5企业所得税的税收筹划

1、第五章第五章 企业所得税的税收筹划企业所得税的税收筹划l一、组织形式的筹划一、组织形式的筹划l二、总分支机构的筹划二、总分支机构的筹划l三、计税依据的筹划三、计税依据的筹划l四、税率的筹划四、税率的筹划l五、税收优惠的筹划五、税收优惠的筹划第五章1第一节第一节 组织形式的筹划组织形式的筹划l企业所得税的纳税义务人的一般规定企业所得税的纳税义务人的一般规定l中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法和和中华人民共和国中华人民共和国企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例规定，在中华人民共和国境内，规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所企业和其他取得

2、收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。l包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织和依照外事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织和依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。 个人独资企业、合伙企业不适用本法。个人独资企业、合伙企业不适用本法。第五章2企业所得税的纳税义务人的一般规定企业所得税的纳税义务人的一般规定l企业分为居民企业和非居民企业：企业分为居民企业和

3、非居民企业：l 是指依法在中国境内成立，或者依照外国是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区地区)法法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。律成立但实际管理机构在中国境内的企业。 l 是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。 居民企业居民企业非居民企业非居民企业第五章3企业所得税的纳税人身份的确认企业所得税的纳税人身份的确认l非居民企业在中

4、国境内设立机构、场所的，应当就其所非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。缴纳企业所得税。l非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税

5、。得税。 l 居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企 业所得税。业所得税。第五章4组织形式的筹划组织形式的筹划l1、内资企业的税收筹划。内资企业是设立成具有法人资格的企业如公司、内资企业的税收筹划。内资企业是设立成具有法人资格的企业如公司制企业还是设立成个人独资企业或合伙企业，其税收负担明显不同。对制企业还是设立成个人独资企业或合伙企业，其税收负担明显不同。对于个人投资设立营业机构，若设立为具有法人资格的公司制企业，就会于个人投资设立营业机构，若设立为具有法人资格的公司制企业，就会面临双重纳税的责任。即：企业在获利时要缴纳一次企业所得税

6、，在将面临双重纳税的责任。即：企业在获利时要缴纳一次企业所得税，在将税后利润分配给自然人股东时还要缴纳一次个人所得税。而个人投资设税后利润分配给自然人股东时还要缴纳一次个人所得税。而个人投资设立营业机构时，若设立成个人独资企业或合伙企业，就仅需要缴纳个人立营业机构时，若设立成个人独资企业或合伙企业，就仅需要缴纳个人所得税，不需缴纳企业所得税。所得税，不需缴纳企业所得税。l2、外资在中国境内设立营业机构的筹划。外资若在中国境内设立为具有、外资在中国境内设立营业机构的筹划。外资若在中国境内设立为具有法人资格的企业，包括中外合资企业、中外合作企业和外资企业，就会法人资格的企业，包括中外合资企业、中外

7、合作企业和外资企业，就会成为中国的居民纳税人，对在中国境内注册的企业的境内、境外所得全成为中国的居民纳税人，对在中国境内注册的企业的境内、境外所得全部在中国纳税；若设立为外国企业的分支机构，就是中国的非居民纳税部在中国纳税；若设立为外国企业的分支机构，就是中国的非居民纳税人，其纳税义务就会不同，仅就其来源于中国境内的所得以及发生在中人，其纳税义务就会不同，仅就其来源于中国境内的所得以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。因国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。因此，外资在中国设立营业机构也有税收筹划的空间。此，外资在中国设立营业机构也有税收

8、筹划的空间。第五章5案例案例5-1l有有4个投资者拟共同出资设立一小型企业，预计年盈利个投资者拟共同出资设立一小型企业，预计年盈利200,000元。从税务筹划的角度该企业应采用合伙形式还元。从税务筹划的角度该企业应采用合伙形式还是有限责任公司形式？是有限责任公司形式？l假设设立有限责任公司的税后利润全部以现金股利分配给假设设立有限责任公司的税后利润全部以现金股利分配给投资者，每个投资者出资额相同，无纳税调整事项。投资者，每个投资者出资额相同，无纳税调整事项。 第五章6税负比较税负比较l有限责任公司：有限责任公司：l企业所得税：企业所得税：200,00025%=50,000（元）（元）l个人所得

9、税个人所得税200,000-50,000)/420%4=30,000(元元)l税后利润：税后利润：200,000-50,000-30,000=120,000(元元)l合伙形式：合伙形式：l个人所得税：个人所得税：200,00035%-6,750=63,250（元）（元）l税后利润：税后利润：200,000-63,250=136,750（元）（元）l采用合伙形式成立企业。采用合伙形式成立企业。第五章7第二节第二节 总分支机构的筹划总分支机构的筹划l企业所得税法规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资企业所得税法规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。

10、除国务格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。除国务院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。企业在院另有规定外，企业之间不得合并缴纳企业所得税。企业在生产经营规模扩大，需要设立新的营业机构时，采取设立分生产经营规模扩大，需要设立新的营业机构时，采取设立分支机构较为有利。由于分支机构不具有法人资格，与总机构支机构较为有利。由于分支机构不具有法人资格，与总机构合并纳税，可以享受盈亏互补的好处，减少当期应纳税所得合并纳税，可以享受盈亏互补的好处，减少当期应纳税所得额，达到少交企业所得税的目的，至少可以获得资金的时间额，达到少交企业所得税的目的，至少可以获得资金的时间价值。价值。l企业如果

11、采用设立独立的具有法人资格的营业机构如子公司，企业如果采用设立独立的具有法人资格的营业机构如子公司，子公司设立初期的亏损就不能冲抵母公司的盈利，母公司的子公司设立初期的亏损就不能冲抵母公司的盈利，母公司的应纳税所得额就会比设立分公司时大，当期缴纳的税款就会应纳税所得额就会比设立分公司时大，当期缴纳的税款就会较多，占用企业的资金也越多。较多，占用企业的资金也越多。l因此，设立分公司较设立子公司更为有利。因此，设立分公司较设立子公司更为有利。第五章8例例 5-2lW公司有公司有A、B、C、D四个子公司，四个子公司，2009年，年，A公司应税所公司应税所得额为得额为500万元，适用企业所得税税率万元

12、，适用企业所得税税率25%；B公司应税所得公司应税所得额为额为400万元，适用企业所得税税率万元，适用企业所得税税率25%；C公司的应税所公司的应税所得额为得额为300万元，适用企业所得税税率万元，适用企业所得税税率25%；D公司的应税公司的应税所得额为所得额为-300万元，适用企业所得税税率为万元，适用企业所得税税率为15%；W公司的公司的应税所得额为应税所得额为-100万元，适用企业所得税税率万元，适用企业所得税税率15%。第五章9解析解析lA公司应纳企业所得税额公司应纳企业所得税额50025%=125（万元）（万元）lB公司应纳企业所得税额公司应纳企业所得税额40025%=100（万元）

13、（万元）lC公司应纳企业所得税额公司应纳企业所得税额30025%=75（万元）（万元）lD公司和总公司的亏损留作以后年度弥补。公司和总公司的亏损留作以后年度弥补。l该集团公司该集团公司2009年度合计应缴纳企业所得税为：年度合计应缴纳企业所得税为：125+100+75=200（万元）（万元）第五章10若若A、B、C、D为分公司为分公司l各分公司不独立核算，其年度计税所得额都要并入总公司各分公司不独立核算，其年度计税所得额都要并入总公司缴纳企业所得税：缴纳企业所得税：l(500+400+300300100) 15%=120（万元）（万元）l节约税款节约税款80万元（万元（200120）l企业合并

14、纳税，一是各自之间的亏损可以弥补，二是由于企业合并纳税，一是各自之间的亏损可以弥补，二是由于总机构适用税率较低，汇总纳税可以降低税率。总机构适用税率较低，汇总纳税可以降低税率。第五章11第三节第三节 计税依据的筹划计税依据的筹划 l计税依据的确定较复杂，其筹划空间较大，也是企业所得计税依据的确定较复杂，其筹划空间较大，也是企业所得税税收筹划的重点。税税收筹划的重点。l按照新企业所得税法的规定。企业所得税的计税依据为应按照新企业所得税法的规定。企业所得税的计税依据为应纳税所得额。纳税所得额。l应纳税所得额是企业每一纳税年度的收入总额，减除不征应纳税所得额是企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收

15、入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。损后的余额。l因此，企业所得税计税依据的筹划又可以分为：因此，企业所得税计税依据的筹划又可以分为：l收入的筹划收入的筹划l扣除的筹划扣除的筹划l亏损的筹划亏损的筹划第五章12（一）收入的筹划（一）收入的筹划 l1、推迟收入的实现时间，以获得资金的时间价值。、推迟收入的实现时间，以获得资金的时间价值。 l2、减少收入额，以降低计税依据。、减少收入额，以降低计税依据。 第五章131、推迟收入的实现时间，以获得资金的时间价值、推迟收入的实现时间，以获得资金的时间价值l收入包括企业的货币形式收入

16、和非货币形式收入，具体分为销售货物收收入包括企业的货币形式收入和非货币形式收入，具体分为销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息和红利等权益性投资收益、利入、提供劳务收入、转让财产收入、股息和红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入和其他收入。实息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入和其他收入。实施条例对收入进行了具体规定，特别是对股息、红利等权益性投资收益、施条例对收入进行了具体规定，特别是对股息、红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入明确规定了收利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入明确规定了收入

17、确认的时点，这就为收入的税收筹划提供了依据和空间。入确认的时点，这就为收入的税收筹划提供了依据和空间。l如，让被投资方推迟作出利润分配决定的日期，就可以推迟股息、红利如，让被投资方推迟作出利润分配决定的日期，就可以推迟股息、红利等权益性投资收益的确认时间；推迟借债合同中债务人应付利息的日期，等权益性投资收益的确认时间；推迟借债合同中债务人应付利息的日期，就可以推迟利息收入确认时间；推迟合同约定的承租人应付租金的日期，就可以推迟利息收入确认时间；推迟合同约定的承租人应付租金的日期，就可以推迟租金收入确认时间；推迟合同约定的特许权使用人应付特许就可以推迟租金收入确认时间；推迟合同约定的特许权使用人

18、应付特许权使用费的日期，就可以推迟特许权使用费收入确认时间；推迟实际收权使用费的日期，就可以推迟特许权使用费收入确认时间；推迟实际收到捐赠资产的日期，就可以推迟接受捐赠收入确认时间；推迟企业分得到捐赠资产的日期，就可以推迟接受捐赠收入确认时间；推迟企业分得产品的日期，就可以推迟采取产品分成方式取得收入的确认时间。产品的日期，就可以推迟采取产品分成方式取得收入的确认时间。第五章142 2、减少收入额，以降低计税依据、减少收入额，以降低计税依据l充分利用免税收入的规定。充分利用免税收入的规定。l按照企业所得税法，企业的免税收入包括：按照企业所得税法，企业的免税收入包括：l国债利息收入国债利息收入l

19、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益l在中国境内设立机构或场所的非居民企业从居民企业取得与在中国境内设立机构或场所的非居民企业从居民企业取得与该机构或场所有实际联系的股息及红利等权益性投资收益该机构或场所有实际联系的股息及红利等权益性投资收益l符合条件的非营利组织的收入。符合条件的非营利组织的收入。l企业应充分利用这些免税收入的规定，在经营活动一开始就应企业应充分利用这些免税收入的规定，在经营活动一开始就应进行筹划，争取这些免税收入规定。进行筹划，争取这些免税收入规定。 第五章15（二）扣除的筹划（二）扣除的筹划 l1、增加扣除、

20、增加扣除l2、合理安排扣除的时间、合理安排扣除的时间第五章161 1、增加扣除、增加扣除l如，按照实施条例规定，企业依照国务院有关主管部门或如，按照实施条例规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国

21、务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。企业应该充分利用这些规定，为职工安排好福准予扣除。企业应该充分利用这些规定，为职工安排好福利方案。利方案。第五章17 2 2、合理安排扣除的时间、合理安排扣除的时间l一般说来。在企业亏损时，减少当期扣除较为有利；在企一般说来。在企业亏损时，减少当期扣除较为有利；在企业盈利时，增加当期扣除，可获得更多的资金时间价值。业盈利时，增加当期扣除，可获得更多的资金时间价值。l如，按照实施条例，固定资产最低折旧年限大大缩短，企如，按照实施条例，固定资产最低折旧年限大大缩短，企业在利润较高时，就应该考虑按

22、照实施条例允许的最低折业在利润较高时，就应该考虑按照实施条例允许的最低折旧年限计提折旧，增加当期扣除，以减少当期应纳税所得旧年限计提折旧，增加当期扣除，以减少当期应纳税所得额。额。l再如，实施条例规定发出存货的计价方法包括先进先出法、再如，实施条例规定发出存货的计价方法包括先进先出法、加权平均法和个别计价法，这也为发出存货的成本扣除提加权平均法和个别计价法，这也为发出存货的成本扣除提供了筹划的空间。一般来说，在通货紧缩时。若企业盈利，供了筹划的空间。一般来说，在通货紧缩时。若企业盈利，则采用先进先出法有利于减少当期应纳税所得额；在通货则采用先进先出法有利于减少当期应纳税所得额；在通货膨胀时，若

23、企业盈利，采用加权平均法和个别计价法，可膨胀时，若企业盈利，采用加权平均法和个别计价法，可能更加有利于减少当期应纳税所得额。能更加有利于减少当期应纳税所得额。第五章18（三）亏损的筹划（三）亏损的筹划l企业所得税法所称企业所得税法所称亏损亏损，是指企业依照企业所得税法和实施，是指企业依照企业所得税法和实施条例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、条例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。免税收入和各项扣除后小于零的数额。l企业所得税法规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后企业所得税法规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转。用以后

24、年度的所得弥补，但结转年限最长不得超年度结转。用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。过五年。第五章19亏损的筹划方法亏损的筹划方法l合理确定企业的亏损额，可以获得一定的税收利益。一般情合理确定企业的亏损额，可以获得一定的税收利益。一般情况下，企业如果能够预测亏损当年后五年内的盈利额可以弥况下，企业如果能够预测亏损当年后五年内的盈利额可以弥补当年的亏损，那么，能够扩大当年的亏损是有利的。补当年的亏损，那么，能够扩大当年的亏损是有利的。l首先，要推迟收入的确认；首先，要推迟收入的确认；l其次，要准确核算和增加不征税收入及免税收入额；其次，要准确核算和增加不征税收入及免税收入额；l最后，

25、要尽量增加当期扣除。最后，要尽量增加当期扣除。l企业所得税法明确将免税收入作为了亏损额的减除项，免企业所得税法明确将免税收入作为了亏损额的减除项，免税收入可在计算亏损额前剔除，在亏损筹划时充分利用这税收入可在计算亏损额前剔除，在亏损筹划时充分利用这一点也非常重要。一点也非常重要。第五章20第四节第四节 税率的筹划税率的筹划l尽量降低企业适用的税率。尽量降低企业适用的税率。l企业根据企业所得税法的低税率优惠来进行筹划。企业根据企业所得税法的低税率优惠来进行筹划。l企业所得税法的低税率优惠包括对小型微利企业和高科技企业所得税法的低税率优惠包括对小型微利企业和高科技企业的低税率优惠。按照新企业所得税

26、法和实施条例的规企业的低税率优惠。按照新企业所得税法和实施条例的规定，小型微利企业适用定，小型微利企业适用20的税率，国家需要重点扶持的的税率，国家需要重点扶持的高科技企业适用高科技企业适用15的税率优惠。的税率优惠。 第五章21小型微利企业小型微利企业l小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：列条件的企业：l1、工业企业，年度应纳税所得额不超过、工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人万元，从业人数不超过数不超过100人，资产总额不超过人，资产总额不超过3000万元；万元；l2、其他企业。年度应纳税所得额不超过

27、、其他企业。年度应纳税所得额不超过30万元，从业人万元，从业人数不超过数不超过80人，资产总额不超过人，资产总额不超过1 000万元。万元。 第五章22国家需要重点扶持的高科技企业国家需要重点扶持的高科技企业l国家需要重点扶持的高科技企业是指拥有核心自主知识产国家需要重点扶持的高科技企业是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业：权，并同时符合下列条件的企业：l1、产品（服务）属于、产品（服务）属于国家重点支持的高新技术领域国家重点支持的高新技术领域规定的范围；规定的范围；l2、研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例；、研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例；l3、高新技术产品

28、（服务）收入占企业总收入的比例不低、高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例；于规定比例；l4、科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；、科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；l5、高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。、高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。第五章23筹划方法筹划方法l当企业的规模刚要超过小企业标准时，就要进行筹划，尽量当企业的规模刚要超过小企业标准时，就要进行筹划，尽量享受小型微利企业和高科技企业的税收优惠。享受小型微利企业和高科技企业的税收优惠。l小型微利企业年度应纳税所得额的筹划，还存在一个临界点小型微利企业年度应纳税所得额的筹划，还存在一

29、个临界点的问题。因此，当企业应纳税所得额达到的问题。因此，当企业应纳税所得额达到30万元这个临界点万元这个临界点时就必须认真筹划。时就必须认真筹划。l经计算，只有当企业的年度应纳税所得额超过经计算，只有当企业的年度应纳税所得额超过32万元时。企万元时。企业多得的业多得的2万元利润才能够抵补多交的所得税，若企业的年万元利润才能够抵补多交的所得税，若企业的年度应纳税所得额超过度应纳税所得额超过30万元而小于万元而小于32万元，那么企业的税后万元，那么企业的税后利润反而会小于年度应纳税所得额为利润反而会小于年度应纳税所得额为30万元时的税后利润。万元时的税后利润。因此。对于小型微利企业来说，当年度应

30、纳税所得额接近因此。对于小型微利企业来说，当年度应纳税所得额接近30万元时，使应纳税所得额为万元时，使应纳税所得额为30万元最有利；若不能为万元最有利；若不能为30万元，万元，必须使应纳税所得额超过必须使应纳税所得额超过32万元才划算。万元才划算。第五章24第五节第五节 税收优惠的筹划税收优惠的筹划l企业所得税法的税收优惠，将原来以地区性优惠为主，转向企业所得税法的税收优惠，将原来以地区性优惠为主，转向以产业优惠为主。主要体现在对高科技企业的税收优惠、农以产业优惠为主。主要体现在对高科技企业的税收优惠、农林牧渔业项目的所得优惠、国家重点扶持的公共基础设施优林牧渔业项目的所得优惠、国家重点扶持的公共基础设施优惠、环境保护节能节水项目优惠、技术转让所得优惠、研究惠、环境保护节能节水项目优惠、技术转让所得优惠、研究开发费用的加计扣除优惠、环境保护、节