新旧营业税条例变化

1、精品文档你我共享新旧营业税条例和实施细则的主要变化及影响（一）纳税地点表述有调整原营业税暂行条例规定纳税人提供应税劳务，应当向应税劳务发生地主管税务机关申报纳税。新修订的营业税暂行条例第十四条规定：1、纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。2、纳税人提供建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。3、纳税人转让、出租土地使用权，应当向土地所在地的主管税务机关申报纳税。4、纳税人销售、出租不动产应当向不动产所在地的主管税务机关申报纳税。新旧条例比较后可以看出，原条例是以劳务发生地为原则确定纳税地点，由于在实

2、际征管中，很多应税行为（例如设计、咨询劳务）无法判断其劳务发生地究竟在哪里，因此税务机关在此情况下大多会以其机构所在地确定为纳税地点。因此，为了方便征管， 新条例关于纳税地点的确定原则是：如果能准确界定行为发生地的，其纳税地点以行为发生地为准（例如建筑业、销售或出租不动产、土地使用权等）；如果不能准确界定行为发生地的，其纳税地点一律以机构所在地或者居住地为准。（二）纳税义务发生时间进一步明确新修订的营业税暂行条例第十二条规定营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。

3、营业税的扣缴义务发生时间为纳税人营业税纳税义务发生的当天。（三）营业税起征点以不同税目营业额合计数为依据新修订的营业税暂行条例第十条规定纳税人营业额未达到国务院财政、税务主管部门规定的营业税起征点的，免征营业税；达到起征点的，依照本条例规定全额计算缴纳营业税。新修订的细则第二十三条补充规定营业税起征点是指纳税人营业额合计达到起征点，营业税起征点的适用范围限于个人。（四）纳税申报期限延长至15 日新修订的营业税暂行条例第十五条规定营业税的纳税期限分别为日、10 日、 15 日、个月或者个季度。纳税人以个月或者个季度为一个纳税期的，自期满之日起15 日内申报纳税。（五）调减一项按差额征收营业税项目

4、新条例第五条中关于差额征收营业税的项目，由原来的六项调整为只有五项。将旧条例第五条第四项“转贷业务，以贷款利息减去借款利息后的余额为营业额”予以删除。该项在实际执行中仅适用于外汇转贷业务，造成外汇转贷与人民币转贷之间的政策不平衡。因此，腹有诗书气自华精品文档你我共享删除这一项不仅简化了税制，彰显了公平，更有利于该项业务的协调发展。另外新条例第六条对第五条进行了补充，明确规定 “纳税人按照本条例第五条规定扣除有关项目， 取得的凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，该项目金额不得扣除” 。这一规定，对差额征收营业税扣除凭证问题进行了明确。企业取得的扣除凭证只有符合第六条规定的，

5、才能按差额征收营业税。（六）调增一项免征营业税项目新条例第八条中关于免征营业税的项目， 由原来的六项调增至现行的七项， 增加了“（七）境内保险机构为出口货物提供的保险产品”项。该规定已在关于对中国出口信用保险公司办理的出口信用保险业务不征收营业税的通知（财税 2002 157 号）中明确，此次上升为条例，法律效力提高，对境内保险机构的发展以及促进对外贸易具有积极意义。（七）扣缴义务人规定变化较大新条例第十一条增加了“境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产， 在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人”的规定，

6、 删除了旧条列第十一条第一项“委托金融机构发放贷款 , 以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人”和第二项“建筑安装业务实行分包或者转包的 , 以总承包人为扣缴义务人”的规定。（八）将外商投资企业和外国企业纳入征管范畴新条例删除了旧条例的第十五条“对外商投资企业和外国企业征收营业税, 按照全国人民代表大会常务委员会的有关决定执行”的规定，意味着新条例同样适用于外商投资企业和外国企业，为内、外资企业营造了公平的税收环境。（九）境内应税劳务界定有新规定新修订的营业税实施细则第四条规定在中华人民共和国境内提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指： 1、提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在

7、境内；2、所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；3、所转让或者出租土地使用权的土地在境内；4、所销售或者出租的不动产在境内。原细则关于境内应税劳务的认定主要以所提供的劳务发生在境内为准，即以劳务发生地为原则划分境内劳务和境外劳务。而新细则将其修订为提供或者接受劳务的单位或者个人在境内的表述， 即以纳税人机构所在地或者居住地为主要判断原则。此外针对无形资产转让的特点， 将原细则条款 “所转让的无形资产在境内使用”修订为“所转让的无形资产的接受单位或者个人在境内”，即不再强调所转让的无形资产是否在境内使用，只要受让方是我国居民纳税人即属于征税范围。（十）个人无偿赠送不动产或者

8、土地使用权纳入征税范围新修订的营业税实施细则第五条规定纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：腹有诗书气自华精品文档你我共享单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；财政部、国家税务总局规定的其他。为了堵塞个别纳税人借假赠与不动产或土地使用权偷漏税的税收政策漏洞，新细则将原细则中仅限于单位赠与不动产要征税的范围扩大到单位和个人，即单位和个人赠与不动产或土地使用权都要缴纳营业税。（十一）混合销售行为处理有特例新修订的营业税实施细则第六条规定一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。 除本细则

9、第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物， 不缴纳营业税； 其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。与原细则比较， 新细则继续维持对混合销售行为处理的一般原则，即按照纳税人的主营业务统一征收增值税或者营业税。但鉴于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为较为特殊，作为例外情况，对其采用分别核算、分别征收增值税和营业税的办法。（十二）兼营应税行为未分别核算的不再一并征收增值税新修订的营业税实施细则第八条规定纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应

10、税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的， 由主管税务机关核定其应税行为营业额。（十三）新细则第十条，修正了纳税人的认定标准。不再强调是否独立核算，而是将 “依法不需要办理税务登记的内设机构”排除在纳税人之外。（十四）重新规定了承包、承租、挂靠方式经营的营业税纳税人新修订的营业税实施细则第十一条规定单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、 挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为， 承包人以发包人、出租人、被挂靠人 （以下统称发包人） 名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。（十五）新细则第十六条增补了建筑劳务（

11、不含装饰劳务）营业额的规定即“营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”取消了 “纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。”这个过时的老规定。（十六）新细则第十七条对娱乐业的营业额列举增加了“茶水”、“鲜花”、“小吃”三个项目。（十七）扩大了金融商品转让的征税范围腹有诗书气自华精品文档你我共享新修订的营业税实施细则第十八条规定外汇、有价证券、 期货等金融商品买卖业务，是指纳税人从事的外汇、有价证券、 非货物期货和其他金融商品买卖业务。货物期货不缴纳营业税。 原细则明确金融商品转让的种类仅罗

12、列了外汇、有价证券、期货三样， 随着新的金融衍生产品层出不穷，新细则在条款中增加了“等金融商品”的表述，扩大了应税金融商品的范围。（十八）调增了营业税起征点原细则规定的营业税起征点，是1993 制定的。我国目前的经济发展状况发生了较大变化，新细则第二十三条，实事求是地调增了营业税起征点：1、按期纳税的，由原细则规定的月营业额200 800 元，调增至 1000 5000 元；2、按次纳税的， 由原细则规定的每次（日）营业额 50 元，调增至100 元。这一调整，对拉动内需、进一步调动小规模企业的生产经营积极性， 具有重要意义。 我省从 2009 年 1 月 1 日起按期纳税的营业税起征点为50

13、00 元，适用范围包括个体工商户和个人。（十九）改变了建筑业、租赁业纳税义务发生时间新细则第二十五条明确规定：1、纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的， 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。2、纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。原细则仅仅是规定了上述的第1 种情形（即转让土地使用权或者销售不动产），采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。“财税200316 号文”曾规定，单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金

14、等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。因此，新细则改变了建筑业、租赁业应税劳务， 采取预收账款方式的纳税义务发生时间。即从 2009 年 1 月 1 日开始，建筑业、租赁业发生应税劳务而取得的预收账款，收到预收账款的当天就产生了纳税义务。否则，纳税人存在着较大的涉税风险。（二十）强化了机构所在地补征税款的措施新细则第二十六条， 提出了纳税人未按照 营业税暂行条例 第十四条规定， 进行申报纳税的处理措施： 纳税人应当向应税劳务发生地、 土地或者不动产所在地的主管税务机关申报纳税而自应当申报纳税之月起超过 6 个月没有申报纳税的，

15、由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。 这一规定， 堵塞了个别纳税人在劳务发生的、 土地或者不动产所在地逃避履行纳税义务的 “漏洞” ，强化了在其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款的法律责任。新增值税暂行条例和新营业税暂行条例及其各自实施细则对混合销售和兼营行为的税务处理进行了重新的规定。（一）新增值税暂行条例及其实施细则的规定腹有诗书气自华精品文档你我共享1、新增值税暂行条例的有关规定新增值税暂行条例 第三条 纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务， 应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额； 未分别核算销售额的， 从高适用税率。 第十六条 纳税人兼营免税、 减税项目的，

16、 应当分别核算免税、 减税项目的销售额； 未分别核算销售额的，不得免税、减税。2、新增值税暂行条例实施细则2008 年 修订版的有关规定新增值税暂行条例实施细则2008 年 修订版第五条一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务（以下简称非应税劳务），为混合销售行为。从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位及个体工商户的混合销售行为，视为销售货物， 应当缴纳增值税；其它单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不缴纳增值税。本条第一款所称非应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。本条第一款所称

17、从事货物的生产、批发或零售的企业、 企业性单位及个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体工商户在内。前款所称从事货物的生产、批发或者零售为主是指纳税人的货物及应税劳务年销售额与非应税劳务年营业额的合计数中，货物及应税劳务年销售额超过50%，非应税劳务年营业额在50%以下。六条纳税人发生销售自产货物同时提供建筑业劳务的行为，应分别核算自产货物的销售额和建筑业劳务营业额，其自产货物的销售额缴纳增值税，建筑业劳务营业额不缴纳增值税。未分别核算的，由主管税务机关核定其自产货物的销售额。第七条纳税人兼营非应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务和非应税项目

18、的销售额。未分别核算的， 由主管税务机关核定其销售额。二十六条纳税人兼营免税项目或者非应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额:无法划分的不得抵扣进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非应税劳务营业额合计/ 当月全部销售额、营业额合计。年度终了，纳税人应对按月计算无法划分的不得抵扣进项税额进行年度清算并调整。（二）新营业税暂行条例及其实施细则的规定1、新营业税暂行条例的有关规定新营业税暂行条例第三条纳税人兼有不同税目的应当缴纳营业税的劳务( 以下简称应税劳务 ) 、转让无形资产或者销售不动产，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额（以下统称

19、营业额）；未分别核算营业额的，从高适用税率。第九条纳税人兼营免税、减税项目的， 应当分别核算免税、减税项目的营业额；未分别核算营业额的，不得免税、减税。2、新营业税暂行条例实施细则2008 年修订版的有关规定新营业税暂行条例实施细则2008 年修订版 第六条一项销售行为如果既涉及应税腹有诗书气自华精品文档你我共享劳务又涉及货物，为混合销售行为。除第七条另有规定外，从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物， 不缴纳营业税； 其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。从事货物的生产、批发或者零售的单位及个体工商户， 包括以从事货物的生产、批发或者

20、零售为主，并兼营应税劳务的单位及个体工商户在内。第七条纳税人提供建筑业劳务的同时涉及到自产货物的，应分别核算建筑业的营业额和货物的销售额，其建筑业营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税。未分别核算或者未准确核算的，由主管税务机关核定其建筑业营业额。第八条纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，分别征收营业税和增值税。未分别核算或者未准确核算的，由主管税务机关核定其营业额。三、混合销售与兼营行为的比较分析（一）混合销售行为混合销售行为， 是指现实生活中有些销售行为同时涉及货物和非加工和修理劳务（指属于营业税征税范围的劳务活动）。混合销售的

21、特点是：销售货物与提供非应税劳务是由同一纳税人实现， 价款是同时从一个购买方取得的。增值税实施细则中规定：对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体工商户的混合销售行为，均为销售货物，征收增值税，对于其他单位和个人的混合销售行为，不征收增值税，而征收营业税。根据增值税暂行条例实施细则的规定，混合销售行为属于应当征收增值税的，其销售额应是货物销售额与劳务提供额的的合计，该提供劳务的销售额应视同含税销售额处理，且该混合销售行为涉及的劳务所用购进货物的进项税额，凡符合规定的， 在计算该混合销售行为增值税时，准予从销项税额中抵扣。（三）兼营行为兼营行为是指纳税人既经营货物销售，又提供营业税

22、应税劳务，且但是销售货物或应税劳务不同时发生在同一购买者身上， 且从事的劳务与某一项销售货物或加工修理修配劳务并无直接的联系和从属关系。 对于纳税人的兼营行为， 应分别核算应税劳务的营业额和应纳增值税的销售额，即应当将不同税种范围的经营项目分别核算、分别申报纳税。（四）混合销售与兼营的异同点混合销售与兼营，两者有相同的方面，又有明显的区别。相同点是：两种行为的经营范围都有销售货物和提供劳务这两类经营项目。区别是： 混合销售强调的是在同一销售行为中存在两类经营项目的混合，销售货款及劳务价款是同时从一个购买方取得的；兼营强调的是在同一纳税人的经营活动中存在着两类经营项目，但是这两类经营项目不是在同

23、一销售行为中发生，即销售货物和应税劳务不是同时发生在同一购买者身上。四、混合销售与兼营的税务处理技巧及其例解（一）税务处理技巧腹有诗书气自华精品文档你我共享从税务处理上来说，混合销售的纳税原则是按“经营主业”划分（经营主业的认定为年营业额或货物销售额超过50%），只征收一种税，经营主业如纳增值税则混合销售则纳增值税，经营主业如纳营业税则混合销售则纳营业税。而兼营的纳税原则为：分别核算、分别征税，即对销售货物或应税劳务的销售额，征收增值税； 对提供非增值税的服务业务征收营业税。（二）混合销售与兼营的税务处理例解 例题分析1上海某塑钢门窗销售商店甲为一般纳税人，2008 年 11 月，甲销售产品给

24、乙的同时又为客户提供安装服务，收取价款为20000 元，另外又收取2340 元的安装费。塑钢门销售商店经营主业是销售货物，提供安装服务与塑钢门窗有密切联系，销售和安装的费用都是向同一的购买者乙收取的，因此， 这是属于混合销售行为，销售和安装收入一并纳增值税。甲企业的会计处理为：借：银行存款25740贷：主营业务收入20000其他业务收入2000应交税费应交增值税3740如果安装业务耗用的购进商品或加工修理修配劳务带进的进项税额，符合规定条件的可以在销项税额中抵扣。 例题分析2 北京市好来客餐饮有限公司公司2008 年 10 月餐饮收入为500 万元，其中包括销售自制的啤酒所取得的收入180 万

25、。由于餐饮公司的餐饮主业是营业税劳务，销售啤酒的收入不到总收入的50%以上，销售啤酒和提供餐饮的收容都是向同一的就餐旅客收取的，因此这是属于混合销售行为，此混合销售行为应纳营业税。其会计处理为：借：库存现金5000000贷：主营业务收入5000000计提营业税时：借：营业税金及附加250000贷：应交税费应交营业税250000 例题分析3南昌市某百货商场为增值税一般纳税人，2009 年 5 月发生如下的业务：销售商品取得零售收入585 万元，分别核算的饮食服务部取得营业收入200 万元。由于销售商品和饮食服务部提供服务取得收入是百货商场的两类业务，即销售业务和应税劳务，分别向不同的购买者收取的

26、钱，是属于兼营行为。对于销售业务其会计处理为：借：库存现金5850000贷：主营业务收入5000000应交税费应交增值税850000腹有诗书气自华精品文档你我共享对于饮食服务部收入，其会计处理为：借：库存现金 2000000贷：其他业务收入2000000计提营业税为：借：其他业务成本100000贷：应交税费应交营业税100000五、混合销售与兼营的税收筹划技巧技巧（一）变混合销售为兼营行为，分别核算、分别纳税生产大型设备的企业，在销售大型设备的同时负责设备的安装，形成混合销售业务。 例如生产流水线设备的企业，要负责流水线的设计安装调试，往往流水线设计安装费用占销售收入的比例很大。 再如生产井架

27、的企业要负责井架的安装工程，安装工程量很大， 工期很长，费用很大。 如果生产企业与客户签订购销合同，在销售流水线的同时提供安装服务，则上述业务属于典型的混合销售业务。安装费收入要并入销售收入计征增值税，显然使企业加重税收负担。 如何使安装工程从销售业务中独立出来，是税务筹划的关键所在。纳税人应当最大限度地利用现有的税收政策，维护自己的合法权益。增值税暂行条例实施细则规定，纳税人销售自产货物的同时提供建筑业劳务的，同时符合以下条件的对销售自产货物征收增值税，提供建筑业劳务收入征收营业税：（1）具备建设行政部门批准的建筑业施工安装资质；（2）签订的合同中单独注明建筑业劳务价款。按此规定， 设备生产

28、安装企业只要具备安装资质，并在合同中单列安装工程价款，便可以使混合销售业务变为兼营业务，并且在会计核算时分别进行核算，则分别征收增值税和营业税。（二）改变销售关系，将收取运费改为代垫运费由于企业的销售活动除了销售商品取得销售收入外， 往往还会收取一些价外费用。 例如用自己的运输工具运送商品收取运费、装卸费、仓储费等。按税法规定，这些价外费用应并入销售额、 计征增值税， 从而会增加企业的纳税负担。 税务筹划中可以将上述价外费用从销售额中分离出来，采取代垫运费的方式，从而降低自己的纳税负担。（三）设立独立核算的专业服务公司，改变混合销售业务的性质生产企业拥有的自有车辆， 可以根据自有车辆的多少及运

29、输业务的大小， 从整体收益角度论证，确定是否可以通过单独设立独立核算的运输公司节税。如果生产企业将自有车辆单独设立运输公司， 生产企业的采购、 销售的运输业务交由运输公司承担，则生产公司可抵扣 7%的增值税，运输公司只按 3%税率计征营业税。企业节税率为7% 3% 4%.如果不设立运输公司，车辆运营中的物耗可作为进项税扣除。假定车辆可抵扣物耗金额为M，则物耗可抵扣税金为17%M.设销售额为N，扣税平衡点为M4%N 17% 23.53%N，在 M23.53%N 时，设立运输公司则有节税空间。腹有诗书气自华精品文档你我共享一般情况下，当自有车辆可以抵扣的物耗大于23.53%时，自有车辆无需独立；当

30、自有车辆物耗小于 23.53%时，可以考虑成立运输公司。当然设立运输公司必须考虑其运营成本。生产企业是否以自有车辆设立运输公司，要看运输业务量， 特别要计算对内的运输业务所产生的节税收益能否保证运输公司的基本费用开支。（四）变更“经营主业”来选择税负较轻的税种税法对混合销售行为，是按“经营主业”来确定征税的，只选择一个税种：增值税或营业税。 在实际经营活动中，企业的兼营和混合销售往往同时进行，在税收筹划时， 如果企业选择缴纳增值税，只要使应税货物的销售额占到总销售额的50以上；如果企业选择缴纳营业税，只要使应税劳务占到总销售额的50以上。也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例，

31、来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。因此，企业可以通过变更“经营主业”来选择税负较轻的税种。但在实际业务中，有些企业却不能轻易地变更经营主业，这就要根据企业的实际情况，采取灵活多样的方法来调整经营范围或核算方式，规避增值税的缴纳。 例题分析 某锅炉生产厂有职工 280 人，每年产品销售收入为2800 万元，其中安装、调试收入为 600 万元。 该厂除生产车间外，还设有锅炉设计室负责锅炉设计及建安设计工作，每年设计费为 2200万元。另外，该厂下设6 个全资子公司，其中有A 建安公司、 B 运输公司等，实行汇总缴纳企业所得税。该厂被主管税务机关认定为增值税一般纳税人，对其发生的混合销售行为一

32、并征收增值税。这主要是因为该厂属于生产性企业，而且兼营非应税劳务销售额未达到总销售额的50。由此，该企业每年应缴增值税的销项税额为：（2800 2200） 17 850（万元）增值税进项税额为340 万元应纳增值税税金为：850 340 510（万元）增值税负担率为：510/5000 100 10.2 由于该厂增值税负担率较高，限制了其参与市场竞争，经济效益连年下滑。为了改变现状，对企业税收进行了重新筹划。由于该厂是生产锅炉的企业，其非应税劳务销售额，即安装、调试、设计等收入很难达到销售总额的 50以上，因此，要解决该厂的问题，必须调整现行的经营范围及核算方式。具体筹划思路是： 将该厂设计室划归 A建安公司， 随之设计业务划归立新建安公司，由建安公司实行独立核算，并由建安公司负责缴纳税款。将该厂设备安装、