该账户矮的设置，在聘用埃员工时，不会带岸来企业净资产的敖剧烈变动，以避颁免企业利用招聘白之名而人为的不肮合理的虚增资产般，导致不能客观捌准确的反映企业凹的实际资产情况颁。碍该账户邦贷方登记企业为搬获得人力资源的蔼使用权而增加的岸负债，借方登记版在人力资源使用暗期间实际支付的摆人力资源补偿价搬值，余额一般在熬贷方。同“人力奥资产”一样，它鞍的余额可能出现安另一种情况。根艾据前面所选的方邦法，即人力资源澳价值的计量选用瓣调整的未来工资耙报酬折现法，当搬企业获得人力资般源时，记入“人胺力资产”借方和跋“应付人力资源敖补偿价值”贷方隘的金额的确认考肮虑了未来工资的暗货币时间价值。捌笔者

59、认为，出于百操作简便及准确佰性和客观性的考澳虑，在实际聘用鞍期间每期记入的八补偿价值的金额把采用实际支付的盎工资报酬，而不傲是其现值；并且吧，用以计算人力邦资源价值的工资爱报酬数，只是估把计数或计划数，按与实际支付的数靶额一般也会存在凹差异，这些都可白能受到企业效益案、员工进入企业矮后的表现等的影肮响。这样，就可捌能出现在合同结百束的时候，这两板个科目的余额不傲是零，甚至出现跋在借贷的另一方唉。那么，两个账稗户借贷双方的差埃额便要记入“人摆力资源损益”账拔户，进行核销，扒由于借贷方各记班入一个相同的数胺额，因此对“人扮力资源损益”的蔼实际净值并没有板影响，只是予以唉反映。下面，要吧介绍刚刚提到

60、的爸这个账户“疤人力资源损益”吧。按415“人傲力资源损益”账袄户澳该帐户啊核算人力资源变耙动而产生的损益扳。这里的人力资蔼源变动主要是指奥人力资源的内部蔼调动，解聘和辞岸职。登记数额来笆自“人力资源流笆动成本”账户每俺次发生的金额。背如果在一次变动奥中，企业既有支败出也有收入，则哎只需在此账户登癌记借贷差额，即半损益的净值。具办体操作在后一部啊分的记账分录中安会予以明确。该俺账户的借方登记碍损失，贷方登记爸收益。期末转入艾本年利润，余额版为零。隘416“递邦延人力资产”账靶户吧这个账罢户是针对签有定百向生的企业而设懊置的。所谓企业芭定向生，是指企鞍业与在校大学生背或在学生入校以伴前与其签订合