第5章租赁会计

1、目目 的：的：熟悉租赁相关概念，掌握承租人和出租人熟悉租赁相关概念，掌握承租人和出租人 对租赁的会计处理对租赁的会计处理重点内容：重点内容：融资租赁会计融资租赁会计方方 法：法：理论讲解理论讲解 第五章第五章 租赁会计租赁会计KJ授课要求授课要求计划时数：计划时数： 6 学时学时 第五章第五章 租赁会计租赁会计l第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述l第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计 l第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计 l第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 本节重点掌握：本节重点掌握：租赁分类及其判断租赁分类及其判断租赁会计涉

2、及的主要概念租赁会计涉及的主要概念一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质 二、租赁的作用二、租赁的作用 三、租赁会计涉及的主要概念及内容三、租赁会计涉及的主要概念及内容四、租赁的基本分类及其判断标准四、租赁的基本分类及其判断标准 一、租赁的含义及本质一、租赁的含义及本质1. 租赁的含义租赁的含义l租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。承租人，以获取租金的协议。l传统租赁：指动产的简单租赁。传统租赁：指动产的简单租赁。l现代租赁：指不动产的融资性租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。 2. 2. 租赁的本质租赁

3、的本质 现代租赁现代租赁 融资行为融资行为 融物行为融物行为 赊购交易赊购交易FINANCE二、租赁的作用二、租赁的作用l 解决资金短缺的困难解决资金短缺的困难 l 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 l 避免因通货膨胀而造成的损失避免因通货膨胀而造成的损失 l 降低筹资成本降低筹资成本 l 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于融资 例例1：假设假设2004年年9月月1日，甲公司与乙公司签订了一份租赁日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定：合同。合同规定：（1）租赁期开始日：）租赁期开始日：2005年年1月月1日；日；（2）租赁期：）租赁期：2005年年1月月1日日2007年

4、年12月月31日，共日，共3年；年；（3）租金支付：于每年年末支付）租金支付：于每年年末支付100 000元；元；（4）租赁期届满后承租人可以每年）租赁期届满后承租人可以每年20000元的租金续租元的租金续租2年，年，即续租期为即续租期为2008年年1月月1日日2009年年12月月31日，估计租赁日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为期届满时该项租赁资产每年的正常租金为80000元。元。根据上述资料，分析如下：根据上述资料，分析如下：（1）合同规定的租赁期为）合同规定的租赁期为3年；年；（2）续租租金）续租租金20000/正常租金正常租金80000=25%，可以合理确定，可以合理确定

5、承租人将来会续租。承租人将来会续租。因此，本例的租赁期应为因此，本例的租赁期应为5年。年。 四、租赁的基本分类及其判断标准四、租赁的基本分类及其判断标准 经营租赁：经营租赁： 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁赁，属传统的一般租赁. 融资租赁：融资租赁： 与租赁资产所有权相关的与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。租赁，亦称现代租赁。1 . 基本分类基本分类以下两大类以下两大类2. 判断标准判断标准共五条，

6、满足任意一条即为融资租赁共五条，满足任意一条即为融资租赁（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 （2）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。 （4）在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现）在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现 值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 （5）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才）租赁资产

7、性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。能使用。 下面详尽阐述下面详尽阐述5条判断标准条判断标准 注意两者之间的区注意两者之间的区别别第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时： 如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。 如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移有代价转移所有权。所有权

8、。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，一般而言，购价远低于行使选择权时租赁资产价值，一般而言，购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，可以按照低于公允价值的的公允价值，可以按照低于公允价值的5%来衡量。来衡量。根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无代价转移无代价转移所有权。所有权。第三条：第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：l 如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。l

9、 如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。 注意：注意：1. “租赁资产使用寿命租赁资产使用寿命”的含的含义义2. “大部分大部分”的含义的含义第三条：第三条： 租赁资产使用寿命租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的预计使用寿命的75%。大部分大部分：以：以75%为参考判断标准。为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的命的75%以上（

10、含以上（含75%），即可认定），即可认定其为融资租赁。其为融资租赁。第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：比为判断标准： 如果最低租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额为租赁资产公允价值的付款额为租赁资产公允价值的90%以上（含以上（含90%），则为融资租赁。），则为融资租赁。 否则，则为经营租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述注意：上述90%为参考判断标准。为参考判断标准。第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准： 如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，如果租赁

11、资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。 如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。 第二节第二节 经营租赁会计经营租赁会计l一、承租人经营租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计核算 l二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算 l三、经营租赁在财务报表中的披露三、经营租赁在财务报表中的披露 相对而言，经营租赁比融资租赁相对而言，经营租赁比融资租赁 简单得多。简单得多。一、承租人经营租赁的会计核算一、承租人经营租赁的会计核算l会计核算的要点会计

12、核算的要点1.1.租入资产租入资产不作为本企业的资产入账不作为本企业的资产入账2.2.支付的租金支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益。借：直接或摊销记入相关成本或当期损益。借：管理费用、长期待摊费用，贷：银行存款管理费用、长期待摊费用，贷：银行存款3.3.初始直接费用初始直接费用应于发生时计入当期损益，借：管理费用，应于发生时计入当期损益，借：管理费用，贷：银行存款贷：银行存款4.4.或有租金或有租金应于发生时计入当期损益，借：财务费用，应于发生时计入当期损益，借：财务费用，贷：银行存款贷：银行存款 5.5.押金押金应于发生时计入其他应收款，借：其他应收款，应于发生时计入其他应收款，借：

13、其他应收款，贷：银行存款贷：银行存款 ；收回时做相反分录。；收回时做相反分录。例例2：甲企业为季节性制造企业，每年：甲企业为季节性制造企业，每年911月月为生产月份，为满足生产需求，甲企业在这一为生产月份，为满足生产需求，甲企业在这一期间内都会从其他企业租入相关生产设备。期间内都会从其他企业租入相关生产设备。2007年年9月，甲企业按惯例租入一台生产设备，月，甲企业按惯例租入一台生产设备，租赁期限为租赁期限为3个月，租金总计个月，租金总计12000元，分元，分3个个月支付，每月支付月支付，每月支付4000元。另外，在租赁开元。另外，在租赁开始日还需支付押金始日还需支付押金20 000元。在此次

14、租赁期间，元。在此次租赁期间，甲企业对租入设备进行了一次小修理，支付维甲企业对租入设备进行了一次小修理，支付维修费修费900元。元。甲企业账务处理如下：甲企业账务处理如下：（1）支付押金时：）支付押金时：借：其他应收款借：其他应收款 20 000 贷：银行存款贷：银行存款 20 000（2）每月支付租金时：）每月支付租金时：借：制造费用借：制造费用租赁费租赁费 4 000 贷：银行存款贷：银行存款 4 000 （3）支付租赁资产修理费用时：）支付租赁资产修理费用时：借：制造费用借：制造费用修理费修理费 900 贷：库存现金贷：库存现金 900（4）收回押金时：）收回押金时：借：银行存款借：银行

15、存款 20 000 贷：其他应收款贷：其他应收款 20 000二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算l会计核算的要点会计核算的要点出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧出租资产仍属本企业资产，因而，需计提折旧收到的租金直接或摊销记入当期损益收到的租金直接或摊销记入当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益支出都应于发生时计入当期损益押金应于发生时计入其他应付款，借：银行存款，押金应于发生时计入其他应付款，借：银行存款，贷：其他应付款贷：其他应付款 ；收回时做相反分录。；收回时做相反分录

16、。 例例3：甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，：甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，自自2007年年1月月1日起出租，租期日起出租，租期2年，租金年，租金每年每年1 200 000元，每年分两次支付。该元，每年分两次支付。该办公楼账面价值办公楼账面价值9 000 000元，预计使用元，预计使用年限年限20年，已提折旧年，已提折旧4 500 000元。元。（1）每次收到租金时：）每次收到租金时：借：银行存款借：银行存款 600 000 贷：租赁收入贷：租赁收入 600 000（2）每月计提折旧时）每月计提折旧时借：其他业务成本借：其他业务成本租赁支出租赁支出 37 500 贷：累计折旧贷：累计折旧 3

17、7 500第三节第三节 融资租赁会计融资租赁会计l一、承租人融资租赁的会计核算一、承租人融资租赁的会计核算l二、出租人融资租赁的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算 l三、融资租赁在财务报表中的披露三、融资租赁在财务报表中的披露 本章重点掌握：本章重点掌握：承租人和出租人融资租赁的承租人和出租人融资租赁的会计核算方法会计核算方法一、承租人融资租赁的会计核算一、承租人融资租赁的会计核算l会计核算的主要内容会计核算的主要内容p租赁资产的初始确认及计量租赁资产的初始确认及计量p初始直接费用的处理初始直接费用的处理p未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算p租金的支付租金的支付p租赁资产折旧的计提租赁

18、资产折旧的计提p履约成本的处理履约成本的处理p或有租金的处理或有租金的处理p租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述承下面逐一阐述承租人融资租赁的租人融资租赁的会计核算方会计核算方法法（一）承租人租赁资产的初始确认及计量（一）承租人租赁资产的初始确认及计量l计算最低租赁付款额及其现值。注意：计算最低租赁付款额及其现值。注意： 最低租赁付款额最低租赁付款额 = 租金租金 + 购买金额购买金额 + 担保余值担保余值 折现率的选择顺序：折现率的选择顺序： 租赁内涵利率租赁内涵利率 合同利率合同利率 同期银行贷款利率同期银行贷款利率会计核算要点会计核算要点：l比较租赁资产公允价

19、值与最低租赁付款额的现值，将两者比较租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值，将两者中的低者作为租赁资产的入账价值中的低者作为租赁资产的入账价值（二）初始直接费用的处理（二）初始直接费用的处理l初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。佣金、律师费、差旅费、谈判费等。l初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值，初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值， 即：借：固定资产，贷：银行存款即：借：固定资产，贷：银行存款会计

20、核算要点会计核算要点： 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 【初始确认金额【初始确认金额+初始直接费用初始直接费用】 未确认融资费用未确认融资费用 【借贷差额【借贷差额】 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【最低租赁付款额【最低租赁付款额】 银行存款银行存款 【初始直接费用【初始直接费用】编制租赁期开始日会计分录：编制租赁期开始日会计分录：（三）未确认融资费用的核算（三）未确认融资费用的核算承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊法，计算分摊“未确认融资费用未确认融资费用”至有

21、关成本费用账户。至有关成本费用账户。相关会计分录如下：相关会计分录如下： 借：财务费用借：财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 【每期摊销额【每期摊销额】会计核算要点会计核算要点： l租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的折现的-以内涵利率作为实际利率；以内涵利率作为实际利率；l租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的折现的-以合同利率作为实际利率；以合同利率作为实际利率；l租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且

22、以银行同期贷款利率折现的贷款利率折现的-以银行同期贷款利率作为实际利率；以银行同期贷款利率作为实际利率；l租赁资产以其公允价值入账的租赁资产以其公允价值入账的-重新计算分摊率。重新计算分摊率。 该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。价值的折现率。特别注意：实际利率的选择特别注意：实际利率的选择（四）租金支付的核算（四）租金支付的核算承租人应在租赁期内，支付租金承租人应在租赁期内，支付租金相关会计分录如下：相关会计分录如下： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【每期租金【每期租金】 贷：银行存款贷：银

23、行存款 会计核算要点会计核算要点：（五）租赁资产折旧的计提（五）租赁资产折旧的计提会计核算要点会计核算要点：l在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。l关于折旧期：一般应为关于折旧期：一般应为租赁期间租赁期间。但是，如果在租赁开始。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权有权 ，则折旧期应为，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限租赁资产尚可使用年限。l关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果如果存在承

24、租人担保余值，则应将该担保余值扣减存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。l会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。（六）履约成本的处理（六）履约成本的处理会计核算要点会计核算要点：l履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。l对于技术咨询、服务费、人员培训费，课先通过对于技术咨询、服务费、人员培训费，课先通过“长期待长期待摊费用摊费用”账户予以递延账户予以递延 ，然后分摊计入各租

25、赁期费用账户。，然后分摊计入各租赁期费用账户。 l对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。期费用。 （七）或有租金的处理（七）或有租金的处理u或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金的、金额不固定的租金 。u或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中： （1）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或

26、有租）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入金，应记入“销售费用销售费用”科目科目 。 （2）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入记入“财务费用财务费用”科目科目 会计核算要点会计核算要点：（八）租赁期届满时租赁资产的处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时，通常有以下三种处理方法：租赁期届满时，通常有以下三种处理方法：u退还租赁资产，会计分录一般应为：退还租赁资产，会计分录一般应为： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【担保余值【担保余值】 累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资

27、租入固定资产融资租入固定资产 u续租租赁资产，无相关分录。续租租赁资产，无相关分录。u留购租赁资产，会计分录为：留购租赁资产，会计分录为： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 贷：银行存款贷：银行存款 借：固定资产借：固定资产自有固定资产自有固定资产 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 关于承租人融资租赁会计核算方法关于承租人融资租赁会计核算方法举举例例 例例5:2006年年12月月31日，甲公司从乙公司租入一台塑钢机，日，甲公司从乙公司租入一台塑钢机，用于生产塑钢窗。为此，承租人甲公司与出租人乙公司签订用于生产塑钢窗。为此，承租人甲公司与出租人乙公

28、司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：了一份租赁合同，合同主要条款如下：（1）租赁标的物：塑钢机。）租赁标的物：塑钢机。（2）起租日：）起租日：2007年年1月月1日。日。（3）租赁期：）租赁期：2007年年1月月1日日2009年年12月月31日，共日，共36个月。个月。（4）租金支付：自租赁开始日每隔）租金支付：自租赁开始日每隔6个月于月末支付租金个月于月末支付租金150 000元。元。（5）该机器的保险、维护等费用均由承租人甲公司承担，估计每）该机器的保险、维护等费用均由承租人甲公司承担，估计每年约年约10 000元。元。（6）该塑钢机在）该塑钢机在2007年年1月月1日的公允价值为日的

29、公允价值为700 000元。元。（7）租赁合同规定的）租赁合同规定的6个月的利率为个月的利率为7%（乙公司租赁内含利率未（乙公司租赁内含利率未知）。知）。（8）甲公司发生的初始直接费用为）甲公司发生的初始直接费用为1000元，以银行存款支付。元，以银行存款支付。 （9）该机器的预计使用总寿命为）该机器的预计使用总寿命为8年，在租赁开始时已经使年，在租赁开始时已经使用用3年，剩余使用年限为年，剩余使用年限为5年，期满无残值。承租人采用年年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。限平均法计提折旧。（10）租赁期届满时，甲公司享有优惠该机器的选择权，购买）租赁期届满时，甲公司享有优惠该机器的选择

30、权，购买价为价为100元。估计租赁期满当日的公允价值为元。估计租赁期满当日的公允价值为80 000元。元。（11）在）在2008年和年和2009年，甲公司每年应按该塑钢机所生产年，甲公司每年应按该塑钢机所生产的产品的产品塑钢机年销售收入的塑钢机年销售收入的5%向乙公司支付经营分享向乙公司支付经营分享收入。收入。假设甲公司在假设甲公司在2008年和年和2009年实现的塑钢窗销售收入分别为年实现的塑钢窗销售收入分别为10万元和万元和15万元，并在万元，并在2009年末租赁期满时，甲公司向乙年末租赁期满时，甲公司向乙公司支付了公司支付了100元，行驶了优惠购买该塑钢机的选择权。元，行驶了优惠购买该塑

31、钢机的选择权。 要求：根据上述资料，判断租赁类型，并进行相应的计算与要求：根据上述资料，判断租赁类型，并进行相应的计算与账务处理。账务处理。1.判断租赁类型判断租赁类型乙公司拥有租赁期满时的优惠购买租赁资产选择权，且优惠乙公司拥有租赁期满时的优惠购买租赁资产选择权，且优惠购买价款为购买价款为100元远远低于行使优惠购买选择权日租赁资产元远远低于行使优惠购买选择权日租赁资产公允价值公允价值80 000元，所以，在租赁开始日就可以合理确定乙元，所以，在租赁开始日就可以合理确定乙公司在租赁期满时，将会行使这种选择权，符合融资租赁的公司在租赁期满时，将会行使这种选择权，符合融资租赁的第第2条标准。条标

32、准。2.计算确定租赁资产的入账价值计算确定租赁资产的入账价值（1）最低租赁付款额）最低租赁付款额=150 0006+100=900 100（元）（元）（2）最低租赁付款额现值）最低租赁付款额现值=150 000（P/A，7%，6）+100 （P/S，7%，6）=150 000 4.767+100 0.666 =715 116.6（元）（元）（3）由于最低租赁付款额的现值）由于最低租赁付款额的现值715 116.6大于大于700 000元，元，因此，甲公司融资租赁资产的入账价值应该为因此，甲公司融资租赁资产的入账价值应该为701 000元。元。（4）会计分录如下：）会计分录如下：借：固定资产借：

33、固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 701 000 未确认融资费用未确认融资费用 200 100 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 900 100 银行存款银行存款 1 000 3.选择并计算未确认融资费用分摊率选择并计算未确认融资费用分摊率150 000（P/A，r，6）+100 （P/S，r，6）=700 000当当r=7%时，现值时，现值=715 116.6700 000当当r=8%时，现值时，现值=693 513700 000插值法计算得出插值法计算得出r=7.7%。4.账务处理账务处理每年折旧每年折旧=7010005=140200（元）（元）（1）200

34、7年年6月月30日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 53 900 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 53 900（2）2007年年12月月31日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 46 500.3 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 46 500.3借：制造费用借：制造费用折旧费折旧费 140 200 贷：累计折旧贷：累计折旧 140 200借：制造费用借：制造费用 10 00

35、0 贷：银行存款贷：银行存款 10 000（3）2008年年6月月30日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 38 530.82 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 38 530.82（4）2008年年12月月31日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 29 947.7 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 29 947.7借：制造费用借：制造费用折旧费折旧费 140 200 贷：累计折

36、旧贷：累计折旧 140 200借：销售费用借：销售费用 5 000（100 0005%） 贷：银行存款贷：银行存款 5 000借：制造费用借：制造费用 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 10 000（5）2009年年6月月30日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000借：财务费用借：财务费用 20 703.67 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 20 703.67（6）2009年年12月月31日日借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 150 000

37、借：财务费用借：财务费用 10 517.51 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 10 517.51借：制造费用借：制造费用折旧费折旧费 140 200 贷：累计折旧贷：累计折旧 140 200借：销售费用借：销售费用 7 500（150 0005%） 贷：银行存款贷：银行存款 7 500借：制造费用借：制造费用 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 10 000借：长期应付款借：长期应付款 100 贷：库存现金贷：库存现金 100借：固定资产借：固定资产生产用固定资产生产用固定资产 701 000 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 701 000二、出租人融资租赁

38、的会计核算二、出租人融资租赁的会计核算l会计核算的主要内容会计核算的主要内容p租赁开始日的会计核算租赁开始日的会计核算p初始直接费用的处理初始直接费用的处理p未担保余值的核算未担保余值的核算p收取租金收取租金p未实现融资收益的核算未实现融资收益的核算p或有租金的处理或有租金的处理p租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述出下面逐一阐述出租人融资租赁的租人融资租赁的会计核算方会计核算方法法（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算计算最低租赁收款额及其现值。其中：计算最低租赁收款额及其现值。其中： （1）最低租赁收款额）最低租赁收款额 = 最

39、低租赁付款额最低租赁付款额 + 独立担保余值独立担保余值 （2）折现率：为租赁内涵利率。）折现率：为租赁内涵利率。会计分录如下：会计分录如下： 借：长期应收款借：长期应收款 【最低租赁收款额【最低租赁收款额】 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 【公允价值【公允价值】 未实现融资收益未实现融资收益 【差额【差额】会计核算要点会计核算要点：注意：在租赁开始日，还涉及初始直接费用和未担保余值的注意：在租赁开始日，还涉及初始直接费用和未担保余值的核算，下面分别阐述核算，下面分别阐述（二）初始直接费用的核算（二）初始直接费用的核算会计核算要点会计核算要点： 在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记

40、入在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入 “长期应收款长期应收款”账户，分录为：账户，分录为： 借：长期应收款借：长期应收款 贷：银行存款贷：银行存款然后，在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为：然后，在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为： 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：长期应收款贷：长期应收款（三）未担保余值的核算（三）未担保余值的核算n在租赁开始日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为在租赁开始日，出租人应将租赁资产中未担保的余值作为资产单独入账，记入资产单独入账，记入“未担保余值未担保余值”账户。账户。n租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，

41、借租赁期满收回租赁资产时，应按未担保余值账面价值，借记记“融资租赁资产融资租赁资产”，贷记，贷记“未担保余值未担保余值”。会计核算要点会计核算要点：（四）收取租金的核算（四）收取租金的核算会计核算要点会计核算要点： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款（五）未实现融资收益的核算（五）未实现融资收益的核算会计核算要点会计核算要点：l未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租金收入，相关分录如下：分期摊入租金收入，相关分录如下： 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租赁收入贷：租赁收入 l实际利率即内涵

42、利率，按如下公式计算：实际利率即内涵利率，按如下公式计算：（最低租赁收款额（最低租赁收款额 + 未担保余值）现值未担保余值）现值 = 租赁资产公允价值租赁资产公允价值+初始直接费用初始直接费用 （六）或有租金的处理（六）或有租金的处理会计核算要点会计核算要点：l对于或有租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益对于或有租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益l会计分录为：会计分录为： 借：银行存款借：银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入（七）租赁期届满时租赁资产的处理（七）租赁期届满时租赁资产的处理会计核算要点会计核算要点：收回租赁资产时的处理收回租赁资产时的处理 承租人优惠续租资产时承租人优惠续

43、租资产时 承租人留购租赁资产时承租人留购租赁资产时 注意三种情况下注意三种情况下的会计核算方的会计核算方法法收回租赁资产时，会计分录为：收回租赁资产时，会计分录为：借：融资租赁资产借：融资租赁资产贷：长期应收款【担保余值贷：长期应收款【担保余值】未担保余值【未担保余值未担保余值【未担保余值】承租人留购租赁资产时，会计分录为：承租人留购租赁资产时，会计分录为： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款 【购买价款【购买价款】 承租人优惠续租资产时，与正常租赁业务一样进行处理承租人优惠续租资产时，与正常租赁业务一样进行处理关于出租人融资租赁会计核算方法关于出租人融资租赁会计核算方法举

44、举例例例例6：沿用例：沿用例5.假设融资租赁资产账面价值和公允价值均为假设融资租赁资产账面价值和公允价值均为700 000元，出租人为签订租赁合同而发生的初始直接费用元，出租人为签订租赁合同而发生的初始直接费用为为10 000，假定无资产余值，已用银行存款支付。，假定无资产余值，已用银行存款支付。要求：编制出租人相关的会计分录。要求：编制出租人相关的会计分录。1.租赁期开始日租赁期开始日（1）租赁类型的判断：）租赁类型的判断：（略）融资租赁（略）融资租赁（2）最低租赁收款额）最低租赁收款额=900 100（元）（元）（3）会计分录）会计分录借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁

45、款 910 100 贷：银行存款贷：银行存款 10 000 融资租赁资产融资租赁资产 700 000 未实现融资收益未实现融资收益 200 100借：未实现融资收益借：未实现融资收益 10 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 10 000 2.未实现融资收益分摊未实现融资收益分摊150 000（P/A，r，6）+100 （P/S，r，6）=710 000当当r=7%时，现值时，现值=715 116.6710 000当当r=8%时，现值时，现值=693 513710 000插值法计算得出插值法计算得出r=7.24%。3.会计分录会计分录2007年年6月月30日日借：银行存款借：银行存款 150

46、 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 51 404 贷：租赁收入贷：租赁收入 51 4042007年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 44 265 贷：租赁收入贷：租赁收入 44 2652008年年6月月30日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 36 610.48 贷：租赁收入贷：租赁收入 36 610.48 2008年年12月月31日日借：银行

47、存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 28 401.08 贷：租赁收入贷：租赁收入 28 401.08借：银行存款借：银行存款 5 000 贷：租赁收入贷：租赁收入 5 0002009年年6月月30日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 19 597.32 贷：租赁收入贷：租赁收入 19 597.322009年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 150 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 150 000借：未实现融资收益

48、借：未实现融资收益 9 821.47 贷：租赁收入贷：租赁收入 9 821.47借：银行存款借：银行存款 7 500 贷：租赁收入贷：租赁收入 7 500借：银行存款借：银行存款 100 贷：长期应收款贷：长期应收款 100例例7：沿用例：沿用例4.（P/A,5%,3）=2.7232 （P/F,5%,3）=0.8638（P/A,4%,3）=2.7751 （P/F,4%,3）=0.8890要求：编制出租人相关的会计分录。要求：编制出租人相关的会计分录。1.租赁期开始日租赁期开始日（1）租赁类型的判断：）租赁类型的判断：（略）融资租赁（略）融资租赁（2）最低租赁收款额）最低租赁收款额=700 00

49、0（元）（元）（3）会计分录）会计分录借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 700 000 未担保余值未担保余值 20 000 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 650 000 未实现融资收益未实现融资收益 70 000 2.未实现融资收益分摊未实现融资收益分摊200 000（P/A，r，3）+（100 000+20 000） （P/S，r，3）=650 000当当r=6%时，现值时，现值=635400 650 000当当r=5%时，现值时，现值=648296 650 000当当r=4%时，现值时，现值=661700 650 000插值法计算得出插值法计算得出r=4.87%

50、。3.会计分录会计分录2008年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 200 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 200 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 31 655 贷：租赁收入贷：租赁收入 31 6552009年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 200 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 200 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 23 456.6 贷：租赁收入贷：租赁收入 23 456.62010年年12月月31日日借：银行存款借：银行存款 200 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 200 000借：未实现融资收益借：未实现融资收益 14 88

51、8.4 贷：租赁收入贷：租赁收入 14 888.4借：融资租赁资产借：融资租赁资产 120 000 贷：长期应收款贷：长期应收款 100 000 未担保余值未担保余值 20 000第四节第四节 售后租回的会计核算售后租回的会计核算 一、售后租回的含义、种类及特征一、售后租回的含义、种类及特征 二、售后租回形成融资租赁的会计核算二、售后租回形成融资租赁的会计核算 三、售后租回形成经营租赁的会计核算三、售后租回形成经营租赁的会计核算 四、售后租回在财务报表中的披露四、售后租回在财务报表中的披露 本章重点掌握：本章重点掌握：售后租回的含义、本质及会售后租回的含义、本质及会计核算原则计核算原则一、售后

52、租回的一、售后租回的含义含义、种类及特征、种类及特征 （一）含义（一）含义先销售先销售后租回后租回销售方销售方承租人承租人购买方购买方出租人出租人拥有拥有房产设备等房产设备等一种特殊的一种特殊的融资活动融资活动先销售先销售后租回后租回与租赁种类类似，且亦根据第一节的标准来判断：与租赁种类类似，且亦根据第一节的标准来判断：符合五条判断标准之一的，为售后租回形成融资租赁；符合五条判断标准之一的，为售后租回形成融资租赁；否则，即为售后租回形成经营租赁。否则，即为售后租回形成经营租赁。注意：售后租回形成的融资租赁和注意：售后租回形成的融资租赁和 经营租赁的处理有所不同！经营租赁的处理有所不同！（二）种

53、类（二）种类l属特殊的融资活动，不能认定为独立的买卖活动。属特殊的融资活动，不能认定为独立的买卖活动。l销售活动中的价差，因售后租回业务种类的不同销售活动中的价差，因售后租回业务种类的不同而有所不同，可能被递延，也可能计入当期损益。而有所不同，可能被递延，也可能计入当期损益。（三）特征（三）特征 二、售后租回形成融资租赁的会计核算二、售后租回形成融资租赁的会计核算 资产售价和账面价值之间差额应予以递延，然后在租资产售价和账面价值之间差额应予以递延，然后在租赁期内，予以摊销，调整租赁资产的折旧费。赁期内，予以摊销，调整租赁资产的折旧费。 会计核算要点会计核算要点：相关会计分录为：相关会计分录为：

54、（1）销售时）销售时 借：银行存款借：银行存款 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 （2）摊销时）摊销时 借：递延收益借：递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 贷：制造费用贷：制造费用 （折旧费）（折旧费） 递延收益也可递延收益也可能在借方！能在借方！例例7：甲公司甲公司2006年年1月月1日，将一台设备以日，将一台设备以720 000元的价元的价格出售给乙公司，同时与乙公司签订了一项租回该设备的协格出售给乙公司，同时与乙公司签订了一项租回该设备的协议。该设备账面原值议。该设备账面原值1 000 000元，已提折旧元，已提折旧375

55、000元。假元。假设根据租赁协议计算和分析得知，该业务属于售后租回形成设根据租赁协议计算和分析得知，该业务属于售后租回形成的融资租赁业务，甲公司融资租赁资产的入账价值的融资租赁业务，甲公司融资租赁资产的入账价值720000元，长期应付款总额为元，长期应付款总额为960 000元，租赁资产计提折旧元，租赁资产计提折旧的期限为的期限为10年。年。要求：编制甲公司相关的会计分录。要求：编制甲公司相关的会计分录。（1）甲公司）甲公司2006年年1月月1日：日：借：固定资产清理借：固定资产清理 625 000 累计折旧累计折旧 375 000 贷：固定资产贷：固定资产 1 000 000借：银行存款借：

56、银行存款 720 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 625 000 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 95 000借：固定资产借：固定资产融资租赁固定资产融资租赁固定资产 720 000 未确认融资费用未确认融资费用 240 000 贷：长期应付款贷：长期应付款 960 000（2）甲公司计提折旧时的会计分录：）甲公司计提折旧时的会计分录：借：制造费用借：制造费用 72 000 贷：累计折旧贷：累计折旧 72 000借：递延收益借：递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 9 500 贷：制造费用贷：制造费用 9 500三、售后租回形成经营租赁的会计核算三、售后

57、租回形成经营租赁的会计核算会计核算要点会计核算要点：资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接计入当期损益。计入当期损益。如果售后租回资产是按照公允价值交易如果售后租回资产是按照公允价值交易 ，则资产售价，则资产售价与账面价值之间的差额应直接计入当期损益与账面价值之间的差额应直接计入当期损益 。如果售后租回资产不是按照公允价值交易如果售后租回资产不是按照公允价值交易 ，则售价高于，则售价高于公允价值部分或者低于账面价值、且该损失能有租金获公允价值部分或者低于账面价值、且该损失能有租金获得补偿的部分，售价与账面价值之间的差额予以递延，得补偿的部分

58、，售价与账面价值之间的差额予以递延，否则应直接计入当期损益否则应直接计入当期损益 。例例8：甲公司拥有一套办公用房，账面价值：甲公司拥有一套办公用房，账面价值29 000 000元元（假设无折旧和其他清理费用），公允价值（假设无折旧和其他清理费用），公允价值30 000 000元。元。2006年年1月月1日，甲公司将其出售给乙公司，同时与乙公司日，甲公司将其出售给乙公司，同时与乙公司签订了一份租赁该办公用房的协议，租赁期签订了一份租赁该办公用房的协议，租赁期4年，每年租金年，每年租金600 000元，于每年元，于每年12月月31日支付。该办公用房预计使用年日支付。该办公用房预计使用年限限25年

59、。其他有关资料如下：年。其他有关资料如下：（1）假设甲公司以）假设甲公司以30 000 000元出售了该办公用房。元出售了该办公用房。（2）假设甲公司以）假设甲公司以31 000 000元出售了该办公用房。元出售了该办公用房。（3）假设甲公司以）假设甲公司以29 500 000元出售了该办公用房。元出售了该办公用房。（4）假设甲公司以）假设甲公司以28 000 000元出售了该办公用房，而且元出售了该办公用房，而且已知市场上条件完全相同的办公用房的房租是已知市场上条件完全相同的办公用房的房租是850 000元。元。要求：分别就以上几种情况，编制甲公司的会计分录。要求：分别就以上几种情况，编制甲公司的会计分录。（1）甲公司以）甲公司以30 000 000元出售该办公用房时：元出售该办公用房时：出售办