新准则与税收的差异(修改)

1、会计与企业所得税税收的差异主讲人：伍南飞2007税收政策培训会宜宾市同舟税务师事务所前 言随着新会计制度和会计准则的实施，实现了会计标准实质的转换，进一步强调了会计核算的谨慎原则和实质重于形式原则，带来了许多需要根据经验和所掌握的会计知识进行判断的规定，给予会计实务工作者较大的职业判断空间。如收入的确认、各项资产减值准备的提取等等，都需要会计人员具备一定的职业判断能力。 前 言同样，税制改革以来，国家颁布了企业所得税暂行条例及其实施细则和企业所得税税前扣除办法等一系列企业所得税法律、法规和规定，特别是随着新企业所得税法的颁布，对税收政策的理解和执行正确与否，关系到纳税人的切身利益。前 言会计核

2、算为税收的征收提供基础性资料，应当尽量与税收规定保持一致。但由于会计制度的目的是为了提供高质量的会计信息，税法的目的是为了培植税源、组织收入、公平税负。二者的目的不同，使会计制度与税法规定的基本原则相分离。新会计制度和会计准则的实施，使会计制度规定和会计核算实务与税收政策法规的规定产生了更大的差异。因此，企业发生的经济业务，应当按照会计制度的规定进行核算，申报纳税时按照税法规定进行纳税调整。主要内容一、在收入确认上的差异收入确认、视同销售、补贴收入、其他收入二、特殊业务差异债务重组、企业改组三、成本费用上的差异资产计价、成本、费用等四、所得税费用的会计处理（资产负债表债务法）收入的差异比较收入

3、的总体性差异会计收入的确认：实质重于形式，并奉行谨慎性原则。计税收入的确认：相对而言，形式重于实质重“索款凭据”重“合同”重“结算手续”重“货物的移动”销售商品收入的差异 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬 转移给购货方 企业既没有保留通常与所有权相联系的继 续管理权，也没有对已售出的商品实施有 效控制 收入的金额能够可靠地计量 相关的经济利益很可能流入企业 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量会计确认条件销售商品收入的差异会计制度规定，企业销售商品收入的确定必须同时符合五个条件，当任何一个条件没有满足，即使收到货款，也不能确认收入；税收规定，以权责发生制为原则，不考虑纳税人收入的风险问

4、题和继续管理权问题。对收入和成本的计量问题，税法规定，在特殊情况下，税务机关可以在税法规定的范围内，强制性估计收入和成本的金额。销售商品收入的差异税收的具体认定：直接收款方式：发票开出当天，不论货物是否发出 。托收承付委托收款：发货并办理托收手续当天赊销，分期收款：合同约定的收款期当天委托代销：收到代销清单的当天销售应税劳务：为提供劳务同时收讫销售额或取得销售额的凭据的当天劳务收入的差异不跨年度会计与税务相同按完工合同法确认收入跨年度会计：在资产负债表日按实质确认条件判断税务：税务不承认经营风险，只要提供劳务就要确认收入1、建筑、安装、装配工程和提供劳务加工，制造大型机械设备，船舶等，持续时间

5、超过1年的，可按完工进度或完成的工作量确定收入的实现2、注意：新细则规定，完工进度或者完成的工作量不能合理判断情况的 ，先按上一年度应纳税所得额的121或41按月度或季度以及经税务机关认可的其他方法预缴，到工程完成后再汇算清缴 。无形资产使用权收入的差异会计税法按有关的合同协议规定的收费时间和方法确认 税务与会计相同：对于使用费收入，税法要求：按合同规定的有效期分期确认收入，与会计一致 。税法与会计不同：不区分是否提供后续支出，一律按使用期分期确认收入 。1、合同规定使用费一次性支付，且无需提供后期服务的，视同该项资产的销售一次确认收入 ；2、如果提供后期服务的，在合同规定的有效期内分期确认收

6、入 3、如果合同规定使用费分期支付的，应按合同规定的收款时间和金额或者合同规定的收费方式计算金额，分期确认收入 。外销收入的差异会计税务企业向银行交单时确认收入：离岸价FOB：货物于指定装运港越过船舷时。成本+运费CFR：货物于指定装运港越过船舷时。到岸价（成本+运保费）CIF：货物于指定的港越过船舷时 。统一按报关单上的日期和FOB价金额作为确认外销收入 。申报所得税使用的汇率为外币买入价，而不是平常使用的中间价。外币收入按本月月初汇率中间价或发生当日汇率中间价 。利息收入的差异会计税务（依据合同）条件：与交易相关的经济利益能够流入企业 企业存款利息征所得税企业对外贷款利息征所得税集团内部统

7、借分贷，代给下属公司的利率高于银行借款率征收营业税国债利息收入免征所得税注意：新细则规定持有到期的长期债券或发放长期贷款取得的利息收入，应当按照实际利率法确认收入 销售退回、销售折扣与折让、实物折扣差异会计处理：只要发生了销售退回与折让，或发生商业折扣，即直接冲减会计收入；在折让争议未解决前，不得确认收入；现金折扣计入财务费用；实物折扣根据情况处理纳税处理：必须填制或取得规定凭证或证明材料，否则不得冲减应税销售额。（按规定取得对方税务机关证明开具红字发票的折让额，可以冲减销售额。纳税人销售货物给购货方的回扣（现金折扣 ），其支出不得在所得税前列支。） 实物折扣视同捐赠产品，不得冲减销售额。关于

8、价外费用的差异会计核算：据其性质进行会计分类，分别计入“其他业务收入”、“营业外收入”、“其他应付款”或冲减“财务费用”。税法规定：着眼于反避税的需要，要求作为商品销售额的组成部分计税。 营业税为避免重复征税，允许凭合法、真实、明确的票据扣除视同销售会计核算：因此类交易中未产生可准确计量的经济利益流入，且为了扼制会计操纵盈余，故一般不确认收入。税法规定：从全社会的利益考虑，从反避税的角度考虑，要求按交易中商品的公允价值或市场价格确认应税收入。视同销售纳税人在基建，专项工程以及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工、装配业务节省的材料，如按合同规定留归企

9、业所有，应作为收入处理。企业将自己生产的产品用于在建工程，管理部门，非生产性机构捐赠，赞助，集资，广告，样品，职工福利，奖励等方面时，视同对外销。企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失售后回购业务的差异分析会计税务售后回购：指销售方在售出商品后，在一定的期间内，按照合同的有关规定又将其售出的商品购买回来的一种交易方式 。一般不确认收入；但如果回购的可能性很小的情况下，也可在售出商品时确认为收入

10、的实现（按“实质重于形式”的会计核算原则，售后回购业务应视同融资处理）。不承认这种融资，视为:销售，购入两项经济业务；销售时，企业需按规定开具发票，并收价款，这认定计税收入的实现 。补贴收入企业实际收到即征即退，先征后退，先征税后返还的增值税：借：银行存款 贷：补贴收入 对于直接减免的增值税：借：应交税金-应交增值税（减免税款） 贷：补贴收入 补贴收入对实际收到即征即退，先征先退，先征税后返还的营业税，消费税 ：借：银行存款 贷：主营业务税金及附加 对于直接减免的营业税，消费税，不做帐务处理。 教育费附加返还款不通过本科目核算，而通过“营业外收入”科目核算 。补贴收入企业按规定以交纳所得税后的

11、利润再投资所应退回的所得税，以及实行先征后返所得税的企业，应当于实际收到退回的所得税时，冲减退回当期的所得税费用，不做补贴收入处理。其他收入确认差异无法支付的应付账款会计：企业应将由于债权单位撤消或其他原因而无法支付的应付账款，直接转入“资本公积-其他资本公积”，不作为企业收益。 税收：因债权人缘故确实无法支付的应付款项，固定资产盘盈收入，罚款收入，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金收入以及其他收入，均应作为企业应税收入，计入应纳税所得额征收企业所得税 其他收入确认差异会计税务转让收取的款项“其他业务收入” 新细则：企业事业单位进行技术转让，500万元以内的部分免征企业所得税，

12、500万元以上的部分减半征收企业所得税 。关联方之间发生 的，不适用本规定。成本费用“其他业务支出” “其他业务利润” 技术转让费： 其他收入确认差异会计税务把这一期间的费用和收入作为固定资产的成本。（谨慎性）试运行所得作销售收入处理，计入纳税所得额 。在建工程试运行收入： 特殊业务差异分析债务重组收益的差异分析会计上在债务重组时：会计制度回避公允价值；（新准则强调公允价值）会计制度不确认资产转让收入；（新准则强调要以公允价值确认资产转让收入）会计制度存在债务重组收益时不进入损益表，损失确认，损益不对称；（新准则强调债务重组收益和损失都记入当期损益）债务重组收益的差异分析税收上在债务重组时：（

13、新细则规定）企业在债务重组中企业发生的以非货币资产清偿债务，或者以非货币资产购买股权的，应当分解转为转让资产和清偿债务或投资两项业务，确认有关资产的转让所得或损失。 企业在债务重组中企业发生的债权转股权业务，应当分解为债务的清偿和投资两项业务，确认有关债务重组的所得或损失。不符合规定的关联方之间的含有让步条款的债务重组，债权人的让步损失，应当视为捐赠，不得在税前扣除，债务人应当确认捐赠收入；如果债务人是债权人的股东，债权人所作的让步应当推定为企业对股东的分配。 债务重组收益的差异分析 企业在债务重组业务中，债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收

14、到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。（注意：负债的计税基础, 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 即：负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额。资产的计税基础:资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 即：资产的计税基础=未来可税前列支的金额）债务人确认的债务重组所得金额超过当年应纳税所得20的，可分5年分期计入应纳税所得。 债务重组收益的差异分析例1：X年12月A公司为B公司（非关联单位，下同）建造C资产、 修理D资产，当月完工并验收结算，结算金额为C工程9

15、00万元、修理D工程100万元,合计1000万元，A公司向B公司开具了1000万元发票，B公司支付其中C工程900万元。次年，B公司财务发生困难，无法按合同规定偿还D工程债务，经双方协议，A公司同意减免B公司30万元债务，余额用现金立即偿清。A公司未对债权计提坏账准备。债务重组收益的差异分析（例1-1）B公司（债务人）：（1）账务处理借：应付账款 100贷：银行存款 70资本公积（营业外收入）债务重组收益 30（2）税务处理：因支付的债务清偿额（70万元）低于债务计税基础（100万元），差额30万元确认债务重组所得。如核算为资本公积应作纳税调增30万元，如核算为营业外收入则不作纳税调整债务重组

16、收益的差异分析（例1-2）A公司（债权人）：（1）账务处理：借：银行存款70营业外支出债务重组损失30贷：应收账款 100 （2）税务处理：因收到的债务清偿额（70万元）低于债权计税基础（100万元），差额30万元确认债务重组损失，报经税务机关审批后，可在税前扣除。 债务重组收益的差异分析例2：X年12月A公司为B公司建造C资产、 修理D资产，当年3月完工并验收结算，结算金额为C工程900万元、修理D工程100万元,合计1000万元；A公司开具了C工程的发票并收讫款项，修理D工程的款项根据约定待次年7月如资产运行符合B公司标准全额收取，如达不到B公司标准则只能收取80%，基于谨慎原则，当年就该

17、事项A公司会计处理作收入C工程900万元，修理D工程80万元，但在年度所得税申报时按税收规定作收入合计1000万元。（备注：账面应收账款80万元，其对应的收入在税收上确认为100万元，故账面应收账款的计税基础也为100万元）债务重组收益的差异分析例2（续）：B公司会计处理C工程为公司固定资产并按税收规定提取折旧，将修理D工程结算金额100万元一次性进入当期费用，在年度所得税申报时按税收规定（三年摊销）作纳税调整。（备注：负债的计税基础=账面价值100-未来可税前列支的金额100=0）次年7月资产运行合规，但B公司财务发生困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，A公司同意减免B公司30万元债务

18、，余额分三年等额偿清。债务重组收益的差异分析（例2-1）B公司（债务人）：（1）账务处理借：应付账款 100（重组前）贷：资本公积（营业外收入）债务重组收益 30（100-70） 应付账款 70（重组后） 借：应付账款23.33（重组后） 贷：银行存款 23.33（703）（2）税务处理：因支付的债务清偿额（70万元）高于债务计税基础（0万元），不存在确认债务重组所得，对应会计核算的收益不确认为应税所得（如会计核算为资本公积不作纳税调增，如核算为营业外收入则应作纳税调减），同时本期支付的重组后债务23.33万元应作纳税调减。债务重组收益的差异分析（例2-2）A公司（债权人）：（1）账务处理：借

19、：应收账款（重组后） 70营业外支出债务重组损失10贷：应收账款（重组前） 80借：应收账款23.33（重组后） 贷：银行存款 23.33（703） （2）税务处理：因收到的债务清偿额（70万元）低于债权计税基础（100万元），差额30万元确认债务重组损失，报经税务机关审批后，可在税前扣除。（申报时须将税收认定损失与会计损失差额20万元作纳税调减）企业改组业务新细则：符合下列条件的企业重组业务，除与资产交易的补价或非股权支付额相对应部分的资产转让所得或损失应在交易当期确认外，经税务机关确认，资产交易双方可暂不确认有关资产的转让所得或损失(以下简称免税合并、分立、整体资产转让和置换)；(一) 企

20、业整体资产置换中，作为资产置换补价的货币性资产低于整个资产置换交易公允价值的20；(二)企业整体资产转让、合并、分立等重组业务中，作为补价的非股权支付额的公允价值低于股权账面价值的20。企业改组业务免税的整体资产置换业务中，除与补价相对应部分的资产外，交易双方换入资产的计税基础应按换出资产的原计税基础确定。 免税的整体资产转让业务中，除与非股权支付额相对应部分的资产外，转让方企业取得接受方企业股权的成本，应按转让方原持有资产的计税基础确定；接受方企业取得转让方企业资产的计税基础，可按实际交易价格确定。 企业改组业务企业改制税收政策变化比较2000118号第四款（二）如果企业整体资产转让交易的接

21、受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（简称非股权支付额）不高于所支付的股权的票面价值（股本的帐面价值）20的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。200345号符合118号和119号暂不确认资产转让、整体资产置换、合并和分立等改组业务中，取得补价或非股权支付额的企业应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。企业改组业务企业改制税收政策变化比较2、接受企业接受转让企业资产的成本，须以其在转让企业原帐面净值为基础结转确定，不准按评估确认的价值调整2、符合118号第四条第二款规定转让企业暂不确认资产转让

22、所得或损失的企业改组，接受企业取得的转让企业的资产的成本，可以按评估确认价值确定，不需要进行纳税调整企业改组业务会计处理一般遵循非货币性交易原则新旧会计准则的主要变化1、计量模式的改变。新准则规定：（1）非货币性交易同时满足两个条件时，以“换出资产公允价值”计量。两个条件为：一是该交易具有商业性质；二是换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量。（交换的资产要有公允价基本条件） (2)不满足两个条件之一时，以“换出资产的账面价值”计量。 因此，是采用“账面价值”还是“公允价值”计价，对交易是否具有商业实质的判断是关键。 企业改组业务新旧会计准则的主要变化2、损益的确认发生了变化由于计量模

23、式的改变，损益的确认也发生了改变。 采用“换出资产的账面价值”计量的，不论是否发生补价，都不确认损益； 采用“换出资产的公允价值”计量的，不论是否发生补价，都应确认损益；（因为公允价与账面价必然存在差价，这个损益实际就是重估损益）企业改组业务（例3-1）例3：甲企业向乙企业进行整体资产转让，转让时，甲企业的资产负债表有关数据如下：资产总计2000万元，其中固定资产1000万元（原值1200万元，累计折旧200万元），公允价1100万元，存货600万元，公允价700万元，其余400万元为应收账款及货币资金；负债总计1000万元；所有者权益总计1000万元。经评估，甲企业的净资产为1200万元（即

24、对甲企业所有资产和负债进行重新评估后的净增值为200万元），全部作为对乙企业的投资，按照双方约定，换取乙企业800万股，每股面值1元。甲企业执行新会计准则，假设双方交易具有商业实质。企业改组业务（例3-2）甲企业（转让方）：（1）账务处理借：长期股权投资1302（含评估净增值200） 负债科目1000 累计折旧200 贷：固定资产1200 存货600 应交税金增值税（销项税）102 其他资产科目400 其他业务收入非货币性交易损益200（2）税务处理：按税法规定，本应确认转让所得200万元，因甲企业换回的全部是股权资产，经税务机关审核确认，甲企业可暂不确认转让所得。甲企业股权投资的计税成本为1

25、102万元。企业改组业务（例3-3）乙企业（接受方）：（1）账务处理借：固定资产1100 存货700 应交税金增值税（进项税）102 其他资产科目400 贷：实收资本（股本）800 负债科目1000 资本公积502（2）税务处理：按税法规定，乙企业按公允价值入账资产，其计税基础也为公允价值，故由此计提折旧和结转成本可全额在税前扣除。会计成本、费用、支出与税前扣除存货计算方法的差异分析会计税务（新细则）l 个别计价法l 先进先出法l 加权平均法l 移动平均法l 计划成本法l 毛利率法l 零售价法l 后进先出法l 先进先出法l 加权平均法l 个别计价法（只能选用一种，计价方法一经选用，不得随意改变

26、） 存货计算方法的差异分析纳税人改变了A.成本计算方法、B.间接成本分配方法、C.存货计价方法的 在年度纳税申报时，未说明上述三种计算方法变更的原因、不能提供有关资料，或虽说明但变更没有合理的经营和会计核算需要，以及改变计算方法前后衔接不合理、存在计算错误的，主管税务机关可对纳税人由于改变计算方法而减少的应纳税所得额进行纳税调整，并补征税款。工薪支出及“三项附加费用”的差异新细则：企业和单位实际发放的工资予以据实扣除。实际发生的职工福利费据实扣除，实际发生的职工工会经费在工资总额2(含)内的准予扣除 ，实际发生的职工教育经费在工资总额25(含)以内的准予据实扣除会计：注意当年提取而未实际支付的

27、工资及附加应作纳税调增“三项附加费用”余额税务处理问题（有待明确）固定资产折旧的差异不能计提折旧的规定会计：未使用、不需用的设备要照提折旧。 税务（新法）不能计提折旧的固定资产：1、房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产 ；2、以经营租赁方式租入的固定资产 ；3、以融资租赁方式租出的固定资产 ；4、已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 ；5、与经营活动无关的固定资产 6、单独估价作为固定资产入账的土地 7、其他（企业开发新技术，研制新产品所购置设备已一次或分次摊入管理费用，不得扣除折旧费用 ）固定资产折旧的差异固定资产折旧年限：会计上：不再明确固定资产的最低折旧年限和固定资产的预计净产值率。（董事

28、会决定）税法新细则：根据固定资产的性质和使用情况，合理确定 。固定资产计提折旧最低年限（新细则） ：1、房屋、建筑物：20年 2、机器设备：10年 3、运输设备、家具、工具等：5年；4、电子设备3年固定资产折旧的差异固定资产折旧方法：会计规定折旧方法：1、平均年限法2、工作量3、年数总和法 4、双倍余额递减 税务：原则上是直线法。采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，主要包括（新细则）： (一) 由于科技进步，产品更新换代较快的固定资产； (二) 常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产； (三) 国务院财政、税务主管部门规定的其他固定资产； 采取缩短折旧年限方法的，最短不得低于法定折旧

29、年限的60；采取加速折旧方法的，为双倍余额递减法或年数总和法。 固定资产更新改造的差异会计：更新改造支出可以资本化，计提折旧税务（新细则）：所称固定资产的改建支出，是指企业改变房屋、建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。除已足额提取折旧的或租入固定资产 ，应当增加该固定资产原值，其中延长固定资产使用年限的，还应当适当延长折旧年限，并相应调整计算折旧。 已足额提取折旧的或租入固定资产发生的改建支出应作为长期待摊费用，从费用发生的次月起，分期摊销；摊销期限不得少于3年。 固定资产修理的差异会计：可以推销可以跨年度计入费用税务（旧法）：修理费在不符合3个规定条件可以计入发生期的费用（新法有变）1）改

30、变用途2）一次修理高于原值203）延长了固定资产的使用年限按新准则核算固定资产的有关差异会计准则名称 主要变化 对企业的影响 会计处理 税务处理企业会计准则第4号固定资产 1.规定了弃置费的会计处理2.修改了后续支出的确认原则3.取消了固定资产减值转回 1.对固定资产较多的钢铁,采掘业影响大2.经常更换部件的电脑,汽车等影响大3.提减值准备应谨慎 1.预计计入固定资产成本,计提折旧2.预计计入固定资产账面价值 全部应作纳税调整管理费用确认的差异分析坏帐准备的差异：会计：可全额或部分提取坏帐准备税法（新法）：除金融企业可按规定计提的呆账准备准予扣除以外，其他类型企业取消坏帐准备扣除，一律按实际发

31、生坏帐损失报经税务机关批准后扣除。 管理费用确认的差异分析存货跌价准备的差异：会计：采用个别计提法提存货跌价损失税法：提取时不得税前扣除，在实际处置时，可作调减所得额处理（转回） ； 如在处置前确已发生损失，可按流动资产的盘亏毁损处理，即报经主管税务机关批准方可税前扣除 管理费用确认的差异分析开办费用：会计：除购建固定资产以外，所有筹建期所发生的费用，先在“长期待摊费用”中， 经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益 税法：经营业务次月开始推销不少于5年推销（新法细则：不少于3年推销）管理费用确认的差异分析总机构管理费：会计：企业总机构向下属单位提取的管理费直接冲减“管理费用”科目，下属机构向

32、总机构缴纳的管理费也通过“管理费用”科目核算。旧法：1、总收入2%=管理费；2、上级机关有税务对允许收取管理费的批复;3、上级机关有对下属各单位收取管理费的额度指标新法：企业接受关联方提供的管理或其他形式的服务，按照独立交易原则支付的有关费用，准予扣除。营业费用确认的差异分析广告费：会计：按实发生核算税法（新法细则）：企业每一纳税年度实际发生的符合条件的广告支出，不超过当年销售(营业)收入15(含)的部分准予扣除，超过部分准予在以后年度结转扣除。（营业收入包括主营业务收入和其他业务收入 ）广告费支出必须符合下列条件：1、广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；2、已实际支付费用并已取得相应发

33、票；3、通过一定的媒体传播； 营业费用确认的差异分析保险费：会计处理：1、企业商品的保险费用应通过“营业费用”科目核算 ；2、应由企业和个人分别负担的基本养老保险，职工失业保险等应分别通过“管理费用”、“应付工资”等科目核算营业费用确认的差异分析保险费：税务处理（新细则）：1、企业按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予税前扣除；2、企业提取的年金，在国务院财政、税务主管部门规定的标准范围内，准予扣除；3、企业为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险、财产保险等商

34、业保险，不得扣除；4、企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予扣除；（如：法律、会计和税务等中介机构在商业保险构投保的职业风险保险等保险费支出可以扣除 ）5、企业在商业保险机构为其经营活动的财产所投交的财产保险费可以扣除。财务费用确认的差异分析会计税务（新细则）1、属于流动负债性质的借款费用，或虽然是长期借款性质但不是用于购建固定资产的专门借款所发生的借款费用，直接计入当期财务费用；（会计制度） 有关资产竣工结算并交付使用后或达到预定可销售状态后发生的借款费用，可在发生当期扣除。（不强调专门借款）非金融部门的借款利息费用不能超过同期同等贷款的利率，超过部分不能税前抵扣。财务费

35、用确认的差异分析会计税务（新细则）2、房地产开发企业为开发房地产而借入的资金所发生的利息等借款费用，在开发产品完工之前计入开发产品成本 与会计基本一致（限制：金融与非金融）财务费用确认的差异分析会计税务（新细则）3、筹建期间发生借款费用计入长期待摊费用（开办费），企业筹建期间所发生的费用，先在待摊销费用中归集，待企业开始生产经营当月起，将筹建期间所发生的费用全部一次性计入开始生产经营当月的损益 3、筹建期间的借款费用计入开办费 ；开始经营的次月不少于3年推销所得税一、所得税会计概述二、资产负债表债务法资产和负债的计税基础递延所得税资产和负债的确认三、所得税的会计处理一、所得税会计概述企业会计准

36、则第18号所得税取代1994年财政部发布的财会字1994第025号企业所得税会计处理的暂行规定、1995年企业会计准则所得税征求意见稿以及2001年颁布的 企业会计制度中关于企业所得税会计处理的规定（以下统称“旧制度”），对2007年或以后日期开始的会计期间有效。 旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法或债务法）核算所得税。纳税影响会计法中的债务法为收益表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。收益表债务法注重时间性差异，可计算当期的影响，不能直接反映对未来的影响，不能处理非时间性差异的暂时性差异。而资产负债表债务法注重暂时性差异，可直接得出递延所得税资

37、产、递延所得税负债余额，能直接反映其对未来的影响，可处理所有的暂时性差异。基本核算程序：1.确定资产、负债的账面价值2.确定资产、负债的计税基础3.比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异4.确认递延所得税资产及负债5.确定利润表中的所得税费用二、资产负债表债务法以资产负债表为基础计算递延税款资产/负债的账面价值 资产/负债的计税基础 （） 暂时性差异 适用的税率: % 递延所得税资产/负债 资产、负债的计税基础资产的计税基础:资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 即资产的计税基础=未来可税前列支的金额通常情况下，资产在取得

38、时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。资产、负债计税基础比如，交易性金融资产的公允价值变动。按照企业会计准则规定，交易性金融资产期末应以公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益；如税法规定交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳所得额，即其计税基础保持不变，则产生了交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。 固定资产会计：实际成本累计折旧减值准备税收：实际成本累计折旧例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为20年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减

39、法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备，则该时点上其账面价值为1000505080820万元其计税基础为100010090810万元，该金额为按照税法规定可以自未来期间的经济利益中抵扣的金额。无形资产会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备税收：计税基础实际成本累计摊销税法中没有使用寿命不确定无形资产的概念，一般会人为规定其摊销年限例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限

40、摊销。取得该项无形资产1年后，其账面价值仍为160万元，其计税基础为144万元。负债的计税基础, 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 即负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额通常情况下，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。 预计负债会计:按或有事项准则判断,对估计将支付的金额确认预计负债税收:因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除,取决于产生预计负债的事

41、项是否与企业正常生产经营活动相关例:企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生三包费用。预计负债的账面价值：100万元预计负债的计税基础账面价值100万可从未来经济利益中扣除的金额100万0例:假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除账面价值：1000万元计税基础账面价值1000万元可从未来经济利益中

42、扣除的金额01000万元预提费用会计：分期计入费用，同时确认预提费用，如短期借款的利息税收：实际支付时允许税前扣除例：某企业当期确认短期借款利息20万元，规定本息到期时一并支付。预提费用账面价值：20万元计税基础账面价值20万元可从未来应税利益中扣除的金额200递延所得税资产和递延所得税负债暂时性差异分为： 应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加 可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少可抵扣暂时性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额递延所得税资产递

43、延所得税负债暂时性差异: 资产 负债账面价值计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异 (递延所得税负债) (递延所得税资产)账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 (递延所得税资产) (递延所得税负债)应纳税暂时性差异：资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为200万元 计税基础为150万元 未来纳税义务增加负债负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为100万元 计税基础为120万元 计税基础账面价值100可从未来经济利益中扣除的金额（20）120 未来应税所得基础上调增负债从利润表角度：会计利润应纳税所得额可抵扣暂时性差异：资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为150万元 计税基础为200万元 未来纳税义务减少资产负债的账面