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1、第十二章 成本管理7/22/2022112.1 企业成本概述成本管理是指企业生产经营过程中各项成本计算、成本分析、成本控制和成本决策等一系列科学管理活动的总称。成本管理的目的是充分动员和组织企业全体人员，在保证产品质量的前提下，对企业生产经营过程的各个环节进行科学合理的管理，力求以最少生产耗费取得最大的生产经营成果。成本管理系统主要计算生产成本，计算成本中心的成本、产品成本、产品标准成本，对其进行成本预测、成本分析。有助于企业进行成本控制，且为销售部门制定正确的销售价格提供不可缺少的数据信息。7/22/20222 成 本 构 成直接材料费直接人工费变动制造费固定制造费销 售 费 用财 务 费

2、用管 理 费 用 直接成本间接成本(制造费用)制造成本经营费用 (期间成本)总成本 (制造成本法)产品成本与产量有关系的制造成本，例：燃料、动力的消耗与产量无关的制造成本，例：非直接生产人员工资、房屋折旧、厂房采暖及照明7/22/20223成本计算方法我国企业会计准则规定企业应当采用制造成本计算法产品成本核算到制造成本为止，管理费用、销售费用、财务费用不再摊入产品成本，而是作为期间费用直接计入当期损益7/22/20224成本控制事前计划根据企业经营规划设置产品目标成本（标准成本）事中控制生产作业活动同步生成成本信息成本中心是控制成本的责任中心事后分析设置详细的成本差异分析，找出原因纠正偏差、调

3、整计划7/22/20225成本的类型标准成本是经营的目标和评价的尺度。标准成本在计划期(如会计年度)内保持不变，是一种冻结的成本，作为预计企业收入、物料库存价值及报价的基础。反映了在一定时期内要达到 的成本水平制定标准成本时，应充分考虑在有效作业状态下所需要的材料和人工数量，预期支付的材料和人工费用以及在正常生产情况下所应分摊的制造费等因素标准成本的制定，应有销售、生产、计划、采购、物料、工艺、车间、会计等有关部门的人员参加，共同商定标准成本制定后，企业要定期进行评价和维护7/22/20226成本的类型模拟成本产品设计变更、结构变化或工艺材料代用所引起的成本变化为了在成本模拟或预定过程中不影响

4、现行数据，所以设置模拟成本制订下一个会计年度的标准成本实际成本根据结算加工单或采购单时得到的实际数据（如来自领料单、完工报告、采购发票等）7/22/2022712.2 产品成本的计算品种法按产品品种设置产品成本计算单，归集发生的各项生产费用。如果只生产一种产品，发生的生产费用全部是直接计入费用，可以直接计入产品成本；如果生产多种产品，发生的直接计入费用应直接计入各产品成本，间接费用则要采用适当的分配方法，在各产品成本对象之间进行分配，然后计入各产品成本。月末计算产品成本时，如果没有在产品，或者在产品数量很少，则不需要计算月末在产品成本。最基本的成本计算方法，适用于大批量生产。7/22/2022

5、8分批成本法按照产品或服务的明确件数或批别来计算产品的一种成本计算方法 。适用于单件小批量生产。分步成本法通过将成本分配于众多相似的产品或服务，然后计算平均单位成本的一种成本计算方法。计算对象是产品的生产步骤。适用于大批量生产的产品成本计算。7/22/20229确定成本计算对象确定成本计算期核算材料实际成本核算人工实际成本归集和分配各项生产费用在产成品和在制品之间分配产品成本产品成本的计算过程7/22/202210不计算在制品成本法：适用于期末无在产品或在产品数量很少的企业 按固定成本计价法：适用于期末在产品数量少或在产品虽大但各期比价稳定的企业 按消耗原材料费用计价法：适合于材料成本占产品成

6、本比例较大企业 约当产量比例法：适用于月末在产品数量较大，各月末在产品数量变化也较大，产品成本中原材料费用和工资及福利费等加工费用所占的比重相差不多的产品 在制品成本计算7/22/202211完工产品成本计算法：适用于月末在产品已接近完工，或产品已经加工完毕但尚未验收或包装入库的产品 定额成本计价法：适用于定额管理基础较好，各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，而且各月在产品数量变动不大的产品 定额比例法：适用于各项消耗定额或费用定额比较准确、稳定，但各月末在产品数量变化较大的产品 7/22/202212单位产品成本数=(月初在制品实际成本+本月发生的生产费用)/(完工产品数量+月末在制品约当

7、产量)；完工产品实际成本=完工产品数量单位产品成本数；月末在制品实际成本=月末在制品约当产量单位产品成本数；某工序在制品约当产量=本工序在制品数量本工序在制品完工率某工序在制品完工率=(前面各个工序时间定额之和+本工序工时定额50%)/产品工时定额；约当产量法7/22/202213例：某厂生产某产品，月末完工8件，在产品4件，完工程度50%，已知本月生产费用发生1800元，月初在产品200元，请用约当产量法分配月末在产品和完工产品成本。 约当产量=450%=2（件） 月初在产品（200）+本月生产费用 （1800）=全部生产费用（2000） 费用分配率 =2000/（8+2）=200 完工产品

8、成本=8200=1600（元） 在产品成本=2200=400（元） 7/22/202214直接材料费直接用于产品生产，构成产品实体的原料、主要材料、外购半成品以及有助于产品形成的辅助材料和其他直接材料所产生的费用7/22/202215例如，产品A的结构如图所示。根据图中可得到有关材料计算方法。产品A材料费=C材料费+D材料费+E材料费 部件B材料费=D材料费+E材料费 材料费=材料采购价+间接采购费 直接材料费的计算产品A材料C部件B材料D材料E7/22/202216(1) 先进先出法假定先入库的材料先出库使用。所以，材料的价格是最先入库的材料价格。(2) 后进先出法假定后入库的材料先出库使用

9、。所以，材料的价格是最后入库的材料价格。(3) 加权平均法(4) 移动加权平均法每当有材料入库，就重新计算一次材料存货的价格。公式如下：移动平均价格=（本次入库金额+上次出库后结存金额）/（本次入库数量+上次出库后结存数量）(5) 计划价格法产品耗用材料的实际成本=材料实际用量计划价+材料成本差异 材料成本差异=材料计划成本材料成本差异率 材料成本差异率=（期初结存成本差异+本期增加成本差异）/（期初结存计划成本+本期增加计划成本）材料价格的计价方法 7/22/202217直接人工费直接参加生产的工人工资以及按生产工人工资总额和规定的比例计算提取的职工福利费7/22/202218各层直接人工费

10、=人工费率*工作小时数直接人工费的计算 领料工作中心1(组装部件B)工作中心2(组装产品A)部件B的直接人工费=工作中心1费率组装部件B的工时产品A的直接人工费=工作中心2费率组装部件A的工时+部件B的直接人工费7/22/202219间接费用 企业生产单位为组织和管理生产而发生的各项间接费用管理人员工资和福利费车间房屋建筑和机器设备的折旧费租赁费修理费办公费水电费燃料费动力费机物料消耗劳动保护费等7/22/202220(1) 确定分配依据。(2) 计算工作中心的间接费率，分配费用到工作中心。 (3) 分配产品的间接费用。分配方法如下：产品某成本因素的费用分配率=该时期工作中心的间接费用总金额/

11、该时期工作中心的工作小时产品间接费用=工作中心费用分配率占用工作中心工时间接费用的分配 7/22/202221MRP成本计算方法采用滚加法，是按物料清单所规定的物料之间的层次、需求关系和制造过程，从产品结构的最低层次开始，从低层向高层逐层累计。成本的发生和累计与生产制造过程同步，随着生产制造过程的进行，在材料、计划生产信息动态产生的同时，成本信息也随之产生。 在物料清单中，处于各个不同层次物料项目的成本都包含两部分，即：本层发生的成本和低层累计的成本。 成本计算方法7/22/202222最底层的物料项目都是外购件，它的材料费(采购件费)和采购间接费(采购部门的管理费、运输及保管费等)之和组成产

12、品成本中的直接材料费。其中：采购间接费=采购件费采购间接费率进入上一层以后，如果发生加工装配作业，则发生这一层的直接人工费和间接费：直接人工费人工费率工作小时数(工艺路线文件)间接费分配间接费率工作小时数(工艺路线文件)这里的间接费包括可变间接费和固定间接费。 直接人工费和间接费之和称为加工成本，是物料项目在本层的增值，也称为增值成本。再将加工成本同低层各项成本累加在一起，则组成滚加至本层的物料项目成本。 7/22/202223如此逐层由低向高累加，最后到顶层组成最终产品的成本，每一层的成本均由本层增值成本和低层累计成本两部分组成，如图产品成本滚动计算法 7/22/202224 成 本 物 料

13、 单 1 . 2 . . 3 . 2 . . 3 1 . 2 1 .物 料 号：10000 物料名称： X 成本类型：标准成本 层次物料号100001100011100111101120011210120001210013000 X A C O D P B R E计量单位件 件件 件 件 件 件Kg 件数量1.01.02.02.01.00.51.01.01.0物料名称0 材 料 费 人 工 费 变动间接费 ( 元)( 元)( 元) 合 计2.5001.9500.800 -1.500 -1.000 - - 24.500 - -8.250 -6.000 -5.5004.750 -7.7509.10

14、0 6.4003.000 2.000 1.900 2.0001.000 0.600 - - 2.000 1.000 - - 1.200 0.800 - - - - 固定间接费 ( 元) 合 计 （元）47.75027.00010.650 8.25010.500 6.000 8.500 5.500 4.750低层累本层增本层合计40.250 7.50021.150 5.850 8.250 2.400 8.250 6.000 4.500 6.000 5.500 3.000 5.500 4.7507/22/202225传统的间接费分配是以工时或台时为基准的，或者说是以产量为基准的。随着产品成本结构中

15、间接费比重的增加，以产量为基准的粗放型计算，已不能满足决策的需要，以作业为基准的成本核算法，正在受到国内外企业的注意。作业成本法(Activity Based Costing，简称ABC法或作业成本法)能够微观分析和控制供应链的每一个环节，以适应新型管理的需要。它是以优先考虑顾客的满意程度为目标，以顾客所关心的成本、质量、时间和创新为着眼点，通过对产品形成过程的价值链的分析，尽量消除对产品而言无附加价值的作业，来达到降低浪费的目标。 12.3 作业成本法7/22/202226资源区分有用消耗和无用消耗区别消耗资源的作业状况，找到资源动因作业成本分配的第一对象作业成本法的核心要素作业消耗资源，产

16、品消耗作业 作业链价值链作业成本法的基本概念7/22/202227作业中心作业成本库建立作业中心的主要目的是为了归集作业的成本成本动因指引起成本发生的因素，分配基础，产量或小时数成本动因：一是资源动因，二是作业动因。资源动因是指资源成本分配到作业中心的标准，它反映了作业中心对资源的耗用情况。作业动因是作业中心的成本分配到产品或劳务的标准，也是将资源消耗与最终产出相联结的中介。 7/22/202228成本动因实例 机器时间材料重量运输里程检验时间计算机时间生产准备次数人工小时或人工成本飞行时间订单数量维修小时生产或销售数量废料/重做订单数材料移动次数质检数量打印页数不同客户数量7/22/2022

17、29作业成本法的特点主要体现在对间接费用的分配上，在分配时遵循的原则是：作业消耗资源，产品消耗作业。 作业成本法的核算作业动因资源动因资源作业成本对象7/22/202230(1) 确定成本计算对象。如产品的品种、批次或步骤。(2) 确定直接生产成本类别。如直接材料、直接人工等。(3) 确认作业类别，建立作业中心。如订单作业、采购作业、进货作业、生产作业、质量检验作业、销售作业、发货作业、售后服务作业等。(4) 将资源分配到各作业中心，计算各作业成本。(5) 分配作业成本。选择作业动因，计算间接成本动因率，用成本动因率乘以产品成批次耗用的成本动因量，即得该产品或批次所分得的该项间接成本。(6)

18、计算各产品成本。将各产品发生的直接生产成本和各成本库中作业成本分别汇总，即得该产品总成本或单位成本。作业成本法核算的基本过程 7/22/202231例：某年度某月份该企业共发生制造费用1000000 元，A、B 车间的机器小时分别为4000小时和16000 小时，直接人工小时分别为2000 小时和1000 小时。项目甲产品乙产品生产和销售数量(件)200 800直接材料的单位成本(元)100 50每小时直接人工工资率(元) 25 20A车间直接人工(小时)4001600B车间直接人工(小时)200 8007/22/202232制造费用在A、B部门间的分配传统成本法核算方法分配对象分配标准(机器

19、小时)分配率分配额A部门 4000200000B部门16000800000合计20000507/22/202233A、B部门制造费用在甲、乙产品间的分配部门甲产品乙产品合计A部门分配标准(人工小时) 400 1600 2000分配率 100分配额(元) 40000160000 200000B部门分配标准(人工小时) 200 800 1000分配率 800分配额(元)160000640000 800000合计200000800000单位产品制造费用 1000 10007/22/202234甲、乙产品的单位成本和总成本计算表 项目甲产品乙产品直接材料10050直接人工25(400+200)200=

20、7520(1600+800)800=60制造费用10001000单位成本11751110总成本2001175=2350008001110=8880007/22/202235作业成本法 作业中心资源分配动因动因量动因率甲产品乙产品移动材料 150000移动数 150 350 300启动机器 100000启动数 10 154000设备维修 200000维修小时 800 1200 100质量控制 120000产品数量 200 800 120产品运输 160000运输次数 20 602000机器加工 180000机器小时600014000 9其他 90000人工小时 800 2200 30合计7/22

21、/202236按成本动因率分配各作业中心的成本项目甲产品乙产品移动材料300150=45000300350=105000启动机器400010=40000400015=60000设备维修100800=800001001200=120000质量控制120200=24000120800=96000产品运输200020=40000200060=120000机器加工96000=54000914000=126000其他人工小时动因30800=24000302200=66000总计307000693000单位制造费用1535866.257/22/202237甲、乙产品的总成本和单位成本计算表 项目甲产品乙产

22、品直接材料10050直接人工7560制造费用1535866.25单位成本1710976.25总成本2001710=342000800976.25=7810007/22/202238传统成本法与作业成本法计算结果的比较 项目核算方法甲产品乙产品元%元%制造费用传统成本法2000002080000080作业成本法30700030.769300069.3单位成本传统成本法1175.0051.421110.0048.58作业成本法1710.0063.66976.2536.347/22/202239作业成本法的特点传统成本法作业成本法成本计算对象产品作业成本计算程序按部门归集制造费用，确定费用分配率，将

23、制造费用分配到产品成本中按作业归集制造费用，以成本动因确定费用分配率，分配制造费用成本核算范围产品成本产品成本，作业成本费用分配标准人工工时、机器工时成本动因提供的成本信息产品的成本相关信息产品和作业成本信息7/22/202240传统方法忽略了产品系列的多样性和复杂性对制造费用的分配采用单一的费率费率的分配基于工时（工时大的产品成本被高估）适用的场合：单一产品或者产品差异较小的企业 ABC成本法核算出的产品成本比较准确，真实的反映产品的实际耗费ERP的综合模拟更为准确企业运作流程反映在成本中，容易发现管理中潜伏的问题(例：发现不增值的活动)适用于：1）能够准确地定义各项作业的成本； 2）产品的

24、产量、批量或者复杂性有较大差异； 3）发现价格不能反映真实的成本两种成本法的区别7/22/202241作业成本法的优点有助于管理者的决策有助于企业战略目标的实现有助于经营流程的改进便于实施全面成本管理制度有利于业绩评价体系的改进作业成本法的局限性成本动因的选择具有主观性实施成本较高作业成本法的优缺点7/22/202242要有较高的间接费用管理者有较高的要求有现代化信息技术作基础具备高素质的财会人员作业成本法的应用条件7/22/202243实际成本与标准成本之间的差异称为成本差异。成本差异分析是一种例外管理方法(management by exception)，也即重点管理法，它把管理人员的精力

25、有重点地放在差异较大的问题上。成本差异分析是管理会计的重要内容。 实际成本低于标准成本时的差异称为有利差异(favorable variance)，即成本节约，用负数表示；反之，称为不利差异(unfavorable variance或adverse variance)，即成本超支，用正数表示。各种差异都要设置会计科目。不论差异是正值还是负值，只要超过了规定的允差，都应进行差异分析。有时出现负值不一定是好事，因为在某项差异上出现负值可能导致另一项差异出现更大的正值。 12.4 成本差异分析7/22/202244直接材料成本差异=实际价格实际数量-标准价格标准数量材料价格差异=(实际价格-标准价格

26、)实际数量材料数量差异=(实际耗用量-标准耗用量)标准价格价差原因：采购价格和运输费用的变化，材料代用或变更，自制件改外购件或反之等量差原因：材料报废或损耗，材料利用率变化，产品结构变化等材料数量差异控制的重点是材料领用环节，材料价格差异控制的重点是材料采购环节。 直接材料成本差异7/22/202245例：某厂D产品的单位材料耗用定额为10千克，每千克标准价格为l元。如某年5月投入生产D产品150台，实际消耗材料1450千克，实际单价为1.10元，则材料数量差异和材料价格差异计算如下：材料价格差异=(1.10-1)1450=145 (元) (超支)材料用量差异=(1450-15010)1=-5

27、0 (元) (节约)材料成本总差异=14501.10-150101=95 (元) (超支)7/22/202246直接人工成本差异=实际工资率实际工时-标准工资率标准工时人工工资率差异=(实际工资率-标准工资率)实际工时人工效率差异=(实际工时标准工时)标准工资价格造成这种差异的原因可有工作中心和工人等级或工资的变动，设备故障、停电、缺料或任务不足，工作效率、加工工艺或投料批量的变化等在计件工资形式下，直接人工差异控制点主要是各种津贴和补加工资；在计时工资形式下，人工效率差异的控制点在每项加工任务完成的工时；工资率差异的控制点在人事安排和出勤计划安排。 直接人工成本差异 7/22/202247例

28、 D产品的直接人工标准工时为每台10小时，每小时标准工资率为2元。生产150台，实际共耗用1550小时，实际工资率为1.8元。则人工效率差异和工资率差异计算如下：工资率差异=(15501.8)-(15502)=-310 (元) (节约)人工效率差异=(1550-15010)2=100 (元) (超支)人工成本总差异=15501.80-150102=-210 (元) (节约)7/22/202248变动制造费用差异=实际工时变动制造费用实际分配率-按实际产量计算的标准工时变动制造费用标准分配率变动制造费用耗用差异=(变动制造费用实际分配率-变动制造费用标准分配率)实际工时变动制造费用效率差异=(实

29、际耗用工时-按实际产量计算的标准工时)变动制造费用标准分配率变动制造费用差异 7/22/202249例 D产品标准工时为10小时，标准变动制造费用分配率为0.5元。生产150台，实际耗用1400小时，实际分配率为0.45元。则变动制造费用效率差异和变动制造费用耗用差异可计算如下：变动制造费用耗用差异=(0.45- 0.5)1400=-70 (元) (节约)变动制造费用效率差异=(1400-15010)0.5=-50 (元) (节约)变动制造费用总差异=14000.45-150100.5=-120 (元) (节约)7/22/202250固定制造费用差异=实际固定制造费用-实际产量标准固定制造费用

30、=实际固定制造费用-实际产量标准工时固定制造费用标准分配率固定制造费用相对固定，一般不受产量的影响 差异的分析方法通常有两种方法：一种是两差异分析法；另一种是三差异分析法。 固定制造费用差异 7/22/202251两差异分析法 固定制造费用预算差异=固定制造费用实际数-固定制造费用预算固定制造费用产量差异=固定制造费用预算-(实际产量标准工时固定制造费用标准分配率)例：D产品标准工时为10小时/台，固定制造费用预算为600元，预算产量120台，实际产量150台，实际固定制造费用为675元。固定制造费用标准分配率=600(12010)=0.5 (元)固定制造费用差异=675-150100.5=-75 (元) (节约)固定制造费用预算差异=675-600=75 (元)(超支)固定制造费用产量差异=600-(150100.5)=-150 (元) (节约)7/22/202252三差异分析法 固定制造费用预算差异=固定制造费用实际数-固定制造费用预算固定制造费用能力差异=(计划产量标准工时-实际产量实际工时)固定制造费用标准分配率固定制造费用效率差异=(实际产量实际工时-实际产量标准工时)固定制造费用标准分配率7/22/202253例 D产品标准工时为10小时/台，固定制造费用预算为600元，预算产量12