第七章 中级财务会计

1、1侯淇哲侯淇哲第七章第七章 无形资产无形资产135406071172本章注意问题本章注意问题 土地使用权的处理土地使用权的处理 内部研究开发费用的会计处理内部研究开发费用的会计处理 使用寿命有限和使用寿命不确使用寿命有限和使用寿命不确定的无形资产的会计处理定的无形资产的会计处理3主要内容主要内容7.1无形资产的确认和初始计量无形资产的确认和初始计量 7.1.1无形资产的概述无形资产的概述 7.1.2无形资产无形资产的初始计量的初始计量7.2无形资产的后续计量无形资产的后续计量7.3无形资产的处置无形资产的处置 7.3.1无形资产的出售无形资产的出售 7.3.1无形资产的出租无形资产的出租 7.

2、3.1无形资产的报废无形资产的报废4（1 1）无形资产的定义与特征）无形资产的定义与特征 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。货币性资产。 商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。章所指无形资产。（2 2）无形资产的内容）无形资产的内容 无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。地使用权、特许权等。（3 3）无形资产的确认条件）无形资产的确认条

3、件 无形资产在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予无形资产在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：以确认： 与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业； 该无形资产的成本能够可靠地计量。该无形资产的成本能够可靠地计量。7.1.1无形资产的概述无形资产的概述5 无形资产通常按照实际成本进行初始计量。无形资产通常按照实际成本进行初始计量。（1 1）外购的无形资产成本）外购的无形资产成本 外购的无形资产外购的无形资产, ,其成本包括：购买价款、相关税费以及直接其成本包括：购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支

4、出。其中归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中, ,直接归直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。挥作用的费用等。 注意：下列各项不包括在无形资产初始成本中：注意：下列各项不包括在无形资产初始成本中： 为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；费用； 无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。无形资产已经达

5、到预定用途以后发生的费用。7.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量6【例例7.17.1】20142014年年2 2月月5 5日，甲公司以日，甲公司以1 8001 800万元的万元的价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支付相关税费付相关税费9090万元。为推广由该专利权生产的产万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生宣传广告费用品，甲公司发生宣传广告费用2525万元、展览费万元、展览费1515万元，上述款项均用银行存款支付。甲公司取得万元，上述款项均用银行存款支付。甲公司取得该项无形资产的入账价值为（）万元。该项无形资产的入账价值为（）万元

6、。A.1 800 B.1 890 C.1 930 D.1 905A.1 800 B.1 890 C.1 930 D.1 9057.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量7（2 2）投资者投入的无形资产成本）投资者投入的无形资产成本 投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。【例例7.27.2】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长乙公司商标后可使其未来

7、利润增长30%30%。为此，甲公司与乙公司协。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为允价值）为500500万元，甲公司另支付印花税等相关税费万元，甲公司另支付印花税等相关税费2 2万元，款项万元，款项已通过银行转账支付。已通过银行转账支付。 甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本=500+2=502=500+2=502（万元）（万元） 借：无形资产借：无形资产- -商标权商标权 5 020 0005 020 000 贷：实收资本（或股本）贷：实收资

8、本（或股本） 5 000 0005 000 000 银行存款银行存款 20 00020 0007.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量8（3 3）土地使用权的处理）土地使用权的处理 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。销和提取折旧。 但下列情况除外：但下列情况除外： 房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋

9、建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。 企业外购房屋建筑物所支付的价款应当按照合理的方法在地上建企业外购房屋建筑物所支付的价款应当按照合理的方法在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。资产处理。 企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。7.1.2无形资产的初始计量

10、无形资产的初始计量9【例例7.37.3】甲公司从事土地开发与建设业务，甲公司从事土地开发与建设业务，20142014年年1 1月月1 1日与土地使用日与土地使用权及地上建筑物相关的交易或事项有：股东作为出资投入土地使用权及地上建筑物相关的交易或事项有：股东作为出资投入土地使用权的公允价值为权的公允价值为2 8002 800万元，地上建筑物的公允价值为万元，地上建筑物的公允价值为2 5002 500万元，上万元，上述土地使用权及地上建筑物供管理部门办公使用，预计使用述土地使用权及地上建筑物供管理部门办公使用，预计使用4040年，预年，预计净残值为计净残值为0 0，直线法摊销；以出让方式取得一宗土

11、地使用权实际成，直线法摊销；以出让方式取得一宗土地使用权实际成本本450450万元，预计使用万元，预计使用5050年，预计净残值为年，预计净残值为0 0，直线法摊销。甲公司开，直线法摊销。甲公司开始建造商业设施，建成后作为自营住宿、餐饮的场地；以出让方式始建造商业设施，建成后作为自营住宿、餐饮的场地；以出让方式取得一宗土地使用权，实际成本为取得一宗土地使用权，实际成本为700700万元，预计使用万元，预计使用7070年。甲公司将年。甲公司将建设一住宅小区后对外出售。甲公司建设一住宅小区后对外出售。甲公司20142014年年1212月月3131日无形资产（土地日无形资产（土地使用权）的账面价值为

12、（）万元。使用权）的账面价值为（）万元。A.3 950 B.1 150 C.2 820 D.3 171A.3 950 B.1 150 C.2 820 D.3 1717.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量10（4 4）内部研究开发费用的确认和计量）内部研究开发费用的确认和计量7.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量研发研发支出支出研究阶段研究阶段计入当期损益计入当期损益开发阶段开发阶段符合资本化条件的，符合资本化条件的，计入无形资产成本计入无形资产成本不符合资本化条件的，不符合资本化条件的，计入当期损益计入当期损益117.3.3固定资产处置的账务处理固定资产处置的账务处理期末转入期

13、末转入 研究阶段支出研究阶段支出开发阶段不符合开发阶段不符合资本化条件支出资本化条件支出开发阶段符合资开发阶段符合资本化条件的支出本化条件的支出达到预定用途达到预定用途12无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化计入无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化计入当期损益（管理费用）。当期损益（管理费用）。在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行

14、该无形资产发生途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。的培训支出等，不构成无形资产的开发成本。内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总额，对于同一项无形资产在开发资产达到预定用途前发生的支出总额，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。行调整。“研发支出研发支出- -资本化支出资本化支出” ” 余额计入资产负债表中的余额计入资产负

15、债表中的“开发支出开发支出”项目。项目。7.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量13【例例7.47.4】20207 7年年1 1月月1 1日，甲公司经董事会日，甲公司经董事会 批准研发某批准研发某项新产品专利技术，该公司董事会认为，研发该项目具有项新产品专利技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研究开发过程中低该公司生产产品的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费发生材料费5 0005 000万元、人工工资万元、人工工资1 0001 000万元，以及

16、其他费万元，以及其他费用用4 0004 000万元，总计万元，总计10 00010 000万元，其中，符合资本化条件万元，其中，符合资本化条件的支出为的支出为6 0006 000万元。万元。20207 7年年1212月月3131日，该专利技术已经日，该专利技术已经达到预定用途。达到预定用途。甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：7.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量14发生研发支出：发生研发支出：借：研发支出借：研发支出- -费用化支出费用化支出40 000 00040 000 000- -资本化支出资本化支出60 000 00060 000 000贷：原材料贷：原材料50 00

17、0 00050 000 000应付职工薪酬应付职工薪酬10 000 00010 000 000银行存款银行存款40 000 00040 000 00020207 7年年1212月月3131日，该专利技术已经达到预定用途：日，该专利技术已经达到预定用途：借：管理费用借：管理费用40 000 00040 000 000无形资产无形资产60 000 00060 000 000贷：研发支出贷：研发支出- -费用化支出费用化支出40 000 00040 000 000- -资本化支出资本化支出60 000 00060 000 0007.1.2无形资产的初始计量无形资产的初始计量15 无形资产初始确认和计

18、量后，在其后使用该无形资产初始确认和计量后，在其后使用该项无形资产期间内应以成本减去累计摊销额和累项无形资产期间内应以成本减去累计摊销额和累计减值损失后的余额计量。计减值损失后的余额计量。 需要强调的是，确定无形资产在使用过程中需要强调的是，确定无形资产在使用过程中的累计摊销额，基础是估计其使用寿命，只有使的累计摊销额，基础是估计其使用寿命，只有使用寿命有限的无形资产才需要在估计的使用寿命用寿命有限的无形资产才需要在估计的使用寿命内采用系统合理的方法进行摊销，对于使用寿命内采用系统合理的方法进行摊销，对于使用寿命不确定的无形资产，每年进行减值测试。不确定的无形资产，每年进行减值测试。7.2无形

19、资产的后续计量无形资产的后续计量167.2无形资产的后续计量无形资产的后续计量无无形形资资产产的的后后续续计计量量使用寿命有限使用寿命有限的无形资产的无形资产摊销期：可供使用起至不摊销期：可供使用起至不再作为无形资产确认为止再作为无形资产确认为止摊销方法：与所含经济利摊销方法：与所含经济利益预期实现方式有关益预期实现方式有关摊销时可能影响当期损益，摊销时可能影响当期损益，也可能计入制造费用等也可能计入制造费用等可能有残值可能有残值可能计提减值准备可能计提减值准备使用寿命不确使用寿命不确定的无形资产定的无形资产不摊销，每期期末进行减不摊销，每期期末进行减值测试，计提减值准备值测试，计提减值准备1

20、7（1 1）企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使）企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。如果无形资产的使用寿命及摊销方法与用寿命及摊销方法进行复核。如果无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。（2 2）企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿）企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计

21、估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。规定处理。（3 3）无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益。某项无形资产包含）无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。入相关资产的成本。（4 4）无形资产账面价值）无形资产账面价值= =无形资产原价无形资产原价- -累计摊销累计摊销- -无形资产减值准备无形资产减值准备7.2无形资产的后续计量无形资产的后续计量18 企业出售无形资产，应

22、当将取得的价款与该无形资产企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值及应交税费的差额计入当期损益（营业外收入或账面价值及应交税费的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。营业外支出）。借：银行存款借：银行存款无形资产减值准备无形资产减值准备累计摊销累计摊销营业外支出营业外支出- -处置非流动资产损失（借方差额）处置非流动资产损失（借方差额）贷：无形资产贷：无形资产应交税费应交税费- -应交营业税（或应交土地增值税）应交营业税（或应交土地增值税）营业外收入营业外收入- -处置非流动资产利得（贷方差额）处置非流动资产利得（贷方差额）7.3.1无形资产的出售无形资产的出售19【例例7.57.5】20207 7年年1 1月月1 1日，日，B B公司拥有某项专利技术的成本为公司拥有某项专利技术的成本为1 0001 000万元，万元，已摊销金额为已摊销金额为500500万元，已计提的减值准备为万元，已计提的减值准备为2020万元。该公司于万元。该公司于20207 7年年将该项专利技术出售给将该项专利技术出售给C C公司，取得出售收入公司，取得出售收入600600万元，应交纳的营业税万元，应交纳的营业税等相关税费为等相关税费为3636万元。万元。B B公司的账务处理为：公司的账务处理