认定偷税罪应注意的问题

1、13/13认定偷税罪应注意的问题 （一）偷税罪与漏税的界限 偷税罪是一种有意犯罪行为，表现为行为人明知自己有纳税的义务，而采取种种手段，达到不缴或少缴税款的行为。行为人偷税的主观方面只能是有意，必须出于不缴或者少缴应纳税款或已扣、已收税款的目的。过失行为导致不缴或者少缴税款的不成立本罪。偷税罪的客观方面表现为采取欺骗、隐瞒等各种手段不缴或少缴应纳税款或已扣、已收税款。 漏税是由于行为人对税收规定、财务会计制度不了解，或由于疏忽大意漏报应税项目等过失行为，而导致不缴或少缴应纳税款的行为。 偷税罪与漏税在客观方面的表现有相同之处，差不多上造成了不缴或少缴应纳税款的结果。但两者有着本质区不，即在行为

2、人的主观方面，偷税罪是一种有意犯罪，其主观恶性大，为了达到不缴或者少缴税款的目的，不惜损害国家利益，具有较大的社会危害性。而漏税是一种主观过失，主观上没有犯罪的有意，其主观恶性小，因此不能以犯罪论。 （二）偷税与税收筹划的界限 税收筹划又称纳税筹划，通常是指节税，指在符合或不违反现行税法的前提下，纳税人通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，使企业本身税负得以延缓或减轻的一种活动。它充分利用税法中提供的一切优惠，在诸多可选的纳税方案中择其最优，以期达到整体税后利润最大化。从法律上讲，依法纳税是纳税人应尽的义务，而依法进行税收筹划也是纳税人应有的权利。它的最大的特点确实是合法性和公开性。因此

3、税收筹划是一种合法行为，不是偷税行为，应给予鼓舞和提倡，因为利润的增加有利于企业调整产业结构和投资方向，提高企业的经营、治理水平。 （三）以解释为依据，正确处理“真空地带”问题 依照刑法第二百零一条第一款的规定：“纳税人采取的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的以上不满同时偷税数额在万元以上不满万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额倍以上倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的以上同时偷税数额在万元以上的，处年以上年以下有期徒刑，并处偷税数额倍以上倍以下罚金。” 依照以上规定，以下两种情况未能被包括在内： 一是偷税数额占应纳税额10以上

4、不满30同时偷税数额10万元以上的； 二是偷税数额占应纳税额30以上同时偷税数额1万元以上不满10万元的。 这确实是我们所讲的“真空地带”。按照刑法的罪刑法定差不多原则，只有法律明文规定为犯罪的行为才能认定为犯罪，才能追究刑事责任，因此，上述这种两种情况无法认定为犯罪，不能追究刑事责任。但 “真空地带”的偷税行为，其主观恶性和行为的社会危害性都专门大，假如不定罪处罚，有背于立法的本意。 “真空地带”是由于立法者被数字表面的逻辑关系所迷惑，一时疏忽所造成的。 最高人民法院的解释第一条规定：纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的，依照

5、刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚，行为包括：、伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证； 、在账簿上多列支出或者不列、少列收入； 、经税务机关通知申报而拒不申报纳税； 、进行虚假纳税申报； 、缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款。 从解释规定来看，能够得出如此的结论，只要纳税人实施了上列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的以上且偷税数额在一万元以上的，都应定罪处罚，因此刑法出现的“真空地带”也应构成犯罪。最高人民法院的解释应该讲是做了一个扩张解释，扩大了定罪的范围。对“真空地带”如何定罪处罚，解释只规定依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚，没有做出明

6、确具体的规定，缺乏可操作性，需要在修改刑法时加以完善。 （四）“数额+比例”定罪标准的不确定性 1、刑法未能明确如何计算应纳税额，导致计算偷税比例有其不确定性 由于我国刑法对偷税罪的构成是以“数额+比例”的标准来衡量的，偷税比例的计算结果，要紧取决于如何计算应纳税额。关于应纳税额的计算，刑法未能做出明确规定，目前要紧存在以下三种不同的观点。第一种观点认为，“应纳税额”是纳税人发生一项应税经济行为所应缴纳的税额；第二种观点认为，“应纳税额”是偷税行为起止期间纳税人应缴纳的税额。第三种观点认为，“应纳税额”是指纳税人实施偷税行为所属的那个纳税期限内实际应缴纳的税额。关于第三种观点，按所偷税种的不同

7、，又能够分为“分期、分税种”的计算方法和“合期、合税种”的计算方法。应纳税额的计算，关键在于“纳税期限”和“税种”两个因素，纳税期限越长，税种越多，偷税比例越小。 2、解释对应纳税额限定在所有税种的范围之内是否科学 解释对一些困扰司法实践的问题进行了明确，第三条规定： “偷税数额，是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各种税款的总额。 偷税数额占应纳税额的百分比，是指一个纳税年度中的各税种偷税总额与该纳税年度应纳税总额的比例。不按纳税年度确定纳税期的其他纳税人，偷税数额占应纳税额的百分比，按照行为人最后一次偷税行为发生之日前一年中各税种偷税总额与该年纳税总额的比例确定。纳税义务存续期间不足一个纳税

8、年度的，偷税数额占应纳税额的百分比，按照各税种偷税总额与实际发生纳税义务期间应当缴纳税款总额的比例确定。 偷税行为跨越若干个纳税年度，只要其中一个纳税年度的偷税数额及百分比达到刑法第二百零一条第一款规定的标准，即构成偷税罪。各纳税年度的偷税数额应当累计计算，偷税百分比应当按照最高的百分比确定。“ 解释明确了以下几方面的问题：一是明确了“纳税期限”，原则上是按一个纳税年度来确定；二是明确了跨年度偷税行为的偷税数额和比例的计算；三是明确偷税额采取了“合期、合税种”的计算方法，即偷税额是所偷各种税的总额，不是以分税种来分不计算，而是进行了统算，应纳税额也是总额的概念。依据是“合期、合税种”较为客观地

9、反映了偷税行为的社会危害性，有利于重点打击偷税罪。因为偷税行为所侵害的对象是税收的整体，不能以不同的税种分不确定偷税额，因为刑法只规定了偷税罪，而不是各税种的偷税罪。 解释存在的问题是：应纳税总额是偷税行为所涉及到的税种的应纳税总额的合计，依旧所有税种的应纳税额的合计？从解释的文字表面涵义来理解，应是所有税种的应纳税额的合计。不管那个总额是偷税行为所对应的税种的应纳税总额的合计，依旧所有税种的应纳税额的合计，关于行为人偷税应该讲是一种放纵。一些没有被偷税行为侵犯的税种的应纳税额也列入了计算偷税比例的应纳税额中，人为地扩大了应纳税额的基数，导致计算出来的偷税比例过低，专门多偷税行为构不成犯罪；从

10、另一方面来理解，既然应纳税额是所有税种的应纳税额，也讲是讲那个应纳税额是固定不变的，假如只偷一种税，构不成定罪标准，还能够接着其它税种的偷税，这无疑是鼓舞犯罪分子从单一税种偷税向多税种偷税的方向进展。 3、正确理解应纳税额的涵义及其对定罪标准的阻碍 应纳税额关系到偷税罪的定性问题，由于应纳税额的不同，以此为依据计算出来的偷税额也是不同的。什么是应纳税额？在税收的教科书中找不到一个明确的答案，笔者认为应纳税额有两种规定：一是按照税法规定的计税依据和税率计算出来的应纳税额，二是定期定额纳税户应交纳的税额。税法对不同的税种规定了不同的应纳税额的计算方法，如增值税采纳进项税额抵扣法，企业所得税采纳按月

11、预缴，年终结算的方法，消费税有从价定率征收的应纳税额、从量定额的应纳税额等等。以增值税一般纳税人的应纳税额的计算为例，应纳税额是当期销项税额减去当期进项税额的差额，由于销项税额和进项税额的不确定性，应纳税额可能出现正数、零、负数三种情况。假如应纳税额出现零、负数，如何确定偷税额？偷税额占应纳税额的比例出现负比例时，其刑法中规定的“数额+比例”的构罪标准如何掌握？这表明，刑法规定的“数额+比例”的规定同现行税法计算的应纳税额是有矛盾的，反映出刑法定罪标准不够科学，没有认识到“数额+比例”计算方法的复杂性和矛盾性。 4、按解释规定的定罪标准，必定加大税务人员执法的责任风险我国实行国、地税分设的税收

12、治理模式。有税收治理权的单位有财政、海关、国税、地税。假如按照解释规定，当发觉某个纳税主体偷税时，至少涉及到国税和地税两个部门相互配合的问题：一是在分不准确把握刑法和解释的基础上，确定各自治理权限内税种的应纳税总额，然后确定偷税数额和偷税比例；二是对偷税额总额认定结果是由国税部门负责，依旧由地税部门负责。这些问题在实际工作中解决起来难度专门大。偷税罪认定的正确与否，还关系到税务人员的法律责任。新的税收征收管法第七十七条规定，对纳税人、扣缴义务人违反第六十三条等规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当移交司法机关追究刑事责任。刑法第四百零二条规定，税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任而

13、不移交，情节严峻的，依法追究刑事责任。国务院行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定也做了类似的规定，这必定会增加税务人员的执法风险。5、定罪标准应具有操作性、科学性，并体现出公平的法治理念在偷税数额与偷税比例问题上，笔者有两种建议。一是维持现行的“数额+比例”的做法，分税种计算。将“比例”规定为：一个纳税年度中所偷税种的偷税金额与该纳税年度中所偷税种应纳税总额的比例，并区分不同的税种，防止出现零和负数的现象。二是取消刑法第二百零一条关于“偷税罪”的比例规定，只对构成偷税罪的法定金额作出下限规定。不论纳税主体的规模大小，只要偷税额达到规定的标准，就要定罪处罚。不同的纳税人在纳税义务方面是平等，其在法

14、律面前的责任也是平等的，不能因纳税主体的规模不同，承担的法律责任便不同，因为所有偷税行为差不多上破坏了国家税收征管制度， 使国家税收收入蒙受损失。 （五）解释对“又偷税”时刻、数额规定不符合现行税收征管的实际情况为了解决多次偷税但又达不到治罪标准的纳税人接着危害税收征管制度的行为，刑法第二百零一条规定，因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的构成偷税罪。这不仅是对偷税行为人主观恶性的评价，也是构成偷税罪的客观要素，但刑法没有对“两次行政处罚”之间的时刻做出明确要求，也没有对“又偷税”的数额和情节做出规定。鉴于此，解释第四条进行了补充，即“两年内因偷税受过二次行政处罚，又偷税且数额在一万元以上的

15、，应当以偷税罪定罪处罚。” 从解释来看，“两年内因偷税受过二次行政处罚”与“又偷税且数额在一万元以上的”这两种条件是并列关系，是同时满足定罪的条件的，差不多上在两年内的行为。因此，我们认为，解释把“二次行政处罚”与“又偷税”行为的时刻跨度规定在了两年之内，即第一，按照解释，“又偷税”行为与“二次行政处罚”大于两年的不构成犯罪； 第二，又偷税额达不到万元的也不能以偷税罪定罪处罚。 解释把“又偷税”行为与“二次行政处罚”的时刻跨度定在两年之内，时刻跨度过于短，不便于对偷税行为的查处。纳税期限由于税种的不同，纳税期限也是不同的，如个人所得税劳务酬劳纳税是以次为缴纳单位，时刻的跨度有时长于一年；一个企

16、业在两年内受税务机关的行政处罚，三年后又偷税，其主观恶性较大，假如按照解释规定，该偷税行为不能定罪处罚，如此显然是不合理的。 解释对“又偷税”的数额限定在一万元以上，应该讲没有包括前二次的偷税数额，也没有“数额+比例”的要求，只要“又偷税”的数额在一万元以上，就要定罪处罚。尽管“又偷税”的主观恶性较大，但定罪数额限定在一万元，关于实行社会主义市场经济的现实来讲，数额标准偏低，会加大税务机关移交偷税案件的工作量，增加社会成本。偷税与偷税罪的概念区分 （一）偷税的概念 按照新修订的税收征收治理法第六十三条第一款规定，偷税是指，“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款”的行为，另依照第六十三条第二款规定，扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或少缴已扣、已收税款的也视为偷税。 （二）偷税罪的概念 按照刑法第二百零一条第一款的规定，偷税罪是指，纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入， 经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，