《成本会计》导学资料2——辅助生产费用分配方法的比较探析

1、成本会计导学资料2辅助生产费用分配方法的比较探析工业企业的辅助生产，是指为基本生产和经营管理服务而进行的产品生产和劳务供应。辅助生产车间的类型一般有两种：一是只生产一种或只提供一种劳务，如供水、供电、供气、供风等辅助生产车间；二是生产多种产品或提供多种劳务，如从事工具、模具、修理用备件生产的辅助生产车间。辅助生产车间为生产产品或提供劳务而发生的原材料费用、动力费用、薪酬以及辅助生产车间的制造费用等，被称为辅助生产费用。为生产和提供一定种类与一定数量的产品或劳务所耗费的辅助生产费用之和，构成该种产品和劳务的辅助生产成本。工业企业的辅助生产费用最终要由辅助生产车间以外的各受益对象来承担，因此，辅助

2、生产产品和劳务成本的高低，对于基本生产产品成本和经营管理费用高低有着很大的影响，最终影响企业的经济效益。同时，只有先确定辅助生产产品和劳务成本，才能计算基本生产的产品成本和经营管理费用。合理组织辅助生产费用的归集和分配，对于降低成本、节约费用，以及正确、及时地计算企业的产品成本和经营管理费用都有重要的意义。一、四种分配方法简介辅助生产费用的核算包括辅助生产费用归集的核算和辅助生产费用分配的核算，辅助生产费用分配的核算是辅助生产费用核算的关键。实际工作中，辅助生产费用的分配方法主要有直接分配法、一次交互分配法、计划成本分配法以及代数分配法。直接分配法是将各辅助生产车间发生的费用直接分配给辅助生产

3、车间以外的受益对象的一种费用分配方法。采用直接分配法进行辅助生产费用的分配，辅助生产车间相互提供劳务不相互分配费用。一次交互分配法是首先根据各辅助生产车间相互提供劳务的数量及交互分配前的单位成本，在各辅助生产车间之间进行一次交互分配，然后将各辅助生产车间、部门交互分配后的实际费用（即交互分配前的费用加上交互分配转入的费用，减去交互分配转出的费用），再按提供劳务或产品的数量，对辅助生产车间以外的各受益单位之间进行分配。计划成本分配法是指辅助生产车间为各受益车间或部门（包括受益的其他辅助生产车间、部门在内）提供的劳务，都按劳务的计划单位成本进行分配；辅助生产车间实际发生的费用（包括辅助生产内部交互

4、分配转入的费用在内）与按计划单位成本分配转出的费用之间的差额，即辅助生产劳务的成本差异，可以再分配给辅助生产车间以外的各受益单位负担，但为了简化计算工作，一般全部计入管理费用。代数分配法是根据解立方程的原理，计算辅助生产劳务的单位成本，然后根据各受益部门和单位耗用的数量和单位成本分配辅助生产费用。二、四种分配方法计算结果的准确性分析为验证四种方法计算结果的准确性，现举一个实例来说明。某企业设有供电、供水两个辅助生产车间，本月份供电车间发生生产费用总额为16000 元，供水车间发生费用总额为43600 元，辅助车间提供的劳务数量如表1 所示。根据以上资料，分别采用以上四种方法，对辅助生产车间发生

5、的辅助生产费用进行分配，其结果如表2（此处不列示计算过程）。采用计划成本分配法时，假设：（1）供电车间每度电的计划单位成本为0.8 元，供水车间每吨水的计划单位成本为1.9 元，（2） 辅助生产车间实际成本与计划成本的差额全部计入“管理费用”账户）。表1 辅助生产车间提供的劳务量车间（部门）供电数量（度）供水数量（吨）供电4000供水3000基本生产车间甲产品100009000乙产品80006000一般消耗40001500管理部门50002500合计3000023000表2 辅助生产费用分配结果的比较方法直接分配法交互分配法计划成本分配法代数分配法基本生产成本甲产品26579259602510

6、026000基本生产成本乙产品18509183921780018400制造费用5812622760506200管理费用87009021106509000合计59600596005960059600从理论上讲，代数分配法是最为准确的一种分配方法，与代数分配法计算结果较为接近的分配方法当然也是较为理想的分配方法。根据上述计算结果，我们可以得出以下基本结论：1.一次交互分配法与代数分配法的计算结果差距最小，因而可以认为，一次交互分配法是一种较为理想的辅助生产费用分配方法。2.如果辅助生产车间相互提供劳务量越多，采用直接分配法分配辅助生产费用，其结果就会越不精确。这是因为辅助生产车间以外的受益对象耗用

7、的辅助生产费用不够均衡，有的受益对象对某种劳务的耗用量要多，有的受益对象对某种劳务的耗用量要少。如果辅助生产车间相互提供劳务量很少，采用直接分配法进行分配辅助生产费用，其结果的精确度就会大大增强。3.在采用计划成本分配法时，关键是制定的计划单位成本要接近实际，否则，分配的结果也不够精确。除生产产品的辅助生产车间外，供水、供汽、供电和提供修理、运输等劳务的辅助生产车间发生的费用，月末一律要分配给各受益对象，此时，辅助生产成本明细账应没有余额。三、各种方法优缺点的比较可以看出，各种辅助生产费用分配方法既有优点，也有缺点，企业应当根据自己生产特点，结合成本管理的需要，选择合适的辅助生产费用分配方法，

8、各种辅助生产费用分配的优缺点如表3。表3 辅助生产费用分配方法的优缺点比较方法优点缺点直接分配法方法简单，计算简便。分配给各受益部门的费用是不准确的，因而，影响企业产品成本计算的准确性。交互分配法提高了分配结果的正确性。计算两次分配率，增加了核算工作量，如果辅助生产车间多，工作量更大。计划成本分配法简化计算工作，有利于分清企业内部各单位的经济责任。如计划单位成本不准确，则影响计算结果的准确性。代数分配法分配结果最正确。辅助生产车间较多的情况下，未知数较多，计算复杂。生产费用在完工产品与在产品之间的分配方法约当产量法1 约当产量法约当产量是指月末在产品数量按其完工程度折算为相当于完工产品的数量。

9、按完工产品产量与月末在产品约当产量的比例分配计算完工产品成本与月末在产品成本的方法，称为约当产量法。2 约当产量法的适用条件由于约当产量法只要在正确统计月末在产品结存数量和正确估计月末在产品完工程度的前提下，就可以比较客观简便地划分完工产品与月末在产品的成本。因此，约当产量法适用范围较广，特别适用于月末在产品数量较大，各月末在产品数量变化也较大，产品成本中原材料费用和工资及福利费等加工费用所占的比重相差不多的产品。3 约当产量法的具体应用31 约当产量法分配生产费用的计算公式月末在产品约当产量=月末在产品结存产量在产品完工百分比费用分配率=(月初在产品费用+本月生产费用)(完工产品产量+月末在

10、产品约当产量)完工产品总成本=完工产品产量费用分配率月末在产品费用=月末在产品约当产量费用分配率32 约当产量应分成本项目计算采用该方法时，由于月末在产品的投料程度和加工程度可能不一致，直接材料、直接人工和制造费用的投入程度也可能不同。因此，应分别产品成本项目计算月末在产品的约当产量，根据不同的约当产量分配不同成本项目的费用。其中，直接材料成本项目应根据月末在产品所耗直接材料的投入程度折算约当产量; 直接人工和制造费用等加工费用成本项目应根据月末在产品的完工程度折算约当产量。不仅如此，还应分别成本项目计算约当产量单位成本和完工产品成本、月末在产品费用。企业生产产品所耗用的原材料有可能是在生产开

11、始时一次性投入的，完工产品和在产品的原材料费用仍按前述材料费用分配方法计算分配。这时，完工产品和月末在产品都视同完工程度为100% 的产品，约当产量即是完工产品数量与月末在产品数量之和。33 案例分析某公司生产乙产品，本月完工750件，月末在产品150件，在产品完工程度60%；月初在产品和本月原材料费用共计45000元，工资及福利费用等加工费为21000元。原材料在生产开始时一次性投入的，原材料费用按完工产品和月末在产品的数量比例分配。工资及福利费用等加工费按完工产品和月末在产品约当产量比例分配。其计算如下：月末在产品约当产量=月末在产品结存产量在产品完工百分比=15060%=90(件)原材料

12、费用分配:原材料费用分配率=45000(750+150)=50完工产品原材料费用=完工产品产量费用分配率=75050 = 37500(元)月末在产品原材料费用=月末在产品数量费用分配率=15050 = 7500(元)工资及福利费用分配:工资及福利费用分配率= 21000(750 + 90) = 25完工产品工资及福利费用=完工产品产量费用分配率=75025=18750(元)月末在产品工资及福利费用= 9025 = 2250(元)计算产品成本:完工产品成本= 37500 + 18750 = 56250(元)月末在产品成本= 7500 + 2250 = 9750(元)4 完工程度的测定采用约当产量

13、法，必须正确计算月末在产品的约当产量，而在产品约当产量正确与否，主要取决于在产品完工程度的测定，这对于费用分配的正确性影响很大。测定在产品完工程度的方法一般按照在产品加工百分比和在产品投料百分比来确认。其中，在产品加工百分比一般有下列两种：一种是平均计算完工率，即一律50%作为各工序在产品的完工程度。这是在各工序在产品数量和单位产品在各工序的加工量都相差不多的情况下，后面各工序在产品多加工的程度可以抵补前面各工序少加工的程度。这样，全部在产品完工程度可按50%平均计算。另一种是各工序分别测算完工率。为提高成本计算的正确性，加速成本的计算工作，可以按照各工序的累计工时定额占完工产品工时定额的比率

14、计算，事前确定各工序在产品的完工率。41 计算公式某工序在产品完工率=(前面各工序的工时定额之和+本工序的工时定额50%)产品工时定额式中，本工序工时定额之所以乘以50%，是因为该工序中各件在产品的完工程度不同，为简化完工率的测算工作，在本工序一律按平均完工率50% 计算。在产品在上一道工序转入下一道工序时，因为上一道工序已完工，所以前面各工序的工时定额应按100%计算。42 案例分析某公司丙产品的单位工时定额20小时，经过三道工序制成，本月完工200件，在产品120件。月初加本月发生的费用为：原材料费用16 000元；工资及福利费用7980元；制造费用812元；材料在生产开始时一次投入。第一

15、道工序工时定额4小时，在产品20件；第二道工序工时定额8小时，在产品40件；第三道工序工时定额8小时，在产品60件；每道工序内各件在产品按平均完工率50%计算，则计算分配结果如下：421 各工序完工率计算第一道工序= ( 4 50%) 20 100% = 10%第二道工序= ( 4 + 8 50%) 20 100% = 40%第三道工序= ( 4 + 8 + 8 50%) 20 100% = 80%422 各工序约当产量计算第一道工序= 20 10% = 2(件)第二道工序= 40 40% = 16(件)第三道工序= 60 80% = 48(件)该产品在产品全部加工约当产量= 2 + 16 +

16、 48 = 66(件)约当产量计算表如表1。表1约当产量计算表产品名称：丙2009年9月在产品工序完工率在产品数量完工产品数量产量合计（%）结存量约当产量第一道10202第二道404016第三道806048合计-12066200266423 成本分配过程的计算原材料费用分配率= 16000 ( 200 + 120) = 50完工产品原材料费用=完工产品产量费用分配率=200 50 = 10000(元)月末在产品原材料费用=月末在产品数量费用分配率= 120 50 = 6000(元)工资及福利费用分配率= 7 980 ( 200 + 66) = 30完工产品工资及福利费用= 完工产品产量 费用分

17、配率= 200 30 = 6000(元)月末在产品工资及福利费用:月末在产品约当产量费用分配率= 66 30 = 1980(元)制造费用分配率= 8 512 ( 200 + 66) = 32完工产品制造费用= 完工产品产量 费用分配率= 200 32 = 6 400(元)月末在产品制造费用=月末在产品约当产量费用分配率= 66 32 = 2 112(元)完工产品总成本= 10 000 + 6 000 + 6 400 = 22 400(元)月末在产品总成本= 6 000 + 1 980 + 2 112 = 10 092(元)5 在产品投料百分比在产品投料百分比是指在产品已投料占完工产品应投材料的

18、百分比。51 投料形式511 直接材料在生产开始时一次投入直接材料在生产开始时一次投入，在产品投料百分比与完工产品相同，即全为100%，如前面案例。512 直接材料投入程度与生产工时投入程度完全一致或基本相同直接材料投入程度与生产工时投入程度完全一致或基本相同时，在产品投料百分比与加工百分比计算方法相同。513 原材料随生产加工进度陆续投入，但与加工进度不一致原材料随生产加工进度陆续投入，但与加工进度不一致。此时，必须按投料进度计算分配原材料费用。某道工序在产品投料进度=前面各工序材料消耗之和+本工序材料消耗50%产品材料消耗定额100%514 直接材料在每道工序开始时一次投入直接材料在每道工序开始时一次投入时，直接材料投料百分比按下列公式计算:某工序投料进度= (单位在产品上道工序累计投入直接材料数量或成本+单位在产品本道工序投入直接材料数量或成本) 单位完工产品直接材料应投数量或成本100%单位产品材料费用= (月初在产品材料费用+本月投料费用) (本月完工产品数量+在产品材料的约当产量)月末在产品应负担的材料费用=月末在产品材料的约当产量单位产品材料费用52 案例分析某公司生产的产品经过两个工序加工完成，原材料在生产开始时分两次陆