审计实务-收入中级

1、1信永中和会计师事务所技术与培训委员会收入审计实务课程主要内容 会计准则的相关要求 业务循环介绍 主要内部控制 风险评估 与收入相关的报表认定 审计目标 审计程序 案例讨论 会计准则相关要求 收入的分类销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入收入的确认原则（同时满足下列条件） 序号内容销售商品收入提供劳务收入让渡资产1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制 3收入的金额能够可靠地计量 4相关的经济利益很可能流入企业 5相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 6交易的完工进度能够可靠地确定 会计准则相

2、关要求（续）披露（一）收入确认所采用的会计政策，包括确定提供劳务交易完工进度的方法。（二）本期确认的销售商品收入、提供劳务收入、利息收入和使用费收入的金额、分类。 会计准则相关要求（续）收入确认原则收入确认具体政策（风险报酬转移的标志）收入确认时点收入确认依据收入确认方法会计准则相关要求（续）收入确认时点 企业通常做法：开票确认收入，方便双方对账和税收安排发货确认收入，便于库存管理 会计准则相关要求（续）商品销售收入确认时点举例，特别关注合同条款约定总装上线确认客户自提产品需送至指定目的地，客户签收出口销售有安装调试条款客户验收条款分期收款销售商品新产品有试用期条款售后回购销售商品同时又提供后

3、续服务，如房地产开发商又做物业管理，软件开发又提供日常软件维护会计准则相关要求（续）业务循环介绍（制造业）一、涉及的主要业务活动(详细见流程图）接收销售订单信用额度审核产品价格管理签订销售合同销售发货销售开票销售收入与应收账款记录收款记录与客户对账业务循环介绍（制造业续）二、涉及的主要凭证与会计记录顾客订货单销售合同销售单发运凭证销售发票商品价目表应收账款明细账业务收入明细账二、涉及的主要凭证与会计记录(续)折扣与折让明细账汇款通知书库存现金日记账和银行存款日记账坏账审批表顾客月末对账单转账凭证业务循环介绍（制造业续）主要内部控制岗位设置与职责分离。例如： 应当将办理销售、发货、收款、记录部门

4、或岗位分别设立； 合同签订与复核分属不同部门。产品定价管理。例如： 所有新产品的定价都得到批准 产品价格表的调整都得到批准 系统中的价格得到适时维护 合同签订管理。例如： 订单经过复核，合同由相关部门会签，合同经过内审、法规等部门审核赊销管理。例如： 信用审核管理销售和发货控制。例如：发货记录、销售发票开具、销售退回收款控制。例如：销售人员应当避免接触销售现款 接触销售现款人员避免记录应收账款明细账建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度 退货管理。例如：销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库。 客户档案管理。例如： 客户档案要及时更新和维护，数据要真实主要内部控制（续）风险评估评估

5、重大错报风险；（特别关注错报方向）针对财务报表层次重大错报风险的应对措施；针对认定层次重大错报风险的应对措施；特别风险的应对措施。（该内容应结合RACE、RAC、ASM环节中识别的重大错报风险列示）与收入有关的报表认定发生完整性 准确性截止 分类列报审计目标利润表中记录的营业收入已发生，且与被审计单位有关（发生）；所有应当记录的营业收入均已记录（完整性）；与营业收入有关的金额及其他数据已恰当记录（准确性）；营业收入已记录于恰当的会计期间（截止）；营业收入已记录于恰当的账户（分类）；营业收入已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报（列报）。业务收入主要审计程序前期一般程序分析性复核销售

6、交易的关键性实质测试程序函证盘点存货抽查发货记录抽查销售合同截止性测试关注销售退回、销售折让与折扣检查有无特殊的销售行为：附有销售退回条件的商品销售、售后回购、以旧换新、售后租回关联交易的非关联化，交易价格的公允性重要客户、异常客户的走访抽查回款记录，核对银行流水利润表及财务报表附注的披露分析性复核了解经营范围、经营模式、产品种类、营销途径和销售方式，了解收入确认的原则和程序。结合所了解的公司的产品特性、销售渠道，检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。复核业务收入金额的合理性，对两个年度间核算内容的一致性

7、、金额的合理性进行复核，并对被审计单位业务理解的基础上对任何明显的疏漏进行复核。与上期比较，分析产品销售的结构、销售数量和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；比较各月各类收入波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律；将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常分析性复核（续）分析性复核（续）与被审计单位生产或销售部门讨论，获取与主营业务收入相关的、独立于财务核算的数据，重新计算主营业务收入，与实际入账收入金额核对发票记载的销售数量与发货单记载的销售

8、数量、订单数量和结转销售成本的数量核对运输部门记载的运货数和仓储部门的出库量账面销售额与增值税纳税申报的收入应收账款借方金额与销售订单总计出纳记录的销售收款与应收账款贷方金额核对实质性程序审计目标财务报表认定重点审计程序与营业收入有关的金额及其他数据已恰当记录准确性获取或编制收入明细表，复核加计正确，并与总账、明细账核对是否相符，结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符；结合其他业务收入科目核对上年账面数与上年利润表及上年审计报告金额是否相符。获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无以低价或高价结算的方法，相互之间有无转移利润的

9、现象；调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、价格、数量、金额和比例，并记录占总销售收入的比例。将对关联方的销售价格与其他独立第三方或市场价格进行比较，审核关联交易的公允性。对于合并范围内的销售活动，记录应予合并抵销的金额。实质性程序审计目标财务报表认定重点审计程序利润表中记录的营业收入已经发生，且与被审计单位有关发生抽取_张记账凭证，审查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与发票、发货单、销售合同等一致。检查收入的确认原则；分析被审计单位的生产能力，所销售大客户的财务状况及购买能力（尤其是新增客户）；结合应收账款的审计，对主要客户的交易额等进行函证，必要时，对重大客户和异常客户进行走访；结

10、合存货盘点情况，检查是否有未出库且不属于寄存性质的存货。存在出口销售的，要将销售记录和报关单、货运提单、发票等进行核对，必要时要对海关进行函证；存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。结合存货项目审计关注其真实性；同时要结合营业收入的年度间的变化分析、产品结构的分析、毛利率的分析等程序；实质性程序（续）审计目标财务报表认定重点审计程序利润表中记录的营业收入已经发生，且与被审计单位有关（续）发生（续）取得被审计单位有关折扣与折让的具体规定和其他文件资料，并抽查较大的折扣与折让发生额的授权批准情况，与实际执行情况进行核对，检查其是否经授权批准，是否合法、真实。

11、销售折让与折扣是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设账外“小金库”等情况。检查折扣与折让的会计处理是否正确。审查期后发生的销售折扣，判断其是否属于上一年度的范围。检查有无特殊的销售行为，如委托代销、分期收款销售、商品需要安装和检验的销售、附有退回条件的销售、售后租回、售后回购、以旧换新、出口销售等，选择恰当的审计程序进行审核。审计目标财务报表认定重点审计程序所有应当记录的营业收入均已记录完整性抽取_张销售发票，审查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发货单、销售合同、记账凭证等一致；检查一定数量的发运记录：在企业提供的完整的出货单中抽取一定数量的出货单、审核

12、出库日期、产品信息等是否与发票、合同、发运单等记录一致；并将对出库情况追查至记账凭证和收入明细账，其出库情况是否和记账凭证和明细账记录一致；取得企业的销售统计表，复核其是否和账面确认收入一致。实质性程序（续）审计目标财务报表认定重点审计程序营业收入已记录于正确的会计期间截止性检查资产负债表日前后_日的账簿记录、销售发票存根联及货运单，检查销售收入记录有无跨期的现象；取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况；结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售。营业收入已记录于恰当的账户分类确定是否已获得财务报表揭示所需要的信息，是否不同性质的特殊销

13、售业务分类记录，如有关出口销售、售后回购、 分品种的业务收入，按行业或地区划分的业务收入等；实质性程序（续）确定业务收入已在利润表上恰当披露；对关联公司交易做适当披露，关注被审计单位披露的关联交易定价政策；分部报告的披露；确定收入在财务报表附注的披露是否合理。实质性程序（续）执行收入审计程序的注意事项了解相关宏观政策、行业信息、企业自身生产核算的情况等恰当运用分析性复核的审计方法对收入确认实质性判断，必须要有执业怀疑态度加强对截止期程序的重视程度重视函证等外部审计证据年审进行存货盘点，以发现有无系统中做了出库，实物未发生转移的情况注意内部交易所形成的收入搜集审计证据时的注意事项重要的审计证据要

14、求客户加盖公章了解说明仅能达到了解交易性质、内容的目的，并非有效审计证据到业务直接管理、控制的非财务部门获取的审计证据更有效关注一些提供较慢的资料的真实性获取原始的业务单据比企业后期提供的说明或后补的资料更有效对一些有疑问或不合理的业务单据要注意单据的真实性（章、签字、单据格式）案例讨论1、融资（圈钱）：借款或吸收投资（私募等）2、首次发行，要满足IPO上市条件3、上市公司的配股与增发（三年连续盈利等）4、二级市场炒作（操纵股票价格），如琼民源、银广夏造假案的主要目的是配合庄家二级市场操纵价格5、其他考虑，如上市公司避免ST，ST不想沦为*ST上市公司管理舞弊动机1、融资能力降低，营业扩充的资

15、金来源只能依赖盈余2、为维持现有债务的需要必需获得额外的担保品 3、订单显著减少，预示未来销售收入的下降 4、成本增长超过收入或遭受低价进口品的竞争。5、对遭受严重经济压力的顾客，收回欠帐有困难。6、发展中或竞争产业对新资金的大量需求。7、对单一或少数产品、顾客或交易的依赖。8、夕阳工业或濒临倒闭的产业。9、因经济或其他情况导致的产能过剩。 上市公司管理舞弊征兆10、现有借款合约对流动比率、额外借款及偿还时间的规定缺乏弹性。11、管理阶层压力，治理层严格要求管理层达成预算的倾向12、迫切需要维持有利的盈余记录以维持股价。13、管理阶层不提供审计人员为澄清及了解财务报表所需的额外资料。14、主管

16、有不法前科记录。15、存货大量增加超过销售所需，尤其是高科技产业的产品过时的严重风险。16、盈余品质逐渐恶化，例如折旧由年数总和法改为直线法而欠正当理由。 上市公司管理舞弊征兆案例万福生科 一、万福生科事件 龚永福是万福生科的董事长，对越自卫反击战负过伤，转业后在国家粮食系统工作，之后下海创办了自已的企业。2012年7月31日，龚永福在深交所互动易交流平台信誓旦旦地说。“作为一名扔掉铁饭碗自主创业的民营企业创始人，我可以自豪地告诉大家，公司的业绩是真实的。”仅仅三个月后，2012年11月23日，万福生科收到深交所对公司及相关当事人给予公开谴责的信息，公开致歉。30天前，万福生科发布更正公告，承

17、认“业绩不是真实的”：以2012年半年报为例，该公司虚增营业收入1.88亿元、虚增营业成本1.46亿元、虚增利润4023万元，以及未披露公司上半年停产。2013年3月2日，万福生科发布公告，承认在2008年2011年累计虚增收入约7.4亿元，虚增营业利润约1.8亿元，虚增净利润1.6亿元左右。案例万福生科 万福生科2012年年报对年初数的调整 万福生科报表主要项目均作了调整，大致可以看出虚做利润的方法：2011年之前净利润调减了1.6亿，其中改制前调减了资本公积3348万元，改制后调减留存收益12593万元。虚增的资产集中在预付款项、应收账款、存货，其中预付账款主要是在2011年下半年公司上市

18、后增加的预付工程款项。其他应付款主要是调整龚永福利用体外资金虚做利润。其他应收款为调整后的应收原虚做利润交纳的企业所得税。案例万福生科中国证券史上最严厉的处罚证监会吊销中磊会计师事务所证券资格并罚款，签字会计师证券市场终身禁入并罚款。对平安证券警告并没收其万福生科发行上市项目的业务收入2555万元，并处以2倍的罚款，暂停其保荐机构资格3个月。其保荐代表人给予警告并分别处以30万元罚款，撤销保荐代表人资格，撤销证券从业资格，终身证券市场禁入；保荐业务负责人、内核负责人给予警告并分别处以30万元罚款，撤销证券从业资格；保荐项目协办人给予警告并处以10万元罚款，撤销证券从业资格。万福生科实际控制人龚

19、永福、财务总监覃学军等被罚款，终身证券市场禁入，同时被移交公安机关。深圳证券交易所已因公司对2008年2012年上半年财务数据进行虚假记载，而给予公司及相关当事人两次公开谴责的处分，根据深圳证券交易所创业板股票上市规则 “公司最近三十六个月内累计受到三次公开谴责，将终止上市。案例万福生科万福生科报表主要项目 单位：万元 案例万福生科二、万福生科的造假方法报表指标倒算，分配虚造收入、成本、利润至业务和财务人员，虚构客户和供应商；伪造合同，出入库单据；伪造公章及签名；利用体内资金和体外资金在个人账户和公司账户倒账，形成资金流水，并伪造银行单据（1300多张）与银行流水、伪造的合同等相符；公司管理层

20、与员工共同参与的系统性、有针对性的造假。数据的变动都进行了包装，如生产线技改和募集资金投入使预付账款、在建工程等增长。毛利率较同行业高是因为公司采用循环经济型稻米精深加工模式，综合利用效率高，地域性的采购价格优势和销售定价优势以及生产技术优势等。那么万福生科系统性造假审计师是否可以发现吗？案例万福生科三、审计思路及方法讨论（一）审计风险及重点审计领域的确定1、对行业环境的了解据中国粮食行业协会截至2011年底的不完全统计，稻米加工企业为9400多个，产能为2.85亿吨，而实际加工量只有8200万吨，仅占生产能力的28%。我国稻米加工产能过剩，多、小、乱的现象继续存在，严重地破坏了市场秩序，加剧

21、了“稻强米弱”现象。近几年的基本情况是，小型大米加工厂微利，大型米厂亏本。加工产能过剩，特别是小型米厂过多的结果是：在收购季节抬价抢购，在销售市场竞相销售，使稻米市场乱象环生，最终导致“稻强米弱”。据华夏时报2009年7月发布的调查报道，黑龙江省佳木斯市粮食局副局长晋文军透露，该市80%-90%的大米加工企业停产。不仅东北三省的大米加工企业大面积停产，全国大米加工企业的开机率只有30%-40%。公司的销售逐年快速增长，与行业大环境有较大差异，收入真实性存疑案例万福生科三、审计思路及方法讨论1、对行业环境的了解（续）公司原材料采购主要面向经纪人，及种植户，客户由较多的私营销售公司或门店构成，供应

22、商和客户知名度不高，供应商偏好现金交易，舞弊的空间较大。以往类似农业股上市公司有较多的造假情况，风险较大。公司销售收入与采购的真实性应作为审计的重点案例万福生科三、审计思路及方法讨论（续）2、对同行业对比分析查询保龄宝招股说明书，其淀粉糖中与公司相同的产品归类为其他淀粉糖，其毛利率在10%以下。公司淀粉糖毛利率远高于同行业，招股说明书所取保龄宝淀粉糖毛利率是有意而为？还是没有进一步核查？万福生科主要竞争对手之一江西恒天实业有限公司（下称江西恒天）产品毛利率却远没这么高，江西恒天也为大米淀粉糖生产商，其产能还要大于公司。公司毛利率存在疑点，单位耗用、单价、单位成本、关联交易等应作为审计重点案例万

23、福生科三、审计思路及方法讨论（续）3、产能分析招股书数据显示，2008年-2010年，万福生科普米生产线的产能利用率分别为102.69%、111.34%、99.41%；精米产能利用率为89.40%、89.05%、98.65%；淀粉糖的产能利用率分别为61.81%、94.17%、105.29%。万福生科招股书对其上市前实际拥有的稻米加工产能却做了如下披露：普米产能6万吨，较实际产能低报了50%；精米2万吨，较实际拥有产能低报了70%多；淀粉糖（麦芽糖浆、麦芽糊精、葡萄糖）共有产能6.8万吨，较实际产能9.3万吨低报了30%以上。为了顺利通过创业板上市发审审核，减轻发审委对其产能消化能力的关注，万

24、福生科为监管部门描绘了一幅产品供不应求、产能瓶颈严重制约公司发展的虚假繁荣盛景。值得关注的是，万福生科2008年普米的产能已达到9万吨，精米7万吨，产能利用率严重不足的情况下，其普米、精米生产线还有必要新建吗？工程类作为审计重点案例万福生科三、审计思路及方法讨论（续）（二）针对性审计程序（是否能发现舞弊？）1、抽查合同、出入库单据，收付款银行转账单据，关注收付款单位是否与合同一致，抽查发货记录，客户签收等。2、从银行对账单流水中抽查大额资金核对至公司银行日记账，从银行日记账抽查核对至银行对账单流水。（银行对账单应独立取得）3、对存货执行盘点程序。收入截止性程序。4、选取样本，对应收、应付余额及

25、收入和采购金额进行函证。（注意保持独立性）5、选取前十客户及供应商，以及报告期变动异常的客户及供应商进行走访，查询工商资料，关注是否存在关联关系。6、对产品毛利率进行对比分析，对异常毛利的产品进一步按月分析，售价对比分析、单耗对比分析，成本单价对比分析。对比分析不限于相同期间、同行业、标准定额等。尽可能在生产经营一线进行问询，获取资料。7、核查工程预算、合同、监理报告，现场勘察，问询。8、对预付账款进行函证，必要时可进行访谈。案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入(发生）新大地：作为主营业务收入的“半壁江山”，招股书披露新大地的茶油业务最近3年毛利率分别高达60.66%、43.50%和36.

26、19%，毛利率高于同行业1倍，而且据此计算得出的生产成本严重不足，甚至不够买油茶籽、茶饼等主要原料的成本； 2010年度、2011年度新大地有机肥耗用的茶粕分别只有64.82吨和118.14吨，而同期有机肥产量分别高达2555.34吨、9254.16吨，对应用于生产有机肥的茶粕占比分别仅为2.54%和1.28%，远远低于45%的技术工艺最低标准； 新大地最近3年前十大客户涉及到的22家客户中，居然有近十家客户被查出包括关联交易、可能存在虚假交易等问题，甚至还指向了新大地董秘赵罡、验资签字注册会计师赵合宇以及实际控制人黄运江的多位亲属。如：作为连续3年贡献突出的北京市场“主力军”，北京和风大地商

27、贸有限责任公司等3家重要客户，则离奇地指向了赵罡和赵合宇；案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入(发生）新大地：作为连续3年贡献最为突出的核心客户和最大的茶油客户，梅州市曼陀神露山茶油专卖店2010年曾为黄运江的侄女黄双燕所持有，招股说明书却虚假记载。同时，这家专卖店的出资人邹琼，原来不过是没有决策权的新大地公司员工，看似毫无关联的背后，巨额销售暗藏“自买自卖”的嫌疑；案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入(发生）紫鑫药业：2010年是紫鑫药业的转折点。从2010年开始，紫鑫药业投巨资于人参产品项目，自此之后，紫鑫药业的经营成果出现了前所未有的超快速提升：2010年实现营业收入6.4亿元，

28、较去年同期增长150%，实现净利润1.73亿元，较去年同期增长183%，在总的营业收入中，人参系列产品所创造的收入就占了55%；2011年上半年，辉煌继续延续，实现营业收入3.7亿元、净利润1.11亿元。表面上看，这无疑是一项极为成功的投资经营决策，但深入分析后可以发现，在这光辉业绩的背后，隐藏的是一桩又一桩的关联方交易。案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入(发生）琼民源：在未取得土地使用权的情况下，通过与关联公司及他人签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造：（1）将合作方香港冠联置业公司投入的股本及合作建房资金1.95亿元确认为收入；（2）通过三次循环转帐手法，虚构

29、收到转让北京民源大厦部分开发权和商场经营权的款项2.7亿元，从而确认收入3.2亿元；（3）将收到合作方的民源大厦的建设补偿费5100万元确认为收入。 案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入（发生）银广夏：第一，以天津广夏萃取设备的产能，即使通宵达旦运作，也生产不出其所宣称的数量；第二，天津广夏萃取产品出口价格高到近乎荒谬。每公斤姜精油和含油树脂的原料成本加起来只有350元，可是“卖给德国人”，就可以卖到3440至4400元 （利润率66），西安嘉德公司了解的国际市场价格只在600至800元公斤 ；第三，银广夏对德出口合同中的某些产品，根本不能用二氧化碳超临界萃取设备提取 。专家说仅凭天津广夏

30、那一套500立升3的萃取设备，是不可能提取出精度超过30的卵磷脂的，必须要配套利用大量乙醇来进行提纯的后期分离设备，但天津广夏并没有这些设备 。案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入（发生）银广夏：银广夏通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润7.45亿元，其中，1999年为1.78亿元，2000年为5.67亿元。 虚构向德国诚信公司出口姜精油、桂皮油、卵磷脂等“萃取产品” 。案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入（发生）黎明股份：从购销合同、货物出入库单、保管单、成本核算等单据上看，一应俱全，但全是假的，假账真

31、算，假账真做。1999年虚增主营业务收入1.5亿元。手段包括与关联企业或非关联企业对开发票，虚构销售业务和销售对象，不惜付出真纳税的代价。案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入（发生）草地机械（国际草地机械公司）：已开票，未发货（将货物移至公司租赁的仓库中）1953万元。北大科技：通过虚构合同履行方式，虚构取得技术服务收入3760万余，虚构取得纺织品加工收入3063万元。虚增利润3662万元。案例分析上市公司收入舞弊手段1、虚构收入（发生）神龙发展：2002年年报虚增税前利润4472万元：虚构神龙发展及其子公司上海福联国际贸易有限公司(以下简称“上海福联国贸”)、福建省中威纺织工业有限公司(

32、以下简称“中威纺织”)与优星纺织(福建)有限公司(以下简称“优星纺织”)的设备租赁收入，虚增税前利润1551万元 ；虚构子公司福建省绿得生物股份有限公司(以下简称“绿得生物”) 的并表子公司福州绿得商贸有限公司(以下简称“绿得商贸”)与福建麟麟啤酒工业有限公司(以下简称“麒麟啤酒”)设备租赁收入,虚增税前利润444万元 等 案例分析上市公司收入舞弊手段2、提前确认收入（截止）国嘉实业：控股的北京国软科技有限公司依据其与中国海外贸易总公司于1997年12月5日签订的出口协议，将中国国际化工品公司在1997年12月31日支付的9600万元计入当年收入，并向中国国际化工品公司开具软件销售发票，但此时

33、国软科技所销售的软件产品才开始开发。国软科技在尚未完全履行合同约定义务、商品所有权没有转移的情况下，将在1998年才能确认为收入的9600万元提前确认为1997年度收入。案例分析上市公司收入舞弊手段3、伪装收入性质（分类） 东方电子：三年炒股所得被计入公司主营业务收入超过12个亿。其中2001年为2.51亿、2000年5.05亿、1999年5.11亿。公司经营销售部门负责伪造合同与发票。隋元柏指使销售部门人员采取修改客户合同、私刻客户印章，向客户索要空白合同、粘贴复印伪造合同等四种手段，从1997年开始，先后伪造销售合同1242份，合同金额17.2968亿元，虚开销售发票2079张，金额17.

34、0823亿元。同时为了应付审计，销售部门还伪造客户的函证。 案例分析上市公司收入舞弊手段3、伪装收入性质（分类）据证监罚字200443号公布的事实，丰乐种业自1997年4月发行上市至2001年底共计投入募集资金和自有资金68800万元进行证券投资，获利11,794万元。实际虚构主营业务收入18,000万元。丰乐种业主要造假手法与东方电子相似，就是将炒股收益粉饰为主营收益，但与东方电子不同的是1997年至2001年，丰乐种业虚构在建工程18666万元，这一点是东方电子所没有的，为什么会有如此巨额虚构的在建工程呢？原来，丰乐种业主要通过“在建工程”转移募集资金炒股，通过借记在建工程、贷记银行存款方

35、式达到了一箭双雕目的：一方面虚构募集资金使用情况，另一方面不体现资金真实使用目的，炒股收益通过冲抵虚构的应收账款回笼资金。 案例分析审计师审计策略1、深入了解客户经营状况经济状况包括内在及外在两个因素，外在因素包括经济景气及竞争情况，内在因素包括财务结构及经营绩效。外在经济景气及竞争情况可能说明客户经济活动及经营结果的变化或发现某些个别问题，例如经济衰退可能造成催收困难，科技改变可能导致存货呆滞陈旧，同行激烈竞争结果可能使营业额（市场占有率）减少或毛利率降低。 银广夏萃取产品神话之所以骗过会计师，是因为会计师对生物萃取一无所知，可见注册会计师对客户业务经营了解不够是导致审计失败的一个重要成因

36、。案例分析审计师审计策略1、深入了解客户经营状况对客户业务经营了解不够主要表现在 ：（1）对客户的业务经营欠缺充分了解，尤其是一些特殊产业；（2）对于客户经营所处的环境未能掌握，以致于对经济及产业情况认识不够，以及对客户所面临的风险不能提高警觉；（3）对于客户的高级管理阶层过去的背景了解不够。这些高阶主管过去可能犯案或有其他不良记录，容易故态复萌；（4）对客户的控制环境评估有瑕疵，尤其是对最高管理阶层的思想及作风未予正视或评判错误；案例分析审计策略 1、深入了解客户经营状况 （5）对于客户经营环境的了解不够。例如，在权威领导的组织里，经营单位的经理可能为了达成公司最高管理当局所设定的目标而虚报

37、其业绩；或故意隐藏其已达成的业绩，以减少未来业绩的压力；（6）对客户的产品、制造过程及设备了解不够；（7）对管理阶层的陈述及声明给予过分的信赖；（8）对客户其他人员、主管机关或供应商的某些报告未加以研究或重视，例如系统分析师的报告可能反映有问题存在，以及对这些问题未能及时加以解决；主管机关的检查报告可能显示信用已经亮起红灯，或投资组合的评价存有争议；（9）对于客户内部审计部门成立的宗旨及绩效，缺乏充分认识。 案例分析审计策略 2、分析性复核 会计师首先应该是位财务分析师，对被审单位的财务情况应从多角度进行分析，包括但不局限于以下内容：（1） 行业分析（2） 财务分析，包括应收账款周转率分析等（

38、3） 前景分析 （4） 客户上下游交易对象的分析如：“琼民源”公司在短短一年的时间内有如此惊人的业绩，略有会计常识的人都会提出怀疑 。银广夏的主营业务是中药材的种植加工、葡萄种植酿酒。中草药种植加工业与葡萄种植酿酒业极少有暴利机会。不管是生产领域还是流通领域，净利润能做到10%就算相当优秀了，如果超过20%那就是顶尖高手了。 案例分析审计策略 2、分析性复核 （续）深沪两市农业类、中草药类、葡萄酿酒类上市公司大多业绩平平 ，隆平高科这家以拥有世界先进水平专利的种子专家袁隆平作后盾，有极高技术壁垒和强大竞争力的公司，也难以在当前市场环境下取得暴利。该公司2000年主营业务利润率只有21.45%.

39、而翻开银广夏2000年的年报，其主业收入9.09亿元，净利却达到了4.18亿元，利润率居然高达46%！ 案例分析审计策略 3、专业怀疑对我国上市公司的审计必须要有足够的专业怀疑精神，不搞“无反证假设”，执行“有罪推定”的原则，即如果会计师不能搜集充分、适当的审计证据证明被审单位的报表是公允的，则推定其不公允，存在管理舞弊嫌疑。我国上市公司造假成风决定了当前一段时期内，会计报表审计的重点是管理舞弊审计，不管是审计计划或审计实施阶段，都应将舞弊审计作为审计的重点。 案例分析审计策略 4、现场调研及利用专家工作 现在我们审计工作中的一个重要失误就是到生产、管理现场的时间太少，而把大量的时间浪费在对会

40、计数据的整理和复核上，这样做的一个重大隐患是：如果被审计单位提供的会计资料严重失真，所有其于这些资料的实质性审计都没有意义。会计师对萃取产品一无所知，此时有必要聘请专家协助会计师工作 。部分以信息系统为基础的现代服务或高科技企业，应引入IT审计。案例分析审计策略 5、重视相关法规学习如房地产企业，国家相关法规很多，包括售房条件等。商品房现售应当符合以下条件（商品房销售管理办法）：（一）现售商品房的房地产开发企业应当具有企业法人营业执照和房地产开发企业资质证书；（二）取得土地使用权证书或者使用土地的批准文件；（三）持有建设工程规划许可证和施工许可证；（四）已通过竣工验收；（五）拆迁安置已经落实；

41、（六）供水、供电、供热、燃气、通讯等配套基础设施具备交付使用条件，其他配套基础设施和公共设施具备交付使用条件或者已确定施工进度和交付日期；（七）物业管理方案已经落实。 商品房预售应当符合下列条件（城市商品房预售管理办法 ）： （一）已交付全部土地使用权出让金，取得土地使用权证书； （二）持有建设工程规划许可证； （三）按提供预售的商品房计算，投入开发建设的资金达到工程建设总投资的（后边法规可能有变动，待查）以上，并已经确定施工进度和竣工交付日期。 案例分析审计策略 6、函证合同、发票、出入单、对账单、现金流都可以伪造，而函证有时是唯一的外部证据，因此，一定要重视应收账款函证，要独立发函、收函，

42、发函时对当期收入发生额大的客户要函证发生额。必要时，应对供应商和客户进行现场走访，观察供应商和客户的经营场所，查看公司商品的使用情况。案例分析审计策略 7、盘点存货的盘点非常重要，在风险大时，最好突击盘点，不要让客户事先知道我们的抽盘范围。并要有经验丰富的人带队指导。外地大宗存货要以盘点替代函证。 在面对一些客观情况及意外变化时，要以达成审计目标为宗旨，适时调整盘点计划和安排，不能走形式。案例分析审计策略 8、对收入、成本的真实性需要重点关注对于评估为收入、成本为高风险的，像IPO公司，业绩压力较大的上市公司，应将收入、成本的真实性作为审查重点，在深入分析性复核的基础上，挑选出重要或变化异常的

43、客户和供应商进行实地访谈和勘察。以独立获取的银行对账单为基础，核对财务账面记录。案例分析审计策略 9、重视关联方交易的审计上市公司通过关联交易粉饰财务报表的案例很多，因此对关联方交易的审计不要只局限于表面上或法律上的关联方，对大额或交易价格异化。要关注关联交易的背景是否合理。异常的销售要提高警惕，防止客户关联交易非关联。必要时，应对主要供应商和客户，异常变动的供应商和客户进行访谈，获取工商资料。关注关联交易的作价是否公允，无参照价格时怎么办？专项自查专项自查近年资本市场上不断出现舞弊造假，绿大地、新大地、紫鑫药业、万福生科、以及最后网上频传的自查抽查立案第一家天丰节能等等。2012年中国证监会

44、专门发布了14号文，2013年证监会又发布了关于做好首次公开发行股票公司2012年度财务报告专项检查工作的通知发行监管函2012551号。姚刚副主席说明其根本目的主要是让中介机构勤勉尽责，把一些中介机构忘了做的，不愿意做的重新捡起来，认认真真的做好中介尽职调查工作，并且强调了专项自查十二项问题将作为IPO审查常态，要在申报文件中体现，发行人在上会前也会参照本次自查要求由证监会抽查中介机构工作底稿。专项自查专项自查（续）以下摘自姚刚副主席讲话一部分中介机构不够勤勉尽责。现在还没有证据证明发行人和中介机构联合造假，均是中介机构没有勤勉尽责受到处罚。绿大地相关人员被判刑，万福生科已移交公安机关。万福

45、生科龚永福的自白值得大家体会，一个退伍军人，没有高人指导？一部分中介机构不够勤勉尽责，以下我举一些例子：1）某公司虚增销售收入，控制多个个人银行账户，在公司银行账户与个人银行账户之间划转资金，虚构采购和销售，最后达到虚增收入与利润，伪造了七种类型1300多张的银行凭证，累计金额达14个亿，调查人员查了300多个账户，10万笔流水，这些应该是会计师核查的内容。2）中介没有核查供应商合同及供应商资质，各种单据上供应商签名，签名都不一样，由不同人伪造时签上的，中介机构没有发现。3）收入合同、出库单、验收单等均未与原件核对，各种原凭单据上的签章都不一样，有方章，有圆章。前十大销售客户没有按规定核查，当

46、然，目前还有说法造假的都不在前10位。专项自查4）年末应收账款余额、银行存款余额没有函证，也没有替代程序，核查期间，补充的函证直接交给了发行人，没有独立函证。5）律师没有发现合同上的章与工商档案留的章不一样。还有很多，就不一一说了。6）客户访谈凌晨出发，第二天中午回来了，这段时间里核查了四个地方，说出来谁信哪。 所以呀，中介机构工作流于形式，对企业过度包装，避重就轻，躲躲闪闪，这些情况比较普遍。会计师事务所审计证据获取不充分，对应该重点关注的应收账款、银行存款等函证未实施有效的程序，对收入的真实性未能实施足够的审计程序。专项自查专项自查（续）专项自查事项十二项，其中1、2、4、6项均与收入相关，自查事项也是根据实际发生的案例进行总结归纳的，建议大家有时间好好学习一下本所自查程序，对各自查事项均有针对性程序。案例分析厨具公司背景资料：被审计单位：A公司（厨具安装工程公司） B公司（厨具生产企业） A公司为B、C公司的母公司（C公司本次未纳入审计范围）委托目的：按照中国的企业会计准则对A公司2014年的合并报表（不合并C公司）进行审计，出具审计报告。委托人：A公司的上级公司（为H股的子公司）案例分析厨具公司 A公司本期主要是4个酒店工程项目，2个项目100%确认收入（企业解释：已完工但尚未验收），1个项