CPA会计学习笔记： 第02章 金融资产

1、其次章 金融资产1.概念：金融资产主要包括库存现金，应收账款，应收票据，货款，其他应收款，应收利息，债权投资，股权投资，基金投资，衍生金融资产等。留意：长期股权投资也属于金融资产，但核算不在本章规范。2.分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项不得重分类不得重分类不得重分类重分类是有条件的名称初始计量后续计量计量属性1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值，交易费用计当期损益公允价值，公允价值变动计当期损益公允价值2.持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，摊余成本历史成本3.贷款和应收款项历史成本4.可供出售金融资

2、产公允价值，公允变动计全部者权益，变动大的计减值损失。公允价值留意： 1.以上四类不得相互重分类，（2）和（4）在特定状况下可以重分类。2.金融资产的分类一经确定，不得任凭转变，不能今日确定这个，明天确定那个。具体属于哪一类由企业管理当局定，主要财务人员可参与。3.交易费用是指可直接归属于购买，发行或处置金融工具新增的外部费用。包括支付给代理机构，询问公司，券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价，折价，融资费用，内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。差旅费不属于交易费用名称概述1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产1.取得目的，近期内出售，赚取差价，必需

3、有公允的 2.短期获利方式对该组合进行管理3.属于衍生工具 【考点】核算时，均通过（交易性金融资产）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产1.消退不全都2.正式书面文件已载明2.持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和力量持有至到期的非衍生金融资产。1.到期日固定，回收金额固定或可确定。（债券是，股票不是），如：在活跃市场上有公开报价的国债，企业债券，金融债券等，可以划分持有至到期投资。）2.有明确意图持有至到期【表明没有企图：期限不确定；有变化就出售；发行方低价清偿；投资方有权赎回】 留意：发行方有权赎回的债务工具仍旧可以划为此类

4、。3.有力量持有至到期，有足够的财务资源。【表明没有力量：财务限制；法律限制】4.到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响： 相对于在出售或重分类前的总额较大（惯例为5%），则企业在处置或重分类后应马上将期剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类来可供出售金融资产。假如持续了二个完整的会计年度，还末出售，可再转为持有至到期投资。例外状况：1. 距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响 2.依据合同商定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎全部初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。3.出售或重分

5、类是由于企业无法把握、预期不会重复发生且难以合理估计的独立事项所引起。此种状况主要包括：（1）因被投资单位信用状况严峻恶化，将持有至到期投资予以出售；（2）因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策，或显著削减了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；（3）因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；（4）因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售；（5）因监管部门要求大幅度提高资产流淌性，或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充分率时的风险权重，予以出售。3.贷款和应收款

6、项在活跃市场上没有报价，回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。特征：1.回收金额固定或可确定2.无活跃市场，这是贷款和应收款项与持有至到期投资的主要区分4.可供出售金融资产通常状况下，应当在活跃市场上有报价的，像债券投资，股票投资，基金投资。初始计量后续计量处置减值1.交易性金融资产的会计处理相关交易费用计入当期损益（投资收益）资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）1.处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益 2.将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益转入投资收益留意：选择题是看清时点1.出售时收益,售价与账面价值的差额，+公允价值变动的转销额，不含交易费用

7、2.从购入时至出售：含 利息收入，售价-账面价值+利息收入-交易费用3.当年利润表中的收益：是投资收益的余额。由于以公允价值计量，所以不需计提减值。2.持有至到期投资公允价值+交易费用，（指一级科目），交易费用在（持有至到期投资-利息调整科目核算。用实际利率法，按摊余成本计量， 1.分期利息摊余成本=期初+实际利息-收入2.到期一次还本付息摊余成本=期初+实际利息3.持有期间出售，留意要调整期初摊余成本。4.要扣除已发生的减值。摊余成本=期初+实际-收入-减值处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益。留意：不是账面余额。发生减值是，将账面价值减记至末来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失

8、，计入当期损益。减值预备转回：账面价值恢复，减值预备转回，计入当期损益（冲减资产减值损失）。留意：转回的账面价值不应起过转之前的摊余成本。转换时，公允价值与账面价值的差额记入资本公积，（留意，转换时的金额）3.贷款和应收款项公允价值和交易费用之和接受实际利率法，按摊余成本计量处置时，售价与账面价值的差额计入当期损益。同持有至到期投资4.可供出售金融资产公允价值和交易费用之和资产负债表日按公允价值计量，公允正常的变动计全部者权益，不正常的记减值（一般为20%）留意：摊余成本不等账面价值，由于有不属于减值部份。即公允变动部份。核算时看清账面价值与摊余成本。处置时，售价与账面价值差额计投资收益。将期

9、间产生的资本公积转投资收益发生减值时，将账面价值减记至末来现金流量现值，留意：原记入资本公积的余额应转为0，计入当期损益（资产减值损失）减值预备转回：1债务的减值转回，记当期损益（冲减资产减值损失）2权益的减值转回，不能通过损益转回，公允价值上升计入资本公积。转换按公允价值计量，公允与账面价值差额计资本公积。留意：以上四类，已宣告但尚末发放的现金股利或已到付息期但尚末领取的利息，应确认应收项目。初始后续处置减值交易性金融资产补：【常见测试指标有：交易性金融资产出售时投资收益额的计算；交易性金融资产在持有期间所实现的投资收益额计算。】2.持有期间宣告股利或计息借：应收股利应收利息贷：投资收益借：

10、银行存款贷：应收股利（应收利息）4出售由于以公允价值计量，所以不需计提减值。3.期末计价 （1）公允价值账面余额借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）公允价值账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动持有至到期投资环节主要有三个： 1.取得投资时2.期末：（1）计息；（2）减值3.处置时（1）到期收回；（2）出售；（3）重分类。1、取得：测试指标：入账成本持有期间投资收益出售时损益额某时点账面价值（3）转换：借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资资本公积-其他资本公积（借或贷）贷款和应收款项，站银行角度来学习1发放贷款：借：贷款本金 （本金

11、+交易费）*利息调整（差额）贷：吸取存款/存放中心银行款项（实付额）2确认贷款利息：借：应收利息 （本金×合同i）贷：利息收入 （摊余×实利） *贷款利息调整【注】合同利率与实际利率差异较小的，也可以接受合同利率计算确定利息收入。收到贷款利息：借：吸取存款 （票利）贷：应收利息3确认减值损失：把贷款本金、利息调整以及应收未收利息全部转入“贷款已减值”：借：资产减值损失贷：贷款损失预备同时，贷款减值后，贷款下设全部的明细账都需要转入“贷款已减值”。借：贷款已减值贷：贷款本金 *利息调整 应收利息 （未收利息）4确认减值后，2笔分录：（1）按实际利率法以每期初的摊余成本为基础确

12、认利息收入：借：贷款损失预备贷：利息收入（期初摊余×实利）【注】此时应将“合同本金×合同i”计算确定的应收利息进行表外登记，不需要确认。（2）减值后，实际收到利息：借：吸取存款 （票利）贷：贷款已减值实际利息收入摊余×实利贷款的摊余成本摊收现实际利息减值损失5的确无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销：借：贷款损失预备贷：贷款已减值同时，按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息，削减表外“应收未收利息”科目金额。6已确认并转销的贷款以后又收回的：借：贷款已减值 （原转销的已减值贷款余额）贷：贷款损失预备借：吸取存款 (实收额)贷：贷款已减值*资

13、产减值损失（差额）期末的摊余成本=期初摊余成本当期投资收益（利息收入）现金的流入已收回的本金已发生的减值损失。贷款的减值：将来的现金流量低于计提减值预备前的摊余成本，差额要确认贷款损失预备。7抵债资产（1）收到抵债资产：借：抵债资产（公允价）*营业外支出 贷款损失预备（损失已冲）贷：贷款已减值本金减值 应交税费（2）抵债资产租金：借：存放中心银行款项贷：其他业务收入抵债资产跌价预备原值现价借：资产减值损失（原价现价） 贷：抵债资产跌价预备（3）确认发生的修理费用：借：其他业务成本贷：存放中心银行款项等（8）确认抵债资产处理：借：存放中心银行款项(实收)抵债资产跌价预备 *营业外支出 贷：抵债资

14、产（原价）应交税费应收款项略可供出售金融资产1、取得时（2）期末计息、计价或减值可供出售债券的摊余成本，不包含公允价值变动。即摊余成本账面价值期末计价a、公允价值账面余额，即涨价，则借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积b、公允价值账面余额，即跌价（正常波动），则借：资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产公允价值变动3、减值重分类借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资资本公积-其他资本公积（借或贷）补：减值预备的具体分录1.资产负债表日减值借：资产减值损失贷：资本公积-其他资本公积（转销）可供出售金融资产-公允价值变动2.减值损失转回 A,债务

15、借：可供出售金融资产-公允价值变动贷：资产减值损失B，权益借：可供出售金融资产-公允价值变动 贷：资本公积-其他资本公积提示：由于债券变动小，股票变动大，所以股票不从利润中转。取得时分两种状况股票投资借：可供出售金融资产-成本（公允+交易费用）应收股利贷：银行存款等债券投资借：可供出售金融资产-成本（面值）应收利息可供出售金融资产-利息调整（借或贷）贷：银行存款金融资产转移金融资产转移1金融资产转移的转出方是否对转入方实施把握：假如能够实施把握，不存在终止确认问题，如母公司将金融资产转让给子公司，由于母子公司是把握关系，因此不能做为金融资产转移处理；2金融资产整体转移和部分转移。如为整体转移，

16、则应将金融资产终止确认的推断条件运用于整项金融资产；如为部分转移，则只需将金融资产终止确认推断条件运用于发生转移的部分金融资产。金融资产部分转移，包括下列3种情形： 1.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组类似贷款的应收利息转移等。2.将金融资产所产生全部现金流量的肯定比例转移，如企业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的肯定比例转移等。3.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的肯定比例转移，如企业将一组类似贷款的应收利息的肯定比例转移等。符合终止确认条件的状况不符合终止确认条件的状况定义1）企业收取金融资产现金流量的合同权利终止的应当终止确认该金融资产。2）企业已

17、将金融资产全部权上几乎全部的风险和酬劳转移给了转入方应当终止确认该金融资产。保留了金融资产全部权上几乎全部的风险和酬劳的，不应当终止确认该金融资产。金融资产转移后，企业（转出方）仍保留了金融资产全部权上几乎全部的风险和酬劳的，不应当终止确认该金融资产。推断下列状况就表明已将金融资产全部权上几乎全部风险和酬劳转移给了转入方，因而应当终止确认相关金融资产：不附任何追索权方式出售金融资产（如应收债权出售）。附回购协议的金融资产出售，但回购价为回购时该金融资产的公允价值（按市场行情回购，即出售不以回购为条件，属于公允交易）。 附重大价外看跌期权的金融资产出售（类似售后回购协议，但需回购的可能性微小）。

18、金融资产转移后，但仍保留了全部权上几乎全部的风险和酬劳的，不应终止确认。情形有：附追索权方式出售金融资产，如票据贴现。附回购协议的金融资产出售，且回购价为固定价格或原售价加合理回报。附重大价内看跌期权的金融资产出售（回购的可能性很大）。补偿信用损失的信贷资产转移。附总回报互换协议的金融资产出售。计量（1）金融资产整体转移满足终止条件时，相关金融资产转移损益应按如下公式计算：金融资产整体转移损益（借+，贷）因转移收到的对价原直接计入全部者权益的公允价值变动累计利得（累计损失）所转移金融资产的账面价值原直接计入全部者权益的公允价值变动累计利得或损失，是指所转移金融资产（可供出售金融资产）转移前公允

19、价值变动直接计入全部者权益的累计额。（2）金融资产部分转移满足终止确认条件的，应当将所转移金融资产整体的账面价值，在终止确认部分和未终止确认部分之间，依据各自的相对公允价值进行分摊，并将终止确认部分的对价，与原直接计入全部者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额之和，扣除终止确认部分的账面价值后的差额，确认为金融资产转移损益。企业仍保留与所转移金融资产全部权上几乎全部的风险和酬劳的，应当连续确认所转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债。该金融资产与确认的相关金融负债不得相互抵销。【提示】假如用商业承兑汇票贴现，风险和酬劳没有转移，不得终止确认。假如用银行承兑汇票贴现，风险

20、和酬劳已经转移，终止确认。账务处理不附追索权 借：银行存款 （实收额） 财务费用 （贴现息）其他应收款 （退回款额） 坏账预备资本公积其他资本公积（转移可供出售公允价值变动） *营业外支出贷：应收票据 （面值） *营业外收入/投资收益 附追索权作为一项短期借款，实际利率法摊销确认为利息费用。借：银行存款 （实收额）短期借款利息调整（贴现息）贷：短期借款成本（面值）【例9】同书216（1）20×4年6月4日出售应收债权：借：银行存款263 250营业外支出 64 350其他应收款 23 400贷：应收账款351 000出售债权的账面价值为：351 00023 400327 600（元）

21、（2）20×4年8月3日收到退回的商品：借：主营业务收入20 000应交税费应交增值税（销项税额） 3 400贷：其他应收款23 400借：库存商品13 000贷：主营业务成本13 000 情形一：退回更多。假设8月3日实际退回商品价款46 800元，则： 收到时：借：主营业务收入40 000应交税费应交增值税（销项税额） 6 800贷：其他应收款23 400银行存款（支付给银行）23 400债权售价，是在考虑了估量的销售退回（或销售折让、现金折扣）的基础上确定的，因此，与后来实际退回的金额不相等时，应与银行再次结算（多退少补）。 情形二：退回更少。假设8月3日实际退回商品价款11

22、700元，则： 借：主营业务收入10 000应交税费应交增值税（销项税额） 1 700银行存款（银行补付甲公司）11 700贷：其他应收款23 400 假设合同商定附有追索权，其他不变。属于不符合终止确认条件的情形。 （1）20×4年6月4日出售应收债权：借：银行存款263 250 贷：短期借款263 250（2）20×4年8月3日收到退回的商品价款23 400元：借：主营业务收入 20 000 应交税费应交增值税（销项税额）3 400 贷：应收账款 23 400（3）情形一：假设20×4年10月31日银行收到价款借：短期借款263 250营业外支出 64 350

23、 贷：应收账款327 600（351 00023 400）（3）情形二：假设20×4年10月31日银行没收到价款借：短期借款263 250 贷：银行存款263 250 【例10】应收票据 我国的应收票据即指商业汇票，出票后由承兑人按票据期限商定日期承兑付款，属于远期票据，期限不超过6个月。包括银行承兑汇票和商业承兑汇票；分为带息和不带息。不带息汇票的到期值面值，带息汇票的到期值面值利息。持票人可以将没有到期的商业票据卖给银行，以便提前取得现款，这叫贴现。贴现也属于金融资产转移，区分附追索权与否两种状况，会计处理比照应收债权出售（比照【例9】）。甲企业销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款为200 000元，增值税销项税额为34 000元。当日收到乙企业