职业道德规范以及审计准则课件

1、*1本章学习目的1. 了解执业准则制定历程2. 熟悉注册会计师执业准则体系内容3. 掌握审计准则的主要内容4. 掌握注册会计师职业道德规范的主要内容5. 熟悉会计师事务所质量控制准则*2第一节 职业规范概述一、注册会计师职业规范的含义1.规范的含义 1）标准、法式 2）模范、典范 “规范”二字自古就有，是人处理社会关系的行为准绳。2.职业规范的含义 职业规范是指那些维持职业活动正常进行或合理状态的成文或不成文的行为要求。*33.注册会计师执业规范的含义 注册会计师职业规范是指明文规定的各种有关审计的法律、法规及准则，一般由审计立法体系和审计准则两类构成。二、注册会计师职业规范体系 1）执业准则

2、 2）职业道德规范 3）审计质量控制准则 4）后续教育准则*4第二节 执业准则一、注册会计师执业准则体系及其作用 执业准则体系是指注册会计师执业的技术规范，包括鉴证业务准则和相关业务准则，其中鉴证业务准则包括审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。作用主要包括： 有助于提高和评价注册会计师行业的服务质量 有助于规范注册会计师审计工作 有助于维护审计机构和审计人员的正当权益 有助于推动审计理论与实务的发展和完善*5二、审计准则 （一）审计准则的概念 ：也称鉴证（attestation ）准则，是注册会计师在执业过程中必须恪守的最高行为准则，是衡量鉴证业务工作质量高低的权威性判断标准，其中的核心是注

3、册会计师审计准则。 1）审计准则是制约审计人员的行为准则； 2）审计准则既对审计人员业务素质提出要求，同时也对社会提供审计工作质量保证； 3）审计准则是通过审计人员执行审计程序表现出来的； 4）审计准则是审计人员签署最终审计意见时的客观依据与保证。*6 审计准则的作用公众信任 提高审计质量维护审计组织和人员的合法权益 推动审计理论研究促进国际审计交流成因：增强财务报表的可信性动力：审计报告使用人、政府、审计职业界审计准则发端于美国(麦克森罗宾斯药材公司事件)*7（二）美国公认审计准则 1.公认审计准则的产生 1）审计准则的产生诱因麦克森罗宾斯案 麦克森罗宾斯公司是纽约证券交易所的公开上市公司，

4、一直由Price Whitehouse会计师事务所实施审计，并发表了其财务状况和经营成果“正确、适当”的审计意见。 1938年初，债权人米利安汤普森在与其进行往来的过程中，怀疑其制药原料的存货有虚假，并提出不提供原材料存在的审计证据，就拒绝认购300万美元的债券。于是美国证券交易委员会开始对其进行调查，调查结果如下： *8 调查结果： （1）1937年12月31日合并资产负债表披露的总资产8700万美元中，有1907.5万美元是虚构资产，其中虚构存货1000万美元。 （2）1937年的合并利润表上虚假销售收入和毛利分别达到1820万美元和180万美元。 （3）窃取公司领导岗位的有犯罪前科的菲利

5、普科斯特与他人共同贪污公司巨款。*9 此案中注册会计师审计明显缺陷 （1）对应收账款没有实施函证程序 （2）对存货没有实施盘点程序 （3）对内部控制没有进行评价 此案对审计职业界产生以下影响 （1）职业界开始思考如何保证审计人员具备起码的专业素质，并在实施工作中有明确的指南可资遵循，以保证审计质量。于是，审计准则的制订便成为民间审计职业界的迫切任务。 （2）职业界采取了一些措施，如通过盘点确定存货数量；对应收账款直接进行询证；审计报告区分为范围段和意见段；评价内部控制的设计和运行。*102）公认审计准则的诞生 1947年10月美国注册会计师协会的审计程序委员会发布了审计准则说明草案其公认的意义

6、和范围，提出了九条公认审计准则，标志着审计准则的诞生。 1954年该委员会在以上草案的基础上发布一般公认审计准则其意义和范围，标志着审计准则在世界上最终形成。*11 2.美国公认审计准则 主要内容 美国公认审计准则是世界上影响最大、最广泛的审计准则，共分三部分十条，包括一般准则、外勤工作准则和报告准则： 1）一般准则 由精通业务的审计师执行； 保持超然独立的精神状态； 恪受应有的职业谨慎。*122）外勤工作准则 应当对审计工作制定恰当的计划，若有助理人员，应予以适当督导； 应当对内部控制进行充分的了解，以便制定审计计划，并确定将要执行的测试的性质、时间安排及范围； 应通过检查、观察、询问和函证

7、等方法，获取充分、适当的审计证据，以便对被审计会计报表发表意见提供合理的基础。*13 3）报告准则 报告应指出会计报表是否按照公认会计原则编制； 报告应指出本期采用的上述原则和上期不一致的各种情况； 除非在审计报告中另有说明，否则会计报表中信息的披露均被认为是合理和充分的； 报告应就整个会计报表发表意见，或者声明不能发表意见。若不能发表总体意见，则应说明其理由。*14（三）国际审计准则简介颁布：国际会计师联合会(IFAC)构成：一般准则、外勤工作准则、报告准则 国际审计准则任何时候都可以应用于民间审计的审计进程中。由国际审计与鉴证准则理事会(IAASB,2002年3月成立)制定。 *15（四）

8、我国审计准则1.审计准则制定的三个阶段1）制定执业规则阶段（19911993） 中注协发布注册会计师检查验证会计报表规则（试行）等7个执业规则2）建立准则体系阶段（19942003）。 中注协先后分6批大规模制定审计准则，共计48个项目。3）完善与提高阶段（2004至今）。 自2004年新准则根据有计划、有步骤地修订已颁布的准则*16准则大规模修订的背景 变化的审计环境 ：企业经营风险导致审计风险加大 国际审计准则的最新发展 注册会计师执业的需要*17传统审计准则及实务存在缺陷 ：传统审计准则及风险模型忽略对固有风险的评估，注册会计师往往不注重从宏观层面上把握财务报表存在的重大错报风险，而直接

9、实施控制测试和实质性测试，容易产生审计失败。 国际审计与鉴证准则理事会针对企业经营环境变化带来巨大审计风险，于2003年底及时出台了4个审计风险准则，以指导注册会计师有效地识别、评估和应对审计风险。*182.独立审计准则框架 独立审计准则是用来规范注册会计师执行审计业务、获取审计证据、形成审计意见、出具审计报告的专业标准。注册会计师的审计业务均应遵循。独立审计准则体系由以下三个层次组成： 1）独立审计基本准则。独立审计基本准则是独立审计准则的总纲，是对注册会计师专业胜任能力的基本要求和执业行为的基本规范，是制定独立审计具体准则、实务公告和执业规范指南的基本依据。*19 2）具体准则与实务公告。

10、具体准则是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行一般审计业务、出具审计报告的具体规范。实务公告是依据独立审计基本准则制定的，是对注册会计师执行特殊行业、特殊目的、特殊性质的审计业务、出具审计报告的具体规范。 3）执业规范指南。执业规范指南是依据独立审计基本准则、具体准则与实务公告制定的，为注册会计师执行独立审计具体准则、实务公告提供可操作的指导意见。*203.独立审计准则的主要内容1）一般准则 独立审计的目的是对被审计的单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。 担任独立审计工作的注册会计师应当具备专门学识与经验，经过适当的专业训练，并具有足够的分析、判断能力。

11、注册会计师应当遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，并以应有的职业谨慎态度执行审计业务、发表审计意见。*21 注册会计师对审计过程中知悉的商业秘密应当保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益。 按照独立审计准则的要求出具审计报告，保证审计报告真实性、合法性是注册会计师的审计责任；建立健全内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法、完整是被审计单位的会计责任。注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除被审计单位的会计责任。 注册会计师的审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营能力及其经营效率、效果所做出的承诺。*22

12、2）外勤准则（实施准则） 注册会计师应当在了解被审计单位基本情况的基础上，由会计师事务所接受委托，签订审计业务约定书。 注册会计师执行审计业务，应当编制审计计划，对审计工作做出合理安排。 注册会计师应当研究和评价被审计单位的相关内部控制制度，据以确定实质性测试的性质、时间和范围。注册会计师对在审计过程中发现的内部控制制度的重大缺陷，应当向被审计单位报告，如有需要，可出具管理建议书。*23 注册会计师在进行符合性测试和实质性测试时，一般应采用抽样审计方法。 注册会计师可以运用检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等方法，以获取充分、适当的审计证据。 注册会计师应当将审计计划及其实施过程、

13、结果和其他需要加判断的重要事项，记录于审计工作底稿。 注册会计师可以根据需要配备相应的业务助理人员和聘请专家协助工作，但应对其工作结果负责。*24 注册会计师应当对被审计单位的期后事项、或有损失及持续经营能力等的重要事项予以关注，必要时，应在审计报告中予以反映。 在电子数据处理环境下，注册会计师利用计算机辅助审计技术执行审计程序时，不应改变审计目标与范围。 注册会计师在审计过程中应充分考虑审计重要性与审计风险。3）报告准则 注册会计师应当在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，形成审计意见，出具审计报告。*25 审计报告应当说明审计范围、会计责任与审计责任、审计依据和已实施的主要审

14、计程序等事项。 审计报告应当说明被审计单位会计报表的编制是否符合国家有关财务会计法规的规定，在所有重大方面是否公允地反映了其财务状况、经营成果和资金变动情况，以及所采用的会计处理方法是否遵循了一贯性原则。 注册会计师可以出具无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见四种意见类型的审计报告。在表示保留意见、否定意见或拒绝表示意见时，应明确说明理由，并在可能情况下，指出其对会计报表反映的影响程度。*26第三节 职业道德规范一、注册会计师职业道德规范的含义职业道德是某一职业组织以公约、守则等形式公布的，其会员自愿接受的职业行为标准。注册会计师的职业道德，是指注册会计师的职业品德、职业纪律、执业能力

15、及职业责任等的总称。注册会计师的职业性质决定了其对社会公众应承担的责任。*27二、注册会计师职业道德规范（一）国际会计师联合会职业道德规范 国际会计师联合会职业道德委员会颁布职业会计师道德守则分三部分内容： 1.第一部分适用于所有职业会计师。 2.第二部分适用于执行公共业务的职业会计师。 3.第三部分适用于受雇的职业会计师，适当时也可适用于执行公共业务的职业会计师。*28第一部分适用于所有职业会计师 职业会计师 ：是指国际会计师联合会的成员组织的会员，不论其是在公共业务（包括个人执业者、合伙所或公司务），还是工业部门、商业部门、政府部门或教育部门工作。 适用于所有职业会计师的职业道德规范包括公

16、正性和客观性、道德冲突的解决、专业胜任能力、保密、税务服务、跨国活动、宣传等。*29第二部分适用于执行公共业务的职业会计师 执行公共业务的职业会计师 ：是指向客户提供专业服务的合伙人或类似职业人员、执业机构的雇员，不论其专业服务类别（如审计、税务或咨询），以及在执业机构中负有管理职责的职业会计师。 适用于执行公共业务的职业会计师的职业道德规范包括鉴证业务的独立性、专业胜任能力以及与利用非会计师有关的责任、收费和佣金、与公共会计师业务不相容的活动、客户的资金、与其他执行公共业务的职业会计师的关系、广告与招揽。*30第三部分适用于受雇的职业会计师，适当时也可适用于执行公共业务的职业会计师受雇的职业

17、会计师 ：是指受雇于工业、商业、公共或教育部门的职业会计师。 适用于受雇的职业会计师的职业道德规范包括忠诚的冲突、对同行的支持、专业胜任能力、信息的表述等。*31（二）美国注册会计师协会职业道德规范美国注册会计师职业道德内容 职业道德概念（职业道德原则） 行为规则 行为规则解释 道德裁决。美国注册会计师协会专门设立职业道德部*321.职业道德原则最高标准 职业道德原则是对注册会计师应当具备的品质做出的一般性规定，包括（1）正直、客观、独立；（2）一般标准和技术标准；（3）责任（客户、同行）；（4）公众利益、应有的谨慎、服务的范围和性质。 职业道德原则要求，即使牺牲个人利益也要履行职业责任，坚持

18、正确的行为。不具强制性。*332.行为规则最低标准（强制性） 美国注册会计师协会的章程要求，会员应当遵守职业道德守则中的规则，并对偏离规则的行为做出合理的解释。 如果说职业道德原则是注册会计师的理想行为，则行为规则就是注册会计师行为的最低标准，具有强制性。 *343.行为规则解释（非强制性） 行为规则解释不具有强制性，但会员要在纪律检查听证会上证明背离解释的正当理由。4.道德裁决（非强制性） 道德裁决是美国注册会计师协会职业道德部执行委员会根据一些具体的实际情况做出的解释，也是行为规则及其解释在具体情况和案件中的应用。 道德裁决也不具有强制性，但要求会员说明任何背离的理由。*35（三）中国注册

19、会计师协会职业道德规范1.职业道德规范的基本构成 中国注册会计师职业道德规范分为两个层次： 基本原则 职业具体准则（具体要求） 基本原则由中国注册会计师职业道德基本准则规定；具体准则由2002年6月25日发布，于2002年7月1日起施行的中国注册会计师职业道德规范指导意见规定。*36职业道德基本原则 ：注册会计师履行社会责任，恪守独立、客观、公正的原则，保持应有的职业谨慎，保持和提高专业胜任能力，遵守审计准则等职业规范，履行对客户的责任以及对同行的责任等。职业道德具体要求 ：独立性、专业胜任能力、保密、收费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作、接任前任注册会计师的审计业务，以及广告、业务招揽和宣

20、传等。*372.职业道德规范基本内容1）基本原则 独立、客观、公正 专业胜任能力 应有的关注 保密 职业行为 技术准则。*38（1）独立、客观、公正原则 独立、客观、公正是注册会计师职业道德中的三个重要的概念，也是对注册会计师职业道德的最基本要求。*39 独立（实质与形式）独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂 美国注册会计师协会1947年发布的审计暂行标准中指出： “独立性的涵义相当于完全诚实、公正无私、无偏见、客观认识事实、不偏袒。” 传统观点认为，注册会计师的独立性包括两个方面：实质上的独立；形式上的独立。*40实质上的独立 ：是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客

21、观和专业怀疑；形式上的独立 ：是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。”*41判断题 注册会计师只要在审计过程中保持了公正无偏的态度，在履行专业判断和发表审计意见时不依赖和屈从于外界的压力和影响，没有主观偏袒任何一方当事人，即可被认为恰当地遵守了独立性原则。（ ）*42 客观（objectivity ）依据事实/证据 注册会计师应当力求公正，不因成见或偏见、利益冲突和他人影响而损害其客观性。 客观性原则要求注册会计师以审计证据说话。*43遵循客观性的考虑因素： 注册会计师可能被施加压力，这些压力可能损害其的客观性

22、。 在制定准则以识别实质上或形式上可能影响注册会计师客观性的关系时，应体现合理性。 应避免那些导致偏见和受他人影响，从而损害客观性的关系。 注册会计师有义务确保参与专业服务的人员遵守客观性原则。 注册会计师既不得接受，也不得提供可被合理认为对其职业判断或对其业务交往对象产生重大不当影响的礼品和款待，尽量避免使自己专业声誉受损的情况。*44 公正（不偏不倚/利益冲突） 注册会计师提供专业服务时，应当坦率、诚实，保证公正。 公平不仅指诚实，还有公平交易和真实的含义。*452）专业胜任能力原则和应有关注原则（1）专业胜任能力（重大过失/欺诈风险） “专业胜任能力”既要求注册会计师具有专业知识、技能或

23、经验，又要求其经济、有效地完成客户委托的业务。 如果缺乏足够的知识、技能和经验提供专业服务，就构成了欺诈。 注册会计师取得执业证书，就表明在该领域具备了一定的知识，但能否保持专业胜任能力只有自己才清楚。 注册会计师不承接自己不能胜任的业务。*46（2）应有关注（合理怀疑）注册会计师应有的关注 ：指注册会计师对其所提供服务承担的勤勉尽责的义务。 在审计过程中，注册会计师应当保持职业怀疑态度，运用其专业知识、技能和经验，获取和客观评价审计证据。*473）保密原则 注册会计师在签订业务约定书时，应当书面承诺对在执行业务过程中获知的客户信息保密。*484）职业行为（良好声誉）原则 行业利益或形象 注册

24、会计师的行为应符合本职业的良好声誉，不得有任何损害职业形象的行为。 对社会公众的责任 对客户的责任 对同行的责任 其他责任*49（1）对社会公众的责任 注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益。 社会公众利益是指注册会计师为之服务的人士和机构组成的整体的共同利益。 注册会计师作为一个肩负重大社会责任的行业，应以维护社会公众利益为根本目标。*50（2）对客户的责任 注册会计师应当在维护社会公众利益的前提下，竭诚为客户服务 。 注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任。 注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密，并不得利用其为自己或他人谋取利益。 除有关法规允

25、许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形式为客户提供鉴证服务。*51（3）对同行的责任 注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行工作。 注册会计师不得诋毁同行，不得损害同行利益。 会计师事务所不得雇用正在其他会计师事务所执业的注册会计师。注册会计师不得以个人名义同时在两家或两家以上的会计师事务所执业。 会计师事务所不得以不正当手段与同行争揽业务。*52（4）其他责任（争取客户，维护职业形象方面） 注册会计师应当维护职业形象，不得有可能损害职业形象的行为。 注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫、欺诈、利诱等方式招揽业务。 注册会计师及其所在会计师事务所不得对其能力进行广告宣传以招揽

26、业务。 注册会计师及事务所不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务，也不得向客户或通过客户获取服务费之外的任何利益。 会计师事务所、注册会计师不得允许他人以本所或本人的名义承办业务。*535）技术准则 高质量保证或可衡量标准 （1）中国注册会计师执业准则； （2）企业会计准则； （3）与执业相关的其他法律法规和规章。*54第四节 审计质量控制准则 一、审计质量控制制度的目的和要素（一）质量控制制度的基本目的 ：旨在规范会计师事务所的业务质量控制，明确会计师事务所及其人员的质量控制责任，适用于会计师事务所执行历史财务信息审计和审阅业务、其他鉴证业务及相关服务业务。*55（二）审计质量控制制度的具

27、体目标 ：追求实现如下事项的合理保证 1.程序公平会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定； 2.结果公平会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告。*56（三）质量控制制度的要素 1.对业务质量承担的领导责任 2.职业道德规范 3.客户关系和具体业务的接受与保持； 4.人力资源 5.业务执行 6.业务工作底稿 7.监控 质量控制政策和程序需形成书面文件，并传达到全体人员。*57（四）审计质量控制的作用 1.审计质量控制是保证独立审计准则得到遵守和落实的重要手段。没有质量控制，独立审计准则的运用只能流于形式，无法达到预期

28、的目的。 2.审计质量控制是会计师事务所内部控制体系的重要组成部分，且在该体系中居于核心地位。 3.审计质量控制是会计师事务所生存和发展的基本条件，是整个注册会计师职业赢得社会信任的重要措施。也就是说，质量控制的好坏不仅关系着会计师事务所的存亡，而且还直接关系到整个注册会计师职业的存亡 *58选择题： 会计师事务所在考虑承接鉴证业务时，应当考虑鉴证对象的适当性。如果拟承接的业务具备下列（ ）特征，才能将其作为鉴证业务予以承接。A使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准B鉴证对象适当；工作范围没有任何不合理限制C能够获取充分、适当的证据以支持其结论D结论以书面表述，与提供的保证程度相适应正确答案

29、：ACD*59 二、审计质量控制的内容 （一）美国审计质量控制准则 1978年，美国注册会计师协会专门成立了质量控制委员会。1979年11月，该委员会发布了质量控制准则第1号，提出了质量控制九要素（九项准则），包括：独立性、委派工作、咨询、督导、职工招聘、专业发展、晋升、客户的接受与续约和检查。 1996年，九要素被缩减为五要素，并于1997年1月1日起生效。五要素为独立性、人事管理、客户的接受与续约、业务执行、监控。*60 （二）国际会计师联合会审计质量控制准则 国际会计师联合会发布的国际审计准则220号审计工作质量控制分两个层次叙述质量控制要求：1.会计师事务所质量控制 职业要求、技术和专

30、业胜任能力、工作委派、督导、咨询、客户的接受与续留、监控。2.审计项目质量控制 指导、监督和复核。 其灵活性不如美国审计质量控制准则，但对实际操作更具指导性。*61 （三）我国审计质量控制准则 中国注册会计师协会发布了中国注册会计师审计质量控制基本准则（会计师事务所质量控制准则第5101号业务质量控制， 1997年1月1号起开始实施。1.会计师事务所质量控制1）职业道德原则 ：会计师事务所应当要求并督促全体专业人员遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则。*622）专业胜任能力 ：会计师事务所应当确保全体专业人员达到并保持履行其职责所需要的专业胜任能力，以应有的职业道德谨慎态度执行审计业务

31、；会计师事务所应当为全体专业人员提供适当的专业培训，以提高其专业胜任能力。3）工作委派 ：会计师事务所应当将审计工作委派给具有相应专业胜任能力的人员。*634）督导 ：会计师事务所应当建立分级督导制度，并要求各级督导人员对各层次的审计工作进行指导、监督和复核。督导人员是指对审计工作负有指导、监督和复核责任的各级人员，包括会计师事务所业务负责人、对审计项目负直接责任的注册会计师和负有督导责任的其他人员。5）咨询 ：会计师事务所在必要时应当向有关专家咨询。*646）业务承接 ：会计师事务所承接审计业务，应当考虑其自身能力和独立性，以及被审计单位管理当局是否正直、诚实等因素 。7）监控 ：会计师事务所应当对质量控制政策与程序的执行情况进行监控。会计师事务所应以适当方式将全面质量控制政策与程序传达到全体专业人员，以确保正确理解和执行。*