第五章 目标导向审计技术

1、第五章第五章 目标导向审计技术目标导向审计技术通过本章的学习，使同学们掌握审计目标的演变；目标导向审计流程；管理层对会计报表的认定；审计的具体目标以及与认定的关系；掌握审计证据的种类、特性、收集程序和方法。 1掌握认定与审计目标的关系；2掌握审计证据的种类、特性以及各种不同来源的证据的证明力；3掌握认定、审计目标、收集审计证据的程序以及证据种类的关系1. 不同审计证据的证明力的判断；2. 掌握认定、审计目标、收集审计证据的程序以及证据种类的关系 教学要求教学要求教学目的教学目的一一. .审计目标审计目标n( (一一) )审计目标的演变审计目标的演变n1 1、以查错纠弊为主、以查错纠弊为主n2

2、2、以财务状况和偿债能力为主、以财务状况和偿债能力为主n3 3、验证财务报表的真实公允与查错纠弊、验证财务报表的真实公允与查错纠弊并重并重 n财务报表审计的目标是注册会计师通过执财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：审计意见：n1.1.财务报表是否按照适用的会计准则和相财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；关会计制度的规定编制；n2.2.财务报表是否在所有重大方面公允反映财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。流量。(二二)财

3、务报表的审计目标财务报表的审计目标n注册会计师按照审计准则的规定执行审计工作，能够对财注册会计师按照审计准则的规定执行审计工作，能够对财务报表整体不存在重大错报获取合理保证。务报表整体不存在重大错报获取合理保证。n由于审计中存在的固有限制影响注册会计师发现重大错报由于审计中存在的固有限制影响注册会计师发现重大错报的能力，注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报的能力，注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。导致固有限制的因素主要包括：获取绝对保证。导致固有限制的因素主要包括：n（1 1）选择性测试方法的运用；）选择性测试方法的运用；n（2 2）内部控制的固有局限性；）内部控制

4、的固有局限性；n（3 3）大多数审计证据是说服性而非结论性的；）大多数审计证据是说服性而非结论性的；n（4 4）为形成审计意见而实施的审计工作涉及大量判断；）为形成审计意见而实施的审计工作涉及大量判断；n（5 5）某些特殊性质的交易和事项可能影响审计证据的说）某些特殊性质的交易和事项可能影响审计证据的说服力。服力。n审计工作不能对财务报表整体不存在重大错报提供担保。审计工作不能对财务报表整体不存在重大错报提供担保。n审计意见不是对被审计单位未来生存能力或管理层经营效审计意见不是对被审计单位未来生存能力或管理层经营效率、效果提供的保证。率、效果提供的保证。二二. .管理层的认定管理层的认定 认定

5、是指管理层对财务报表各组成要素认定是指管理层对财务报表各组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达的表达 。 包括：包括： 对所审计期间的各类交易和事项运用的对所审计期间的各类交易和事项运用的认定认定 ; ;对期末帐户余额运用的认定对期末帐户余额运用的认定 ; ;对对列报与披露运用的认定列报与披露运用的认定 n（一）存在或发生。n（二）完整性。n（三）权利和义务。n（四）估价或分摊。n（五）表达与披露。（一）存在或发生n“存在或发生”认定是指资产负债表所列的各项资产、负债和所有者权益在资产负债表日是否确实存在，损益表（或利润表）所列各项收入、费用在规定的

6、会计期间内是否确实发生。 n“存在或发生”认定所要解决的问题是，管理当局是否把那些不应包括的项目（如不存在的项目或者不曾发生的交易结果）挤入了本期财务报表 。有没有高估，不涉及金额（二）完整性n“完整性”认定是指在财务报表中应该列示的所有交易和项目是否都已列入。n“完整性”认定所要解决的问题是，管理当局是否把应该包括的项目给遗漏或者省略了。 是否低估，不涉及金额（三）权利和义务n“权利和义务”认定是指在某一特定日期，财务报表报告的各项资产是否属公司的权利，各项负债是否属公司的义务。 （四）估价或分摊n“估价或分摊”认定是指财务报表所列的各项资产、负债、所有者权益、收入、费用等要素是否按适当的金

7、额予以反映。 估价与分摊总值估计净值估计数字上的正确性（五）表达与披露 n“表达与披露”认定是指财务报表的组成要素是否被适当地加以分类、说明和披露 。认定种类认定种类 性性 质质 特特 点点 1、存在或发生 资产负债表所列的各项资产、负债、权益在特定日期均存在，所有已进行会计记录的交易在特定期间均已发生，没有虚构。 与资产负债表、损益表有关；如有错误，主要与财务报表组成要素的高估（夸大错误）有关。 2、完整性在财务报表中所有应列示的交易和事项均已列入，没有遗漏。 与资产负债表、损益表有关；如有错误，主要与财务报表组成要素的低估（缩小错误）有关。 3、权利和义务 在特定日期，各项资产均属公司的权

8、利，各项负债均是公司的义务。 只与资产负债表有关；如有错误，会同时影响存在或发生认定或完整性认定。 认定种类认定种类 性性 质质特特 点点 4、估价或分摊各项资产、负债、权益、收入和费用等要素均已按适当的方法进行计价，列入财务报表的金额正确。 与所有报表有关；如有错误，一定影响金额；包括总值估价、净值估价和计算精确性三方面内容。 5、表达与披露 财务报表上的特定组成要素已被适当地加以分类、说明和披露。 与所有报表有关；如有错误，属分类不当、披露不充分 1.1. 对所审计期间的各类交易和对所审计期间的各类交易和事项运用的认定事项运用的认定n注册会计师对所审计期间的各类交易和事项运用的注册会计师对

9、所审计期间的各类交易和事项运用的认定通常分为下列类别认定通常分为下列类别: :n(1)(1)发生发生: :记录的交易和事项已发生记录的交易和事项已发生, ,且与被审计单位有且与被审计单位有关；关；n(2)(2)完整性完整性: :所有应当记录的交易和事项均已记录；所有应当记录的交易和事项均已记录；n(3)(3)准确性准确性: :与交易和事项有关的金额及其他数据已恰与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录；当记录；n(4)(4)截止截止: :交易和事项已记录于正确的会计期间；交易和事项已记录于正确的会计期间；n(5)(5) 分类分类: :交易和事项已记录与恰当的帐户。交易和事项已记录与恰当的帐户

10、。2.2.对期末帐户余额运用的认定对期末帐户余额运用的认定 n(1)(1)存在存在: :记录的资产、负债和所有者权益是存记录的资产、负债和所有者权益是存在的；在的；n(2)(2)权利和义务权利和义务: :记录的资产由被审计单位拥有记录的资产由被审计单位拥有或控制或控制, ,记录的负债是被审计单位应当履行的记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务；偿还义务；n(3)(3)完整性完整性: :所有应当记录的资产、负债和所有所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录；者权益均已记录；n(4)(4)计价或分摊计价或分摊: :资产、负债和所有者权益以恰资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中当

11、的金额包括在财务报表中, ,与之相关的计价与之相关的计价或分摊调整已恰当记录；或分摊调整已恰当记录； 3.3.对列报与披露运用的认定对列报与披露运用的认定 n(1)(1)发生及权利和义务发生及权利和义务: :披露的交易、事项披露的交易、事项和其他情况已发生且与被审计单位有关；和其他情况已发生且与被审计单位有关；n(2)(2)完整性完整性: :所有应当包括在财务报表中的所有应当包括在财务报表中的披露均已包括；披露均已包括；n(3)(3)分类和可理解性分类和可理解性: :财务信息已被恰当地财务信息已被恰当地列报和描述列报和描述, ,且披露内容表述清楚；且披露内容表述清楚；n(4)(4)准确性和计价

12、准确性和计价: :财务信息和其他信息已财务信息和其他信息已公允披露公允披露, ,且金额恰当。且金额恰当。n甲公司将2004年度的主营业务收入列入2003年度的会计报表，则其2003年度会计报表中存在错误认定是（ ）nA、表达与披露nB、估价或分摊nC、存在或发生nD、完整性nCn下列各项中，（ ）违反了权利和义务认定。nA、将未发生的销售登记入帐nB、已发生的销售业务未登记入帐nC、未将作为抵押物的存货披露nD、待摊费用摊销期限不恰当nCn审计人员应当确认被审计单位的财产是否均按历史成本入帐，这是为了证实管理当局对其会计报表的（ ）认定。nA、存在或发生nB、完整性nC、估价与分摊nD、表达与

13、披露nC具体审计目标具体审计目标 n（1）总体合理性。总体合理性目标是指审计人员须先根据他所掌提的有关被审计单位的全部信息，评价某账户余额的合理性。总体合理性测试的目的，在于帮助审计人员评价账户余额中是否存在重要错报。 n(2)真实性。这是指所列余额是否真实。这一目标是由管理当局关于“存在或发生”的认定推论得出的。n (3)完整性。这是指发生的金额均已包括。这一目标是由管理当局关于“完整性”的认定推论得出的。n (4)所有权。这是指所列金额确属被审计单位所有。这一目标是由管理当局关于“权利与义务”的认定推论得出。n n(5)估价。这是指所列金额均经正确估价和计量。n(6)截止。这是指接近资产负

14、债表日的交易巳记入恰当的期间。截止测试的目标是确定交易是否记入恰当的期间。n(7)机械准确性。这是指有关账表资料、数字、计算、加总及勾稽关系是否正确。 n (8)披露。这是指财务报表中恰当地反映了账户余额和相应的披露要求。n (9)分类。这是指所列金额分类恰当。其目标在于确认每个项目和每个账户记录是否在财务报表中恰当列示。认定与具体目标管理当局认定管理当局认定 具体审计目标具体审计目标 总体合理性 存在或发生 真实性 完整性 完整性 权力和义务 所有权 估价或分摊估价 截止 机械准确性 表达与披露 披露 分类 n在下列各项中，（ ）是为了实现注册会计师审计目标中的截止目标。nA、年前开出的支票

15、是否均在年前入账nB、应收账款是否确实属实nC、存货的跌价损失是否已抵减nD、存货是否有充作抵押的nAn在下列各项中， （ ）可以实现注册会计师审计目标中的机械准确性目标。nA、流动负债是否有所隐瞒nB、固定资产的预计使用年限是否适当nC、明细帐合计数与总账相符nD、已贴现的票据是否在资产负债表的附注中单独列示nC三、审计证据的收集技术三、审计证据的收集技术n（一）审计证据的概念（一）审计证据的概念n审计证据审计证据(audit evidence)(audit evidence)是指注册会是指注册会计师为了得出审计结论、支持审计意见计师为了得出审计结论、支持审计意见而使用的所有信息，包括会计记

16、录中的而使用的所有信息，包括会计记录中的信息和其他信息。信息和其他信息。n（二）审计证据的（二）审计证据的 分类分类按外形特征分类按外形特征分类n（）实物证据（）实物证据 （）书面证据（）书面证据 n（）口头证据（）口头证据 n（）环境证据（）环境证据按审计证据的来源分类按审计证据的来源分类 n审计证据按来源可分为亲历证据、外部审计证据按来源可分为亲历证据、外部证据和内部证据证据和内部证据 n1 1亲历证据亲历证据n亲历证据是指注册会计师亲自获取的各亲历证据是指注册会计师亲自获取的各种审计证据。种审计证据。n如注册会计师自己编制的各种审计工作如注册会计师自己编制的各种审计工作底稿，各种计算表、

17、分析表等。此种审底稿，各种计算表、分析表等。此种审计证据有着较强的证明力计证据有着较强的证明力 n2 2外部证据外部证据n外部证据是由被审计单位以外的组织机构或人外部证据是由被审计单位以外的组织机构或人士所编制的书面证据。它通常比内部证据具有士所编制的书面证据。它通常比内部证据具有较强的证明力。较强的证明力。n外部证据可以分为两类：一是由被审计单位以外部证据可以分为两类：一是由被审计单位以外的机构或人士编制并由其直接递交注册会计外的机构或人士编制并由其直接递交注册会计师的外部证据。比如，应收帐款的函证回函；师的外部证据。比如，应收帐款的函证回函；保险公司的证明等。二是由被审计单位以外的保险公司

18、的证明等。二是由被审计单位以外的机构或人士编制，但由被审计单位转交给注册机构或人士编制，但由被审计单位转交给注册会计师的书面证据。例如，购货发票、应收票会计师的书面证据。例如，购货发票、应收票据等。一般情况下，前者的证明力强于后者。据等。一般情况下，前者的证明力强于后者。 n3 3内部证据内部证据n内部证据是由被审计单位内部机构或职员编制内部证据是由被审计单位内部机构或职员编制和提供的书面证据。如被审计单位的会计记录、和提供的书面证据。如被审计单位的会计记录、管理层声明书等。管理层声明书等。n通常情况下，在外部流转并获得其他单位或个通常情况下，在外部流转并获得其他单位或个人认可的内部证据具有较

19、强的证明力，如销售人认可的内部证据具有较强的证明力，如销售发票。只在内部流转的书面证据，其可靠程度发票。只在内部流转的书面证据，其可靠程度取决于被审计单位内部控制的健全有效与否。取决于被审计单位内部控制的健全有效与否。n内部证据主要包括：内部证据主要包括：n（1 1）会计记录）会计记录 ; ; （2 2）被审计单位管理层声）被审计单位管理层声明书明书 ; ; （3 3）其他书面文件）其他书面文件（三）审计证据的特性（三）审计证据的特性n 和和指充分性指充分性 适当性适当性1 1、审计证据的充分性、审计证据的充分性n充分性是对审计证据数量的衡量。主要与注册充分性是对审计证据数量的衡量。主要与注册

20、会计师确定的样本量有关。会计师确定的样本量有关。n审计证据的数量必须足以支持审计人员的审计审计证据的数量必须足以支持审计人员的审计意见，意见，是审计人员形成审计意见所需审计证据是审计人员形成审计意见所需审计证据的最低数量要求的最低数量要求 n 注册会计师所需获取的审计证据的数量受错报风险的注册会计师所需获取的审计证据的数量受错报风险的影响。错报风险越大，需要的审计证据越多。影响。错报风险越大，需要的审计证据越多。n注册会计师所需获取的审计证据的数量也受审计证据质注册会计师所需获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据可能越量的影响。审计证据质量越高，需要的审计

21、证据可能越少。少。 n审计风险取决于重大错报风险和检查风审计风险取决于重大错报风险和检查风险，注册会计师应当实施审计程序，评险，注册会计师应当实施审计程序，评估重大错报风险，并根据评估结果设计估重大错报风险，并根据评估结果设计和实施进一步审计程序，以控制检查风和实施进一步审计程序，以控制检查风险。险。n重大错报风险是指财务报表在审计前存重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。在重大错报的可能性。n检查风险是指某一认定存在错报，该错检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师没有发现这种错报的可能性。册会计师没有发现

22、这种错报的可能性。2 2、审计证据的适当性、审计证据的适当性n审计证据的适当性是对审计证据质量的审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认定，户余额、列报（包括披露）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。可靠性。n包括包括 和和相关性相关性可靠性可靠性.n在确定审计证据的在确定审计证据的 时，注册会计时，注册会计师应当考虑：师应当考虑：n（1 1）特定的审计程序可能只为某些认定）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无提供相关的审

23、计证据，而与其他认定无关；关；n（2 2）针对同一项认定可以从不同来源获）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；取审计证据或获取不同性质的审计证据；n（3 3）只与特定认定相关的审计证据并不）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。能替代与其他认定相关的审计证据。相关性相关性n审计证据审计证据 的受其来源和性质的影响，的受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境并取决于获取审计证据的具体环境。n注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：n（1 1）从外部独立来源获取的审计证据比从其

24、他来源获）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；取的审计证据更可靠；n（2 2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；薄弱时内部生成的审计证据更可靠；n（3 3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；计证据更可靠；n（4 4）以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；n（5 5）从原件获取的审计证据比从

25、传真或复印件获取的）从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。审计证据更可靠。n 可靠性可靠性3 3、充分性与适当性的关系、充分性与适当性的关系n正确处理数量与质量的关系正确处理数量与质量的关系n获取证据时应考虑审计成本获取证据时应考虑审计成本n重要的审计证据不能以审计成本的高低或获取重要的审计证据不能以审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少审计证据的理由审计证据的难易程度作为减少审计证据的理由n尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的审计证据

26、可能亦无法弥补其质量上的取更多的审计证据可能亦无法弥补其质量上的缺陷。缺陷。（四）收集审计证据的程序（四）收集审计证据的程序n包括包括: :一般程序和具体程序一般程序和具体程序n一般程序有一般程序有: :n风险评估程序；风险评估程序；n控制测试；控制测试；n实质性程序实质性程序。具体程序有具体程序有: :n（1 1）检查记录或文件；）检查记录或文件；n（2 2）检查有形资产；）检查有形资产；n（3 3）观察；）观察；n（4 4）询问；）询问；n（5 5）函证；）函证；n（6 6）重新计算；）重新计算；n（7 7）重新执行；）重新执行；n（8 8）分析程序）分析程序。 n 是指注册会计师对被审是

27、指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。行审查。n 是指注册会计师对资产实是指注册会计师对资产实物进行审查。物进行审查。n检查有形资产可为其存在性提供可靠的检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据或计价认定提供可靠的审计证据 n观察观察是指注册会计师察看相关人员正在是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。从事的活动或执行的程序。检查记录或文件检查记录或文件检查有形资产检查

28、有形资产n 是指注册会计师以书面或口头方式，是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。行评价的过程。 n 是指注册会计师以人工方式或是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对件中的数据计算准确性进行核对 询问询问重新计算重新计算n 是指注册会计师以人工方式或是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成

29、部分的行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。程序或控制。n 是指注册会计师通过研究不同是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评据之间的内在关系，对财务信息作出评价。价。重新执行重新执行分析程序分析程序是指注册会计师为了获取影响财务报表或是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程获取和评价审计证据的过程函证函证函证内容函证内容:(1)银行存款

30、、借款及与金融机构往来的其他重要信息。(2)对于实际的银行余额、借款余额、抵押、质押、担保等，(3)对于零帐户和本期注销的帐户。(4)应收账款(5)其他内容：如短期投资、应收票据、其他应收款、(6)预付账款、由其他单位代为保管、加工或销售的存货、(7)长期投资、委托贷款、应付账款、预收账款、或有事项(8)、保证、抵押或质押、重大或异常的交易。函证时间资产负债表日前后。一般以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间进行函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。函证方式积极式函证：积极式函证：要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示的信息是否正确，或填列询证函要求的信息。消极式函证消极式函证：要求被询证者只在不同意询证函所列示的信息的情况下才予以回函。在以下情况下可使用消极式函证：重大错报风险评估为低水平涉及大量余额较小的帐户预期不存在大量的错误没有理由相信被询证者不认真对待函证函证的实施与处理