黎明股份报表黑箱启示录

1、黎明股份报表“黑箱”启示录2001-05-10在审计过程中，如果只满足于审计程序的形式合法性，机械地执行审计程序，又屈从于客户和时间的压力，最终会使很多审计“走过场”，没有起到其应有的鉴证作用。黎明股份会计报表“黑暗”，造假手法隐蔽 黎明股份是1999年1月上市的。当年该公司为了粉饰其经营业绩，虚增资产8996万元，虚增负债1956万元，虚增所有者权益7413万元，虚增主营业务收入1.5亿元，虚增利润总额8679万元，其中虚增主营业务收入和利润总额两项分别占该公司对外披露数字的37和166。经过检查组审定后，该公司利润总额由检查前对外披露的5231万元，变为3448万元。更为严重的是该企业出现

2、的上述问题，除常规性的少提少转成本、费用挂账、缩小合并范围等违规行为外，有90以上的数额是人为编造假账、虚假核算虚增出来的。黎明股份造假的主要手段是：(一)对开增值税销售发票，虚增收入和利润。即通过与关联企业或非关联企业对开增值税发票的形式，虚拟购销业务，在回避增值税的情况下，虚增收入和利润。比如，该公司所属的黎明毛纺织厂通过与11户企业对开增值税发票，虚增主营业务收入1.07亿元，虚转成本7812万元，虚增利润2902万元，虚增存货2961万元，巧妙地利用增值税抵扣制度，对开增值税发票，既达到了虚增收入利润的目的，又不增加税负。 (二)虚开产品销售发票，虚增收入和利润。即为了达到虚增收入、利

3、润的目的，虚拟销售业务和销售对象，不惜付出真纳税的代价，虚开销售发票，虚增收入。该公司所属的营销中心，1999年6月和12月份，虚拟了两个销售对象即沈阳红尊公司、宜昌盛泰服饰公司，虚开不能作进项抵扣的普通增值税发票，虚增主营业务收入2269万元，虚增主营业务成本1124万元，管理费用105万元，虚增利润1039万元，相应虚增应收账款1748万元，坏账准备105万元，预提费用174万元，应交税金224万元，虚减内部往来206万元,表面上依法纳税，实质上却打着自己的如意算盘。 (三)利用有关出口货物优惠政策，虚增收入。即利用出口货物企业可以自制销售发票的条件，虚拟外销业务，以达到虚增收入、利润的目

4、的。例如，该公司所属的进出口公司1999年6月通过这种方式虚增主营业务收入582万元，虚增主营业务成本519万元，虚增利润63万元，相应虚增应收账款582万元，虚减存货519万元。(四)人为扩大企业销售业务的核算范围，虚增收入。即为了虚增收入，将不属于“销售”科目核算的业务，人为调整到“销售”科目核算。例如黎明进出口公司擅自将其本应在“委托发出材料”科目核算的外委加工服装业务，通过与被委托方对开发票的形式，进行销售核算，虚增销售收入888万元。      黎明造假手段达到近乎“完美”的程度，具有以下特点：      

5、;一是造假时间分散，具有均衡性。黎明股份造假时间除个别表现为6月份和12月份外，多数造假是从年初就开始准备的，而且各月分摊平均，不易暴露造假痕迹，造假具有均衡性。      二是造假手续齐全，具有完整性。从原始凭证上看，假购销合同、假货物入库单、假出库单、假保管账、假成本计算单一应俱全。一切都是假的，然而手续却比较齐全，单从财务角度上看，具有较好的完整性，很难发现破绽。      三是造假名目繁多，具有多样性。该公司所有的造假行为，都被冠以与该企业自身业务相适应的合法形式。例如毛纺加工企业以染整加工为名；服装加工企

6、业以面料和服装的购销为名；商业企业以换货为名等等。造假名目繁多，遍及公司所属的原料生产、服装加工、进出口贸易、广告、运输和销售各个领域，具有多样性。      四是假账真算，具有隐蔽性。在会计核算上，黎明股份采取假账真算的办法，在假原始凭证的基础上，按照规范的核算程序，“认认真真”地进行核算。假中有真，真中有假，鱼目混珠，真假难辩，具有很强的隐蔽性。 华伦会计师事务所是否存在职业过失?国信证券宋根南先生认为：“财政部驻辽宁省财政监察专员办事处检查组在不到2个月的检查中就查出了黎明股份的造假事实，而此前相关中介机构，如会计事务所和主承销商却都未发现问题，这

7、不能不令人深思。是这些中介机构没有能力发现问题，还是故意知情不报?若没有发现问题的能力，则表明这些中介机构原本就不具备从事相关业务的资格，若知情不报，则性质就更为恶劣。故而，无论从哪方面说相关中介机构都难逃其责!”事实是这样吗?      1.华伦所对黎明股份1999年度审计已构成审计失败      所谓审计失败，一般是指注册会计师未能发现财务报表有虚假不实情况，却仍表示干净的意见。审计失败可能来自于错误或舞弊，或两者兼而有之。黎明股份为了粉饰其经营业绩，1999年度会计报表虚增资产8996万元，虚增负债1956万

8、元，虚增所有者权益7413万元，虚增主营业务收入1.5亿元，虚增利润总额8670万元，其中虚增主营业务收入和利润总额两项分别占该公司对外披露数字的37和166，黎明公司资产总额722390434.57元，收入总额409425599.07元，根据测算，审计重要性水平是1436866.13元，而该公司虚增利润总额8679万元，由亏损3448万元说成盈利5231万元，这表明黎明股份1999年度会计报表严重失实，而会计师却出具了无保留审计意见的审计报告，认为1999年度会计报表“在所有重大方面公允地反映了该公司1999年12月31日的财务状况、1999年度的经营成果和1999年度现金流量情况”。所以已

9、构成审计失败。      2.华伦所对未能发现的会计报表舞弊未尽应有的职业关注      应有职业关注是指注册会计师作为专家具有高度注意义务的责任。我们现在来分析一下华伦所在执业中是否已尽应有的职业关注。      黎明毛纺织厂对开增值税销售发票，虚增收入1.07亿元和利润2902万元。黎明毛纺织厂是黎明公司的全资企业，1999年度收入16859万元，占公司总收入的41.18，实现主营业务利润42929265.12元，占公司主营业务利润总额的46.19；利润总额2312万元，

10、占公司利润总额的45.19。无疑，该厂是会计师重点审计的分支机构，由于该厂虚增收入有增值税发票，再加上假购销合同、假货物入库单、假出库单、假保管账、假成本计算单一应俱全，通过抽查凭证很难查出此类舞弊的。但会计师一开始就应该将该厂的收入作为重点审计科目，并对其销售成本率进行分析性复核，主营业务收入16859元，实现主营业务利润42929265.12元，这意味着其销售毛利率达到25.46。上市公司一般都有虚增收入和利润的动机，这么高的销售毛利率应引起会计师足够的重视，单纯通过对开增值税发票且不增加税负情况下是无法虚增利润的，除非作虚增存货，该企业正是通过虚增存货2961万元达到虚增利润2902万元

11、。会计师对虚增存货的舞弊侦破应该是不难的：通过存货盘点程序一般可以发现存货巨额虚增的情况。笔者假设该所如果能有效对毛纺织厂进行抽盘，应该可以发现其虚增存货，从而揭露其虚增利润。但对其通过“对开增值税销售发票”等虚增收入、成本是无法发现的。另外，由于其造假时间分散，具有均衡性，假中有真，真中有假，鱼目混珠，真假难辩，每个月的“真实收入”与“虚假收入”混在一起，销售毛利率可能没有出现异常，但无论如何可以通过存货盘点发现其虚增利润事实。      黎明营销中心虚开产品销售发票，虚增收入2269万元和利润1039万元。同样由于该中心虚增收入有正式发票，再加上假购

12、销合同、假货物入库单、假出库单、假保管账、假成本计算单一应俱全，通过抽查凭证很难查出此类舞弊的。但由于其虚增主营业务成本造成存货虚减，通过对存货的盘点会发现存货巨额“盘盈”，存货巨额“盘盈”意味着其虚增收入或提前确认收入，故该舞弊也是可以通过存货盘点发现。      黎明进出口公司利用自制销售发票的条件，虚拟外销业务，以达到虚增收入582万元和利润63万元：虚增主营业务成本519万元可以通过存货盘点发现从而发现其虚增收入，另外，该企业的1999年6月通过这种方式虚增主营业务收入582万元，而审计报告日距1999年6月将近一年时间，对外销收入，关键是要核实

13、外汇水单是否及进收到，根据结算方式不同，收汇时间一般在3个月内，拖了很长时间没有收汇的收入应作为审计重点，通过要求客户提供报关单或向客户函证确认收入。      黎明进出口公司通过与被委托方对开发票的形式，擅自将“委托发出材料”科目核算的外委加工服装业务，进行销售核算，虚增销售收入888万元。对此，笔者认为，在1999年，“实质重于形式”原则未写进股份公司会计制度之前，会计核算强调“形式”，而不是“实质”，虽然该笔业务实质上“委托加工”，但既已开票，就完成了“形式”上的“销售”，除非委托方与受托方有附加合同，会计上只能作为“销售”入账，从财政部专员办的检

14、查结果来看，双方应该是另外有协议的，但因此导致的虚增收入会计师是无法查觉的，会计师受到权限的限制，无法查明附加协议。此外根据已知的审计证据，也可以确认该800万元的收入，当然成本要对应结转，财政部专员办并没有认定其因此虚增利润，说明成本有结转，没有虚增利润。      此外，黎明股份控股子公司沈阳黎明服装股份有限公司与黎明股份控股母公司沈阳黎明服装集团公司2000年3月20日签定了股权转让协议。沈阳黎明服装股份有限公司同意将所持有的沈阳明城服装的有限公司的60股权有偿转让给沈阳黎明服装集团公司，准备转让价款为557万元，但上述协议未经股东大会批准。而黎明

15、股份却以“准备转让持有的沈阳明城服装有限公司股权”为由未合并报表，并已对年初数进行调整。该作法也违反了合并会计报表暂行规定，但会计师在审计报告也未以说明。      综上，会计师对黎明毛纺织厂1999年度的审计未尽应有的职业关注。本案对会计师行业的启示与教训本案在网站披露后，网友123提到：会计师事务所也是企业，审上市公司有风险，审这样的上市公司更有风险，但没有业务也是一种险。对吗?难吗?笔者觉得此话非常中肯指出了当前我国会计师行业存在的难题：明知山有虎，偏向虎山行。上市公司审计是高风险的业务，但也是高收入的业务。在当前上市公司法人治理结构未健全，会计信

16、息缺乏真实性的需求动机情况下，会计造假成了一种普遍现象，黎明股份碰上“财政部专员办”的枪口，如果没有碰上，现在仍然没问题。在外部环境不良情况下，有些会计师放弃了职业操守，先是压价竞争，后是审计过程中偷工减料，连一些重点的审计程序都省略掉。国泰证券的宋先生批评会计师事务所及主承销商：财政部专员办两个月就能查出问题，而会计事务所和主承销商却都未发现问题。实际上，没有几家上市公司年度审计会用上两个月时间。象本案，如果外勤能认真对存货进行盘点，怎么会查不出舞弊?即使是无法对存货进行监盘，也可以出具保留意见的审计报告。“收入”、“成本”真实性审计关键是存货的审计，我们抽查了很多凭证，也抄了很多的数据，但就是没有到现场去走一走。控制风险的三个决定因素：管理阶层的诚信，内部控制的结构，以及客户的经济情况，虽然注册会计师无法加以控制，但在规划审计工作时却可加以适当评估，以采取最有效的审计程序。在审计过程中，如果只满足于审计程序的形式合法性，机械执行