专题3 债务重组

1、专题专题3 债务重组债务重组本章要点：本章要点：1.债务重组概念、方式及重组债务重组概念、方式及重组日日2.债务重组的会计处理债务重组的会计处理引例引例 A A公司向公司向B B公司购买一台设备，价值公司购买一台设备，价值2020万元万元，款项未付。至约定付款日，由于，款项未付。至约定付款日，由于A A公司经公司经营困难，双方协商：营困难，双方协商：（1 1）A A公司立即用银行存款公司立即用银行存款1919万支付万支付（2 2）A A公司用价值公司用价值2020万元的库存商品进行偿万元的库存商品进行偿还还（3 3）A A公司可以在未来两年内偿还，年利息公司可以在未来两年内偿还，年利息为银行同

2、类贷款利息。为银行同类贷款利息。第一节第一节 债务重组概述债务重组概述一、债务重组的概念一、债务重组的概念二、债务重组的范围二、债务重组的范围三、债务重组的方式三、债务重组的方式四、债务重组日四、债务重组日一、债务重组的概念一、债务重组的概念 债务重组债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。定作出让步的事项。 必须是债务人处于持续经营状态必须是债务人处于持续经营状态。这是区分债。这是区分债务重组和破产清算的主要标准。务重组和破产清算的主要标准。 债务人发生财

3、务困难债务人发生财务困难，是指因债务人出现资金，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。 债权人作出让步债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务，主要包括：债权人值的金额或者价值偿还债务，主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利率等。应付债务的利

4、率等。在债务人发生财务困难时，债权在债务人发生财务困难时，债权人仅同意债务人延长偿债期限且人仅同意债务人延长偿债期限且延长期内按相同的利率计算利息，延长期内按相同的利率计算利息，这是否属于债务重组？这是否属于债务重组？二、债务重组的范围二、债务重组的范围根据我国修订后的债务重组准则，债务重组根据我国修订后的债务重组准则，债务重组不包括不包括以下以下4种情况：种情况：1.债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题，题，属于捐赠，使用其他准则；重组债务未发生账面价值属于捐赠，使用其他准则；重组债务未发生账面价值的变动，不必进行会计处理。的

5、变动，不必进行会计处理。2.企业清算或改组时的债务重组，企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下的属于非持续经营条件下的债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则。债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则。3.债务人发生财务困难时所进行的债务重组，如果债权人没债务人发生财务困难时所进行的债务重组，如果债权人没有让步，有让步，而是采取以物抵账或诉讼方式解决，没有直接发而是采取以物抵账或诉讼方式解决，没有直接发生权益或损益变更，不涉及会计的确认和披露，也不必进生权益或损益变更，不涉及会计的确认和披露，也不必进行会计处理。行会计处理。4.债务人发行的可转换公司债券按正常条件转为其股权。

6、债务人发行的可转换公司债券按正常条件转为其股权。三、债务重组的方式三、债务重组的方式1.以资产清偿债务以资产清偿债务（以现金或非现金资产清偿债务，非现金方式包括（以现金或非现金资产清偿债务，非现金方式包括：以库存材料商品产品抵偿债务、以固定资产抵：以库存材料商品产品抵偿债务、以固定资产抵偿债务、以股票债券等金融资产抵偿债务）偿债务、以股票债券等金融资产抵偿债务） 2.将债务转为资本将债务转为资本3.修改其他债务条件修改其他债务条件（减少债务本金、减少或免去债务利息等）（减少债务本金、减少或免去债务利息等）4.以上三种方式的组合，简称为以上三种方式的组合，简称为“混合重组方式混合重组方式”四、债

7、务重组日四、债务重组日 债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期债务重组可能发生在债务到期前、到期日或到期后。后。 债务重组日债务重组日是指债务重组完成日，即债务人是指债务重组完成日，即债务人履行履行协议或法院裁定，相关资产转让给债权人、将债协议或法院裁定，相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期务转为资本或修改后的偿债条件开始执行的日期。 比如：比如：款项支付并办理有关债务解除手续日；款项支付并办理有关债务解除手续日；商品运抵债权方并办理有关债务解除手续日；商品运抵债权方并办理有关债务解除手续日；办妥增资手续并出具出资证明日等等。办妥增资手续并出具出资证明日等等

8、。【例例1 1单选题单选题】甲企业甲企业20012001年年4 4月月1 1日欠乙企业货款日欠乙企业货款10001000万元，到期日为万元，到期日为20012001年年5 5月月1 1日。日。甲企业发生财务困难，经协商，乙企业同意甲企业甲企业发生财务困难，经协商，乙企业同意甲企业以账面价值以账面价值600600万元的产成品和账面价值为万元的产成品和账面价值为300300万万元的一台设备抵债。元的一台设备抵债。甲企业于甲企业于20012001年年5 5月月1010日将设备运抵乙企业，日将设备运抵乙企业， 20012001年年5 5月月2020日将产成品运抵乙企业并办理有关债务解日将产成品运抵乙企

9、业并办理有关债务解除手续。在此项债务重组交易中，债务重组日为除手续。在此项债务重组交易中，债务重组日为（ ）。）。 A A20012001年年5 5月月2020日日 B B20012001年年5 5月月1010日日 C C20012001年年1212月月3131日日 D D20012001年年4 4月月1 1日日答案：答案：A A【例例2 2多选题多选题】债务人发生财务困难，债权人作出让债务人发生财务困难，债权人作出让步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债步是债务重组的基本特征。下列各项中，属于债权人作出让步的有（）。权人作出让步的有（）。A.A.债权人减免债务人部分债务本金债权人减免债务

10、人部分债务本金B.B.债权人免去债务人全部应付利息债权人免去债务人全部应付利息C.C.债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务价值的股权清偿债务D.D.债权人同意债务人以公允价值低于重组债务账面债权人同意债务人以公允价值低于重组债务账面价值的非现金资产清偿债务价值的非现金资产清偿债务答案：答案：ABDABD【例例3 3多选题多选题】20102010年年7 7月月3131日，甲公司应付乙公司日，甲公司应付乙公司的款项的款项420420万元到期，因经营陷于困境，预计短期万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。当日，甲公司就该债务与

11、乙公司达内无法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债协议中，属于债务重组有（）。成的下列偿债协议中，属于债务重组有（）。A.A.甲公司以公允价值为甲公司以公允价值为410410万元的固定资产清偿万元的固定资产清偿B.B.甲公司以公允价值为甲公司以公允价值为420420万元的长期股权投资清万元的长期股权投资清偿偿C.C.减免甲公司减免甲公司220220万元债务，剩余部分甲公司延期万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还两年偿还D.D.减免甲公司减免甲公司220220万元债务，剩余部分甲公司现金万元债务，剩余部分甲公司现金偿还偿还答案：答案：ACDACD第二节第二节 债务重组的会计处理债务重

12、组的会计处理一、以资产清偿债务（现金、非现金）一、以资产清偿债务（现金、非现金）二、债务转为资本二、债务转为资本三、修改其他债务条件（是否附或有条件）三、修改其他债务条件（是否附或有条件）四、三种方式的组合四、三种方式的组合一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务1.债务人债务人应当将重组债务的应当将重组债务的账面价值账面价值与实际支付现与实际支付现金之间的差额，计入营业外收入金之间的差额，计入营业外收入债务重组利债务重组利得。得。2.债权人债权人应当将重组债权的应当将重组债权的账面余额账面余额与收到的现金与收到的现金之间的差额，计入营业外支出之间的差额，计

13、入营业外支出债务重组损失债务重组损失。 债权人债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回外支出；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。并抵减当期资产减值损失。一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（一）以现金清偿债务债务人：债务人：借：应付账款借：应付账款原账面价值原账面价值 贷：银行存款贷：银行存款实际还款数实际还款数 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得债权人：债权人：借：银行存款借：

14、银行存款实际还款数实际还款数 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款账面余额账面余额 （资产减值损失（资产减值损失 冲回多提坏账，无营业外支出冲回多提坏账，无营业外支出）【例【例4】2012年年10月月10日，甲公司从乙股份有限公司购买一日，甲公司从乙股份有限公司购买一批商品，收到的增值税专用发票上注明的价款为批商品，收到的增值税专用发票上注明的价款为200 000元，增值税进项税额为元，增值税进项税额为34 000元，商品已验收入库，款项元，商品已验收入库，款项尚未支付。尚未支付。2012年年12月月31日，甲公司资金周转发生困难日，甲公司资

15、金周转发生困难，无法按合同规定偿还债务，经过双方协商，乙公司同意，无法按合同规定偿还债务，经过双方协商，乙公司同意减免甲公司减免甲公司18 000元债务，余额用银行存款立即偿还。乙元债务，余额用银行存款立即偿还。乙公司已为该应收债权计提了公司已为该应收债权计提了8 000元的坏账准备。元的坏账准备。 甲公司债务重组的账务处理如下：甲公司债务重组的账务处理如下：借：应付账款借：应付账款 234 000 贷：银行存款贷：银行存款 216 000 营业外收入营业外收入债务重组收利得债务重组收利得 18 000 乙公司债务重组的账务处理如下：乙公司债务重组的账务处理如下：借：银行存款借：银行存款 21

16、6 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 10 000 坏账准备坏账准备 8 000 贷：应收账款贷：应收账款 234 000【例【例5】续【例】续【例4】若乙公司对该债权计提】若乙公司对该债权计提20 000元元坏账准备，如何进行账务处理？坏账准备，如何进行账务处理？借：银行存款借：银行存款 216 000 坏账准备坏账准备 20 000 贷：应收账款贷：应收账款 234 000 资产减值损失资产减值损失 2 000一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务 债务人：债务人： 以非现金资产抵偿债务的，债务人应当以非现金资产抵偿债务的，债务

17、人应当将重组将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入间的差额，计入当期损益（营业外收入债务债务重组利得）；重组利得）；转让的非现金资产公允价值与其转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额作为转让资产损益，计入当账面价值之间的差额作为转让资产损益，计入当期损益。期损益。 债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，如资产评估费、运杂费等，直接计入转让资费，如资产评估费、运杂费等，直接计入转让资产损益。产损益。 一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）以非现金清偿

18、债务（二）以非现金清偿债务 债权人：债权人： 以非现金资产抵偿债务的，债权人已对该债权计以非现金资产抵偿债务的，债权人已对该债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出；冲减后减冲减后尚有余额的，计入营业外支出；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失；收到非现金资产时，应按受让的非现金值损失；收到非现金资产时，应按受让的非现金资产的公允价值计量。资产的公允价值计量。 债权人发生的运杂费、保险费等，也应计入相关债权人发生的运杂费、保险费等，也应计入相关资产的价

19、值。资产的价值。一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务1.以存货抵偿债务以存货抵偿债务债务人债务人应视同销售进行核算应视同销售进行核算：借：应付账款借：应付账款重组债务账面价值重组债务账面价值 贷：主营贷：主营/其他业务收入其他业务收入不含税公允价值不含税公允价值 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 借：主营借：主营/其他业务成本其他业务成本账面价值账面价值 存货跌价准备存货跌价准备 贷：库存商品贷：库存商品/原材料原材料 账面余额账面余额一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）

20、以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务1.以存货抵偿债务以存货抵偿债务债权人债权人应视同购进进行核算应视同购进进行核算：借：库存商品借：库存商品/原材料原材料公允价值公允价值+相关税费相关税费 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 账面余额账面余额 银行存款银行存款相关税费相关税费 （资产减值损失（资产减值损失 冲回多提坏账，无营业外支出冲回多提坏账，无营业外支出）【例【例6】甲公司应收乙公司购货款】甲公司应收乙公司购货款350 000元。由于元。由于乙公司财务发生困难，不能支付乙

21、公司财务发生困难，不能支付2012年年4月月5日到日到期的该项货款。经双方协商进行债务重组，同意期的该项货款。经双方协商进行债务重组，同意乙公司以一批库存商品偿还债务。该批库存商品乙公司以一批库存商品偿还债务。该批库存商品的账面余额为的账面余额为120 400元，已提跌价准备元，已提跌价准备400元，元，公允价值为公允价值为200 000元，适用的增值税税率为元，适用的增值税税率为17%（增值税不另行支付）。假定不考虑其他因（增值税不另行支付）。假定不考虑其他因素。素。 乙公司债务重组的账务处理如下乙公司债务重组的账务处理如下:借：应付账款借：应付账款 350 000 贷：主营业务收入贷：主营

22、业务收入 200 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 34 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 116 000借：主营业务成本借：主营业务成本 120 000 存货跌价准备存货跌价准备 400 贷：库存商品贷：库存商品 120 400 甲公司债务重组的账务处理如下甲公司债务重组的账务处理如下:借：库存商品借：库存商品 200 000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 34 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 116 000 贷：应收账款贷：应收账款 350 000一、以资产清偿债务一、以资产清偿债

23、务（二）以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务2.以股票、债券等金融资产抵偿债务以股票、债券等金融资产抵偿债务债务人：债务人：借：应付账款借：应付账款账面余额账面余额 投资收益投资收益公允价值公允价值-账面价值账面价值0 转让投资净收益转让投资净收益 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务2.以股票、债券等金融资产抵偿债务以股票、债券等金融资产抵偿债务债权人：债权人：借：长期股权投资借：长期股权投资公允价值公允价值+相关税费相关税费 持有至到期投资持有至到期投资公允价值公允价值+相关税费相关税费 交易性金融资

24、产交易性金融资产公允价值公允价值 /投资收益投资收益相关税费相关税费 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 坏账准备坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款账面余额账面余额 银行存款银行存款相关税费相关税费 （资产减值损失（资产减值损失 冲回多提坏账，无营业外支出冲回多提坏账，无营业外支出）【例【例7】2009年年3月月31日，甲公司因资金周转困难，日，甲公司因资金周转困难，无法按期偿还所欠乙公司货款无法按期偿还所欠乙公司货款450 000元。经与元。经与乙公司协商，达成债务重组协议，以某项长期股乙公司协商，达成债务重组协议，以某项长期股权投资偿还乙公司货款。该长期股权投资的账面权投资偿还乙

25、公司货款。该长期股权投资的账面余额为余额为420 000元，已计提减值准备元，已计提减值准备20 000元，元，公允价值为公允价值为380 000元。假设不考虑相关税费。元。假设不考虑相关税费。乙公司对该应收账款计提乙公司对该应收账款计提40 000元坏账准备。元坏账准备。 甲公司债务重组的账务处理如下：甲公司债务重组的账务处理如下：借：应付账款借：应付账款 450 000 投资收益投资收益 20 000 长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 20 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 420 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 70 000 乙公司债务重组的账务处理

26、如下：乙公司债务重组的账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 380 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 30 000 坏账准备坏账准备 40 000 贷：应收账款贷：应收账款 450 000一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务3.以固定资产抵偿债务以固定资产抵偿债务债务人债务人借：固定资产清理借：固定资产清理 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备 贷：固定资产贷：固定资产借：固定资产清理借：固定资产清理 贷：银行存款等贷：银行存款等借：应付账款借：应付账款 （营业外支出（营业外支出非流动资产处置损失）非流动资

27、产处置损失） 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 非流动资产处置利得非流动资产处置利得 一、以资产清偿债务一、以资产清偿债务（二）以非现金清偿债务（二）以非现金清偿债务3.以固定资产抵偿债务以固定资产抵偿债务债权人：债权人：借：固定资产借：固定资产 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 （资产减值损失（资产减值损失 冲回多提坏账，无营业外支出冲回多提坏账，无营业外支出）【例【例8】2012年年4月月5日，乙公司销售一批材料给甲日，乙公司销售一批材料给甲公司，价款公司，价款1 100 000元（包括应

28、收取的增值税税元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，甲公司应于额），按购销合同约定，甲公司应于2012年年7月月5日前支付价款，但至日前支付价款，但至2012年年9月月30日甲公司尚未日甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用其一台还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价为机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价为1 200 000元，累计折旧为元，累计折旧为330 000元，未计提减值准备元，未计提减值准备，公允价值为，公允价值为850 000元，该设备是甲公司

29、于元，该设备是甲公司于2012年购入的，增值税税率为年购入的，增值税税率为17%。抵债设备已。抵债设备已于于2012年年10月月10日运抵乙公司，乙公司将其用于日运抵乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。乙公司未对该项债权计提坏本企业产品的生产。乙公司未对该项债权计提坏账准备。账准备。（1）甲公司的账务处理）甲公司的账务处理首先，将固定资产账面价值转入固定资产清理：首先，将固定资产账面价值转入固定资产清理：借：固定资产清理借：固定资产清理设备设备870 000累计折旧累计折旧 330 000 贷：固定资产贷：固定资产设备设备1 200 000 其次，结转债务重组利得：其次，结转债务重组利得：

30、借：应付账款借：应付账款乙公司乙公司1 100 000贷：固定资产清理贷：固定资产清理设备设备850 000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）144 500 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得105 500最后，结转转让固定资产损失：最后，结转转让固定资产损失：借：营业外支出借：营业外支出处置非流动资产损失处置非流动资产损失 20 000贷：固定资产清理贷：固定资产清理设备设备 20 000 （2）乙公司的账务处理：）乙公司的账务处理：借：固定资产借：固定资产设备设备 850 000应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 144 50

31、0 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 105 500 贷：应收账款贷：应收账款甲公司甲公司 1 100 000 二、债务转为资本二、债务转为资本1.债务人债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或实收资本），股份的公允价总额确认为股本（或实收资本），股份的公允价值总额与股本（或实收资本）之间的差额确认为值总额与股本（或实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，作为债务重组利得，计入当值总额之间的差额，作为债务重组利得，计入当期损益。期损益。2.

32、债权人债权人应将因放弃债权而享有的股权按公允价值应将因放弃债权而享有的股权按公允价值计量。发生的相关税费，分别按照长期股权投资计量。发生的相关税费，分别按照长期股权投资或者金融工具计量的规定处理。或者金融工具计量的规定处理。 享有股权的公允价值应确认为对债务人的投资，享有股权的公允价值应确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已计提的减值准的公允价值之间的差额，先冲减已计提的减值准备，不足冲减的确认为债务重组损失。备，不足冲减的确认为债务重组损失。二、债务转为资本二、债务转为资本债务人债务人 计算债务

33、重组收益计算债务重组收益 重组债务的账面价值重组债务的账面价值减：股份的公允价值总额减：股份的公允价值总额 营业外收入营业外收入-债务重组收益债务重组收益 计算资本溢价计算资本溢价 股份的公允价值总额股份的公允价值总额减：股本（或者实收资本）减：股本（或者实收资本） （股份的面值总额）（股份的面值总额） 资本公积资本公积-股本溢价或资本溢价股本溢价或资本溢价 债务人可能会发生一些税费，如印花税。一般情债务人可能会发生一些税费，如印花税。一般情况下，这些费用应在发生时计入当期损益（管理况下，这些费用应在发生时计入当期损益（管理费用）。费用）。二、债务转为资本二、债务转为资本债务人债务人借：应付账

34、款借：应付账款重组债务账面价值重组债务账面价值 贷：实收资本贷：实收资本债权人放弃债权享有股权份额债权人放弃债权享有股权份额 或或 股本股本债权人放弃债权而享有股份面值总额债权人放弃债权而享有股份面值总额 资本公积资本公积资本或股本溢价资本或股本溢价 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得二、债务转为资本二、债务转为资本债权人债权人借：交易性金融资产借：交易性金融资产股权的公允价值股权的公允价值 /投资收益投资收益相关税费相关税费 可供出售金融资产可供出售金融资产 股权的公允价值股权的公允价值+相关税费相关税费 长期股权投资长期股权投资股权的公允价值股权的公允价值+相关税费相关税费 营业

35、外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 坏账准备坏账准备 贷：应收账款贷：应收账款 银行存款银行存款相关税费相关税费 （资产减值损失（资产减值损失 冲回多提坏账，无营业外支出冲回多提坏账，无营业外支出）【例【例9多选题】以债务转为资本的方式进行债务重组时，以多选题】以债务转为资本的方式进行债务重组时，以下会计处理方法正确的有（）。下会计处理方法正确的有（）。A.债务人应将债权人因放弃债权而享有的股份的公允价债务人应将债权人因放弃债权而享有的股份的公允价值确认为股本或实收资本值确认为股本或实收资本B.债务人应将股份公允价值总额与股本或实收资本之间债务人应将股份公允价值总额与股本或实收资本之间的

36、差额确认为债务重组损益的差额确认为债务重组损益C.债务人应将债务的账面价值与股权的公允价值之间的债务人应将债务的账面价值与股权的公允价值之间的差额作为债务重组利得差额作为债务重组利得D.债权人应当将享有股份的公允价值与债权的账面余额债权人应当将享有股份的公允价值与债权的账面余额的差额作为投资损失的差额作为投资损失E.债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资成本投资成本CE【例【例10】甲公司应付乙公司账款为】甲公司应付乙公司账款为120 000元，无元，无力清偿，通过债务重组协议，债务人甲公司以普力清偿，通过债务重组协议，债务人甲公司以普

37、通股通股10 000股清偿债务，每股面值股清偿债务，每股面值1元，股票每元，股票每股公允价为股公允价为10元。债权人乙公司取得的普通股作元。债权人乙公司取得的普通股作为长期股权投资核算。债权人没有计提坏账准备为长期股权投资核算。债权人没有计提坏账准备。甲公司（债务人）处理：甲公司（债务人）处理：借：应付账款借：应付账款 120 000贷：股本贷：股本10 000资本公积资本公积股本溢价股本溢价90 000营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得20 000乙公司（债权人）处理：乙公司（债权人）处理：借：长期股权投资借：长期股权投资100 000营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失

38、20 000贷：应收账款贷：应收账款 120 000 三、修改其他债务条件三、修改其他债务条件1.不附或有条件的债务重组不附或有条件的债务重组债务人债务人 重组后债务入账价值重组后债务入账价值=公允价值（修改后）公允价值（修改后） 债务重组利得债务重组利得=原债务账面价值原债务账面价值-新债务账面价值新债务账面价值（公允价值）（公允价值）借：应付账款借：应付账款 贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得三、修改其他债务条件三、修改其他债务条件1.不附或有条件的债务重组不附或有条件的债务重组债权人债权人 重组后债权入账价值重组后债权入账价值=公允价值

39、（修改后）公允价值（修改后） 债务重组损失债务重组损失=原债权原债权账面账面余额余额-新债权新债权账面价值账面价值（公允价值）（公允价值）借：应收账款借：应收账款债务重组债务重组 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 贷：应收账款贷：应收账款 （资产减值损失（资产减值损失无借方的营业外支出无借方的营业外支出） 【例【例11】2010年年12月月31日，甲公司应付乙公司货款日，甲公司应付乙公司货款110万元到期，因发生财务困难，短期内无法支万元到期，因发生财务困难，短期内无法支付。当日，甲公司与乙公司签订债务重组协议，付。当日，甲公司与乙公司签订债务重组协议，约定减免甲

40、公司债务的约定减免甲公司债务的10万元，即应付账款的公万元，即应付账款的公允价值为允价值为100万元，并延期两年支付，年利率为万元，并延期两年支付，年利率为5%（相当于实际利率），利息按年支付。（相当于实际利率），利息按年支付。要求：分别编制甲公司与乙公司的有关会计分录要求：分别编制甲公司与乙公司的有关会计分录。 甲公司甲公司2010年年12月月31日：日：借：应付账款借：应付账款 110贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 100营业外收入营业外收入 102011年年12月月31日：日：借：财务费用借：财务费用 5（1005%）贷：银行存款（或应付利息）贷：银行存款（或应付利息）5201

41、2年年12月月31日：日：借：应付账款借：应付账款债务重组债务重组100财务费用财务费用5贷：银行存款贷：银行存款105乙公司：乙公司：2010年年12月月31日：日：借：应收账款借：应收账款债务重组债务重组 100营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 10贷：应收账款贷：应收账款 1102011年年12月月31日：日：借：银行存款（应收利息）借：银行存款（应收利息）5贷：财务费用贷：财务费用 （1005%）52012年年12月月31日：日：借：银行存款借：银行存款105贷：应收账款贷：应收账款债务重组债务重组100财务费用财务费用5三、修改其他债务条件三、修改其他债务条件2. 附或有

42、条件的债务重组附或有条件的债务重组 债务人，债务人，修改后的债务条款如果涉及或有应付金修改后的债务条款如果涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认预计负债确认预计负债。重组债务的账面价值与重组后债。重组债务的账面价值与重组后债务入账价值和预计负债之和的差额，作为债务重务入账价值和预计负债之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。组利得，计入营业外收入。当或有应付金额没有当或有应付金额没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时发生的，企业应当冲

43、销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。确认营业外收入。三、修改其他债务条件三、修改其他债务条件2. 附或有条件的债务重组附或有条件的债务重组 债权人债权人，修改后的债务条款如果涉及或有应收金，修改后的债务条款如果涉及或有应收金额，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重额，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。根据谨慎性原则，或有应组后债权的账面价值。根据谨慎性原则，或有应收金额属于或有资产，或有资产不予确认。收金额属于或有资产，或有资产不予确认。只有只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益（在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益（冲减冲减“营业外支出营业外支出”）。

44、）。【例【例12】2010年年A公司应收公司应收B公司货款公司货款120万元，由万元，由于于B公司发生财务困难，于公司发生财务困难，于2010年年12月月31日进行日进行债务重组，债务重组，A公司同意免除公司同意免除20万元债务，剩余债万元债务，剩余债务延期务延期2年，展期期间内利息按年支付，利率为年，展期期间内利息按年支付，利率为3%。但附有一个条件：债务重组后，如。但附有一个条件：债务重组后，如B公司第公司第二年有盈利，则第二年利率上升至二年有盈利，则第二年利率上升至5%，若无盈利，若无盈利，第二年利率仍维持，第二年利率仍维持3%。假定实际利率等于名义。假定实际利率等于名义利率。利率。A公

45、司未计提坏账准备。假定预计公司未计提坏账准备。假定预计B公司第公司第二年很可能实现盈利。二年很可能实现盈利。要求：编制要求：编制A和和B公司的相关会计分录。公司的相关会计分录。 B公司（债务人）公司（债务人）2010年年12月月31日日借：应付账款借：应付账款 120贷：应付账款贷：应付账款债务重组债务重组 100预计负债预计负债 （1002%）2营业外收入营业外收入 182011年年12月月31日支付利息时日支付利息时借：财务费用借：财务费用 3（1003%）贷：银行存款贷：银行存款32012年年12月月31日，假设日，假设B公司自债务重组后的第二公司自债务重组后的第二年起盈利年起盈利借：应

46、付账款借：应付账款债务重组债务重组100财务费用财务费用3预计负债预计负债2贷：银行存款贷：银行存款105假设假设B公司自债务重组后的第二年起无盈利公司自债务重组后的第二年起无盈利借：应付账款借：应付账款债务重组债务重组100财务费用财务费用3预计负债预计负债2贷：银行存款贷：银行存款103营业外收入营业外收入2 A公司（债权人）公司（债权人）2010年年12月月31日日借：应收账款借：应收账款债务重组债务重组 100营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20贷：应收账款贷：应收账款 1202011年年12月月31日收到利息时日收到利息时借：银行存款借：银行存款 3贷：财务费用贷：财务

47、费用 3（1003%）2012年年12月月31日，假设日，假设B公司自债务重组后的第二公司自债务重组后的第二年起盈利年起盈利 借：银行存款借：银行存款 105贷：应收账款贷：应收账款债务重组债务重组100财务费用财务费用3 营业外支出营业外支出 2假设假设B公司自债务重组后的第二年起无盈利公司自债务重组后的第二年起无盈利借：银行存款借：银行存款103贷：应收账款贷：应收账款债务重组债务重组100财务费用财务费用 3四、以上三种方式的组合四、以上三种方式的组合（一）以现金、非现金资产两种方式的组合清偿债（一）以现金、非现金资产两种方式的组合清偿债务务（二）以现金、将债务转为资本方式的组合清偿债（

48、二）以现金、将债务转为资本方式的组合清偿债务务（三）以非现金资产、将债务转为资本方式的组合（三）以非现金资产、将债务转为资本方式的组合清偿债务清偿债务（四）以现金、非现金资产、债务转为资本方式的（四）以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿债务组合清偿债务（五）以资产、将债务转为资本等方式清偿债务的（五）以资产、将债务转为资本等方式清偿债务的一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组务条件进行债务重组【例【例13】2010年年3月月8日，日，A公司持有公司持有B公司带息的公司带息的应收票据面值应收票据面值145.63万元，票面利

49、率万元，票面利率6%，6个月个月期限。由于期限。由于B公司资金周转发生困难，于本年公司资金周转发生困难，于本年9月月8日，经与双方协商进行债务重组，协议如下：日，经与双方协商进行债务重组，协议如下：（1）B公司以一台设备以及将部分债务转为公司以一台设备以及将部分债务转为5%的股权合计清偿债务的股权合计清偿债务137.8万元。该设备原价万元。该设备原价75万元，已计提折旧万元，已计提折旧30万元万元,公允价值为公允价值为40万元万元,适用的增值税率为适用的增值税率为17%；B公司用以抵债的股权公司用以抵债的股权公允价值为公允价值为81万元，形成实收资本万元，形成实收资本65万元。万元。（2）将剩

50、余债务的偿债时间延长至）将剩余债务的偿债时间延长至2010年年12月月31日，不考虑利息。日，不考虑利息。假定不考虑其他税费。假定不考虑其他税费。要求：编制要求：编制A和和B公司的相关会计分录。公司的相关会计分录。 （1）A公司的账务处理公司的账务处理债权的账面价值债权的账面价值145.63（1+6%2）150（万元）；（万元）；将来应收金额将来应收金额150137.812.2（万元）；（万元）；固定资产入账价值金额为其公允价值固定资产入账价值金额为其公允价值40万元；万元；长期股权投资入账价值金额为其公允价值长期股权投资入账价值金额为其公允价值81万元；万元；有关会计分录如下：有关会计分录如

51、下：2010年年9月月8日日借：固定资产借：固定资产40应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 6.8长期股权投资长期股权投资81应收账款应收账款债务重组债务重组12.2营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失10（150-406.8-81-12.2）贷：应收账款贷：应收账款1502010年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款12.2贷：贷：应收账款应收账款债务重组债务重组 12.2（2）B公司的账务处理公司的账务处理借：固定资产清理借：固定资产清理45累计折旧累计折旧30贷：固定资产贷：固定资产75借：应付账款借：应付账款 150贷：固定资产清理贷：固定资产清

52、理40应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）6.8实收资本实收资本65资本公积资本公积资本溢价资本溢价16应付账款应付账款债务重组债务重组12.2营业外收入营业外收入债务重组收益债务重组收益10借：营业外支出借：营业外支出5贷：固定资产清理贷：固定资产清理5【例【例14】A、B公司均为增值税一般纳税企业，双方增值税税率均公司均为增值税一般纳税企业，双方增值税税率均为为17%。2012年年6月月16日日A公司应收公司应收B公司的货款为公司的货款为1 000万元万元（含增值税）。由于（含增值税）。由于B公司资金周转困难，至公司资金周转困难，至2012年年11月月30日日尚未支付货款，该货款已逾期。双方经协商，决定于尚未支付货款，该货款已逾期。双方经协商，决定于2012年年12月月1日进行债务重组：日进行债务重组：（1）以银行存款偿还）以银行存款偿还250万元；万元；（2）以一批库存商品偿还一部分债务。该产品的成本为）以一批库存商品偿还一部分债务。该产品的成本为80万万元，公允价值（即计税价值）为元，公允价值（即计税价值）为100万元，万元，B公司已为该批库存公司已为该批库存商品计提存货跌价准备商品计提存货跌价准备5万元；万元；（3）以一台生产设备偿还一部分债务。该设备原值为）以一台生产设备偿还