第二章 变动成本法

1、第第2章章 变动成本法变动成本法n本章主要介绍本章主要介绍 成本的分类、混合成本成本的分类、混合成本的分解，变动成本法的特点，并明确在的分解，变动成本法的特点，并明确在成本构成、存货计价以及分期损益计算成本构成、存货计价以及分期损益计算上存在的差异。上存在的差异。n本章的重点是变动成本法与完全成本法本章的重点是变动成本法与完全成本法的比较，以及变动成本法的评价。的比较，以及变动成本法的评价。n本章的难点是变动成本法与完全成本法本章的难点是变动成本法与完全成本法下分期损益的计算。下分期损益的计算。 2.1 成本分类成本分类2.1.1成本按经济用途分类成本按经济用途分类:制造成本与非制造成本与非制

2、造成本制造成本2.1.2成本按性态分为固定成本、变动成本成本按性态分为固定成本、变动成本和混合成本三类和混合成本三类 .n 成本性态，是指成本总额对业务量的依成本性态，是指成本总额对业务量的依存关系存关系.1、固定成本固定成本n固定成本是指成本总额在相关范围内不固定成本是指成本总额在相关范围内不随业务量变动而增减的成本。随业务量变动而增减的成本。n例：第一汽配厂厂房例：第一汽配厂厂房年租金年租金60万元万元 ，年，年生产能力生产能力15万辆。万辆。现假定该厂的实际年现假定该厂的实际年产量分别为产量分别为15万辆、万辆、12万辆、万辆、10万辆，万辆，每单位产品分摊的厂每单位产品分摊的厂房租金如

3、表房租金如表:产量产量固定成固定成本总额本总额单位固单位固定成本定成本15万万辆辆60万万元元4元元12万万辆辆60万万元元5元元10万万辆辆60万万元元6元元n固定成本总额不变固定成本总额不变,单位固定成本随业务单位固定成本随业务量增加而减少量增加而减少.n固定成本可分为约束性固定成本和酌量固定成本可分为约束性固定成本和酌量性固定成本。性固定成本。2、变动成本、变动成本n变动成本是指成本总额在相关范围内与变动成本是指成本总额在相关范围内与业务量成正比例增减变动的成本。业务量成正比例增减变动的成本。n变动成本总额变化变动成本总额变化,单位变动成本不变单位变动成本不变.n例：某公司制造一种例：某

4、公司制造一种产品，每件产品需外产品，每件产品需外购一种零部件，该零购一种零部件，该零部件每套部件每套20元。零元。零件总成本与产量关系件总成本与产量关系如表如表:产品产量产品产量(件件)零部件总零部件总成本成本(元元)501000100200015030003、混合成本、混合成本n主要特点：主要特点： (1)混合成本的变动与业务量变动成非线性关混合成本的变动与业务量变动成非线性关系。系。 (2)无论是半变动成本、半固定成本还是延伸无论是半变动成本、半固定成本还是延伸变动成本，它们的增减变动都从某一特定的成变动成本，它们的增减变动都从某一特定的成本基数开始。本基数开始。 (3)单位混合成本在相关

5、范围内随着业务量的单位混合成本在相关范围内随着业务量的增加或减少而相应下降或上升，但其升降幅度增加或减少而相应下降或上升，但其升降幅度小于单位固定成本。小于单位固定成本。 4、成本性态与相关范围、成本性态与相关范围相关范围的含义：相关范围的含义：n它是指特定的期间它是指特定的期间n它是指特定的业务量水平它是指特定的业务量水平 成本按性态分类在企业业绩评价成本按性态分类在企业业绩评价中的作用中的作用n某股份有限公司本年度计划产销某产品某股份有限公司本年度计划产销某产品10万件，固定成本总额为万件，固定成本总额为30万元，计划万元，计划利润率利润率10万元。实际执行结果是，产销万元。实际执行结果是

6、，产销该种产品该种产品12万件，成本与售价均无变动，万件，成本与售价均无变动，实现利润实现利润12万元。万元。n要求：试对该公司本年度的利润计划完要求：试对该公司本年度的利润计划完成情况作出说明。成情况作出说明。传统会计评价传统会计评价n每件产品的计划利润为每件产品的计划利润为1元，现超产元，现超产2万万件，增加利润件，增加利润2万元，就是超额万元，就是超额20%完完成了利润计划，实现了利润同产量（产成了利润计划，实现了利润同产量（产值）的同步增大。值）的同步增大。案例分析要点：案例分析要点：n单位产品中所含的固定成本应随产量的单位产品中所含的固定成本应随产量的增加而反比例逐减。增加而反比例逐

7、减。n由于成本与售价不变，故每件产品固定由于成本与售价不变，故每件产品固定成本的降低数，即为利润的增加数。成本的降低数，即为利润的增加数。n将由于每件产品固定成本的降低数及产将由于每件产品固定成本的降低数及产量增加所引起的应该增加利润数额与实量增加所引起的应该增加利润数额与实际情况对比，评价该公司本年度利润计际情况对比，评价该公司本年度利润计划完成情况。划完成情况。管理会计的观点管理会计的观点n原每件产品的固定成本为：原每件产品的固定成本为：300000/100000=3元元n现每件产品的固定成本为：现每件产品的固定成本为：300000/120000=2.5元元n即每件产品就降低固定成本即每件

8、产品就降低固定成本0.5元。元。n本年度的利润增加数应为本年度的利润增加数应为n（1）由于每件产品固定成本降低而增加）由于每件产品固定成本降低而增加的利润：的利润：n0.5120000=60000元元n（2）由于产量增加而增加的利润：）由于产量增加而增加的利润：n 120000=20000元元n合计合计800000元。元。2.1.3经营决策需要考虑的特定成本概经营决策需要考虑的特定成本概念念n机会成本是指在决策分析过程中，从备选方机会成本是指在决策分析过程中，从备选方案中选取某一方案而放弃另一方案所放弃的案中选取某一方案而放弃另一方案所放弃的潜在利益或牺牲的机会潜在利益或牺牲的机会 n边际成本

9、是指产品成本对业务量（如产量）边际成本是指产品成本对业务量（如产量）无限小变化的变动部分无限小变化的变动部分沉没成本和付现成本沉没成本和付现成本n沉没成本是指过去决策所发生，无法由现沉没成本是指过去决策所发生，无法由现在或将来的任何决策所能改变的成本在或将来的任何决策所能改变的成本 n付现成本是指与当前的决策相联系，需要付现成本是指与当前的决策相联系，需要在未来用现金支付的成本在未来用现金支付的成本专属成本与联合成本专属成本与联合成本n专属成本是指专门同某种（类或批）产品专属成本是指专门同某种（类或批）产品或某个部门直接相联的成本，它有具体而或某个部门直接相联的成本，它有具体而明确的归属对象明

10、确的归属对象 n联合成本是指应由几种（类或批）产品或联合成本是指应由几种（类或批）产品或几个部门共同分摊的成本几个部门共同分摊的成本相关成本与无关成本相关成本与无关成本n相关成本是指与决策有紧密关系，在决相关成本是指与决策有紧密关系，在决策分析时必须认真加以考虑和计算的成策分析时必须认真加以考虑和计算的成本。一般有：机会成本、边际成本、付本。一般有：机会成本、边际成本、付现成本、专属成本等现成本、专属成本等 无关成本是指与决策不相关联，在决策无关成本是指与决策不相关联，在决策分析中无须考虑的成本。一般有：沉没分析中无须考虑的成本。一般有：沉没成本、联合成本等成本、联合成本等2.2混合成本的分解

11、混合成本的分解 2.2.1历史成本法历史成本法 1、高低点法、高低点法n通过一定期间内，业务量的高低点之差和与之通过一定期间内，业务量的高低点之差和与之相应的混合成本的高低点之差，分解混合成本相应的混合成本的高低点之差，分解混合成本的方法。的方法。 ny=a+bx ny=bxna =业务量最高时的混合成本单位变动成本业务量最高时的混合成本单位变动成本最高点业务量最高点业务量 n例：某股份公司某产品例：某股份公司某产品1-6月份产量和混合成月份产量和混合成本如表本如表:月份月份123456产量产量(件件)807075607885混合成本混合成本(万元万元)120 100 11095115130b

12、=(130-95)/(85-60)=35/25=1.4万万元元a=130-1.4 85=11万元或万元或a=95-1.4 60=11万元万元混合成本总额混合成本总额=11万元万元+1.4万元万元产量产量 高低点法的优点：计算简便高低点法的优点：计算简便高低点法的缺点：计算结果误差较大高低点法的缺点：计算结果误差较大 2、散布图法、散布图法n散布图法是将历史期已发生的混合成本散布图法是将历史期已发生的混合成本数据逐一在坐标图上标明，然后通过目数据逐一在坐标图上标明，然后通过目测，在各成本点之间画一条反映成本变测，在各成本点之间画一条反映成本变动趋势的直线，再根据它来确定混合成动趋势的直线，再根据

13、它来确定混合成本中的固定成本和变动成本各为多少的本中的固定成本和变动成本各为多少的一种方法。一种方法。n散布图法的优点：简易、形象、直观散布图法的优点：简易、形象、直观n散布图法的缺点：误差较大。散布图法的缺点：误差较大。 3、回归直线法回归直线法n它是根据一系列历史成本资料，用数学它是根据一系列历史成本资料，用数学上最小二乘法原理，计算能代表平均成上最小二乘法原理，计算能代表平均成本水平的直线截距和斜率，以其作为固本水平的直线截距和斜率，以其作为固定成本和单位变动成本的一种成本分解定成本和单位变动成本的一种成本分解方法。方法。n回归直线法的优点：计算结果精确回归直线法的优点：计算结果精确n回

14、归直线法缺点：计算过程复杂回归直线法缺点：计算过程复杂2.2.2账户分析法账户分析法 生产成本生产成本-原材料原材料 20000 -燃料及动力燃料及动力 10000 -生产工资及福利费生产工资及福利费 15000制造费用制造费用-外购动力外购动力 4000 -工资及福利费工资及福利费 8000 -折旧费折旧费 3000 -保险费保险费 1500 -办公费办公费 2500n属于变动成本属于变动成本(bx)的有：原材料的有：原材料 燃料及燃料及动力动力 生产工资及福利费生产工资及福利费 外购动力外购动力 工资工资及福利费及福利费 57000 n属于固定成本属于固定成本(a)的有：折旧费的有：折旧费

15、 保险费保险费 办公费办公费 7000n假定生产假定生产5000件产品件产品n混合成本混合成本7000+570005000 xn =7000+11.4xn2.2.3工程分析法工程分析法 使资源得到有效利用使资源得到有效利用,但分析成本高。但分析成本高。 其操作过程是：其操作过程是： 对生产过程的作业进行优化，研究成本对生产过程的作业进行优化，研究成本动因，确定完成各项作业的每一项成本，动因，确定完成各项作业的每一项成本，并按成本性态划分到固定成本与变动成并按成本性态划分到固定成本与变动成本。本。2.3变动成本法与完全成本法变动成本法与完全成本法2.3.1变动成本法概述变动成本法概述变动成本法的

16、产生变动成本法的产生n国外国外:二十世纪二十世纪30年代年代 n国内国内:二十世纪二十世纪80年代年代、变动成本法的理论依据、变动成本法的理论依据n固定性制造费用的发生主要是为企业提固定性制造费用的发生主要是为企业提供一定的生产经营条件，条件一经形成，供一定的生产经营条件，条件一经形成，不管其实际利用程度如何，有关费用照不管其实际利用程度如何，有关费用照样发生样发生,因而它属于期间成本因而它属于期间成本,而不应计入而不应计入产品成本。产品成本。 、变动成本法的特点、变动成本法的特点n以成本性态分析为基础以成本性态分析为基础 n强调销售环节对企业的贡献强调销售环节对企业的贡献 n主要用于内部的经

17、营管理主要用于内部的经营管理 2.3.2变动成本法与完全成本法变动成本法与完全成本法的比较的比较1.产品成本的构成内容产品成本的构成内容不同不同n完全成本法完全成本法:产品成本产品成本直接材料直接材料直接人工直接人工制造费用制造费用期间费用期间费用管理费用管理费用销售费用销售费用财务费用财务费用变动成本法:产品成本产品成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用期间费用期间费用固定制造费用固定制造费用管理费用管理费用销售财务费用销售财务费用n例：某企业生产一种甲产品，本月生例：某企业生产一种甲产品，本月生产产2000件，每件直接材料件，每件直接材料5元，直接人元，直接人工工3元

18、，变动性制造费用元，变动性制造费用2元，固定性制元，固定性制造费用全月造费用全月12000元，管理费用元，管理费用14000元，销售费用元，销售费用11000元。元。n完全成本法完全成本法:单位生产成本单位生产成本=5+3+2+12000/2000=16元元期间费用期间费用=14000+11000=25000元元n变动成本法变动成本法:单位生产成本单位生产成本=5+3+2=10元元期间费用期间费用=14000+11000+12000=37000元元2.存货成本的构成内容不同存货成本的构成内容不同n前例中，假定期初产成品存货为前例中，假定期初产成品存货为0，当月，当月生产的生产的2000件产品，

19、销售了件产品，销售了1800件，件，期末产成品存货期末产成品存货200件。件。n变动成本法变动成本法:期末存货成本期末存货成本= 10200 =2000元元n完全成本法完全成本法:期末存货成本期末存货成本= 16200 =3200元元3.各期损益不同各期损益不同n在变动成本法下在变动成本法下,与收入配比的是当期发与收入配比的是当期发生的固定制造费用生的固定制造费用,而采用完全成本法而采用完全成本法,是是已销商品负担的固定制造费用已销商品负担的固定制造费用.由于抵减由于抵减的固定制造费用的不同的固定制造费用的不同,使得计算的损益使得计算的损益额出现差异额出现差异.n例例:某企业只生产一种产品，第

20、一、第二某企业只生产一种产品，第一、第二年各年的销售量分别为年各年的销售量分别为300件和件和280件，件，而生产量分别为而生产量分别为400件和件和600件。每件件。每件产品单位售价为产品单位售价为100元。每件产品变动元。每件产品变动生产成本生产成本40元，每件产品变动销售与管元，每件产品变动销售与管理费用理费用10元元.固定制造费用全年发生额固定制造费用全年发生额7200元元,固定销售与管理费用全年发生固定销售与管理费用全年发生额额3600元。存货计价采用先进先出法。元。存货计价采用先进先出法。n根据上述资料，采用两种成本计算法确根据上述资料，采用两种成本计算法确定单位产品生产成本和各年

21、的税前利润定单位产品生产成本和各年的税前利润. 单位产品生产成本表单位产品生产成本表项目项目变动成本法变动成本法完全成本法完全成本法第一年第一年40元元40+7200/400=58元元第二年第二年40元元40+7200/600=52元元 损益表损益表(变动成本法变动成本法) 项目项目第一年第一年第二年第二年销售收入销售收入3000028000变动成本变动成本 变动生产成本变动生产成本1200011200 变动销售管理费变动销售管理费30002800边际贡献边际贡献1500014000固定成本固定成本 固定制造费用固定制造费用72007200 固定销售管理费固定销售管理费36003600税前利润

22、税前利润42003200 损益表损益表(完全成本法完全成本法)项目项目第一年第一年第二年第二年销售收入销售收入3000028000销售产品生产成本销售产品生产成本期初存货期初存货05800本期产品生产成本本期产品生产成本2320031200期末存货期末存货580021840销售产品生产成本小计销售产品生产成本小计 1740015160销售毛利销售毛利1260012840销售及管理费销售及管理费变动销售及管理费变动销售及管理费30002800固定销售及管理费固定销售及管理费36003600税前利润税前利润600064402.3.3对变动成本法的评价对变动成本法的评价 1.变动成本法的优点变动成本

23、法的优点n变动成本法有利于企业的短期决策变动成本法有利于企业的短期决策n可以简化成本计算工作可以简化成本计算工作n能促使管理当局重视销售能促使管理当局重视销售n便于进行各部门的业绩考核便于进行各部门的业绩考核利凯工艺制品有限公司业绩考核案例n利凯工艺制品有限公司宣告业绩考核报告后，利凯工艺制品有限公司宣告业绩考核报告后，二车间负责人李杰情绪低落。原来，二车间李二车间负责人李杰情绪低落。原来，二车间李杰任职以来积极开展降低成本活动，严格控制杰任职以来积极开展降低成本活动，严格控制成本支出，考核却没有完成责任任务。财务负成本支出，考核却没有完成责任任务。财务负责人了解情况后，召集了有关成本核算人员

24、，责人了解情况后，召集了有关成本核算人员，寻找原因。寻找原因。n利凯工艺制品有限公司自成立并从事工艺品加利凯工艺制品有限公司自成立并从事工艺品加工销售以来，一向以重质量、守信用在同行业工销售以来，一向以重质量、守信用在同行业中经营效果及管理较好。近期，公司决定实行中经营效果及管理较好。近期，公司决定实行全员责任制，根据三年来实际成本资料，制定全员责任制，根据三年来实际成本资料，制定了较详尽的费用控制方法。了较详尽的费用控制方法。 n材料消耗实行定额管理，产品耗用优质材料消耗实行定额管理，产品耗用优质木材，单件定额木材，单件定额6元；工人工资实行计件元；工人工资实行计件工资，计件单价工资，计件单

25、价3元；在制作过程中需用元；在制作过程中需用专用刻刀，每件工艺品限领一把，单价专用刻刀，每件工艺品限领一把，单价1.3元；劳保手套每生产元；劳保手套每生产10件工艺品领件工艺品领用用1付，单价付，单价1元。元。n当月固定资产折旧费当月固定资产折旧费8200元，推销办公费元，推销办公费800元，保险费元，保险费500元，租赁仓库费元，租赁仓库费500元，元，当期计划产量当期计划产量5000件。件。n车间实际组织生产时，根据当月定单组织生产车间实际组织生产时，根据当月定单组织生产2500件，车间负责人李杰为了充分调动生产件，车间负责人李杰为了充分调动生产工人工作积极性，改善加工工艺，严把质量关，工

26、人工作积极性，改善加工工艺，严把质量关，杜绝了废品，最终使材料消耗由定额的每件杜绝了废品，最终使材料消耗由定额的每件6元，降低到每件元，降低到每件4.5元元;领用专用工具刻刀领用专用工具刻刀2400把把3120元。但是在业绩考核中，却没有元。但是在业绩考核中，却没有完成任务，出现了令人困惑的结果。完成任务，出现了令人困惑的结果。 案例定性分析案例定性分析： n完全成本法所提供的会计信息可以揭示完全成本法所提供的会计信息可以揭示外界公认的成本，与产品在质的方面的外界公认的成本，与产品在质的方面的归属问题；而变动成本法，强化为企业归属问题；而变动成本法，强化为企业内部管理的要求而产生，它是实行成本

27、内部管理的要求而产生，它是实行成本责任管理的基础。该案例车间主任李杰责任管理的基础。该案例车间主任李杰的责任成本应是产品的变动生产成本部的责任成本应是产品的变动生产成本部分。该公司在改变成本管理模式分。该公司在改变成本管理模式实实行成本责任管理，确认和考核李杰的责行成本责任管理，确认和考核李杰的责任成本时，应采用变动成本法。任成本时，应采用变动成本法。 案例定量分析： A A采用完全成本法的定额成本：采用完全成本法的定额成本：n 直接材料费用直接材料费用 3000030000（6 650005000）n 直接人工费用直接人工费用 1500015000（3 350005000）n 制造费用制造费

28、用 1700017000n 其中：工具其中：工具65006500劳保用品劳保用品500500折旧费用折旧费用82008200n办公费用办公费用800800保险费用保险费用500 500 租赁费用租赁费用500500n定额总成本定额总成本 6200062000定额单位成本定额单位成本12.412.4元元n按实际产量按实际产量25002500件计算定额成本件计算定额成本3100031000（12.412.425002500）采用完全成本法的实际成本采用完全成本法的实际成本n直接材料费用直接材料费用 11250（4.52500）n 直接人工费用直接人工费用 7500（32500）n 制造费用制造费用 133