税收筹划07-5-10

1、 税 收 筹 划 智慧者的文明行为 1一、税收法律基础1.1税收的概念 税收是国家为了实现其职能凭借政治权力按照法律、法规预先规定的标准，无偿地、强制地取得财政收入的一种分配关系。是国家财政收入最主要的形式。2 税法是国家制定的用以调整国家和纳税人之间在征纳税方面的权利与义务关系的法律规范的总称。1.2税法的概念31.3.1 纳税义务人1.3 税收的基本要素1.3.2 计税依据1.3.3 税目1.3.4 税率1.3.5 减税免税1.3.6 纳税环节1.3.7 纳税期限4 纳税义务人是税法中规定的直接负有纳税义务的单位和个人，也称“纳税主体”。1.3.1纳税义务人5 计税依据是指税法中规定的据以

2、计算各种应征税款的依据或标准。1.3.2计税依据6 税目是课税对象的具体化，反映具体的征税范围，代表征税的广度。不是所有的税种都规定税目。1.3.3税目7 税率是应纳税额与课税对象之间的比例，是计算税额的尺度，代表课税的深度，它是体现税收政策的中心环节。1.3.4税率8名义税率名义税率即税法中规定的税率。从形式上看，名义税率有三种：比例税率定额税率累进税率1.3.4税率9 比例税率是采用比例数形式的税率。在比例税率的情况下，不论课税对象数额的大小，国家都要按同一个税率对其课税。例如，我国对利息课征的个人所得税采用5%的比例税率。10 定额税率又称固定税额，他是根据课税对象的一定实物单位直接规定

3、一个应纳税额。例如，我国的车船使用税就采用固定税率，乘人汽车每辆年纳税额360660元。11 累进税率是一个由多档次的比例税率构成的税率表。在累进税率下，计税依据的数额被分为若干个级次，每个级次分别规定有一个税率，计税依据的数额越大，其对应的税率就越高。12 累进税率在实际应用中，累进税率又可采用全额累进税率、超额累进税率、超率累进税率和超倍累进税率四种形式。个人所得税一般采用的是超额累进税率，既要把计税依据划分为若干个等级，对各等级由低到高分别规定税率，并分别计算税额，一定数额的计税依据可以同时适用几个税率，总的应纳税额为各等级计算出来的税额之和。13 是对某些纳税人或课税对象的鼓励或照顾措

4、施。1.3.5减税免税减免税种类： 法定减免 临时减免 特定减免14 法定减免:凡是在各种税的基本法规定的减税、免税都称为法定减免，它体现了该种税减免的基本原则规定，具有长期的使用性。 临时减免:又称“困难减免”。是指除法定减免和特定减免以外的其他临时性减税、免税，主要为了照顾纳税人的某些特殊的暂时的困难，而临时批准的一些减税免税，它通常是定期的减免税或一次性的减免税。 特定减免:是根据社会经济情况发展变化和发挥税收调节作用的需要，而规定的减税、免税。15 是指税法上规定的课税对象从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。1.3.6纳税环节16 是纳税人向国家缴纳税款的法定期限。我国现行税制

5、的纳税期限有3种形式：按期纳税；按次纳税；按年计征，分期预缴。1.3.7纳税期限17流转税类：增值税、营业税、消费税所得税类：企业所得税、外商投资企业和外国企业所得 税、个人所得税资源税类：资源税、城镇土地使用税财产行为税类：房产税、车船使用税、契税、牧业税特定目的税类：城市维护建设税、筵席税、印花税、 屠宰税、土地增值税、遗产赠与税、 证券交易税、车辆购置税 、 耕地占用税、烟叶税1.4 我国现行的税收体系181.5我国税制体系的改革趋势直接税 所得税类：法人所得税 个人所得税 社会保障税 财产税类：财产税 遗产赠与税间接税 流转税类：增值税 消费税 营业税（待取消） 关税 环境保护税 资源

6、税类：资源税 燃油税19野蛮者抗税愚昧者偷税糊涂者漏税狡猾者骗税机敏者避税精明者节税20二、税收筹划基础2.1税收筹划的概念 税收筹划是指纳税人通过非违法的避税行为和合法的节税方法以及税负转嫁方法达到尽可能减少纳税的行为。21概念中的四层含义：行为的合法性时间的事前性现实的目的性行为主体为纳税人2.1 税收筹划的基本概念22 税收筹划一般在两个层面上进行，一是在企业现有条件下，在企业的日常经营活动中，通过对收入、收益、资产、费用等的会计确认、计量和记录方法的选择，通过对投资、融资方式的筹划等，实现减轻税负、提高盈利水平的目的。二是利用税收优惠政策，通过企业兼并、重组等方式，或者是对经营方式、业

7、务流程的变更，以达到减轻税负、增加企业营运资金和实现资本扩张的目的。 税收筹划的目标就是减轻税收负担、争取税后利润最大化，其外在的表现是纳税最少、纳税最晚、风险最小，也就是要实现经济纳税。2.2 税收筹划的目标23 节税是指纳税人在不违背税法立法精神的前提下，充分利用税法中的各项优惠政策，通过对筹资、投资及经营活动的巧妙安排，达到少缴税或不缴税的目的。 节税主要特征：合法性、政策导向、策划性2.3.1节税2.3 税收筹划与相关概念的区别24 避税筹划是指纳税人在充分了解税收政策的基础上，在不触犯税法的前提下，对企业的经营活动作出巧妙的安排，这种安排手段处在合法与非法之间，以达到规避或减免税负的

8、目的。 避税是以非违法的手段达到规避纳税义务的目的，有以下主要特征：非违法性、策划性、权力性、规范性2.3.2避税2.3 税收筹划与相关概念的区别25 偷税是指纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。偷税是一种违法的行为，应该受到处罚。2.3.3偷税2.3 税收筹划与相关概念的区别26 漏税是纳税人无意识发生的漏缴或少缴税款的行为。2.3.4漏税2.3 税收筹划与相关概念的区别27 逃税是纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的违

9、法行为。2.3.5逃税2.3 税收筹划与相关概念的区别28 骗税是采取弄虚作假和欺骗手段，将本来没有发生的应税行为虚构成发生了应税行为，将小额的应税行为伪造成大额的应税行为，从而从国库中骗取出口退税的违法行为。2.3.6骗税2.3 税收筹划与相关概念的区别29 抗税是指暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为。2.3 税收筹划与相关概念的区别2.3.7抗税30 欠税是纳税人超过税务机关核定的纳税期限而发生的拖欠税款的行为。一般分为故意欠税和非故意欠税两大类。2.3.8欠税2.3 税收筹划与相关概念的区别31纳税筹划+避税筹划节税筹划涉税零风险=+2.4 纳税筹划的内容转嫁筹划+32 合法性原则2.5

10、税收筹划的原则 整体性原则 风险收益原则 成本效益原则33 价格平台2.6 税收筹划的方法2.6.1 税收筹划的方法 优惠平台 漏洞平台 空白平台 弹性平台 规避平台34价格平台：就是纳税人在进行经济活动时，要合理利用转让定价进行合理税收筹划。2.6.1 税收筹划的方法利用商品交易的筹划利用原材料及零部件 的筹划利用机械设备的筹划利用提供劳务的筹划利用无形资产的筹划利用租赁业务的筹划利用贷款业务的筹划利用管理费用的筹划关联企业之间价格平台的筹划方法：35优惠平台：就是纳税人依据经济活动的性质，尽量按照国家税收优惠政策规定的条件设计业务流程和业务形式，从而最大限度合法地享受税收优惠政策，减少税收

11、支出而形成的税收筹划空间。2.6.1 税收筹划的方法优惠平台的筹划方法：直接利用筹划法临界点筹划法人的流动筹划法挂靠筹划法36漏洞平台：就是纳税人进行税收筹划时，透彻地研究税收政策及主管税务机关的具体征管方法，找出其中的漏洞并加以利用，从而合理地减少税收支出。2.6.1 税收筹划的方法漏洞平台的筹划方法：成本收益分析风险收益分析合理处置税与费的关系区别不同性质、不同层次的漏洞塑造良好的外部形象37空白平台：就是纳税人利用税法空白进行安排经济活动，从而形成的一种税收筹划操作空间。2.6.1 税收筹划的方法空白平台的分类： 立法空白 执法空白38弹性平台：就是纳税人将税收筹划方案建立在税法具有一定

12、弹性的特点上。主要是利用税法构成要素中如税率、税额、优惠和惩罚性措施等存在一定的幅度而进行的合理避税筹划。例如：营业税中娱乐业的税率为5%20%，纳税人便可以选择最有利于自己的税率纳税。当然，其前提是争得税务机关的同意。弹性筹划要坚持一个总原则和3项分原则。一个总原则是增加利润，降低损失；3项分原则是税率、税额最小，优惠最大，惩罚最小。同时，弹性筹划要注意搞好和税务机关的关系。2.6.1 税收筹划的方法39规避平台：就是纳税人合理地利用税法中关于某些临界点的规定设计经济活动，减少税收支出。临界点可分为税基临界点、税率临界点、优惠临界点3大类。2.6.1 税收筹划的方法402.6 税收筹划的方法

13、2.6.2 税收筹划的八大技术免税技术手段减税技术手段税率差异技术手段分劈技术手段扣除技术手段抵免技术手段延期纳税技术手段退税技术手段412.6 税收筹划的方法2.6.3 税收筹划的八个思考方向纳税义务人减税免税计税依据税率纳税环节纳税期限纳税地点殊途同归42 纳税人应该严格遵守国家的法律法规2.7 做好税收筹划的前提 税收筹划主体具备良好的专业素质 纳税人应该全面了解税收法律、法规 税收筹划人应该具有很强的沟通能力 税收筹划人应该具有良好的职业道德税收筹划人应该注意筹划方案的针对性、可行性和可操作性432.8 税收筹划的基本流程44 新办或正在申办的企业2.9 那些企业需要税收筹划 财税核算

14、比较薄弱的企业财税核算比较复杂的企业 曾被税务机关处罚过的企业 资产规模大、结构复杂的企业452.10 税收筹划的主要特征纳税筹划不能与税法相抵触纳税筹划应具备超前意识纳税筹划要具备自我保护意识纳税筹划具备三个结合点46税收筹划具备三个结合点：将业务流程和现行的有关税收政策结合起来将税收政策与其相适应的纳税筹划方法结合起来将恰当的纳税筹划方法与相应的会计处理技巧结合起来47减轻税负偷 税 漏 税逃 税骗 税欠 税抗 税避 税节 税税负转嫁涉税零风险税务筹划禁止鼓励2.11 减轻税负的途径与税收筹划的边界48三、增值税的税收筹划3.1增值税的概念 增值税是对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配

15、劳务以及进口货物的单位和个人，就其取得的增值额征收的一种税。49 一般纳税人税率：17% ；13%；0%应纳税额=当期销项税额-当期进项税额实行不含税价的办法实行增值税专用发票的办法3.1增值税的概念 50小规模纳税人征收率 6% ；4%实行普通发票的办法3.1增值税的概念 51销售货物提供加工及修理修配劳务进口货物3.2增值税的征税范围 52一般纳税人小规模纳税人3.3增值税的纳税人 53一般纳税人销售货物或提供应税劳务的计税方法和计税依据3.4增值税的计税方法和计税依据 进口货物的计税方法和计税依据小规模纳税人的计税方法和计税依据54当期应纳增值税额-当期准予扣除的进项税额当期销项税额=3

16、.4.1 一般纳税人销售货物或提供应税劳务的计税方法和计税依据销项税额税率销售额（或组成计税价格）=55=应纳税额税率组成计税价格=3.4.2 进口货物的计税方法和计税依据组成计税价格关税完税价格关税+消费税+关税完税价格1+关税税率1-消费税税率=关税完税价格由海关核定。计税机关以人民币计算，纳税人以外汇结算销售额的，应按外汇市场价格折合成人民币计算。56=当期应纳税额征收率当期销售额=3.4.3小规模纳税人的计税方法和计税依据当期销售额当期含税销售额当期含税销售额即为小规模纳税人销售货物或应税劳务向购买方收取的含增值税在内的全部价款和价外费用。小规模纳税人不得抵扣进项税额。1+征收率57三

17、、增值税的税收筹划3.5 增值税税率及征收率 见表3-2 58三、增值税的税收筹划3.6 增值税的纳税义务发生时间和增值税专用发票开具时间 59三、增值税的税收筹划3.7 不征收增值税及减（免）增值税范围 60三、增值税的税收筹划3.8 增值税的计算 案 例61三、增值税的税收筹划3.9 增值税的筹划 增值税的纳税筹划纳税人身份的合理选择分散经营筹划方法联合经营筹划方法挂靠优惠政策筹划方法折扣销售与折让销售巧妙进行混合销售兼营销售的技巧适当价格销售已用物品62四、消费税的税收筹划4.1 消费税的概念 消费税是对在我国境内从事生产委托加工及进口应税消费品的单位和个人，就其销售额或销售数量在特定环

18、节征收的一种税。63四、消费税的税收筹划4.2 消费税的征税范围 2006年4月1日起改为16种商品：新增税目6项取消税目1项调整税目4项64四、消费税的税收筹划4.3 消费税的纳税人和计税方法 纳税义务人：在中华人民共和国境内生产、委托加工、进口（或代理进口）应税消费品（不含金银首饰）的单位和个人，以及经中国人民银行批准从事金银首饰零售业务的单位。扣缴义务人：委托加工的应税消费品由受托方于委托方提货时代扣代缴（受托方为个体经营者时，由委托方收回后在委托方所在地缴纳）。65四、消费税的税收筹划4.3 消费税的纳税人和计税方法 消费税的计算方法实行从量定额计征办法的：应纳税额单位税额应税消费品数

19、量=实行从价定率计征办法的：应纳税额适用税率应税消费品销售额=66四、消费税的税收筹划4.3 消费税的纳税人和计税方法 消费税的计算方法实行从量定额和从价定率计征办法的：应纳税额适用税率应税消费品销售额+单位税额应税消费品数量=67四、消费税的税收筹划4.4 消费税的税率 见表3-468四、消费税的税收筹划4.5 消费税的征税环节和纳税义务发生的时间 缴税环节生产环节：生产应税消费品：消费的，于消费时纳税；自产自用于连续生产应税消费品的，不纳税；自产自用于其它方面的，于移送时纳税。委托加工应税消费品：由受托方在向委托方交货时代收代缴。进口环节：由进口报关者于报关进口时缴税69四、消费税的税收筹

20、划4.5 消费税的征税环节和纳税义务发生的时间 纳税义务发生时间销售应税消费品：纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期当天；纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间为发出应税消费品当天；纳税人采取托收承付结算方式的，其纳税义务发生时间为发出应税消费品并办妥托收手续当天；纳税人采取其它结算方式的，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者索取销售款凭据的当天。70四、消费税的税收筹划4.5 消费税的征税环节和纳税义务发生的时间 纳税义务发生时间自产自用应税消费品：纳税人自产自用于其它方面的应税消费品，其纳税义务发生时间为移送使用的当天。委托加工应税消费品：

21、纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务发生时间为纳税人提货的当天。进口应税消费品：纳税人进口的应税消费品，其纳税义务发生时间为报关进口的当天。71四、消费税的税收筹划4.6 消费税的计算 从价计征的应税消费品应纳税额的计算：应纳税额适用税率应税消费品的销售额= 从量计征的应税消费品应纳税额的计算：应纳税额单位税额应税消费品的销售数量=72四、消费税的税收筹划4.6 消费税的计算 从价定率和从量定额混合计算方法：应纳税额比率税率应税销售额+单位税额应税销售数量=73四、消费税的税收筹划4.6 消费税的计算 自产自用的应税消费品应纳税额的计算：委托加工的应税消费品应纳税额的计算：委托加工应税消费品

22、，受委托是法定的代收代缴义务人。由受委托方净化时代收代缴消费税。 进口应税消费品的应税消费品应纳税额的计算：74四、消费税的税收筹划4.7 消费税的筹划 销售额的筹划 案 例 税率的筹划 案 例 委托加工方法的筹划 案 例75五、营业税的税收筹划5.1 营业税的概念 营业税是对在我国境内从事各种应税劳务转让无形资产和销售不动产的单位和个人就其取得的营业额征收的一种税。76五、营业税的税收筹划5.2 营业税的征收范围 营业税的征收范围是在中华人民共和国境内提供的应税劳务、转让无形资产或销售不动产。77五、营业税的税收筹划5.3 营业税的计税依据 交通运输业建筑安装业金融保险业邮电通信业文化体育业

23、娱乐业服务业转让无形资产和销售不动产的营业额78五、营业税的税收筹划5.4 营业税的计算 应纳税额税率营业额=79五、营业税的税收筹划5.5 营业税的筹划 无形资产、不动产转让业务的筹划 案例合作建房的筹划 案例建筑业营业收入的筹划 案例利用境外子公司的筹划 案例无形资产抵债业务的筹划 案例80六、土地增值税的税收筹划6.1 土地增值税的概念 土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值性收入的单位和个人征收的一种税。81六、土地增值税的税收筹划6.2 土地增值税的征税范围 对转让国有土地使用权的行为征税。国家出让土地使用权不征税；转让非国有土地因其行为本身不合法

24、，不纳入征税范围。转让地上建筑物及其他附着物产权也属于土地增值税的征税范围只对有偿转让的房地产征税，对以继承、赠与等方式无偿转让的房地产不予征税征税范围的特殊规定82应纳税额对应税率增值额=6.3 土地增值税的计税方法 -扣除项目金额速算扣除系数增值额=收入额-扣除项目金额增值率=增值额扣除项目金额100%6.3.1 转让土地使用权和出售新建房屋及配套设施83应纳税额对应税率增值额=6.3 土地增值税的计税方法 -扣除项目金额速算扣除系数增值额=收入额-扣除项目金额增值率=增值额扣除项目金额100%6.3.2 出售旧房及建筑物84扣除项目金额+其他允许扣除项目评估价格=6.3 土地增值税的计税

25、方法 评估价格=重置成本价成新度折扣率（几成新）6.3.2 出售旧房及建筑物85六、土地增值税的税收筹划6.4 土地增值税的减免税 建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额之和的20%的，予以免税因国家建设需要而被征用、收回的房地产免征土地增值税个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，免予征收土地增值税86六、土地增值税的税收筹划6.5 土地增值税的计算 案 例87六、土地增值税的税收筹划6.6 土地增值税的筹划 土地增值税的避税方法：常用的避税方法利用优惠政策规避法发生了应税行为，但想办法尽量减少应税行为的增值额，以达到少缴税款的目的。案例88七、企业所得

26、税的税收筹划7.1 企业所得税的概念 企业所得税是国家对境内企业生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税。89七、企业所得税的税收筹划7.2 企业所得税税率老税法规定的税率：33% 27% 18%新税法规定的税率：25% 20% 15%90七、企业所得税的税收筹划7.3 企业所得税应纳税所得额的计算应纳税额适用税率应纳税所得额=应纳税所得额=纳税年度的收入总额准予扣除项目的金额91七、企业所得税的税收筹划7.4 企业所得税计算案 例92七、企业所得税的税收筹划7.4 企业所得税的筹划企业所得税的纳税筹划租赁筹划借款筹划巧用亏损弥补筹划充分利用税收优惠政策筹划案例938.1 个人所得税的概念个人

27、所得税是指以个人所得为征税对象，并且由获取所得的个人缴纳的一种税。94个人所得税纳税人指在中国境内有住所，或者虽无住所但在境内居住满一年，以及无住所又不居住或居住不满一年但有从中国境内取得所得的个人。习惯上根据住所标准和居住时间标准，将个人所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人。8.2 个人所得税的纳税义务人95工资薪金所得个体工商户的生产、经营所得对企事业单位的承包经营、承租经营所得劳务报酬所得稿酬所得8.3 个人所得税的征税对象特许权使用费所得利息、股息、红利所得财产租赁所得财产转让所得偶然所得 其他所得96工资薪金所得税率 见表8-1个体工商户的生产经营所得，对企事业单位的承包经营、

28、承租经营所得，个人独资企业和合伙企业的生产经营所得 见表8-2劳务报酬所得 见表8-3未列举项目所得 适用20%税率8.4 个人所得税税率971、工资薪金所得的计税方法：工资薪金所得按月计征8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳个人所得税额适用税率应纳税所得额=应纳税所得额=月工资、薪金收入费用扣除标准速算扣除数981、工资薪金所得的计税方法：个人所得税工薪所得费用扣除标准为每月1600元附加减除费用8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳税所得额=月工资、薪金收入1600元3200元纳税人在境内、境外分别取得工资、薪酬所得的费用扣除 991、工资薪金所得的计税方法：个人取得全年一次性奖金的

29、个人所得税征税方法 先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。 如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。8.5 个人所得税应纳税所得额的计算100 如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金适用税率速算扣除数 如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：应纳税额=雇员当

30、月取得全年一次性奖金雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额适用税率速算扣除数1011、工资薪金所得的计税方法：个人取得全年一次性奖金的个人所得税征税方法8.5 个人所得税应纳税所得额的计算在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次；实行年薪制和绩效工资的单位，个人取得年终兑现的年薪和绩效工资按上述计算方法执行；雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。1022、个体工商户生产经营所得的计税方法：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳个人所得税=应纳税所得额适用税率速算扣除

31、数应纳税所得额=收入总额成本费用损失1033、事业单位承包、承租经营所得的计税方法：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳个人所得税=应纳税所得额适用税率速算扣除数应纳税所得额=个人承包、承租经营收入总额必要费用1044、劳动报酬所得的计税方法：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳个人所得税=应纳税所得额适用税率速算扣除数应纳税所得额=每次收入额800元每次收入不超过4000元的应纳税所得额=每次收入额120%每次收入在4000元以上的1055、稿酬所得的计税方法：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳个人所得税=应纳税所得额适用税率130%6、特许权使用费所得的计税方法：应纳个人所得

32、税=应纳税所得额适用税率7、利息、股息、红利所得的计税方法：按现行规定执行1068、财产租赁所得的计税方法：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳税所得额=每次（月）收入额准予扣除项目每次（月）收入不超过4000元的每次（月）收入超过4000元的修缮费用800元为限应纳税所得额=每次（月）收入额准予扣除项目修缮费用800元为限120%1079、财产转让所得的计税方法：8.5 个人所得税应纳税所得额的计算应纳税所得额=每次收入额财产原值合理费用10、偶然所得和其他所得的计税方法：应纳税额=应纳税所得额（每次收入额）适用税率应纳税额=应纳税所得额适用税率108免税项目减税项目暂免征税项目8.6 个人所得税减免税优惠1091、个人所得税筹划的基本思路：充分考虑影响应纳税额的因素充分利用不同纳税人的不同纳税义务的规定充分利用个人所得税的税收