第二章 变动成本法与本量利分析(第一节)

1、LOGOLOGO王玉坤燕山大学经济管理学院第二章第二章 变动成本变动成本法与本量利分析法与本量利分析Yanshan UniversityManagement Accounting学习内容学习内容2.1 成本性态分析成本性态分析2.2 变动成本计算法变动成本计算法2.3 本量利分析本量利分析2Yanshan UniversityManagement Accounting2.1 成本性态分析成本性态分析2.1.1 成本按性态分类l 成本性态，又称为成本习性，是指成本与业务量之间的规律性联系。 业务量代表企业营运活动的作业数量，例如产量、销售量、销售额、工时、人工数等。一般来说，通常用产量或销量代表

2、业务量水平。 成本是指企业在经营过程中所发生的制造成本和非制造成本，不仅包括生产成本，还包括管理费用和销售费用等。3l按成本性态分类，可将成本分为按成本性态分类，可将成本分为固定成本固定成本、变动变动成本成本和和混合成本混合成本Yanshan UniversityManagement Accounting1.固定成本固定成本 固定成本是指在一定的条件下，成本总额不受业务量变动的影响，而保持固定不变的成本。 特征：一是总额的不变性；二是单位额的反比例变动性。4Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 东方加工厂生产甲零件，所需的加工设备按使用年限法每

3、月计提折旧费10 000元，该设备的最大月加工能力为1 000个。则产量在1 000个以内变动，其产量与加工设备折旧费资料如表2.1所示。表表2.12.1 甲零件产量与加工设备折旧甲零件产量与加工设备折旧产量产量x (个个) )折旧额折旧额a（元）（元）单位产品分摊折旧费单位产品分摊折旧费a/x（元）（元）2004006008001000100001000010000100001000050.0025.0016.2512.5010.005Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 将表2.1中的数据在坐标图中表示，可明显看出固定成本的特性，见图2.1

4、和图2.2。图图2.1 固定成本总额性态模型固定成本总额性态模型图图2.2 单位固定成本与业务量之间的关系单位固定成本与业务量之间的关系从图从图2.1和图和图2.2可以看出：在可以看出：在一定期间和业务量范围内，固一定期间和业务量范围内，固定成本总额保持不变，单位固定成本总额保持不变，单位固定成本与业务量呈反比，提高定成本与业务量呈反比，提高产品产量可以降低单位产品分产品产量可以降低单位产品分摊固定成本的份额。摊固定成本的份额。6Yanshan UniversityManagement Accounting固定成本分类固定成本分类（1）约束性固定成本约束性固定成本是指通过管理当局的决策行动不能

5、改变其数额的固定成本。是企业维持正常生产经营能力所必须负担的成本。7 如按照直线法提取的厂房与机器设备的折旧费、管理人员的工资等。Yanshan UniversityManagement Accounting固定成本分类固定成本分类（2）酌量性固定成本酌量性固定成本是通过管理当局的决策行动可改变其数额的固定成本。例如研究开发费、职工培训费、广告费等。8说明：酌量性固定成本的支出额是由预算确定的，但绝不意味着这种成本是可有可无，其成本发生关系到企业竞争能力，是一种为企业的生产经营提供良好条件的战略性成本。Yanshan UniversityManagement Accounting2. 变动成本

6、变动成本变动成本是指一定条件下，成本总额随着业务量的变动成比例变动的成本。特点：（1）总额的正比例变动性。（2）单位变动成本不发生变化。9Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 某电动自行车厂每生产一辆自行车需要外购电瓶1组，目前市场上该种电瓶的单价为300元，有关资料如表2.2所示。表2.2 变动成本与产品的关系产量产量x (辆辆) )电瓶外购单价电瓶外购单价b b（元）（元）外购电瓶的成本总额外购电瓶的成本总额b bx（元）（元）100020003000400050003003003003003003000006000009000001200

7、000150000010Yanshan UniversityManagement Accountingu图2-3 反映了变动成本是一条过原点的直线，随着产量的增加而正比例上升（该直线的斜率即单位变动成本）；u图2-4 反映了单位变动成本是一条与横轴（产量）平行的直线，不随产量的变动而变动。 例题例题图图2-3 变动成本的成本性态模型变动成本的成本性态模型图图2-4 单位变动成本与业务量的关系单位变动成本与业务量的关系11Yanshan UniversityManagement Accounting变动成本分类变动成本分类根据其发生的性质进一步分为：约束性变动成本约束性变动成本：与产量有明确的技

8、术或实物关系的变动成本。 例如，一辆自行车需要两个外胎、两个内胎、两个钢圈、一个车座等。酌量性变动成本酌量性变动成本：可以通过管理决策行动而改变的变动成本。 例如，销售一辆自行车给销售人员10元销售佣金。12Yanshan UniversityManagement Accounting思考思考 直接人工成本是变动成本还是固定成本？13 划分固定成本和变动成本的意义是什么？Yanshan UniversityManagement Accounting3. 混合成本混合成本 混合成本：同时兼有变动成本和固定成本双重性质，其总额中的一部分随业务量的变化而增减；而另一部分则不受业务量的影响，相对固定。

9、 举例：电费、设备维修费、销售人员的工资 14Yanshan UniversityManagement Accounting混合成本类型混合成本类型15Yanshan UniversityManagement Accounting半固定成本半固定成本 这类混合成本是指其成本总额随业务量呈阶梯式变动的成本，也称阶梯式混合成本。 如车间检修员工资、化验员工资、受开工班次影响的动力费、运输费等均属这一类成本模式。16Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 国华集团甲生产车间，每1台车床每月最大加工量1 000件产品，消耗电量3 000度，每度电价1元，

10、车间5台车床全部运转，月最大加工量5 000件。其坐标图如图2-5所示。图图2-5 2-5 阶梯式混合成本模型阶梯式混合成本模型17Yanshan UniversityManagement Accounting半变动成本半变动成本 是指在一定初始基数的基础上随着业务量的变动而正比例变动的成本。 如机器设备保养维护费、修理费、电话服务费、设备运转租金、蒸汽费、电缆电视网络费等。 混合成本为：y=a+bx。18Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 建华机械厂生产租用设备1台，租金支付分为两部分，按月支付固定租金2 000元，在此基础上每运转1小时支

11、付租金4元。该设备12月累计运转250小时，共支付租金3 000元，则计算如下： y=a+bx=2 000+4250 =3 000（元）19Yanshan UniversityManagement Accounting低坡式混合成本低坡式混合成本 是指其总额在一定业务量范围之内固定不变，一旦超过这一特定业务量范围后，便会随业务量成正比例增长的成本，也称延期变动成本。 如浮动制工资、定额超产奖励工资、定额计件工资等都属这类成本。20Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 某生产车间实行班组定额计件工资，即2 000件的定额任务工资为5 000元，超

12、定额工资每件2元，企业最大生产能力4 000件。其坐标图如图2-7所示。图图2-7 2-7 递延式混合成本模型递延式混合成本模型yabx=+yabx=+yabx=+21Yanshan UniversityManagement Accounting补充：曲线式混合成本补充：曲线式混合成本 这类混合成本是指成本总额与业务量之间表现为非线性关系的成本。1）递增型曲线成本是指成本的增长幅度随着业务量的增加而呈更大幅度的上升，成本的斜率是递增的。例如，各种违约金、罚金和累进计件工资等。其成本性态模型如图2-8所示。图图2-8 2-8 递增型曲线成本递增型曲线成本22Yanshan UniversityM

13、anagement Accounting补充：曲线式混合成本补充：曲线式混合成本 2）递减型曲线成本是指成本的增长幅度小于业务量的增长幅度，成本的斜率是递减的。 如热处理使用的电炉设备的耗电成本就属于这类成本。其成本性态模型如图2-9所示。图图2-9 2-9 递减型曲线成本递减型曲线成本23Yanshan UniversityManagement Accounting相关范围问题相关范围问题 成本性态一般是在正常的生产条件下产销量达到某一区间，或者某一时期成本的变化与产销量的增减有着规律性的联系。这个使成本和业务量成规律性变动的期间或业务量范围在管理会计中被称为相关范围。 超出这个范围，所有的

14、成本都呈现出混合成本的特征。24Yanshan UniversityManagement Accounting固定成本的相关范围固定成本的相关范围 相关范围包括时间范围和业务量范围两个方面。图图4-104-10 固定成本相关范围固定成本相关范围 从时间范围看，固定成本在一定的期间内具有固定性。 从业务量范围看，固定成本表现为某一特定的业务量水平内具有固定性。25Yanshan UniversityManagement Accounting变动成本的相关范围变动成本的相关范围 从时间范围看，即使业务量保持不变，随着时间的推移，由于客观条件的变化，例如价格波动等原因，使得单位产品成本发生改变。 从

15、业务量范围看，变动成本的变动如图2-11所示。图图2-11 2-11 变动成本相关范围变动成本相关范围26Yanshan UniversityManagement Accounting2.1.2 成本性态分析（混合成本分解）成本性态分析（混合成本分解）成本性态分析是指在明确各种成本的性态的基础上，按照一定的程序和方法，最终将全部成本区分为固定成本和变动成本，并建立相应成本函数yabx模型的过程。27Yanshan UniversityManagement Accounting4.1.2 成本性态分析（混合成本分解）成本性态分析（混合成本分解）总成本固定成本总额变动成本总额 固定成本总额（单位变

16、动成本业务量） yabx图图2-12 2-12 成本性态模型成本性态模型28混合成本分解、预测分析、决策分析和编制弹性预算时，都要应用上述公式来进行定量分析。 Yanshan UniversityManagement Accounting成本性态分析假设（前提）成本性态分析假设（前提）单一成本动因假设单一成本动因假设：假定业务量（如产量、销量和机器小时数等）是引起成本变动的唯一原因。 相关范围假设相关范围假设：即使成本与业务量之间可能是一种曲线关系，但根据数学上的“极限”思想，当业务量变动“很小”或期间“很短”时，我们可以将成本线近似地看成直线。成本与业务量的线性关系假设成本与业务量的线性关系

17、假设：通常假定成本是关于业务量的一次函数，在直角坐标系上表现为一条直线。29Yanshan UniversityManagement Accounting成本性态分析的基本方法成本性态分析的基本方法账户分析法（账户分析法（account analysis approach）合同认定法（合同认定法（contract confirm approach）技术测定法技术测定法/工程法（工程法（technique determine/engineering approach）数学分解法（数学分解法（mathematics segregation method）30Yanshan UniversityMa

18、nagement Accounting根据各个成本项目及明细项目的账户性质，通过根据各个成本项目及明细项目的账户性质，通过经验判断，把那些与变动成本较为接近的划入变经验判断，把那些与变动成本较为接近的划入变动成本动成本 ；把那些与固定成本较为接近的划归固；把那些与固定成本较为接近的划归固定成本；至于那些不易简单地划入变动成本或固定成本；至于那些不易简单地划入变动成本或固定成本的项目，则可通过一定比例将他们分解为定成本的项目，则可通过一定比例将他们分解为变动和固定两部分。变动和固定两部分。1）账户分析法）账户分析法31Yanshan UniversityManagement Accounting

19、例题例题 某自行车专卖店2011年全年销量为2万辆，成本总额为752万元，具体成本构成情况如下表所示。项项 目目金金 额额自行车的销售成本5 300 000管理人员的工资100 000出纳员的工资20 000专卖店店面租金1 240 000销售人员工资及佣金480 000广告促销费用380 000总成本7 520 000某自行车专卖店成本费用项目 单位：元32Yanshan UniversityManagement Accounting分析分析自行车按照进价结转销售成本，因此自行车的销售成本属于变动成本；管理人员工资、出纳员工资和专卖店店面租金全部属于固定成本；销售人员工资及佣金属于混合成本，

20、其中销售人员基本工资280,000元属于固定成本，销售人员的佣金200,000元（每销售1辆自行车支付10元佣金）属于变动成本；广告促销费用也属于混合成本，其中支付给当地媒体的一年广告费220,000元属于固定成本，为了促销，赠送给顾客的锁的成本160,000元（每把锁的成本8元）属于变动成本。 33Yanshan UniversityManagement Accounting分析分析项项 目目总成本总成本固定成本固定成本变动成本变动成本单位变动成本单位变动成本自行车的销售成本自行车的销售成本5,300,0005,300,000265管理人员工资管理人员工资100,000100,000出纳员工

21、资出纳员工资20,00020,000专卖店店面租金专卖店店面租金1,240,0001,240,000销售人员工资及佣金销售人员工资及佣金480,000280,000200,00010广告促销费用广告促销费用380,000220,000160,0008合合 计计7,520,0001,860,0005,660,000283某自行车专卖店运用账户分析法进行成本分解的结果 单位：元34Yanshan UniversityManagement Accounting 从上表可知，固定成本总额a为1,860,000元，变动成本总额为5,660,000元。由于全年销售量为20,000辆，所以单位变动成本为：

22、于是，我们得到估计的成本函数：y=1,860,000+283x分析分析）辆元（283000,20000,660, 5b35Yanshan UniversityManagement Accounting账户分析法的优缺点账户分析法的优缺点 优点优点：简单易行，是一种实用的分解方法。：简单易行，是一种实用的分解方法。 缺点缺点： 需要分析人员做出一定的主观判断；需要分析人员做出一定的主观判断； 仅仅依赖于某一产量水平下的一次观测值，无法反映成仅仅依赖于某一产量水平下的一次观测值，无法反映成本随着产量变动的波动情况。本随着产量变动的波动情况。 注意注意：要将该会计期间发生的一切异常或无效的：要将该会

23、计期间发生的一切异常或无效的支出都排除在外。支出都排除在外。36Yanshan UniversityManagement Accounting含义含义：根据企业与对方供应单位签订合同所规定：根据企业与对方供应单位签订合同所规定的计价方法，以及企业内部既定的各种管理和核的计价方法，以及企业内部既定的各种管理和核算制度中所明确规定的计费方法，来确认有关成算制度中所明确规定的计费方法，来确认有关成本中哪些属于固定成本、哪些属于变动成本的一本中哪些属于固定成本、哪些属于变动成本的一种方法。种方法。 适用范围适用范围：有明确计算方法的各种公用事业费，：有明确计算方法的各种公用事业费，如电费、水费、煤气费

24、、电话费等，其账单上的如电费、水费、煤气费、电话费等，其账单上的基数即为固定成本，而按耗用量多少计价部分则基数即为固定成本，而按耗用量多少计价部分则属于变动成本。属于变动成本。2）合同认定法）合同认定法37Yanshan UniversityManagement Accounting含义含义：又称工程研究法，是通过测定在一定生产：又称工程研究法，是通过测定在一定生产技术和管理水平条件下，正常生产过程中投入与技术和管理水平条件下，正常生产过程中投入与产出的规律性关系，计算每单位产出量所需的投产出的规律性关系，计算每单位产出量所需的投入量，从而确定固定成本和变动成本各是多少的入量，从而确定固定成本

25、和变动成本各是多少的一种方法。一种方法。方法方法：工程设计说明书规定了在一定生产量条件：工程设计说明书规定了在一定生产量条件下应耗用的材料、燃料、动力、工时及台时消耗下应耗用的材料、燃料、动力、工时及台时消耗标准，将这些数量标准乘以相应的单位价格，便标准，将这些数量标准乘以相应的单位价格，便可得到各项标准成本。可得到各项标准成本。3）技术测定法）技术测定法38Yanshan UniversityManagement Accounting含义含义：根据混合成本在过去一定期间内的成本与业：根据混合成本在过去一定期间内的成本与业务量的历史数据，采用适当的数学方法加以分解，务量的历史数据，采用适当的数

26、学方法加以分解，来确定其中固定成本总额和单位变动成本，故亦称来确定其中固定成本总额和单位变动成本，故亦称历史成本法。历史成本法。类型类型：高低点法高低点法散点图法散点图法回归直线法回归直线法4）数学分解法）数学分解法39Yanshan UniversityManagement Accounting 高低点法高低点法 高低点法高低点法：通过观察一定相关范围内的各期业务：通过观察一定相关范围内的各期业务量与相关成本所构成的所有坐标点，从中选出高量与相关成本所构成的所有坐标点，从中选出高点和低点两点的坐标，并据此来推算固定成本总点和低点两点的坐标，并据此来推算固定成本总额额a和单位变动成本和单位变动

27、成本b的一种成本习性分析方法。的一种成本习性分析方法。 数学原理数学原理：两点决定一条直线。：两点决定一条直线。40Yanshan UniversityManagement Accounting 高低点法高低点法 步骤步骤第一步，在已知的一定时期内的有关资料中，找出最高点业务量及其对第一步，在已知的一定时期内的有关资料中，找出最高点业务量及其对应的成本应的成本 41Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 城东电动自行车厂今年上半年各月的设备维修费与实际机器小时的数据资料见下表所示。1 1月月2 2月月3 3月月4 4月月5 5月月6 6月月业务量

28、（千机器小时）182112272415维修费（元）183019501740204020101770 要求：用高低点法将混合成本（设备维修费）分解为固定成本与变动成本。42Yanshan UniversityManagement Accounting分析43Yanshan UniversityManagement Accounting 高低点法高低点法 优点：简便易行，便于理解。 缺点： 只选择了两组数据作为计算依据，而忽略了其他历史数据的作用； 最高点和最低点很可能带有一定偶然性或者是异常值，使得建立起来的成本习性模型很可能不具有代表性。 适用范围：成本变化趋势比较稳定的企业。44Yansha

29、n UniversityManagement Accounting 散点图法（散布图法）散点图法（散布图法） 散点图法：又称目测画线法，是指用横坐标表示业务量，纵坐标表示混合成本，将若干期业务量和成本的历史数据标注在平面直角坐标系上，通过目测画一条尽可能接近所有坐标点的直线，并据此来推算固定成本a（该直线在纵轴的截距）和单位变动成本b（该直线的斜率）的一种分解混合成本的方法。 散布图散布图45Yanshan UniversityManagement Accounting例题：将上例用散点图法分解例题：将上例用散点图法分解46Yanshan UniversityManagement Accoun

30、ting 散点图法散点图法 优点： 更为直观，使用方便，且易于理解； 并且考虑了已知的所有历史成本数据，排除了高低两点成本带来的偶然性，因而计算结果较高低点法精确。 缺点：通过目测画线，所以其结果往往因人而异，一般很难准确。 47Yanshan UniversityManagement Accounting 回归直线法（回归分析法）回归直线法（回归分析法） 回归直线法：根据业务量（x）与混合成本（y）的历史观测值，应用最小二乘法原理，确定一条与全部观测值误差的平方和最小的直线，进而将混合成本分解为固定成本与变动成本的方法。 回归系数a和b的计算公式如下： 48Yanshan Universit

31、yManagement Accounting相关性分析相关性分析yyxxyxxiiniinynriii222249Yanshan UniversityManagement Accounting例题例题 例 资料同上例。 要求：用回归直线法将混合成本（设备维修费）分解为固定成本与变动成本。 解：根据表中提供的资料，编制下表。 50Yanshan UniversityManagement Accounting 回归直线法回归直线法 代入公式，得： 51Yanshan UniversityManagement Accounting回归直线法在回归直线法在excel中的操作中的操作 1、图表法、图表法选择进行线性回归两列数据（x和y)，一般情况下，自变量x应在因变量y的左侧，插入图表，选择“散点图”。 选择图表中的数据系列，右击，添加趋势线，点击“选项”选项卡，勾选“显示公式”、显示R平方值。 注意显示出的R2值为R的平方，需要用SQRT()函