(本科） 合并财务报表(中)教学课件

1、(本科）9 合并财务报表(中)教学ppt课件 第9章 合并财务报表（中）9.1 “两调一抵”的基本思路 “两调一抵”，指的是在编制合并财务报表时，遵循“对子公司调整、对母公司调整、对母子公司抵销”的步骤进行合并财务报表的编制。9.2对子公司的调整处理 非同一控制取得的子公司，需要将子公司个别财务报表中按照账面价值计量的各项可辨认资产和负债调整为购买日的公允价值。以使子公司的个别财务报表反映为购买日按公允价值基础确定的上述资产和负债价值，为后续抵销分录的编制奠定基础。 【例9-1】20X5年4月1日P公司对S公司进行控制，合并业务发生前，P公司和S公司不存在关联方关系。在购买日，S公司一项固定资

2、产账面价值为100万元，公允价值为200万元，采用年限平均法折旧，无残值，预计使用年限为10年。20X5年12月31日该固定资产的公允价值是260万。（1）20X5年4月1日，P公司编制的调整分录为：借：固定资产 1 000 000 贷：资本公积 1 000 000（2）20X5年12月31日，P公司编制的调整分录为：借：固定资产 1 000 000 贷：资本公积 1 000 000借：管理费用 75 000 贷：固定资产累计折旧 75 000（3）20X6年12月31日 ，P公司编制的调整分录为：借：固定资产 1 000 000 贷：资本公积 1 000 000借：年初未分配利润 75 00

3、0 贷：固定资产累计折旧 75 000借：管理费用 100 000 贷：固定资产累计折旧 100 000 当然，对固定资产累计折旧的连续调整也可以只编制下列一笔分录：借：年初未分配利润 75 000 管理费用 100 000 贷：固定资产累计折旧 175 000 9.3 对母公司的调整处理 不论是同一控制合并还是非同一控制合并取得的子公司，在第一个合并财务报表编制日，母公司在工作底稿中应编制下列调整分录：1）当子公司盈利时 借：长期股权投资 贷：投资收益 2）当子公司亏损时借：投资收益 贷：长期股权投资3）当子公司发生除净损益以外所有者权益的其他变动时借：长期股权投资 贷：其他综合收益 或资本

4、公积若减少则进行相反的调整处理。4）当子公司分配股利时借：投资收益 贷：长期股权投资 在取得子公司长期股权投资的第二年，将成本法调整为权益法核算的结果时，需要在调整计算第一年按权益法核算的对子公司长期股权投资的金额的基础上，按第二年子公司实现的净利润或发生的净亏损、除净损益外所有者权益的其他变动、分配股利等事项对母公司的影响作出相应的调整处理。以后年度的调整，比照上述做法进行调整处理。 【例9-2】 20X8年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。购买日，S公司有一办公楼，公允价值为700万元，账面价值为600

5、万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为20年，无残值。其他资产和负债的公允价值与账面价值相等。 20X8年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元。 20X8年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入其他综合收益的金额为100万元。 20X9年S公司实现净利润1 200万元，提取法定公积金120万元，无其他所有者权益变动。 假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致。1、20X8年12月31日，P公司编制的调整分录为：

6、（1）S公司盈利借：长期股权投资 7 960 000 贷：投资收益 7 960 000（2）S公司可供出售金融资产发生公允价值变动 借：长期股权投资 800 000 贷：其他综合收益 800 000（3）S公司分配股利借：投资收益 4 800 000贷：长期股权投资 4 800 0002、20X9年12月31日，P公司编制的调整分录为：（1）借：长期股权投资 3 960 000 贷：年初未分配利润 3 160 000 其他综合收益 800 000（2）20X9年S公司盈利 借：长期股权投资 9 560 000 贷：投资收益 9 560 000 【例9-3】 20X8年1月1日，P公司用银行存款

7、3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并属于同一控制下的企业合并）。20X7年12月31日P公司的所有者权益构成为：股本6 000万，资本公积2 200万。9.4 母公司的长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销 20X8年1月1日，S公司所有者权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元。20X8年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期其他综合收益的金额为100万元。 20X9年S公司实现净利润1 200万元，提取

8、法定公积金120万元，无其他所有者权益变动。（1）20X8年1月1日，P公司编制的抵销分录为：借：股本 20 000 000 资本公积 15 000 000 贷：长期股权投资 28 000 000 少数股东权益 7 000 000 （2）20X8年12月31日，P公司编制的调整、抵销分录为：借：长期股权投资 8 000 000 贷：投资收益 8 000 000 借：长期股权投资 800 000 贷：其他综合收益 800 000 借：投资收益 4 800 000 贷：长期股权投资 4 800 000借：股本 20 000 000资本公积 15 000 000 其他综合收益 1 000 000 盈

9、余公积 1 000 000 未分配利润 3 000 000 贷：长期股权投资 32 000 000 少数股东权益 8 000 000 （3）20X9年12月31日，P公司编制的调整、抵销分录为：借：长期股权投资 4 000 000 贷：年初未分配利润 3 200 000 其他综合收益 800 000借：长期股权投资 9 600 000 贷：投资收益 9 600 000借：股本 20 000 000资本公积 15 000 000 其他综合收益 1 000 000 盈余公积 2 200 000 未分配利润 13 800 000 贷：长期股权投资 41 600 000 少数股东权益 10 400 0

10、00 【例9-4】 20X8年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。20X7年12月31日P公司的所有者权益构成为：股本6 000万，资本公积2 200万。 20X8年1月1日，S公司所有者权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元。购买日可辨认净资产的公允价值等于账面价值。20X8年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期其他综合收益的金额为100万元。 2

11、0X9年S公司实现净利润1 200万元，提取法定公积金120万元，无其他所有者权益变动。（1）20X8年1月1日，P公司编制的抵销分录为：借：股本 20 000 000资本公积 15 000 000 商誉 2 000 000 贷：长期股权投资 30 000 000 少数股东权益 7 000 000 （2）20X8年12月31日，P公司编制的调整、抵销分录为：借：长期股权投资 8 000 000 贷：投资收益 8 000 000 借：长期股权投资 800 000 贷：其他综合收益 800 000 借：投资收益 4 800 000 贷：长期股权投资 4 800 000借：股本 20 000 000

12、资本公积 15 000 000 其他综合收益 1 000 000 盈余公积 1 000 000 未分配利润 3 000 000 商誉 2 000 000 贷：长期股权投资 34 000 000 少数股东权益 8 000 000（3）2009年12月31日，P公司编制的调整、抵销分录为：借：长期股权投资 4 000 000 贷：年初未分配利润 3 200 000 其他综合收益 800 000借：长期股权投资 9 600 000 贷：投资收益 9 600 000借：股本 20 000 000资本公积 15 000 000 其他综合收益 1 000 000 盈余公积 2 200 000 未分配利润

13、13 800 000 商誉 2 000 000 贷：长期股权投资 43 600 000 少数股东权益 10 400 000 9.5 母公司投资收益与子公司利润分配的抵销 【例9-5】 20X8年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。购买日，S公司有一办公楼，公允价值为700万元，账面价值为600万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为20年，无残值。其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。 20X8年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元

14、。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期其他综合收益的金额为100万元。 20X9年S公司实现净利润1 200万元，提取法定公积金120万元，无其他所有者权益变动。 假设P公司与S公司未发生集团内部交易事项。（1）20X8年12月31日，P公司编制的抵销分录为：借：投资收益 7 960 000 少数股东损益 1 990 000 年初未分配利润 0 贷：提取盈余公积 1 000 000 对股东的分配 6 000 000 年末未分配利润 2 950 000 （2）20X9年12月31日，P公司编制的抵销分录为：借：投资收益 9 560 000少数股东损益 2 390 000 年初未分

15、配利润 2 950 000 贷：提取盈余公积 1 200 000 对股东的分配 0 年末未分配利润 13 700 000 【例9-6】 20X8年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份。（假定P公司与S公司的企业合并属于同一控制下的企业合并)。20X8年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期其他综合收益的金额为100万元。 20X9年S公司实现净利润1 200万元，提取法定公积金120万元，无其他所有者权益变动。 假设P公司与S公司未发生集团内部交易

16、事项。 由于S公司为同一控制合并取得，且未发生集团内部交易事项，因此子公司的净利润和年末未分配利润都不需要进行调整。（1）20X8年12月31日，P公司编制的抵销分录为：借：投资收益 8 000 000 少数股东损益 2 000 000 年初未分配利润 0 贷：提取盈余公积 1 000 000 对股东的分配 6 000 000 年末未分配利润 3 000 000（2）20X9年12月31日，P公司编制的抵销分录为：借：投资收益 9 600 000少数股东损益 2 400 000 年初未分配利润 3 000 000 贷：提取盈余公积 1 200 000 对股东的分配 0 年末未分配利润 13 8

17、00 0009.6 集团内部债权债务的抵销常见的集团内部债权、债务主要包括以下几类：（1）应收账款与应付账款；（2）应收票据与应付票据；（3）预付账款与预收账款；（4）应收股利与应付股利；（5）应收利息与应付利息；（6）其他应收款与其他应付款；（7）长期应收款与长期应付款；（8）持有至到期投资与应付债券。1）对债权债务的抵销 编制的抵销分录为：借：债务类报表项目 贷：债权类报表项目 【例9-7】 P公司是S1、S2公司的母公司。20X7年，P公司应收S1公司的账款1 000万（没有计提坏账准备），预付S2公司的账款为500万。S1公司持有的应收票据中600万是P公司签发的。S2公司按面值发行的

18、长期债券1 200万全部被S1公司购买，作为持有至到期投资管理。根据上述经济事项，P公司编制的抵销分录为：（1）借：应付账款 10 000 000 贷：应收账款 10 000 000 （2）借：预收款项 5 000 000 贷：预付款项 5 000 000 （3）借：应付票据 6 000 000 贷：应收票据 6 000 000 （4）借：应付债券 12 000 000 贷：持有至到期投资 12 000 000 2）对投资收益与财务费用的抵销借：投资收益 贷：财务费用 【例9-8】承【例9-7】 20X7年，S2公司发行的应付债券确认的利息总额为120万元。借：投资收益 1 200 000 贷

19、：财务费用 1 200 0003）对内部债权计提的坏账准备的抵销借：应收账款坏账准备 （资产负债表日个别企业内部债权的坏账准备余额） 贷：年初未分配利润 （上期的资产减值损失金额） 资产减值损失 （倒挤，可能出现在借方） 9.7 集团内部交易的抵销(存货)顺流交易的抵销借：营业收入 （母公司内部销售收入） 贷：营业成本 （倒挤） 存货 （子公司期末存货中包含的母公司内部销售毛利） 【例9-10】 P公司是S公司的母公司。20X7年P公司向S公司销售商品5 000万元，销售成本为3 500万元，销售毛利率是30%，S公司本期将该批内部购入存货对集团外部实现销售60%，销售收入为3 750万元，销

20、售成本为3 000万元。借：营业收入 50 000 000 贷：营业成本 44 000 000 存货 6 000 000 存货顺流交易的连续抵销借：年初未分配利润 贷：营业成本借：营业收入 贷：营业成本 存货 【例9-11】承【例9-10】 20X8年P公司又向S公司销售商品6 000万，销售成本为4 200万。 S公司本期将从P公司购入的存货对外销售收入为5 625万，销售成本为4 500万。(1)调整年初未分配利润的数额借：年初未分配利润 6 000 000 贷：营业成本 6 000 000(2)抵销本期顺流交易的影响借：营业收入 60 000 000 贷：营业成本 49 500 000

21、存货 10 500 000 逆流交易的抵销1）当期发生的存货逆流交易 【例9-12】 P公司拥有S公司80%的股权。20X4年S公司向P公司销售商品，销售收入2 000万，销售成本1 400万。当年P公司全部未实现销售。20X4年P公司编制的抵销分录为：借：营业收入 20 000 000 贷：营业成本 14 000 000 存货 6 000 000另外需要编制的抵销分录为：借：少数股东权益 1 200 000 贷：少数股东损益 1 200 000 平流交易的抵销 【例9-14】 P公司拥有S1公司80%股权，S2公司70%股权。20X4年S2公司向S1公司销售商品，销售收入2 000万，销售成

22、本1 400万。当年S1公司全部未实现销售。20X5年S1公司以3 000万元将该批商品全部销售给集团外部企业。（1）20X4年12月31日，P公司编制的抵销分录为：借：营业收入 20 000 000 贷：营业成本 14 000 000 存货 6 000 000借：少数股东权益 1 800 000 贷：少数股东损益 1 800 000 （2）20X5年12月31日，P公司编制的抵销分录为：借：年初未分配利润 6 000 000 贷：营业成本 6 000 000借：少数股东权益 1 800 000 贷：年初未分配利润 1 800 0009.8 集团内部交易的抵销（固定资产）当期对顺流交易形成固定

23、资产的抵销1）母公司向子公司销售商品，子公司作为固定资产管理借：营业收入 （内部销售收入） 贷：营业成本 （内部销售成本） 固定资产 （未实现内部销售损益）借：固定资产累计折旧 贷：管理费用 【例9-16】 P公司是S公司的母公司。20X1年6月，P公司将自己生产的产品销售给S公司作为管理部门的固定资产使用。P公司销售该产品的销售收入为1 680万元，销售成本为1 200万元。该固定资产不需要安装，当月投入使用，其折旧年限为3年，预计净残值为零。P公司编制合并财务报表时，应当进行如下抵销处理：（1）抵销当期内部销售收入、销售成本和固定资产中包含的未实现内部销售损益 借：营业收入 16 800

24、000 贷：营业成本 12 000 000 固定资产 4 800 000（2）抵销当期计提的累计折旧中包含的未实现内部销售损益借：固定资产累计折旧 800 000 贷：管理费用 800 0002）母公司将自身使用的固定资产变卖给子公司作为固定资产使用借：营业外收入 （内部处置固定资产的利得） 贷：固定资产或借：固定资产 贷：营业外支出 （内部处置固定资产的损失）借：固定资产累计折旧 （内部处置利得对本期折旧的影响） 贷：管理费用或借：管理费用 贷：固定资产累计折旧 （内部处置损失对本期折旧的影响） 【例9-17】 P公司是S公司的母公司。20X7年6月P公司将其净值为1 280万元的厂房，以1

25、 500万元的价格变卖给S公司作为固定资产使用。P公司因该内部固定资产交易实现处置利得220万元， S公司按1 500万元将该厂房作为固定资产入账，按年限平均法计提折旧，残值为0，预计使用年限11年。P公司编制的抵销分录为：借：营业外收入 2 200 000 贷：固定资产 2 200 000 借：固定资产累计折旧 100 000 贷：管理费用 100 000顺流交易下形成固定资产持续使用时的抵销首先需要将该内部交易形成的固定资产原价中包含的未实现内部销售损益或内部处置利得进行抵销，并调整“年初未分配利润”。编制的抵销分录为：借：年初未分配利润 贷：固定资产 其次，将该内部交易形成的固定资产中多

26、计提的折旧进行连续抵销。借：固定资产累计折旧 （对至本年末该固定资产累计折旧的调整总额） 贷：年初未分配利润 （对以前年度累计折旧的调整） 管理费用 （对当年累计折旧的调整）【例9-18】承【例9-16】 20X2、20X3年P公司编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录：（1）20X2年借：年初未分配利润 4 800 000 贷：固定资产 4 800 000借：固定资产累计折旧 2 400 000 贷：年初未分配利润 800 000 管理费用 1 600 000（2）20X3年借：年初未分配利润 4 800 000 贷：固定资产 4 800 000借：固定资产累计折旧 4 000 000 贷

27、：年初未分配利润 2 400 000 管理费用 1 600 000 顺流交易形成固定资产清理期间的抵销 顺流交易形成的固定资产在清理期间可能出现三种情况：（1）提前清理；（2）期满清理；(3)超期清理。应当根据不同情况进行抵销处理。1）提前清理借：年初未分配利润 （固定资产原价中包含的未实现内部销售损益） 贷：营业外收入借：营业外收入 （至固定资产清理日该固定资产累计折旧中包含的未实现内部销售损益） 贷：年初未分配利润 （以前年度累计折旧中包含的未实现内部销售损益） 管理费用 （当年累计折旧中包含的未实现内部销售损益） 【例9-19】承【例9-16】、【例9-18】，S公司的固定资产在20X4

28、年3月进行清理。在清理过程中确认的利得为30万元。借：年初未分配利润 4 800 000 贷：营业外收入 4 800 000借：营业外收入 4 400 000 贷：年初未分配利润 4 000 000 管理费用 400 0002）到期清理借：年初未分配利润 （固定资产原价中包含的未实现内部销售损益） 贷：营业外收入借：营业外收入 （固定资产累计折旧中包含的全部未实现内部销售损益） 贷：年初未分配利润 （以前年度累计折旧中包含的未实现内部销售损益） 管理费用 （当年累计折旧中包含的未实现内部销售损益） 【例9-20】承【例9-16】、【例9-18】，S公司的固定资产在20X4年6月进行清理。在清理

29、过程中确认的利得为30万元。借：年初未分配利润 4 800 000 贷：营业外收入 4 800 000借：营业外收入 4 800 000 贷：年初未分配利润 4 000 000 管理费用 800 0003）超期清理 首先需要将该内部交易形成的固定资产原价中包含的未实现内部销售损益或内部处置利得（损失）进行抵销，并调整“年初未分配利润”。编制的抵销分录为：借：年初未分配利润 贷：固定资产 其次，将该内部交易形成的固定资产中多计提的折旧进行连续抵销。借：固定资产累计折旧 （对至本年末该固定资产累计折旧的调整总额） 贷：年初未分配利润 （对以前年度累计折旧的调整） 管理费用 （对当年累计折旧的调整）

30、 【例9-21】承【例9-16】、【例9-18】、【例9-20】，S公司的固定资产在20X5年12月进行清理。则20X4年、20X5年的抵销处理分别为：（1）20X4年借：年初未分配利润 4 800 000 贷：固定资产 4 800 000借：固定资产累计折旧 4 800 000 贷：年初未分配利润 4 000 000 管理费用 800 000（5）20X5年借：年初未分配利润 4 800 000 贷：固定资产 4 800 000借：固定资产累计折旧 4 800 000 贷：年初未分配利润 4 800 000 逆流交易和平流交易形成的固定资产抵销 【例9-22】 P公司拥有S公司80%的股权。

31、20X4年12月1日S公司将生产成本为12 000万元的商品以14 000万元销售给P公司作为管理用固定资产，使用年限为10年，残值为0。则20X4年和20X5年的抵销处理为：20X4年借：营业收入 140 000 000 贷：营业成本 120 000 000 固定资产 20 000 000借：少数股东权益 4 000 000 贷：少数股东损益 4 000 000（2）20X5年借：年初未分配利润 20 000 000 贷：固定资产 20 000 000借：少数股东权益 4 000 000 贷：年初未分配利润 4 000 000借：固定资产累计折旧 2 000 000 贷：管理费用 2 000

32、 000借：少数股东损益 400 000 贷：少数股东权益 400 000 【例9-23】 P公司拥有S1公司90%股份、S2公司80%股份。S1公司于20X4年1月1日将某项商品以18 800万元销售给S2公司，生产成本为14 000万元。S2公司作为管理用固定资产使用，年限为10年，残值为0，不考虑相关税费。则20X4年和20X5年的抵销处理为：（1）20X4年借：营业收入 188 000 000 贷：营业成本 140 000 000 固定资产 48 000 000借：固定资产累计折旧 4 400 000 贷：管理费用 4 400 000借：少数股东权益 4 360 000 贷：少数股东损

33、益 4 360 000（2）20X5年借：年初未分配利润 48 000 000 贷：固定资产 48 000 000借：固定资产累计折旧 9 200 000 贷：年初未分配利润 4 400 000 管理费用 4 800 000 借：少数股东权益 4 360 000 贷：年初未分配利润 4 360 000借：少数股东损益 480 000 贷：少数股东权益 480 0009.9 集团内部交易的抵销（无形资产）顺流交易形成无形资产的抵销处理1）当期发生的抵销处理 在进行合并抵销时，如果母公司处置无形资产时确认的是利得，则应按照该利得的金额，编制如下的抵销分录：借：营业外收入 贷：无形贷产 同时按本期该

34、无形资产摊销额中包含的未实现内部处置利得的数额，抵销累计摊销的金额。编制的抵销分录为：借：无形资产累计摊销 贷：管理费用 【例9-24】 P公司是S公司的母公司。20X1年1月5日，P公司向S公司转让一项无形资产，转让价格为840万元。P公司购买该无形资产的历史成本为800万元，按直线法摊销，预计使用年限为8年，已经使用了2年。不考虑相关税费。借：营业外收入 2 400 000 贷：无形资产 2 400 000借：无形资产累计摊销 400 000 贷：管理费用 400 0002）持有期间的抵销处理借：年初未分配利润 贷：无形资产 借：无形资产累计摊销 （对至本年末该无形资产累计摊销的调整总额） 贷：年初未分配利润 （对以前年度累计摊销的调整） 管理费用 （对当年累计摊销的调整） 【例9-25】承【例9-24】，P公司在编制20X2年20X6