中极会计学(8)课件

1、 第 12 章 无 形 资 产中级会计学第十三版基索,韦安特等著 第1页，共73页。盖普(Gap Inc.)有限公司最为重要的资产就是它的品牌形象，而非其商店的固定设备。可口可乐公司(The Coca-Cola Company)的成功源自它配制可乐的秘方，而非其厂房设置。美国在线(America Online)的订户基础提供了公司最为重要的资产，而不是它的网络连接设备。如今，信息和服务提供商已占据经济主流。对于这些公司而言，它们的主要资产在其性质上经常是无形的。如上所指，在这个信息时代，无形资产会计和报告将越来越重要，特别是对于微软(Microsoft)、辉瑞制药(Pfizer)以及IBM这类

2、公司。本章我们将解释无形资产的相关概念以及其报告问题。内容与结构安排如下：第2页，共73页。 “一家公司，如果它的价值增值更多地是来自这些概念意义上的、与实物资产截然不同的资产，那么这种公司在天性上就非常脆弱。信誉和声誉可以一夜之间消失殆尽。而一家制造厂却不会存在这样的担忧。” -艾伦格林斯潘第3页，共73页。市场相关的顾客相关的艺术相关的合同相关的技术相关的商誉无形资产问题无形资产类型无形资产减值研究和开发成本无形资产及其相关项目的列报特征计价摊销有限寿命的无形资产商誉之外的、寿命不确定的无形资产商誉总结识别R&DR&D的会计处理其他类型的成本概念问题无形资产R&D成本无形资产第4页，共73

3、页。无形资产问题目标 1 描述无形资产的特征两个主要特征：特征缺乏实物形态；不是金融工具。正常情况下划分为长期资产。无形资产的一般类型：专利权版权特许经营权或许可证商标或商品名商誉无形资产的价值来源于赋予公司使用的权利和特权。金融工具的价值来源于在将来收到现金或现金等价物的权利（要求权）第5页，共73页。无形资产问题目标2 识别无形资产初始计量包括的成本外购的无形资产：按成本记录成本包括所有的购买成本以及使其达到预定可使用准备状态所必要的支出。计价一般情况下成本包括购买价格、法律费用以及其他杂项费用如果公司购买的无形资产是通过股票或者其他资产交换取得的，那么无形资产的成本是：给付报酬的公允价值

4、，或收到的无形资产的公允价值，以具有更为明显证据确定的价值为准。如果公司采用“一揽子收购价格”（同时）购买了几项无形资产，或者是同时购买了无形资产和有形资产，那么公司该以公允价值为基础分配成本。在本质上，外购无形资产的会计处理与外购有形资产的会计处理基本一致。第6页，共73页。无形资产问题计价内部自创的无形资产：通常费用化处理公司只能将开发无形资产发生的”直接成本”资本化处理。例如将法律费用资本化内部自创无形资产发生的成本与这些无形资产的真实价值之间没有关系；很难将内部成本与特定的无形资产联系起来；由于与无形资产相关的（价值）根本上是主观的，因此公司应遵循一种稳健的方法，即在成本发生的时候就费

5、用化。原因：目标2 识别无形资产初始计量包括的成本第7页，共73页。无形资产问题无形资产的摊销有限寿命的无形资产：摊销额作为费用成本在其有效寿命期间按照一种系统的方式进行摊销确定有效寿命需考虑的因素：1. 公司预期将使用这项资产2. 可能与另外一项资产的预期有效寿命相关3. 可能会限制无形资产有效寿命的任何法律、规则或合同条款4. 过时、需求、竞争以及其他经济因素影响5. 取得资产预期带来的未来现金流入所必要的（资产）维护支出的水平有限寿命的无形资产，摊销费用的金额应该反映公司消费或者使用这项资产的模式，如果公司能够可靠地确定这种模式。否则，就应该采用直线摊销法。将摊销额作为费用处理。贷记一个

6、恰当的资产帐户，或者独立的累计摊销账户。除非无形资产在有效寿命结束时，对另一公司而言仍有价值，否则一般假设残值为零 (考虑残值的公允价值，如果其能可靠地确定)有限寿命无形资产减值损失情况的会计处理类似于财产、厂房和设备第8页，共73页。无形资产问题目标 3 解释无形资产的摊销程序无形资产的摊销不确定意味着无形资产预期带来现金流量的期间没有可预见的限制。公司不应该摊销具有不确定寿命的无形资产有限寿命的无形资产：摊销额作为费用处理贷记恰当的资产帐户或者独立的累计摊销账户寿命不确定的无形资产：无形资产预期带来现金流量的期间没有可预见的限制不予摊销寿命具有法律的/ 规则的/ 合同的/ 竞争的/ 或其他

7、因素限制公司每年应对不确定寿命的无形资产进行至少一次的减值测试。例如：可重复申请的商标第9页，共73页。无形资产问题目标 3 解释无形资产的摊销程序无形资产的账务处理无形资产的类型取得方式摊销减值测试购买内部自创有限寿命的无形资产资本化费用化*在有效寿命期内可回收测试，然后进行公允价值测试不确定寿命的无形资产资本化费用化*不予摊销公允价值测试图 12-1*直接成本除外，如法律成本不确定寿命的无形资产减值测试不同于有限寿命的无形资产的减值测试，前者只能执行公允价值测试，无法进行可收回测试。原因是，不确定寿命的无形资产，由于其现金流量可能无限期地延长至未来，未折现现金流量的可收回测试可能永远也不会

8、通过。第10页，共73页。市场相关的顾客相关的艺术相关的合同相关的技术相关的商誉无形资产问题无形资产类型无形资产减值研究和开发成本无形资产及其相关项目的列报特征计价摊销有限寿命的无形资产商誉之外的、寿命不确定的无形资产商誉总结识别R&DR&D的会计处理其他类型的成本概念问题无形资产R&D成本无形资产第11页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型六种主要类别：市场相关的无形资产顾客相关的无形资产艺术相关的无形资产合同相关的无形资产技术相关的无形资产商誉如：商标或商品名、新闻刊头、因特网域名、非竞争协议等商标或商品名登记注册后可以提供一种法律上的保护，每隔10年的保护期能够无限次数

9、地重新登记。 (不确定寿命的无形资产)第12页，共73页。无形资产问题目标 3 解释无形资产的摊销程序无形资产的账务处理取得方式无形资产的类型购买内部自创摊销减值测试有限寿命的无形资产资本化费用化*在有效寿命期内可回收测试，然后进行公允价值测试不确定寿命的无形资产资本化费用化*不予摊销公允价值测试公司获取了商标或商品名，应将购买价格资本化为成本。公司自行开发的商标或商品名，应将保护商标相关的成本资本化，例如将律师费、注册费、设计成本、咨询费以及成功的法律保护费等资本化处理。然而，却将研究和开发成本排除在资本化范围之外。如果商标或商品名的总成本不大，公司可能会简单地将其费用化处理。图 12-1*

10、直接成本除外，如法律成本第13页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型顾客相关的无形资产如：顾客名录、订单或产品订货，以及其他合同和非合同的客户关系成本资本化在有效寿命内摊销为费用第14页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型例：假设2010年1月1日，Green Market公司以$6,000,000购买了一份大报纸客户名录。Green 预计这些信息将在三年内稳定地给公司带来经济利益。这种情况下，公司应在年底记录这一购买行为并在每年年底对客户名录进行摊销。有限寿命的无形资产第15页，共73页。无形资产问题目标 3 解释无形资产的摊销程序客户名录6,000,00

11、01月1日现金 6,000,000客户名录摊销费用2,000,00012月31日201020112012客户清单2,000,000取得方式无形资产的类型购买内部自创摊销减值测试有限寿命的无形资产资本化费用化*在有效寿命期内可回收测试，然后进行公允价值测试不确定寿命的无形资产资本化费用化*不予摊销公允价值测试第16页，共73页。无形资产的类型成本残值摊销基础各期摊销费用：$1,980,000($5,940,0003) 上面的例子假定，客户清单没有残值。但是，如果We-Market公司确定三年结束后，公司能够以60,000美元的价格将客户名录出售给另一家公司呢？这种情况下， We-Market公司

12、应该从成本中扣除残值，以确定每年正确的摊销费用。摊销费用就是1,980,000美元，计算如下图所示： 公司应假设零残值，除非资产的有效寿命低于资产的经济寿命，并且可以获取与残值相关的可靠证据。第17页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型艺术相关的无形资产如：戏剧、文学作品、音乐作品、图画、照片、录像以及视听教材材料等的所有权利版权版权保护这些所有权赋予所有者或继承人具有复制以及销售一项艺术产品或销售出版作品的排他性权利。版权授予的寿命为创作者的寿命外加70年。版权是不可更新的。中国：作者生前及死后50年第18页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型艺术相关的无

13、形资产取得方式无形资产的类型购买内部自创摊销减值测试有限寿命的无形资产资本化费用化*在有效寿命期内可回收测试，然后进行公允价值测试不确定寿命的无形资产资本化费用化*不予摊销公允价值测试 企业资本化获得或者保护版权的成本。在版权的有效寿命低于法律寿命的情况下，企业摊销任何资本化的成本。例如，Really Useful集团应该将版权成本摊销到企业预期能够从这项版权中获取经济利益的那些年份里。在确定可以得到多少年的经济利益方面存在的困难，往往使得这类的公司只能采取在一个相当短的时间内注销这些成本的做法。第19页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型合同相关的无形资产指合同协议产生的权

14、利的价值如：特许经营权和专利使用权转让协定、建造许可证、广播权以及服务合同或供应合同对于具有有限寿命的特许经营权 (或许可证)，公司应该在其寿命期限内将它们的成本摊销为经营费用对于寿命期限不确定的，根据成本入账，且公司不对其摊销特许经营权(franchise) 是一项合同协议，根据这份协议，授予特许人赋予特许经 营人销售某种产品或提供某项服务的权利、使用某个特定的商标或商品名的权利，或者履行特定职能的权利，这些权利通常会被指定在一定的地理区域内执行。通过与政府单位或机构签订协议所取得的经营权利被称为许可证(licenses or permits)。第20页，共73页。取得方式无形资产的类型购买

15、内部自创摊销减值测试有限寿命的无形资产资本化费用化*在有效寿命期内可回收测试，然后进行公允价值测试不确定寿命的无形资产资本化费用化*不予摊销公允价值测试无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型合同相关的无形资产 对于具有有限寿命的特许经营权或许可证，公司应该在特许经营权或许可证的寿命期限内，将它们的成本摊销作为经营费用。对于寿命期限不确定的，或者永久性的特许经营权或许可证，公司不应对其进行摊销，相反应根据成本入账。 根据特许经营权协议每年发生的支出，应该计入发生期间的经营费用。由于这些支出与使用公共财产的未来权利没有关系，公司不应将这些支出表述为一项资产。第21页，共73页。无形资产的类型目

16、标 4 描述无形资产的类型技术相关的无形资产如：美国专利商标局授予的专利权技术以及商业秘密专利权(Patent) 赋予持有人20年的排他性使用权到期不能延长资本化购买专利权的成本 费用化在开发一项专利时发生的相关R&D成本第22页，共73页。一次点击购物技术，一项专利？在专利权诉讼中，成功地保护了专利权的公司，应该将所有的法律费用以及其他发生的成本计入专利权这个账户，因为这类诉讼确立了专利权持有人的法律权利。这类成本应该与购买成本一起，在专利权的剩余有效寿命期内摊销。专利权的争夺从生物工程学到软件设计，再到因特网，全球竞争正使得专利权的竞争到达白热化的地步。例如，P正在申请对微软进行法律诉讼，

17、因为前者认为微软推出的酒店客房预订服务，运营的服务于Priceline先前推出的用户定价系统非常相似。当你通过网上购物时，你是否想过，到底是谁想到了信用卡信息这种技术呢？就是亚马逊公司，它拥有一次点击购物的专利权。为了保护这种技术，亚马逊公司对公司在网上零售争夺战的竞争对手B提起控诉。亚马逊公司起诉后者侵害了其在一次性点击购物上的专利权。即便亚马逊公司和B解决了他们的争端，在线零售商和独立的软件开发商之间仍在继续着专利权的斗争，它们主张，像亚马逊这样的公司，通过这些“经营方法”的专利权，正在相当不公正地削弱它的竞争对手。第23页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型技术相关的无

18、形资产 公司应该在专利权的法律寿命或有效寿命期内（即得到经济利益期间）摊销其成本，视哪一个期间更短。 例如，如果一项专利权在被授予日开始就由高通公司所有，而且公司预期该专利权在其整个法律寿命期内都是有用的，那么，公司应按20年摊销。如果专利权的有效期是在一个较短的期间内，比如说5年，那么公司应该在5年期间内摊销其成本。 需求的改变，新发明取代旧发明，不充分以及其他因素等，经常会限制专利权的有效寿命，使其低于法律寿命。例如制药和药品行业专利权的有效寿命经常会低于法律寿命，因为药品申请专利之后还要通过临床试验和审批时间。一般而言药品专利权相对于20年的法律寿命，实际只有511年的有效期。因为药品首

19、先要花费14年的时间用于动物实验，46年的时间用于人类实验，然后还需要23年的时间等待食品和药品监督管理局评审这些实验。所有的这些时间，都是在专利权申请之后、药品投入生产之前的。第24页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型例：哈克特公司2010年1月1日发生了一项法律成本支出 $180,000，成功保护了公司一项专利权。此项专利权的寿命还有20年，采用直线法摊销。2010年底哈克特记录法律费用与摊销如下：专利权 180,0001月1日现金 180,000专利权摊销费用9,00012月31日专利权9,000第25页，共73页。无形资产的类型目标 4 描述无形资产的类型技术相关的

20、无形资产 专利权的有效寿命不应超过专利权20年的法律寿命。然而，公司经常会发生一些小规模的修改或增加一些小的附加物，从而形成了一项新的专利权。例如，阿斯利康公司对其治疗胃灼热的药品普利洛塞进行了微小的改动，并且申请了一项新的专利权，其实基本上就是延长了旧的专利权的寿命。在这种情况下，如果新专利权本质上提供了相同的经济利益，阿斯利康就可以将尚未摊销的旧专利权的成本计入新专利权的成本当中。 另外一种情况是，如果由于产品需求的下降导致了专利权的减值，应该立即调低账面价值，计入费用。第26页，共73页。品牌化 对许多公司而言，建立强有力的品牌形象，与开发公司销售的产品是同等重要的。现在比以往任何时候更

21、是如此，公司将强有力的品牌视为公司的优势，希望通过重大的、富有成效的广告投资提高品牌的知名度。 正如下表所列示的，品牌投资的价值是重大的。可口可乐排在第一位，品牌价值估计接近700亿美元。 偶尔你会发现，品牌的价值包括在公司财务报表商誉之下，但是通常情况下，你不会发现品牌的估计价值记录在公司的资产负债表中。为什么呢？品牌价值的估计带有很强的主观成分。有些情况下，分析师对品牌价值的估计，是根据民意测验或根据广告支出的一定倍数确定的，在对上述品牌价值进行估计时，Interband公司估计品牌将带来的全部未来收入的一定百分比，然后取得其净现金流量现值。有些分析师认为，品牌价值的信息具有相关性。由于估

22、计收入、成本、折现率的风险因素存在的主观性，其他一些人更关注品牌价值估计的可靠性。第27页，共73页。无形资产的类型商誉只有在购买了一个完整的企业时才能记录商誉。它不可能与作为一个整体的企业相分离。商誉是一项残差：成本超过获取的可辨认净资产的公允价值的部分从概念上来说，商誉代表了在一项商业并购中取得的那些无法单独辨别和计量的资产在未来所能带来的经济利益。它经常被称为“最无形的无形资产”，因为只有与作为一个整体的企业相结合，才可以辨别商誉，而且出售商誉的唯一途径就是出售掉企业。例如，如果Portofino花了$2,000,000来购买Aquina可辨认的净资产（其公允价值为$1,500,000）

23、,那么Portofino就记录商誉$500,000。因此商誉是以残差作为计量的。这就是为什么商誉有时候被称为一种补漏、价差补充或掌控计价账户。第28页，共73页。无形资产的类型商誉商誉的记录内部自创商誉。内部产生的商誉，不应该资本化计入账户。原因在于计量上与的各个组成部分相当复杂，而且与未来经济利益相关的任何成本的计量也相当困难。外购商誉。只有在购买了一个完整的企业时，才能够记录商誉。记录商誉时，公司需要将净有形资产和净可辨认无形资产的公允价值与被购买企业的购买价格进行对比。两者的差异就是商誉。商誉是一项残差成本超过获取的可辨认金资产的公允价值的部分。第29页，共73页。例：Multi-Div

24、ersified公司认为公司需要有一家小公司以补充公司现有的拖拉机分销运输的空缺。公司的董事长对于收购芝加哥的一家拖拉机小公司非常有兴趣。 图 12-3是这家拖拉机公司的资产负债表 。商誉的记录目标 6 描述记录商誉的会计程序拖拉机公司资产负债表2007年12月31日 资产 权益 现金 $25,000 流动负债 $55,000 应收账款 35,000 股本 100,000 存货 42,000 留存收益 100,000 设备 153,000 资产总额 $255,000 权益总额 $255,000图 12-3第30页，共73页。例：Multi-Diversified 调查得出的Tractorlin

25、g公司资产的公允价值如图12-4：商誉的记录目标 6 描述记录商誉的会计程序图 12-4 Tractorling 公司决定接受Multi-Diversified提出的$400,000的收购价格。那么，如果存在商誉，其价值是多少？ 公允价值现金应收账款存货财产、厂房和设备专利权负债 净资产公允价值第31页，共73页。图例：商誉的确定商誉的记录目标 6 描述记录商誉的会计程序现金应收账款存货财产、厂房和设备专利权负债可辨认净资产的 公允市场价值购买价格分配给商誉的价值图 12-5 400 000万美元的购买价格的分配第32页，共73页。例： Multi-Diversified 对这项交易的记录如下

26、：商誉的记录目标 6 描述记录商誉的会计程序现金应收账款存货财产、厂房和设备专利权商誉 负债 现金第33页，共73页。例： Global 公司于2010年12月31日以$300,000的价格购买了Local 公司的净资产。Local公司在被收购前的资产负债表如下：商誉的记录目标 6 描述记录商誉的会计程序净资产公允价值= $200,000第34页，共73页。目标 6 描述记录商誉的会计程序账面价值= $130,000公允价值= $200,000购买价格= $300,000价值重估$70,000商誉$100,000商誉的记录例：本例中商誉的计价决定如下：第35页，共73页。例：本例中商誉的计价决

27、定如下：商誉的记录目标 6 描述记录商誉的会计程序第36页，共73页。目标 6 描述记录商誉的会计程序商誉的记录例： 本例中记录购买Local公司净资产的会计分录如下：Global所作的会计分录:现金 15,000应收账款10,000存货70,000设备130,000商誉100,000应付账款25,000现金300,000第37页，共73页。商誉商誉的摊销商誉被视为具有不确定性寿命的资产不必摊销只有在商誉发生减值的时候才能调整其账面价值目标 6 描述记录商誉的会计程序第38页，共73页。商誉负商誉（廉价收购）购买价格 低于收购的净资产的公允价值廉价收购源于市场的不完善：也就是，卖家单独出售资产

28、反而更有利这一剩余超出的部分被买家确认为资本利得目标 6 描述记录商誉的会计程序第39页，共73页。无形资产减值有限寿命的无形资产的减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题与第11章中对长期资产的减值处理相同如果预期未来净现金流量的总额低于资产的账面价值，公司应该计量并确认一项减值损失 (可收回测试)减值损失等于资产的账面价值减去该资产的公允价值 (公允价值测试)这部分损失报告为持续经营收益的组成部分，会计分录一般出现在 “其他费用与损失” 部分。有些情况下，长期资产（财产、厂房和设备或无形资产）的账面价值是不可收回的。因此，公司需要注销。正如第11章讨论的，这个注销，是指减值。第40页，共

29、73页。无形资产减值有限寿命的无形资产的减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题 假定，Lerch公司拥有一项关于如何从页岩中提取石油的专利权。不幸的是，石油价格的降低，对页岩油技术造成了不利的影响。这样，直至目前，专利权几乎没有带来经济利益。公司进行了可收回测试。发现这项专利权预期带来的未来净现金流量是35,000,000美元，而公司这项专利权的账面价值是60,000,000美元。因为预期未来净现金流量账面价值，公司必须确定一项减值损失。 按照市场利率折现预期的未来净现金流量，Lerch公司确定专利权的公允价值是20,000,000美元。下图说明了减值损失的计算(根据公允价值)。专利权的账

30、面价值公允价值减值损失第41页，共73页。无形资产减值有限寿命的无形资产的减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题 Lerch公司对这项损失记录如下：减值损失40,000,000 专利权 40,000,000 确认减值损失后，减值之后的专利权账面价值就是新的成本基础。Lerch公司应该在剩余的有效寿命期内或法律寿命期内，以较短的为依据，对专利权的新成本进行摊销。即使石油价格在随后的期间内又上升了，而且专利权的价格也增加了，Lerch公司也不能恢复以前确认的减值损失。基本概念无形资产的基本属性，未来收益的不确定性以及他们的独特性阻碍了以成本估值之外的其他估值方法第42页，共73页。E12-14

31、: (版权减值) Botticelli公司2010年12月31日拥有的版权的相关信息列示如下：无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题该版权还有剩余使用寿命10年如有需要，请编制记录2010年12月31日资产减值的日记账分录编制该版权2011年的摊销费用分录第43页，共73页。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题可收回测试：如果预期未来净现金流量的总额低于资产的账面价值，公司应该计量并确认一项减值损失 资产减值了第44页，共73页。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题编制2010年12月31日有关该资产减值的会计分录减值损失1,100,000版权1,100

32、,000第45页，共73页。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题(b) 编制该版权2011年的摊销费用分录摊销费用320,000版权320,000第46页，共73页。无形资产减值除商誉外的、不确定寿命的无形资产的减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题每年至少进行一次减值测试减值测试采用公允价值测试如果公允价值低于账面价值，就需确认减值可收回测试此处不适合第47页，共73页。图 12-7例: Arcon公司购买了一个广播许可证，购买成本2 000 000美元。每隔10年如果公司提供了恰当的服务，而且没有违反联邦通信委员会的规则和程序，该许可证就可以重新申请。 Arcon公司已经

33、以很少的成本，向FCC重新申请了两次。因为公司预期现金流量将会持续到无限期，公司将该许可证报告为不确定寿命的无形资产。最近FCC决定不再对广播许可证给予重新申请，但是可以将这些许可证拍卖给最高投标人。 Arcon公司对现有的许可证在剩余两年内的现金流量进行预计。公司执行了一个减值测试，确定这项无形资产的公允价值是1 500 000美元。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题广播许可证的账面价值广播许可证的公允价值减值损失第48页，共73页。无形资产减值商誉减值（不能单独考虑，而应放在整体中一起考虑）目标7 解释无形资产减值的相关会计问题两步法：Step 1: 如果净资产(包括商誉)

34、公允价值低于账面价值，则进入第二步决定可能的减值损失Step 2: 确定商誉的公允价值并与其账面价值进行比较第49页，共73页。无形资产减值商誉减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题假定，科乐佰公司有三个分部。公司以2 000 000美元的价格购买了其中的一个分部普利特产品分部。不幸的是，过去三个季度以来，普利特出现了经营损失。科乐佰公司管理当局现在正在评价这个分部，观察是否需要确认一项减值。下图列示了普利特分部的净资产，包括购买时形成的商誉900 000美元。现金应收账款存货财产、厂房和设备商誉减：应付账款和应付票据 净资产科乐佰公司确定，普利特分部的公允价值是2 800 000美元。由

35、于分部的公允价值超过了净资产的账面价值，公司不确认任何减值。第50页，共73页。无形资产减值商誉减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题然而，如果普利特分部的公允价值低于净资产的账面价值，科乐佰公司就应该执行第二步以确定可能发生的减值。第二步，科乐佰公司确定商誉的公允价值(商誉的内含价值)，然后将它和账面价值对比。例如，假定普利特分部的公允价值是1 900 000美元而不是2 800 000美元。下图计算了这种情况下的商誉隐含价值。普利特分部的公允价值可辨认金资产（商誉除外）商誉隐含价值科乐佰公司比较商誉的隐含价值与商誉的账面价值确定减值，如下图商誉的账面价值商誉的隐含价值减值损失第51页，

36、共73页。E12-15: (商誉减值) 桑塔公司的卡洛斯分部2010年12月31日净资产的相关信息列示如下(单位：百万美元)：无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题管理当局估计这个项目未来的净现金流量是400百万美元。管理当局已经收到一个收购该部分的要约，价格是335百万美元。所有可辨认资产和负债的账面价值和公允价值的金额是相等的。第52页，共73页。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题E12-15 Instructions(a) 如有需要，请编制2010年12月31日记录减值的日记帐分录Step 1: 报告单位的公允价值335低于其账面价值360，存在减值损失Ste

37、p 2:减值损失25,000,000商誉 25,000,000$ 335160175200$ (25)第53页，共73页。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题E12-15 Instructions(b) 2011年12月31日，分部的公允价值估计增加至345百万美元，如果需要，请编制记录公允价值增加的日记帐分录无需编制分录商誉调整的账面价值基于新会计准则因此，在SFAS No. 142下由此而来的可辨认的减值损失是不被允许的第54页，共73页。无形资产减值目标7 解释无形资产减值的相关会计问题减值测试的总结 无形资产的类别 减值测试 有限寿命的无形资产可收回测试，然后公允价值测试

38、商誉之外的、无限寿命的无形资产 公允价值测试商誉对报告单位进行公允价值测试，然后对隐含的商誉进行公允价值测试图 12-11第55页，共73页。 2000年以来，“无形资产指数”R&D支出和资本支出的比例在R&D支出前十大的企业中呈现上升趋势。第56页，共73页。研究和开发成本目标8 识别研究和开发成本的相关概念问题R&D活动成本本身不是无形资产。下列研究和开发活动经常会导致公司取得专利权或版权：新产品, 生产流程, 创意, 配方, 音乐, 文学作品由于在识别与特定研发活动相关的成本以及确认未来经济利益的大小这两个方面存在困难，公司必将在研究开发成本发生的当期就费用化处理。第57页，共73页。识

39、别R&D活动R-研究，有计划地寻找或调查，以发现新知识D-开发，将研究成果或知识转化为新产品或新工序研究和开发成本目标8 识别研究和开发成本的相关概念问题R&D活动并没有包括对现有产品、生产线、制造流程以及其他的持续经营活动中的常规改动或定期改动，即使这些改动可能进行了改进。例如，常规的、持续性的努力丰富、完善或改进现有产品的质量，这种活动就不能视为R&D活动。第58页，共73页。研究和开发成本目标9 描述研究和开发活动以及类似成本的会计处理R&D活动相关的成本及其会计处理列示如下：物料、设备以及设施。费用化全部成本，除非这些项目具有可选择的未来用途。人员。将从事R&D活动的人员发生的薪金以及

40、其他的相关成本费用化处理。外购的无形资产。费用化全部成本，除非这些项目具有可选的未来用途。合同服务。将与R&D活动相关的、其他人提供的服务所发生的成本费用化处理。间接成本。间接成本被纳入R&D成本，必须与R&D活动具有明显的联系。第59页，共73页。其他类似R&D成本的成本新业务的开办费初始经营损失计算机软件成本研究和开发成本目标9 描述研究和开发活动以及类似成本的会计处理开办费，是开办一项新的业务发生的一次性活动引起的成本。例如，开办一个新厂房、引进一项新产品或新服务，在一个新领域开拓业务，或与一些新的客户阶层开展业务，等等。开办费包括组建成本，如组建一个新的企业主体发生的法律费用和州相关费

41、用。开办费的会计处理非常简单，开办费发生时即费用化。开办活动发生的同时，一般也会发生资产采购这类的活动。例如，当希罗公司建造新厂房发生开办费时，公司可能正在购买过建造财产、厂房、设备以及存货等。公司不应将这些资产的成本立即费用化。相反，公司应该采用恰当的、与公认会计准则相应的报告指南，将它们作为经营活动在资产负债表中报告。第60页，共73页。其他类似R&D成本的成本新业务的开办费初始经营损失广告成本研究和开发成本目标9 描述研究和开发活动以及类似成本的会计处理公认会计原则要求，创立企业早期发生的经营损失，不应该资本化处理。简而言之，对于一个正在努力建立一个新业务的企业而言，采用的会计与报告准则，与其他企业不应该有所不同。第61页，共73页。其他类似R&D成本的成本新业务的开办费初始经营损失广告成本计算机软件成本研究和开发成本目标9 描述研究和开发活动以及类似成本的会计处理 过去几年来，百事可乐已经各种明星签约合作，包括布兰妮，碧昂斯等作为其代言人。这些明星代言相关的广告成本如何报告处理？ 绝大多数情况下，百事可乐必须在广告成本发生的时候立即费用化，或者是广告发生的第一时间立即费用化。第62页，共73页。其他类似R&D成本的成本新业务的开办费初始经营损失广告成本计算机软件成本研究和开发成本目标9 描述研究和开发活动以及类似成本的会计处理在区分R&D与销售及行政管理