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1、掌握原则掌握原则 理解政策理解政策 准确判断准确判断 规避风险规避风险企业所得税立法原则在企业所得税立法原则在涉税处理涉税处理中的应中的应用用自治区地税局老白自治区地税局老白向广大财务工作者致敬！向广大财务工作者致敬！企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/111学习目的学习目的:l 目的：目的：掌握原则掌握原则、理解政策理解政策、准确判断准确判断、 规避风险规避风险l 1.认识财税差异：认识财税差异：l 财、税财、税课税原则既有相通之处，又存在一些差异课税原则既有相通之处，又存在一些差异n 2.正确理解税法：正确理解税法：n 3.综合理解税法：综

2、合理解税法：n 4.准确应用税法：准确应用税法：2022/6/42企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/11在税法文字不是十分明确的情况下，正确的理解税法含义。但是绝对不能反向从原在税法文字不是十分明确的情况下，正确的理解税法含义。但是绝对不能反向从原则自己推出税法，因为税法制定的思维考虑是多维的，是出于多种因素考量的。则自己推出税法，因为税法制定的思维考虑是多维的，是出于多种因素考量的。从不同的角度诠释税法，是互相依存的，不能孤立的看待税法原则。例如：从不同的角度诠释税法，是互相依存的，不能孤立的看待税法原则。例如：实际发生的原则和历史成本原则

3、、权责发生制原则和实际发生的原则等。实际发生的原则和历史成本原则、权责发生制原则和实际发生的原则等。有时要考虑，在不同原则同时符合的情况下涉税业务才合规的问题。例如同有时要考虑，在不同原则同时符合的情况下涉税业务才合规的问题。例如同时符合实际发生的原则、真实性原则、相关性原则、合理性原则才能在所得时符合实际发生的原则、真实性原则、相关性原则、合理性原则才能在所得税前扣除。税前扣除。2第一节第一节涉税工作的核心，就是处理争议涉税工作的核心，就是处理争议企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/113引起涉税争议的原因：引起涉税争议的原因：n 税务规则的

4、不同理解税务规则的不同理解n 税务是一项与财务、税务是一项与财务、生产经营活动生产经营活动、法律结合、法律结合十分紧密的工作十分紧密的工作。n 对税务规则的理解，在征纳双方必然会存在分对税务规则的理解，在征纳双方必然会存在分歧，这种分歧是可以进行争议的。歧，这种分歧是可以进行争议的。企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/114引起涉税争议的原因：引起涉税争议的原因：n 税务规则与税务后果的复杂性税务规则与税务后果的复杂性n 税务规则与其它法律、法规密切联系，直接导税务规则与其它法律、法规密切联系，直接导致税务后果的复杂性，大量的争议同时产生于致税

5、务后果的复杂性，大量的争议同时产生于这种对复杂性的不同运用与把握。这种对复杂性的不同运用与把握。企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/115引起涉税争议的原因：引起涉税争议的原因：n 明规则与潜规则的矛盾明规则与潜规则的矛盾n 虽然有法，但实践中，征税机关往往按自身的目的、虽然有法，但实践中，征税机关往往按自身的目的、要求、便利，要求、便利，采取采取“裁量权裁量权”；n 企业必须从法律、法规中寻找依据方能企业必须从法律、法规中寻找依据方能维护自身权益维护自身权益企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/

6、116引起涉税争议的原因：引起涉税争议的原因：n 业务实质的不确定性业务实质的不确定性n 税收政策的不确定性税收政策的不确定性n 税收政策的复杂性税收政策的复杂性n 征纳双方目的的矛盾性征纳双方目的的矛盾性企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/117涉税争议的原则与要点涉税争议的原则与要点n 做好争议工作，并不意味着凡所不同意见，都应该与做好争议工作，并不意味着凡所不同意见，都应该与税务机关进行争执，其意义表现在如下方面：税务机关进行争执，其意义表现在如下方面：n 立足争议，按争议的要求做好涉税基础工作立足争议，按争议的要求做好涉税基础工作n 通

7、盘考虑争议的方法与后果，促成正确的涉税决策通盘考虑争议的方法与后果，促成正确的涉税决策企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/118第二节第二节税税 法法 原原 则则企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/119n1.1.法律优位原则法律优位原则n2.2.法律不溯及既往原则法律不溯及既往原则n3.3.新法优于旧法原则新法优于旧法原则n4.4.特别法优于普通法原则特别法优于普通法原则n5.5.实体从旧、程序从新原则实体从旧、程序从新原则n6.6.程序优于实体原则程序优于实体原则企业所得税法立法原则在涉税处

8、理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1110第第三三节节企业所得税法的企业所得税法的1414项原则项原则企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1111一税收法定一税收法定（优先）（优先）原则原则n 税法优先原则税法优先原则是指纳税人在计算应纳税所得额时，其是指纳税人在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触有抵触的的，企业要按照税法的规定进行，企业要按照税法的规定进行纳税调整纳税调整，而不能按照，而不能按照会计制度规定核算的结果纳税。会计制度规定核算的结果纳税。

9、2014/3/11企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用12一税收法定一税收法定（优先）（优先）原则原则n 1.应纳税所得额的计算以税法规定的应纳税所得额的计算以税法规定的标准、范围标准、范围为准为准；n 2.会计所得和计税所得是两个既会计所得和计税所得是两个既相互联系相互联系，又，又相互区别相互区别的范畴。的范畴。n （1）会计所得）会计所得是为了规范财务会计行为，对经营者的是为了规范财务会计行为，对经营者的成果在计算内容、标准、方法上的规定；成果在计算内容、标准、方法上的规定；n （2）计税所得）计税所得是在接受财务会计一般原则基础上，按是在接受财务会计一

10、般原则基础上，按照税法规定的程序、方法和标准计算而得出的所得。照税法规定的程序、方法和标准计算而得出的所得。企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1113二二纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）n（一）纳税调整的检查（一）纳税调整的检查n纳税调整主要是会计与税法纳税调整主要是会计与税法差异调整差异调整n纳税调整只是在纳税调整只是在账外调整账外调整n纳税调整涉及纳税调整涉及增加额增加额和和减少额减少额 企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1114n 1.纳税调整增

11、加额纳税调整增加额n （1）会计上不作收入但税法上应作收入）会计上不作收入但税法上应作收入n a.企业以其生产的产品用于本企业工程项目企业以其生产的产品用于本企业工程项目n 会计会计:按成本入账，不计利润总额；按成本入账，不计利润总额；n 税法税法:按产品的售价与成本之间的差额计入应纳按产品的售价与成本之间的差额计入应纳税所得额；税所得额；n b.在建工程试运行收入在建工程试运行收入n 会计：会计：冲减在建工程成本。冲减在建工程成本。n 税法税法：计入总收入征税，不能直接冲减在建工计入总收入征税，不能直接冲减在建工程成本。程成本。二二纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报

12、的基本奠基）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1115n 1.纳税调整增加额纳税调整增加额n （2）会计上作费用或损失但税法不允许扣除或）会计上作费用或损失但税法不允许扣除或不允许全额扣除不允许全额扣除n 税法规定不得扣除的项目。税法规定不得扣除的项目。n 税收法规有具体的扣除范围和标准，但实际税收法规有具体的扣除范围和标准，但实际发生的费用超过法定范围和标准的部分，应予发生的费用超过法定范围和标准的部分，应予以调整。以调整。n 会计上列为当期费用但税法上却作为以后期会计上列为当期费用但税法上却作为以后期间的费用。间的费用。二二纳税调整的原则

13、（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）资本性支出；无形资产受让、开发支出；违法经营的罚款和资本性支出；无形资产受让、开发支出；违法经营的罚款和被没收财物的损失；各项税收的滞纳金、罚金和罚款；自然被没收财物的损失；各项税收的滞纳金、罚金和罚款；自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分；超过国家规定允许扣除灾害或意外事故损失有赔偿的部分；超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠；各种非广的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠；各种非广告性质的赞助支出；提供与本身应纳税收入无关的贷款；纳告性质的赞助支出；提供与本身应纳税收入无关的贷款；纳税人销售货物给购货方的

14、回扣支出；纳税人的存货跌价准备税人销售货物给购货方的回扣支出；纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资跌价准备金、风险准备金、短期投资跌价准备金、长期投资跌价准备金、风险准备金，以及国家税法规定可提取的准备金之外的任何形式的准金，以及国家税法规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金；职工个人住房的折旧；与取得收入无关的其他各项支备金；职工个人住房的折旧；与取得收入无关的其他各项支出。出。a.借款利息支出借款利息支出； b.“三项费用三项费用”； c.公益、救济性的捐赠公益、救济性的捐赠；d.业务招待费业务招待费；e.广告费与业务宣传费广告费与业务宣传费如产品保修费用，企业可以按一定

15、的标准预提计入当期费用；如产品保修费用，企业可以按一定的标准预提计入当期费用；而按照税法规定，当期预提的产品保修费用不能从应税所得而按照税法规定，当期预提的产品保修费用不能从应税所得中扣除，而应于实际发生产品保修费用时，从应税所得中扣中扣除，而应于实际发生产品保修费用时，从应税所得中扣减。减。企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1116n2纳税调整减少额纳税调整减少额n（1）在会计上不作收入但税法上作收入）在会计上不作收入但税法上作收入n（2）会计上不确认为费用或损失但税法）会计上不确认为费用或损失但税法上可以扣减上可以扣减n（3）会计上作收入

16、但税法确认为以后纳）会计上作收入但税法确认为以后纳税所得税所得二二纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）a.国债利息收入国债利息收入；b.符合条件的居民企业间权益性投资所得；符合条件的居民企业间权益性投资所得；c.特指的的特指的的农、林、牧、渔业项目所得农、林、牧、渔业项目所得如在连续如在连续5年的弥补期内，企业以前年度所发生的亏损，可年的弥补期内，企业以前年度所发生的亏损，可以用当年的税前利润弥补以用当年的税前利润弥补如在权益法下，投资企业根据被投资企业当期实现的净利如在权益法下，投资企业根据被投资企业当期实现的净利润，确认投资收益；而税法规定，企业必须是在

17、被投资企润，确认投资收益；而税法规定，企业必须是在被投资企业宣告分派利润或现金股利时，才确认为纳税所得业宣告分派利润或现金股利时，才确认为纳税所得企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1117n 3实务中具体操作原则实务中具体操作原则n （1）凡当期不能扣除）凡当期不能扣除，以后各期以后各期也也均不得税前均不得税前扣除的事项，即扣除的事项，即永久性差异永久性差异，通过调整年度纳，通过调整年度纳税申报表调增应纳税所得额，税申报表调增应纳税所得额，无须调账无须调账；n （2）凡当期不能扣除）凡当期不能扣除，但，但以后年度按规定可分以后年度按规定可分期

18、摊销或计提并允许税前扣除的事项，即期摊销或计提并允许税前扣除的事项，即时间时间性差异性差异，通过，通过调整年度纳税申报表调整年度纳税申报表调增应纳税调增应纳税所得额，补缴所得额，补缴税款税款，并调账转回，在以后年度，并调账转回，在以后年度按规定税前扣除。具体有：按规定税前扣除。具体有：二二纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1118n a.补缴上年度所得税。补缴上年度所得税。汇缴后通过以前年度损益调整汇缴后通过以前年度损益调整科目，在下一年度的汇缴时，不作为税前扣除项目。科

19、目，在下一年度的汇缴时，不作为税前扣除项目。可以先作费用扣除，然后再作为其他纳税调增项目填可以先作费用扣除，然后再作为其他纳税调增项目填报，或者按会计制度规定，以前年度损益调整直接计报，或者按会计制度规定，以前年度损益调整直接计入未分配利润科目；入未分配利润科目；n b.多缴企业所得税处理。多缴企业所得税处理。上年度多缴的企税，在纳税上年度多缴的企税，在纳税申报表中可作为上期多缴的所得额，或者作为已预交申报表中可作为上期多缴的所得额，或者作为已预交的所得税额抵减。的所得税额抵减。n c.纳税调整的会计处理。纳税调整的会计处理。会计利润（或亏损）与应纳税会计利润（或亏损）与应纳税所得额（或亏损）

20、之间存在内容和时间的差异，由此所得额（或亏损）之间存在内容和时间的差异，由此导致的永久性或时间性差额都应作纳税调整。导致的永久性或时间性差额都应作纳税调整。n d.是否调整下年度报表期初数。是否调整下年度报表期初数。对于所得税审核来说对于所得税审核来说，只对所得税纳税调整，一般不对报表进行调整，下，只对所得税纳税调整，一般不对报表进行调整，下一年度也不需要调整期初数。一年度也不需要调整期初数。二二纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1119n （二）预缴申报表和年度纳税申报

21、表的关系（二）预缴申报表和年度纳税申报表的关系n 1.在纳税问题上，在纳税问题上，会计服从税法会计服从税法。n 2.在做账问题上，在做账问题上，税法不改变会计处理税法不改变会计处理。因此暂。因此暂时性差异的调整显得非常重要，尤其要关注前时性差异的调整显得非常重要，尤其要关注前期纳税调增，后期纳税调减问题。期纳税调增，后期纳税调减问题。n 3.税法不明确的，会计构成税法的组成体系税法不明确的，会计构成税法的组成体系（国国税函税函2010148号号）。二二纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）纳税调整的原则（纳税申报的基本奠基）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用

22、2014/3/1120n （一）（一）“权责发生制权责发生制”的应用的应用n 应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。n 认识认识税法照搬了准则的定义。其中的税法照搬了准则的定义。其中的“收收入入”和和“费用费用”就是会计上的概念，而并非是税法就是会计上的概念，而并非是税法上的概念。因为所得税法上称收入为上的概念。因为所得税法上称收入为“收入总额收入总额”或者或者”*收入收入”，称费用为，称费用为“期间费用期间费用”n 条例实质是引用了会计上的一个计算（核条例实质是引用了会计上的一个计算（核算）的基本原则，而并非税法的算）的基本原则，而并非税法的“收入收

23、入”或或“费用费用”的确认或扣除的基本规则。的确认或扣除的基本规则。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1121n （一一）以权责发生制为主，以收付实现制为辅以权责发生制为主，以收付实现制为辅 n 条例第九条：应纳税所得额的计算，以权条例第九条：应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当不属于当

24、期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不作为当期的收入和费用。期收付，也不作为当期的收入和费用。n 本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。的除外。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1122n总结总结 n一切一切“制制”的运用，都要的运用，都要服从、服务服从、服务于有利于有利于于征税原则征税原则。一切一切“制制”的运用，都要考虑到国家税务机的运用，都要考虑到国家税务机关的关的征管能力征管能力。一切一切“制制”的运用，在税

25、收计划面前都是合的运用，在税收计划面前都是合法的。因为，税收收入法的。因为，税收收入计划是刚性的计划是刚性的。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1123n 案例案例A公司收到预收货款公司收到预收货款100万元，会计计入万元，会计计入“预收预收账款账款”科目，同时科目，同时A公司以赊销方式销售货物，货物已公司以赊销方式销售货物，货物已经发出，符合收入确认条件，但是没有收到货款，企经发出，符合收入确认条件，但是没有收到货款，企业会计计入业会计计入“应收账款应收账款”200万元

26、万元。n 如果如果A公司确认预收账款的公司确认预收账款的100万元作为所得税的收入万元作为所得税的收入，就是按照收付实现制确认企业所得税收入，就是按照收付实现制确认企业所得税收入；n 如果按照应收账款的如果按照应收账款的200万元作为所得税的收入，就是万元作为所得税的收入，就是按照权责发生制确认企业所得税收入。按照权责发生制确认企业所得税收入。n 权责发生制原则同配比原则息息相关，权责发生制原权责发生制原则同配比原则息息相关，权责发生制原则就是收入与成本在时间意义上的配比。则就是收入与成本在时间意义上的配比。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立

27、法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1124三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）n （三）基本原则的应用案例（三）基本原则的应用案例n 1.跨期费用的扣除跨期费用的扣除（权责发生制（权责发生制PK以票控税）以票控税）n 案例案例A公司公司2012年发生了费用年发生了费用100万元，尚未支付款万元，尚未支付款项，记账，借：费用项，记账，借：费用100万，贷：应付账款万，贷：应付账款100万，没万，没有取得发票，有取得发票，2013年年7月该公司支付款项并取得了发票月该公司支付款项并取得了发票，该笔费用在，该笔费用在 2013

28、年年5月月31日汇算清缴时做纳税调增日汇算清缴时做纳税调增处理。处理。n 问题问题2013年年7月收到发票的时候，应该追溯调整到月收到发票的时候，应该追溯调整到2010年度申请退税呢，还是直接扣除在年度申请退税呢，还是直接扣除在2011年度呢？年度呢？企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1125n 分析分析n （1）扣除年度的思考：）扣除年度的思考：按照权责发生制原则，当然应按照权责发生制原则，当然应该追溯调整至该追溯调整至2012年申请退税，但是众所周知退税的年申请退税，但是众所周知退税的程序复杂，在目前我国普遍以税收任务为工作目标导程序复杂

29、，在目前我国普遍以税收任务为工作目标导向的情况下，退税是比较困难的事情。如果该笔费用向的情况下，退税是比较困难的事情。如果该笔费用较小，纳税人为了避免程序麻烦，可能干脆放弃该税较小，纳税人为了避免程序麻烦，可能干脆放弃该税款利益，或者采取变通方式，将此笔费用直接计入款利益，或者采取变通方式，将此笔费用直接计入2013年度，从而造成实质性的不配比。年度，从而造成实质性的不配比。n 之所以造成这种情况，是由目前我国的税前扣除基本之所以造成这种情况，是由目前我国的税前扣除基本上是上是“以票控税以票控税”，在没有发票的情况下，即使费用，在没有发票的情况下，即使费用真实发生了，也无法得到扣除，而实际支付

30、款项取得真实发生了，也无法得到扣除，而实际支付款项取得发票时，已经跨了年度。发票时，已经跨了年度。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1126n 分析分析n （2）我区现行规定：）我区现行规定：企业在年度终了时企业在年度终了时已经实际发生已经实际发生的成本费用，如果在的成本费用，如果在汇缴期内取得汇缴期内取得合法凭证的，可以合法凭证的，可以在当年在当年计算企税时计算企税时税前扣除税前扣除；如果在；如果在汇缴期内仍未取汇缴期内仍未取得得合法凭证的，在计算企税时不合法凭证的，在

31、计算企税时不允许税前扣除允许税前扣除。n 上述有关成本费用的安排，不以减少或逃避税款为目上述有关成本费用的安排，不以减少或逃避税款为目的。如，纳税人在减免税年度故意不扣除，而在以后的。如，纳税人在减免税年度故意不扣除，而在以后年度扣除，则属于年度扣除，则属于“以减少或逃避税款为目的以减少或逃避税款为目的”n 这种规定便于操作，从操作上最为合理。一个便于操这种规定便于操作，从操作上最为合理。一个便于操作的政策，才能真正得到贯彻执行。如果一定要规定作的政策，才能真正得到贯彻执行。如果一定要规定根据权责发生制原则或者配比原则追溯调整，意味着根据权责发生制原则或者配比原则追溯调整，意味着可能要为纳税人

32、退税。可能要为纳税人退税。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1127n （3）对超过汇算期的扣除）对超过汇算期的扣除（国家税务总局公告国家税务总局公告2012年年第第15号号）n 对于次年对于次年5月月31日以后取得发票的，在计征税时如何扣日以后取得发票的，在计征税时如何扣除？除？n 对企业发现对企业发现以前年度实际发生的以前年度实际发生的、按照税收规定、按照税收规定应在应在企税前扣除而未扣除或者少扣除企税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业作出的支出，企业作出专专项申报

33、项申报及说明后，准予及说明后，准予追补至该项目发生年度追补至该项目发生年度计算扣计算扣除，但追补确认期限除，但追补确认期限不得超过不得超过5年年。 三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1128n 企业由于上述原因多企业由于上述原因多缴的企税税款，缴的企税税款，可以在追补确认可以在追补确认年度企税应纳税款中年度企税应纳税款中抵扣抵扣，不足抵扣的，可以向以后，不足抵扣的，可以向以后年度年度递延抵扣或申请退税递延抵扣或申请退税。 n 亏损企业追补确认以前年度未在企税前扣除的支出，

34、亏损企业追补确认以前年度未在企税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后或盈利企业经过追补确认后出现亏损的出现亏损的，应，应首先调整首先调整该项支出所属年度的亏损额该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的然后再按照弥补亏损的原则原则计算以后年度多缴的企税款，并按前款规定处理计算以后年度多缴的企税款，并按前款规定处理。 三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1129n （4）对房地产企业的提示）对房地产企业的提示n 国税发【国税发【2009】31号文件第号文件第34条规定：

35、企业在结算计条规定：企业在结算计税成本时其税成本时其实际发生的支出实际发生的支出应当取得但应当取得但未取得合法凭未取得合法凭据的，不得计入计税成本据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。再按规定计入计税成本。n 该文件规定地产企业在完工年度以后取得发票的，要该文件规定地产企业在完工年度以后取得发票的，要在发票年度取得扣除，实质是采取了扣除上的在发票年度取得扣除，实质是采取了扣除上的“收付收付实现制实现制”。n 这种规定在国家税务总局公告（这种规定在国家税务总局公告（2012年第年第15号）出台号）出台后处理原则发生了变化。后处理原则发生了变化。

36、三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1130n 2.利息、租金、特许权使用费利息、租金、特许权使用费n 条例第条例第18、19、20条规定，利息、租金特许权使用费条规定，利息、租金特许权使用费收入均按照收入均按照“合同上规定的收款日期合同上规定的收款日期”确定收入的实确定收入的实现。该规定接近于收付实现制，即现。该规定接近于收付实现制，即“合同上的收付实合同上的收付实现制现制”，其主要考量是，其主要考量是“纳税必要资金原则纳税必要资金原则”。n （1）特许权使用费）特许权使

37、用费n 案例案例甲公司一次性收取品牌使用费甲公司一次性收取品牌使用费200万元，允许乙万元，允许乙公司加盟商用其品牌公司加盟商用其品牌10年。虽然甲公司会计上每年确年。虽然甲公司会计上每年确认收入认收入20万元，但此时应该一次性确认应纳税收入万元，但此时应该一次性确认应纳税收入200万元。万元。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）分析分析对此案例对此案例会计与税法的差异，纳税申报表附表三第五会计与税法的差异，纳税申报表附表三第五行专门设计了调整行次。上例中甲公司应该在附表三第五行专门设计了调整行次。上例中甲公司应该在附表三第五行第行第1列会计收入填写列会计收

38、入填写20万元，第万元，第2列税收收入填写列税收收入填写200万万元，第元，第3列纳税调增填写列纳税调增填写180万元；以后年度则每年附表三万元；以后年度则每年附表三第五行第第五行第1列填写列填写20万元，第万元，第2列填写列填写0，第，第4列纳税调减列纳税调减20万元万元企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1131n （2）利息）利息n 同确认收入相反的情况：同确认收入相反的情况：n 案例案例如果如果A公司借出款项公司借出款项3000万元，借款期限万元，借款期限3年，年，年利率为年利率为20%，合同约定第三年末一次性还本付息，合同约定第三年末

39、一次性还本付息，虽然虽然A公司第一年应收利息公司第一年应收利息60万元，但税法不确认利息万元，但税法不确认利息收入。收入。n 分析分析A公司第一年、第二年，附表三第五行第公司第一年、第二年，附表三第五行第1列填列填写写600万元，第万元，第2列填写列填写0，附表三第，附表三第4行纳税减行纳税减600万，万，第三年附表三第五行第第三年附表三第五行第1列填写列填写600万元，第万元，第2列填写列填写1800万元，第三列纳税调增万元，第三列纳税调增1200万元。万元。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处

40、理中应用用2014/3/1132n （3）跨年度一次性收取租金采取配比原则）跨年度一次性收取租金采取配比原则（权重发生（权重发生制制+纳税必要资金）纳税必要资金）n 国税函【国税函【2010】79号文件规定，如果交易号文件规定，如果交易合同合同或协议或协议中规定中规定租赁期限跨年度租赁期限跨年度，且，且租金提前一次性支付租金提前一次性支付的，的，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均分期均匀计入匀计入相关年度收入。相关年度收入。n 案例案例2009年年A企业租赁房屋给企业租赁房屋给B企业，租赁期企业，租赁期3年，每年，每年租金年租金100万元，万

41、元，2008年一次收取了年一次收取了3年的租金年的租金300万。万。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1133n 分析分析n （1）在）在79号文件下发前号文件下发前n 会计会计在在2009年确认年确认100万租金收入万租金收入；而税法根据条例第而税法根据条例第19条确认条确认300万收入万收入。税法同会计的差异，在纳税申报税法同会计的差异，在纳税申报表附表表附表3第第5行调增应纳税所得额调增行调增应纳税所得额调增200万元。万元。2010、2011两个年度应该调减两个年

42、度应该调减100万元。万元。n （2）79号文件下发后号文件下发后n 根据权责发生制原则，在税收上可以每年确认根据权责发生制原则，在税收上可以每年确认100万元万元收入，坚持了权责发生制原则和配比原则。即：在先收入，坚持了权责发生制原则和配比原则。即：在先收租金及按照租赁期每年收取租金这两种情况下，会收租金及按照租赁期每年收取租金这两种情况下，会计同税收无差异，无需进行纳税调整。计同税收无差异，无需进行纳税调整。结论结论对于租金收入采取优惠的政策，一次性先收取租金的，对于租金收入采取优惠的政策，一次性先收取租金的，可以按照配比原则分期确认收入，服从权责发生制；后收租可以按照配比原则分期确认收入

43、，服从权责发生制；后收租金的，则按照租赁合同规定的收款日期确认收入，类似于收金的，则按照租赁合同规定的收款日期确认收入，类似于收付实现制。付实现制。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1134n 3分期收款收入：存在财税差异分期收款收入：存在财税差异n 大型工程机械等高价值的货物，由于购买方资金的原因大型工程机械等高价值的货物，由于购买方资金的原因会采取分期收款方式购买，分期收款方式实质上是一种会采取分期收款方式购买，分期收款方式实质上是一种商业信用，与融资租赁、银行按揭作

44、用大致相似。商业信用，与融资租赁、银行按揭作用大致相似。n （1）税法第）税法第23条第条第1款规定：款规定：以分期收款方式销售以分期收款方式销售货物的，按照货物的，按照合同约定合同约定的收款日期确认收入的实现；国的收款日期确认收入的实现；国税发【税发【2009】31号文件第号文件第7条对此也有类似的规定。条对此也有类似的规定。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1135n 3分期收款收入：存在财税差异分期收款收入：存在财税差异n （2）企业会计准则规定：）企业会计准则规定

45、：合同或协议明确规定销合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，实质上是有售商品需要延期收取价款，实质上是有融资性质融资性质（本（本质上是一种商业信用模式），应当按照合同或协议的质上是一种商业信用模式），应当按照合同或协议的定价款的定价款的现值确定其现价值现值确定其现价值。应收的合同或协议价款。应收的合同或协议价款与其现价值之间的与其现价值之间的差额差额，应当在合同或协议期间内，应当在合同或协议期间内，按照按照应收款项的摊余成本和实际利率应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销计算确定的摊销金额，金额，冲减财务费用冲减财务费用。即：税法与会计处理存在差异即：税法与会计处理存在差异：税法税法

46、充分考虑了纳税人没有实际收到全部货款，没有纳税充分考虑了纳税人没有实际收到全部货款，没有纳税能力，根据能力，根据“纳税必要资金原则纳税必要资金原则”，对分期收款采取了，对分期收款采取了“收付实现制收付实现制”确定纳税义务发生时间；确定纳税义务发生时间；会计会计按照按照“权责发生制权责发生制”及及“实质重于形式实质重于形式”的原则确认的原则确认收入，两者之间产生了差异。收入，两者之间产生了差异。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1136n 案例案例某工程机械制造公司采取分期

47、收款方式销售设备某工程机械制造公司采取分期收款方式销售设备。设备成本为。设备成本为2100万元，现销价款为万元，现销价款为2500万元，采取万元，采取分期收款方式分三年收取货款，每年收取销售价款分期收款方式分三年收取货款，每年收取销售价款1200万元，总销售价格为万元，总销售价格为3600万元，假设依据实际利万元，假设依据实际利率法计算出三年的率法计算出三年的“未实现融资收益未实现融资收益”分别为分别为550万、万、350万、万、200万元。万元。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用20

48、14/3/1137n 会计处理：会计处理：n 第一年：第一年：n 借：借：长期应收款长期应收款 2400万万n 银行存款银行存款 1404万万n 贷：贷：主营业务收入主营业务收入 2500万万n 未实现融资收益未实现融资收益 1100万万n 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）204万万n 借：借：主营业务成本主营业务成本 2100万万n 贷：贷：库存商品库存商品 2100万万n 借：借：未实现融资收益未实现融资收益 550万万n 贷：贷：财务费用财务费用 550万万三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中

49、应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1138n 所得税处理所得税处理n 当年当年确认企业所得税收入确认企业所得税收入1200万元，确认成本万元，确认成本700万元。万元。n 纳税申报表纳税申报表附表三第附表三第5行行第第1列列会计收入：会计收入：2500万，万，第第2列列税收收入：税收收入：1200万，万，第第4列列调增调增1300万元。万元。第第40行第行第4列列调减调减1400万元，万元，第第36行第行第4列列调减调减550万元。万元。n 第二年与第三年第二年与第三年的会计税务差异处理，仍然在的会计税务差异处理，仍然在附表三第附表三第5行、第行、第40行、第行、第36行行

50、进行调整。进行调整。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1139n 4工资、保险及三费：工资、保险及三费：类似于收付实现制类似于收付实现制n 案例案例A公司公司2014年年1月发放该公司月发放该公司2013年年12月份的工月份的工资，资，2014年年6月发放该公司月发放该公司2014年度的半年奖金，应年度的半年奖金，应该列支在那一年呢？该列支在那一年呢？n 分析分析如果按照权责发生制，那么应该均追溯到如果按照权责发生制，那么应该均追溯到2013年年扣除，申请税务机关退税。如

51、果按照实际发放年度，扣除，申请税务机关退税。如果按照实际发放年度，即：收付实现制，则一律在即：收付实现制，则一律在2014年度扣除。年度扣除。 三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1140n 如果如果严格按照条例第严格按照条例第34条和国税函【条和国税函【2009】3号文号文件的规定，税法在这里实施收付实现制，均应该在件的规定，税法在这里实施收付实现制，均应该在2014年扣除。但是年扣除。但是2013年年12月计提，月计提，2014年年1月即下发，如月即下发，如果每年均做纳

52、税调整，加大了纳税人调整的负担，意义果每年均做纳税调整，加大了纳税人调整的负担，意义也不大。也不大。n 我区局规定我区局规定：在在满足一定条件下满足一定条件下，允许将发放时间放宽允许将发放时间放宽至汇算清缴期结束前，至汇算清缴期结束前，即：归属于即：归属于2013年的工资费用，年的工资费用，如果在如果在2014年年5月月31日前发放，则允许在日前发放，则允许在2013年汇缴扣年汇缴扣除，但是超出汇算清缴期则按照实际发放年度扣除。除，但是超出汇算清缴期则按照实际发放年度扣除。n 上例中，上例中，A公司公司2014年年1月发放的工资无需纳税调整，但月发放的工资无需纳税调整，但是由于截至是由于截至2

53、014年年5月月31日奖金已经计提但是尚未发放日奖金已经计提但是尚未发放，因此应该做纳税调增处理，因此应该做纳税调增处理，2014年度汇算清缴时相应年度汇算清缴时相应做纳税调减处理。做纳税调减处理。三三权责发生制原则（收付实现制为例外）权责发生制原则（收付实现制为例外）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1141四四实际发生的原则（据实扣除原则）实际发生的原则（据实扣除原则）n （一）正确理解（一）正确理解“实际发生实际发生”一词一词 准确计算企税准确计算企税n 1.对对“实际发生实际发生“的不同认识的不同认识n 税法第八条所称，税法第八条所称

54、，“企业实际发生的与取得收入企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”.n 其其中的中的“实际发生实际发生”一词，在企税文件中未见进一步明一词，在企税文件中未见进一步明确，在日常工作中许多纳税人及税务干部不能准确把确，在日常工作中许多纳税人及税务干部不能准确把握，造成执行标准不一、企税额计算结果不正确的现握，造成执行标准不一、企税额计算结果不正确的现象。象。企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3

55、/1142n （1）款项支付即为实际发生）款项支付即为实际发生n 根据条例第九条：企业应纳税所得额的计算，以根据条例第九条：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。部门另有规定的除外。n 收入和费用的确定不能以是否收付款项作为

56、标准，要收入和费用的确定不能以是否收付款项作为标准，要遵循权责发生制原则，不遵循权责发生制要有明确规遵循权责发生制原则，不遵循权责发生制要有明确规定如工资薪金支出，所以款项支付行为不是扣除项目定如工资薪金支出，所以款项支付行为不是扣除项目的实际发生标志。的实际发生标志。四四实际发生的原则（据实扣除原则）实际发生的原则（据实扣除原则）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1143n （2）收到发票即为实际发生）收到发票即为实际发生n 根据发票管理办法根据发票管理办法第三条：本办法所称发票，是第三条：本办法所称发票，是指在购销商品，提供或者接受服务以

57、及从事其他经营指在购销商品，提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。活动中，开具、收取的收付款凭证。n 收到发票也只是取得了支付款项的凭证的行为，并不收到发票也只是取得了支付款项的凭证的行为，并不能说明扣除项目什么时间发生的。若将收到发票作为能说明扣除项目什么时间发生的。若将收到发票作为扣除项目的实际发生，最终就是税前扣除遵循收付实扣除项目的实际发生，最终就是税前扣除遵循收付实现制现制。n 所以收到发票也不能作为扣除项目真实发生的标志。所以收到发票也不能作为扣除项目真实发生的标志。况且发票也不是费用真实发生的唯一凭据，如小饭店况且发票也不是费用真实发生的唯一凭据，如小饭

58、店买菜、农民拆迁补偿等，但需提供适当凭据，否则如买菜、农民拆迁补偿等，但需提供适当凭据，否则如果成本确以发生，税务机关可以核定。果成本确以发生，税务机关可以核定。四四实际发生的原则（据实扣除原则）实际发生的原则（据实扣除原则）企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1144n （3）支付义务发生即为实际发生）支付义务发生即为实际发生n 支付义务发生也就意味着扣除项目支出发生，无论款支付义务发生也就意味着扣除项目支出发生，无论款项是否支付，还是付款凭据是否取得，纳税人最终都项是否支付，还是付款凭据是否取得，纳税人最终都要负担此项费用，把支付义务发生时

59、间作为扣除项目要负担此项费用，把支付义务发生时间作为扣除项目实际发生时间符合权责发生制原则。实际发生时间符合权责发生制原则。n 至于这种支付义务的金额是否能够确定、是否有支付至于这种支付义务的金额是否能够确定、是否有支付凭据这只是税前能否扣除的条件，并不能否认纳税人凭据这只是税前能否扣除的条件，并不能否认纳税人对支付义务的负担。当然支付金额不能确定、没有合对支付义务的负担。当然支付金额不能确定、没有合法凭据即使扣除项目实际发生也不能在税前扣除。法凭据即使扣除项目实际发生也不能在税前扣除。四四实际发生的原则（据实扣除原则）实际发生的原则（据实扣除原则）结论结论通过上述分析，支付义务发生即是企税扣

60、除项目通过上述分析，支付义务发生即是企税扣除项目的实际发生。对的实际发生。对“实际发生实际发生”一词的正确理解，对于扣除一词的正确理解，对于扣除项目能否在税前扣除、什么时间扣除、有谁扣除都具有项目能否在税前扣除、什么时间扣除、有谁扣除都具有重要意义重要意义。企业所得税法立法原则在涉税处理中应企业所得税法立法原则在涉税处理中应用用2014/3/1145n （二）企税税前扣除的（二）企税税前扣除的“实际发生实际发生”的正确理解的正确理解n 不少人认为，只要不违背企税法的不少人认为，只要不违背企税法的禁止扣除规则禁止扣除规则（如（如税法第十条规定的项目）和税法第十条规定的项目）和特殊扣除规则特殊扣除