第13章财务报表审计实务篇：投资与筹资循环

1、13 13 筹资与投资循环审计筹资与投资循环审计本循环审计的总目标本循环审计的总目标: :评价各项目余额是否公允表达。评价各项目余额是否公允表达。该循环的主要特征该循环的主要特征: :1 1、交易数量较少，但每笔交易的金额常较大；、交易数量较少，但每笔交易的金额常较大；2 2、漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理，将导致重、漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理，将导致重大错误；大错误；3 3、交易必须遵守法律、法规、相关契约的规定。、交易必须遵守法律、法规、相关契约的规定。一、主要凭证和会计记录一、主要凭证和会计记录 1 1、筹资活动的凭证和会计、筹资活动的凭证和会计债券债券股票股票债券契约债

2、券契约股东名册股东名册公司债券存根簿公司债券存根簿承销或包销协议承销或包销协议借款合同或协议借款合同或协议有关记账凭证有关记账凭证有关会计科目的明细账和总账有关会计科目的明细账和总账 2 2、投资、投资债券或股票债券或股票经纪人通知书经纪人通知书债券契约债券契约企业的章程及有关的协议企业的章程及有关的协议投资协议投资协议有关记账凭证有关记账凭证有关会计科目的明细账和总账有关会计科目的明细账和总账二、主要业务活动二、主要业务活动（一）筹资所涉及的主要业务活动（一）筹资所涉及的主要业务活动审批授权审批授权签订合同或协议签订合同或协议取得资金取得资金计算利息或股利计算利息或股利偿还本息或发放股利偿还

3、本息或发放股利其实：就是两种交易：其实：就是两种交易：一是负债交易，包括借款的取得与一是负债交易，包括借款的取得与偿还，债券的发行与收回，利息的计提与支付等偿还，债券的发行与收回，利息的计提与支付等二是所有者权益交易，主要有投入资本的取得和减少，盈二是所有者权益交易，主要有投入资本的取得和减少，盈利的分配或亏损的弥补等。利的分配或亏损的弥补等。（二）投资所涉及的主要业务活动（二）投资所涉及的主要业务活动审批授权审批授权取得证券或其他投资取得证券或其他投资取得投资收益取得投资收益转让证券或收回其他投资转让证券或收回其他投资其实：就是两种交易：其实：就是两种交易：一是对外投资交易，主要是与有价一是

4、对外投资交易，主要是与有价证券投资和其他股权投资取得与转让有关的活动证券投资和其他股权投资取得与转让有关的活动二是对内投资交易，主要包括固定资产、无形资产的取得二是对内投资交易，主要包括固定资产、无形资产的取得与转让有关的活动。与转让有关的活动。.授权审批签订合同计算利息取得投资取得资金计算收益转让投资还本付息筹资业务投资业务三、本循环常见的重大错报风险三、本循环常见的重大错报风险1 1、不经授权或批准的非法筹资、不经授权或批准的非法筹资2 2、投资者抽逃已作为实收资本的投资、投资者抽逃已作为实收资本的投资3 3、投资者认缴的注册资本没有实际到位，承担验资的注册、投资者认缴的注册资本没有实际到

5、位，承担验资的注册会计师出具了不实的验资报告会计师出具了不实的验资报告4 4、被审计单位有帐外筹资行为、被审计单位有帐外筹资行为5 5、借款费用的会计处理不恰当，将应费用化的借款费用资、借款费用的会计处理不恰当，将应费用化的借款费用资本化，虚减当期费用本化，虚减当期费用6 6、所筹集的资金未按规定用途使用，借款的抵押与担保情、所筹集的资金未按规定用途使用，借款的抵押与担保情况未作充分披露况未作充分披露7 7、利润的分配不符合国家法律的规定，超额分配利润、利润的分配不符合国家法律的规定，超额分配利润8 8、公允价值难以计量、公允价值难以计量9 9、管理层的不良动机、管理层的不良动机10 10 、

6、短期投资核算不合规，账实不一短期投资核算不合规，账实不一1111、随意改变长期投资会计核算方法、随意改变长期投资会计核算方法1212、投资收益与投资不配比。、投资收益与投资不配比。四、内部控制及测试（四、内部控制及测试（P471P471）（一）筹资循环的内部控制及风险评估（一）筹资循环的内部控制及风险评估一般由借款交易和股东权益交易构成。前者由短期借款、长一般由借款交易和股东权益交易构成。前者由短期借款、长期借款和应付债券组成，其内部控制基本类似，后者一般期借款和应付债券组成，其内部控制基本类似，后者一般直接开展实质性测试。直接开展实质性测试。以应付债券为例，其内部控制有：以应付债券为例，其内

7、部控制有：测试内控：测试内控：（二）投资活动的内部控制和控制测试（二）投资活动的内部控制和控制测试内部控制：内部控制：。内控测试：了解内控；进行简易抽查（从投资类业务的明细帐中内控测试：了解内控；进行简易抽查（从投资类业务的明细帐中抽取部分会计分录，按原始凭证到明细帐、总帐的顺序核对有抽取部分会计分录，按原始凭证到明细帐、总帐的顺序核对有关数据，判断会计处理是否合规完整）；审阅内部盘核报告关数据，判断会计处理是否合规完整）；审阅内部盘核报告（盘点方法、盘点结果与会计记录相核对情况以及出现差异的（盘点方法、盘点结果与会计记录相核对情况以及出现差异的处理是否合规）；分析企业投资业务管理报告。评价投

8、资内部处理是否合规）；分析企业投资业务管理报告。评价投资内部控制。控制。五、本循环的审计目标（见表）五、本循环的审计目标（见表）六、借款、所有者权益、投资的实质性程序六、借款、所有者权益、投资的实质性程序（一）借款的实质性程序（一）借款的实质性程序短期借款审计短期借款审计长期借款审计长期借款审计应付债券审计应付债券审计财务费用审计财务费用审计（二）所有者权益的实质性程序（二）所有者权益的实质性程序股本或实收资本的审计股本或实收资本的审计资本公积审计资本公积审计盈余公积审计盈余公积审计未分配利润审计未分配利润审计的审计：它常不发生变化，只在设立、增资扩股、的审计：它常不发生变化，只在设立、增资扩

9、股、减资时才发生变化。减资时才发生变化。审计程序：审计程序：1 1、审阅公司章程、实施细则和股东大会、董事会会议记录。、审阅公司章程、实施细则和股东大会、董事会会议记录。-可以了解被审计单位股本的交易是否符合有关的法可以了解被审计单位股本的交易是否符合有关的法规规定及股东大会和董事会的决议。规规定及股东大会和董事会的决议。2 2、检查股东是否按照公司章程、合同、协议规定的出资方、检查股东是否按照公司章程、合同、协议规定的出资方式出资，出资比例是否符合规定。式出资，出资比例是否符合规定。3 3、索取或编制股本明细表、索取或编制股本明细表-作为永久性存档，其内容包作为永久性存档，其内容包括各类股本

10、变动的详细记载及有关的分析评价。括各类股本变动的详细记载及有关的分析评价。4 4、检查股票的发行、收回等交易活动。、检查股票的发行、收回等交易活动。-检查有关的原始凭证（已发行股票的登记簿、向外界收检查有关的原始凭证（已发行股票的登记簿、向外界收回的股票、募股清单、银行对帐单）和会计记录（银行回的股票、募股清单、银行对帐单）和会计记录（银行存款日记帐和总帐、股本明细帐和总帐），验证是否确存款日记帐和总帐、股本明细帐和总帐），验证是否确实存在。实存在。5 5、函证发行在外的股票。、函证发行在外的股票。6 6、检查股票发生费用的会计处理。、检查股票发生费用的会计处理。7 7、检查股本是否披露恰当。

11、、检查股本是否披露恰当。的审计：的审计：1 1、索取合同、章程、营业执照及有关董事会会议记录。、索取合同、章程、营业执照及有关董事会会议记录。2 2、索取或编制明细表、索取或编制明细表3 3、检查出资方式和出资期限、出资额。、检查出资方式和出资期限、出资额。4 4、检查投入资本的真实存在。、检查投入资本的真实存在。方法：审阅和核对有关的原始凭证、会计记录、函证、对方法：审阅和核对有关的原始凭证、会计记录、函证、对有关财产和实物的价值进行鉴定。有关财产和实物的价值进行鉴定。投入的现金投入的现金是否收到银行的收款通知是否收到银行的收款通知投入的实物资产投入的实物资产-是否已办理验收手续并列具清单是

12、否已办理验收手续并列具清单房地产类房地产类-设备类设备类-融资租赁类融资租赁类-无形资产无形资产5 5、检查增减变动。查是否与董事会纪要、补充合同、协、检查增减变动。查是否与董事会纪要、补充合同、协议和有关法律文件的规定一致议和有关法律文件的规定一致6 6、检查外币折算、检查外币折算7 7、披露恰当与否、披露恰当与否（三）投资的实质性测试（三）投资的实质性测试1.1.审计目标审计目标2.2.测试程序测试程序获取或编制投资明细表获取或编制投资明细表分析性复核分析性复核实地盘点或函证投资资产实地盘点或函证投资资产审查投资的入帐价值审查投资的入帐价值审查投资收益审查投资收益审查长期投资业务是否符合国

13、家的限制性规定审查长期投资业务是否符合国家的限制性规定审查长期投资的核算方法审查长期投资的核算方法审查短期投资跌价准备和长期投资减值准备的计提审查短期投资跌价准备和长期投资减值准备的计提及会计处理是否正确及会计处理是否正确确定投资在会计报表上的表达和披露是否恰当确定投资在会计报表上的表达和披露是否恰当（四）其他相关账户的审计（四）其他相关账户的审计应收补贴款的审计应收补贴款的审计无形资产的审计无形资产的审计长期待摊费用的审计长期待摊费用的审计应付股利的审计等应付股利的审计等l七、案例分析l案例一：注会赵某对ABC股份有限公司2005年度的会计报表进行审计。该公司当年未发生并购、分立和债务重组行

14、为，供产销形势与上年度相当。该公司提供的未经审计的2005年度合并会计报表附注部分内容如下：长期借款项目附注（单位：人民币万元）长期借款项目附注（单位：人民币万元）2005年末余额为年末余额为13 730万元。万元。贷款单位金 额 借 款 期 限利率借款条件甲银行 1 80001、807、7 9.72抵押借款乙银行11 65002、906、8 7.65抵押借款丙银行 28002、107、25.925保证贷款 合 计13 730l要求：l1、运用专业判断，分析表中有无不合理之处；l2、如上述数字无误，下年度仍由赵某审计，从表中反映的情况看，下年度审计应特别关注些什么？l解答：l1、公司向乙银行借

15、款期限为2002年9月至06年8月的11 650万元借款应重新分类，转入“一年内到期的长期负债”项目。l2、下年度应关注公司筹资情况。因为：06年8月还款后公司的银行借款为2 080万元，减幅过大，可能严重影响公司的资金运营，应特别关注由此引发的种种可能。l案例二：AB公司资产负债表中持有至到期投资项目的列示数为2 050 000元。审计人员在检查相应的凭证时发现：l（1）当年8月1日，该公司委托XX银行贷款100万元给M公司，规定期限9个月，利率7。按权责发生制原则本年度应计5个月的利息29 167元，已记入应收利息科目；l（2）该公司于当年12月1日购入XX债券面值100万元，购入价格为1

16、 050 000元，公司将其全部记入投资成本入帐，而该债券的发行日期为当年1月1日，利率 8，分期付息。l要求：（1）上述问题的会计处理有无不当？如有不当，请进行审计调整；l（2）确定该公司该年度持有至到期投资余额。l（1）第一笔业务没问题；l第二笔：利息1 000 00011812l 73 333元不应记入投资成本。予以调整：借 应收利息 73 333l 贷 持有至到期投资 73 333l（2）持有至到期投资审定数为：l 2 050 000 73 3331 976 667元可以确认。解答：解答：l.课后习题：课后习题：某股份公司某股份公司200X200X年月年月1212月月3131日资产负债

17、表股东权益项目如日资产负债表股东权益项目如下：下：股本股本 3000000030000000资本公积资本公积 1500000015000000盈余公积盈余公积 14373221437322其中：公益金其中：公益金 965000965000未分配利润未分配利润 76843217684321该公司在次年发生股东权益业务并经过审核如：该公司在次年发生股东权益业务并经过审核如：下下(1(1）增发普通股）增发普通股10000001000000股，每股面值股，每股面值1 1元，售价元，售价6.76.7元；元；（2 2）次年利润总额为）次年利润总额为1000000010000000元（元（3 3）所得税为）

18、所得税为33%33%（4 4）法定公积金、任意盈余公积、公益金的提取比例分别为法定公积金、任意盈余公积、公益金的提取比例分别为10%10%、5%5%、5%5%（5 5）支付现金股利）支付现金股利26605002660500元。元。要求：根据审核结果，编制次年月要求：根据审核结果，编制次年月1212月月3131日资产负债表的日资产负债表的股东权益项目。股东权益项目。项项 目目上年未金额上年未金额本年本年增加数增加数本年本年减少数减少数本年未本年未金额金额股本股本30000000100000031000000资本公积资本公积15000000570000020700000盈余公积盈余公积143732

19、213400002777322其中：公益其中：公益金金9650003350001300000未分配利润未分配利润7684321269950010383821解解：2 2、黄海公司、黄海公司20002000年月年月1212月月3131日实收资本帐户余额为日实收资本帐户余额为800800万万元，资本公积帐户余额为元，资本公积帐户余额为200200万元。因企业发展需要，万元。因企业发展需要，20012001年年3 3月，经董事会研究决定，同意星火公司投资入月，经董事会研究决定，同意星火公司投资入股，星火公司投资股，星火公司投资200200万元，占注册资本的比例为万元，占注册资本的比例为20%20%，

20、注册资本变为注册资本变为10001000万元，并办理了变更登记。万元，并办理了变更登记。20012001年年5 5月星火公司投现金月星火公司投现金100100万元，一台设备，经评估确认设万元，一台设备，经评估确认设备的价值为备的价值为110110万元。黄海公司的帐务处理如下：万元。黄海公司的帐务处理如下：借：银行存款借：银行存款 10000001000000 固定资产固定资产 11000001100000贷：实收资本贷：实收资本 21000002100000要求：对黄海公司吸收星火公司的投资进行审计。要求：对黄海公司吸收星火公司的投资进行审计。解：黄海公司现有资本公积余额解：黄海公司现有资本公积余额200200万元，这属于原投资者万元，这属于原投资者的权益，为保护其利益，星火公司投资额应作调整。黄的权益，为保护其利益，星火公司投资额应作调整。黄海公司原有实收资本所占比例为海公司原有实收资本所占比例为80%80%，资本公积，资本公积200200万元万元也应占也应占80%80%。星火公司投资后，在实收资本占。星火公司投资后，在实收资本占20%20%，在资，在资本公积中也应占本公积中也应占20%20%，数额为，数额为200/80%200/80%* *20%=5020%=50万元，故万元，故星火公司应至少补投星火公司应至少补投4040万元。帐务处理为万元。帐务