中南财经政法大学中级财务会计课件(5)投资(下)——第2号长期股权投资

1、中南财经政法大学中级财务会计课件(5)投资(下)第2号长期股权投资 第第2号准则号准则长期股权投资准则的变化长期股权投资准则的变化1、成本法与权益法的核算范围发生了变化；2、成本法和权益法初始成本计量发生额变化；3、成本法转权益法发生了变化；4、权益法投资收益的确认发生了变化： 收益确认前的调整，亏损确认的处理5、权益法下所有者权益其他变动发生了变化；6、权益法的处置发生了变化；7、权益法下减值准备的确认与计量发生了变化。4/19/20222一、长期股权投资概述1、投资的概念： 是为了获得收益或资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。2、投资的分类（1）按享有的权益不同分类股权投资 债权投资（

2、2）按其持有意图及能力分类以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产 交易性金融资产 指定为以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产长期股权投资 4/19/202233、长期股权投资准则所规定的内容：（1）对子公司投资； 控制；50%（2）对合营企业投资； 共同控制；=50%（3）对联营企业投资； 重要影响；50%持股比例=20%（4）对被投资企业不控制、不共同控制或无重大影响；并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益投资。 持股比例y 不调整初始投资成本； xy 调整（调高）初始投资成本（通过营业外收入，计入当期损益）4/19/202227（3

3、）投资收益的确认一般情况下： 被投资单位的净收益持股比例注意事项：a.会计政策与会计期间要一致； 以投资企业为准进行调整。b.以取得投资的被投资单位各项资产的公允价值对被投资单位的净收益进行调整。 不需要调整的例外情况： 无法取得各项可辨认资产的公允价值； 公允价值与帐面价值差额不重要的； 由于其他原因无法取得被投资单位有关资料；4/19/202228 但应在附注中说明这一事实，以及无法合理确定被投资单位各项可辨认资产公允价值等原因。例如： 甲公司于202X年1月10日购入乙公司30%的股份，购买价为2200万元，自取得当日起派人参与乙公司的生产经营活动。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价

4、值为6000万元，除下表所列项目之外，乙公司其他资产、负债的公允价值与帐面价值相同。 假设乙公司202X年实现的净利润为600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货80%对外出售。甲乙公司的会计期间与会计政策相同，固定资产、无形资产摊销均按直线法进行，预计净残值均为0。 假设不考虑所得税影响。 4/19/202229帐面原价已提折旧或摊销公允价值乙公司预计适用年限甲公司投资后剩余适用年限存货500700固定资产120024016002016无形资产700140800108小计240038031004/19/202230存货账面价值与公允价值的差额应调减的利润=（700-500）80%=160万

5、固定资产账面价值与公允价值的差额应调减的利润=160016-120020=40万无形资产账面价值与公允价值的差额应调减的利润=8008-70010=30万调整后的净利润=600-160-40-30=370万元甲公司应享有份额=37030%=111万元 借：长期股权投乙（损益调整）111 贷：投资收益 1114/19/202231（4）取得现金股利或利润的处理：一般情况下，冲减长期股权投资账面价值；若超过已确认的投资收益，但未超过被投资单位账面净利润中本企业应享有的部分： 贷记投资收益；如超出了被投资单位账面净利润中本企业应享有的部分： 作为投资成本回收。 *分回的股票股利，投资企业不作账务处理

6、，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化。4/19/202232（5）超额亏损的确认原则上，以长期股权投资以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期应收款（非产生于销售等日产活动），该款项的清偿没有明确的计划且在可预见的未来期间难以收回的，实质上构成长期权益。应按照以下顺序进行处理：首先，减记长期股权投资的账面价值。其次，不足以冲减的，应以该长期权益的账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收款等的账面价值。再次，长期权益的价值减记至零时，

7、如果按照投资合同或协议约定需要企业承担额外义务的，应确认预计负债，同时确认投资损失。如果没有的，则帐外登记。最后，被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序恢复各自的账面价值，同时确认投资收益。4/19/202233例如： 甲持有乙40%的股权，能施加重大影响。202X年12月31日该项长期股权投资的账面价值为3000万元。除此之外，甲还拥有一项对乙企业的长期应收款300万元，该款项不是由于销售等日产活动所产生，到目前为止还没有明确的还款计划。另外，甲企业还与乙企业签订一项协议，在乙企业严重亏损超过了甲在乙企业的长期权益后，甲需要额外在账上确认应承担的超出部分的10%。乙企业202X年由于

8、一项主要经营业务市场条件发生变化，当年亏损10000万元。 借：投资收益 3370 贷：长期股权投资乙（损益调整）3000 长期应收款 300 预计负债 70 甲需要在备查账中登记630万元的未确认亏损。4/19/202234（6）被投资单位除净利润以外其他所有者权益的变动。 主要包括：被投资单位因增资扩股而增加的资本公积、因被投资单位专项拨款转入资本公积的、因被投资企业关联方交易差价形成的资本公积等。 在持股比例不变的情况下，按照持股比例与被投资单位除净利润以外其他所有者权益的变动额计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值（主要通过“长期股权投资其他权益变动”来进行），同时增加或减

9、少资本公积（其他资本公积）。4/19/202235例如： 甲企业持有乙企业30%的股份，能对其施加重大影响。当期乙企业因持有可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1200万元，除该事项外，乙企业当期实现净利润6400万元。假设会计期间、会计政策，以及帐面价值与公允价值都相同。借：长期股权投资乙（损益调整） 1920 （其他权益变动）360 贷：投资收益 1920 资本公积其他资本公积 3604/19/202236（三）长期股权投资的减值1、参照资产减值准则： 对子公司、合营公司、联营公司投资。2、参照金融工具确认和计量： 既不控制、共同控制、施加重大影响；在活跃市场也没有报价、公允

10、价值不能可靠计量的。参照确定可回收金额及应予计提的减值准备。4/19/202237综合举例：综合举例：例例2-5 甲公司于甲公司于202X年年3月月1日，甲公司日，甲公司通过发行普通股股票通过发行普通股股票800万股与乙公司股东进行交换万股与乙公司股东进行交换并取得乙公司有表决权股份的并取得乙公司有表决权股份的20%，从而导致对乙，从而导致对乙公司财务和经营决策具有重大影响，甲企业准备长期公司财务和经营决策具有重大影响，甲企业准备长期持有该股份。该股票的面值为每股持有该股份。该股票的面值为每股1元，其市场价格元，其市场价格为每股为每股3元，为此甲企业还以存款支付了相关费用元，为此甲企业还以存款

11、支付了相关费用20万元。万元。 同日，乙公司可辨认净资产的公允价值为同日，乙公司可辨认净资产的公允价值为9 150万，万，乙企业只有固定资产和无形资产的帐面价值与公允价值乙企业只有固定资产和无形资产的帐面价值与公允价值有差异，固定资产按帐面价值年折旧金额为有差异，固定资产按帐面价值年折旧金额为80万元，按万元，按公允价值年折旧应为公允价值年折旧应为150万元，折旧年限还有万元，折旧年限还有8年；无年；无形资产按帐面价值年摊销金额为形资产按帐面价值年摊销金额为70万，按公允价值年摊万，按公允价值年摊销金额为销金额为120万元，期限还有万元，期限还有10年。年。4/19/202238 甲企业投资后

12、，乙公司202X年5月1日，乙宣告分派202X年度的现金股利100万。 202X年度，乙公司实现净利润400万元，其中1-2月份实现的利润为100万元。 202X年5月2日，乙公司召开股东大会，审议董事会于202X年4月1日提出的202X年度利润分配方案。审议通过的利润方案为：按净利润的10提取法定盈余公积；按净利润的5提取法定公益金；分配现金股利100万元。 202X年6月2日，甲收到乙分派的202X年的现金股利。4/19/202239 202X年乙公司发生净亏损8000万元。 202X年乙公司发生亏损4950万元。 202X年乙公司实现净利润2120万元。 202X年12月31日，乙公司有

13、一项可供出售金融资产，其期末公允价值比帐面价值高134万元。4/19/202240（1）该股票的公允价值为2400万元，再加上相关费用20万元，所以初始投资成本为2420万元。而乙公司20%的净资产的公允价值为915020%=1830万元，初始投资成本大于所占份额的公允价值590万元，所以不调整初始投资成本。借：长期股权投资乙公司（成本）2420 贷：股本 800万 资本公积 1600万 银行存款 20万4/19/202241（2）202X年5月1日，乙公司宣布202X年现金股利时，甲公司应全部作投资成本回收借：应收股利 20 贷：长期股权投资-乙公司（成本）20（3）202X年12月31日，

14、甲公司确认应得的投资收益=（400-100-1201210）20%=40万元借：长期股权投资乙公司（损益调整）40万 贷：投资收益 40万4/19/202242（4）202X年5月2日甲公司确认应收的现金股利应减少损益调整的金额=100万20%（300万400万）=15万元应作为投资成本回收金额=10020%（100万400万）=5万元借：应收股利 20万 贷：长期股权投资乙公司（损益调整）15 长期股权投资乙公司（成本） 5万4/19/202243（5）202X年12月31日，甲公司确认应承担的投资损失=（-8000万-120万）20%=-1624万未确认投资损失前，此时“长期股权投资”的账

15、面价值= (2420-20-5)+(40-15)=2420万其会计处理为：借：投资收益 1624万 贷：长期股权投资乙公司（损益调整） 1624万4/19/202244（6）202X年12月31日甲公司确认应承担的投资损失=（-4950-120）20%=-1014万而未确认亏损前“长期股权投资”的账面价值为(2420-20-5)+(40-15-1624)=2395-1599=796万元 甲企业不能在账面上全额确认投资损失，只能确认796万元的损失，余下的218万元的投资亏损只能在备查帐中登记，以后获利时再弥补。借：投资收益 796万 贷：长期股权投资乙公司（损益调整)796此时“长期股权投资”

16、的账面价值为零。4/19/202245（7）202X年12月31日，甲企业本年应确认应收益（2120万-120万）20%=400万元，但首先应弥补未入账的亏损218万元，所以甲企业只能实际确认182万元的投资收益。借：长期股权投资乙公司（损益调整）182万 贷：投资收益 182万（8）202X年11月1日甲公司应按比例分享乙公司可供出售金融资产的公允价值变动，其金额为13420%=26.8万元。借：长期股权投资乙公司（其他权益变动）26.8万 贷：资本公积其他资本公积 26.8万4/19/202246四、长期股权投资核算方法的转换及处置（一）权益法转为成本法1、原因：（1）当持股比例下降，或其

17、他原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响时的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（2）当持股比例上升，达到控制的水平时。2、转换入账成本以转换时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的基础。3、转换后现金股利的处理： 以转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额为准（x）一般意义上就是本企业损益调整的金额。 所分配的现金股利x， 差额确认为投资收益。4/19/202247例如：例如： 甲企业甲企业202X年对乙企业投资，占乙企业注册资年对乙企业投资，占乙企业注册资本的本的20%。甲企业按权益法对乙企业进行核算，至。甲企业按权益法对乙企业进行核算，至202X年年1

18、2月月31日，甲企业对乙企业的帐面价值为日，甲企业对乙企业的帐面价值为300万元，其中，投资成本万元，其中，投资成本200万，损益调整万，损益调整100万。万。202X年年1月月5日，乙企业的某一股东日，乙企业的某一股东A 企业收企业收购了除甲以外的所有股份，同时又收购了甲企业对购了除甲以外的所有股份，同时又收购了甲企业对乙企业乙企业50%的投资份额。自此，的投资份额。自此，A企业持有企业持有10%的的乙企业股份，改为成本法核算。乙企业股份，改为成本法核算。202X年年3月月1日，日，乙公司宣布分派乙公司宣布分派202X年度的现金股利，甲企业获得年度的现金股利，甲企业获得现金股利现金股利30万

19、元。假设转换当日被投资企业账面留万元。假设转换当日被投资企业账面留存收益为存收益为500万元。万元。4/19/202248（1）企业出售对乙公司投资份额的50%后，长期股权投资的帐面价值就为150万，其中投资成本100万元，损益调整50万元。应将其全部作为成本法下长期股权投资的初始投资成本。其会计处理为：借：长期股权投资乙企业150 贷：长期股权投资-乙（成本） 100 长期股权投资-乙（损益调整） 50（2）202X年3月1日甲公司应分得30万现金股利，应作为投资成本的回收。其会计处理为：借：应收股利30万 贷：长期股权投资乙企业30万4/19/202249（二）成本法转为权益法 1、原因：

20、（1）由于追加投资使其对被投资单位的持股比例增加，或其他原因使投资企业具有共同控制或重大影响但不构成控制时第一种原因（2）由于持股比例下降，由控制降为共同控制或重大影响第二种原因2、 具体核算：（1）第一种原因造成： 应区分原有的投资和新增的投资分别处理a.原有的投资： 原有的账面价值所占份额的公允价值：不调整 原有的账面价值所占份额的公允价值：不调整 新增的所占份额的公允价值： 一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面调增营业外收入。c.对于原取得至新增投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的变动，应享有的部分： 属于净损益所产生的：计入留存收益； 属于其他原因产生的：计入资本公积。（2）第

21、二种原因造成的：a.比较剩余的长期股权投资成本与应享有的原投资对应部分净资产的公允价值：处理同上b.对于原取得至转换方法时被投资单位可辨认净资产公允价值的变动，应享有的部分： 属于净损益所产生的：计入留存收益； 属于其他原因产生的：计入资本公积。4/19/202251例如： 甲公司于202X年2月取得乙公司10%股份，成本为600万，取得时乙公司可辨认净资产公允价值为5600万（假设账面价值与公允价值相等），采用成本法核算。甲企业按10%计提盈余公积。 202X年1月1日，甲公司又以1200万取得乙公司12%的股权，当日其可辨认净资产公允价值为8000万元，改为权益法核算。假设在取得原投资至追

22、加投资期间乙公司净利润为600万，没有现金股利分配。4/19/2022521、202X年1月1日追加投资时:借：长期股权投资乙公司（成本）1200 贷：银行存款 12002、对长期股权投资账面价值进行调整：（1）初始投资调整： 取得成本600万元被投资单位10%净资产公允价值560010%=560万 初始成本金额不需要调整；借：长期股权投资乙（成本）600万 贷：长期股权投资乙 600万4/19/202253（2）最初取得至新增期间的调整：新增净资产公允价值变动金额：（8000-5600）10%=240 其中：净损益产生的：60010%=60万 其他原因产生的：240-60=180万借：长期股

23、权投资乙企业（损益调整） 60 长期股权投资乙企业（其他权益变动）180 贷：资本公积其他资本公积 180 盈余公积 6 利润分配未分配利润 544/19/202254例如： 甲企业原持有乙公司60%的股权，其账面价值为6000万元，未提取减值准备，采用成本法核算。202X年12月6日，甲公司将其持有的对乙公司投资中的三分之一出售，取得价款3600万，出售当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16000万（假设账面价值与公允价值相等）。从此改为权益法核算。最初取得时乙公司可辨认净资产公允价值为9000万（假设账面价值与公允价值相等）。甲公司从取得至出售期间乙企业实现净利润5000万元，未进行

24、任何利润分配，乙按10%计提盈余公积。4/19/2022551、确认长期投资处置损益：借：银行存款 3600 贷：长期股权投资 202X 投资收益 16002、调整长期股权投资账面价值：（1）投资成本的调整： 剩余账面价值4000万， 与取得投资时净资产公允价值对应部分：900040%=3600万 所以不需要调整初始投资成本金额；借：长期股权投资乙（成本）4000万 贷：长期股权投资乙 4000万4/19/202256（2）持有期间净资产公允价值的调整：新增净资产公允价值变动金额：（16000-9000）40%=2800 其中：净损益产生的：500040%=202X万 其他原因产生的：2800

25、-202X=800万借：长期股权投资乙企业（损益调整） 202X 长期股权投资乙企业（其他权益变动）800 贷：资本公积其他资本公积 800 盈余公积 200 利润分配未分配利润 18004/19/202257（三）长期股权投资的处置 应按实际收到的价款与长期股权投资账面价值的差额，确认为当期损益。 在采用权益法核算时，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入本企业所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分相应的转入当期损益，即将原计入资本公积项目金额应转入投资收益账户。 部分处置某项长期股权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的

26、减值准备和资本公积项目。4/19/202258例如：例如： 甲公司拥有乙公司有表决权股份的甲公司拥有乙公司有表决权股份的30%，对乙企业有重大影响。，对乙企业有重大影响。202X年年12月月30日，甲出售乙的全部股权，所得价款为日，甲出售乙的全部股权，所得价款为2300万元全万元全部存入银行。截止部存入银行。截止202X年年12月月31日，该项长期股权投资的账面价值日，该项长期股权投资的账面价值为为202X万元，其中投资成本为万元，其中投资成本为1500万元，损益调整万元，损益调整400万元，所有万元，所有者权益其他变动者权益其他变动300万元，长期股权投资减值准备万元，长期股权投资减值准备200万元。假设不万元。假