融资租赁售后回租增值税

1、看上海融资性售后回租营改增执行口径的一点想法最近网上流传了一份上海市税务局 2014全市税务系统货劳税工作会议材料中关于上海市 对于财税 2013 106号文融资性售后回租政策执行口径的资料,其中关于征求货劳税部 分政策本市具体实施意见(讨论稿 的意见和建议的通知有些问题 , 值得我们进一步研究和 探讨。上海税务局:对纳税人从事融资租赁直租业务涉及因承租人违约而收回并处置的租赁设 备,因其已抵扣设备进项税额,故应按销售货物行为,对其销售额全部依 17%缴纳增值税。 对纳税人从事融资租赁售后回租业务涉及因承租人违约而收回并处置的租赁设备, 尽管 其未抵扣设备进项税额, 但是承租方可能已抵扣相应的

2、设备进项税额, 所以应对出租方处置 设备按 17%征收增值税。但考虑到出租方与承租方系二个不同的纳税主体,且出租方未曾 抵扣设备进项税额的实际情况, 建议依据 国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的 固定资产增值税有关问题的公告 (国家税务总局公告 2012年第 1号 的规定, 对出租方处 置资产取得的全部收入和价外费用,按简易办法依 4%征收率减半征收增值税,并且不得开 具增值税专用发票。 同时对于已一次性扣减销售额的设备本金中尚未收回的部分, 应相应转 回不得用于扣减销售额, 如设备本金为采用分期扣除办法, 则不需要调整扣除额。 对承租人 (增值税一般纳税人涉税问题,另行研究。个人观点

3、其实,在财税 2013 106号文对于融资性售后回租的政策规定下发后,我就意识到在 售后性融资回租如果出现承租方违约的问题, 融资方收回设备销售会存在增值税链条的断裂 问题, 从而间接验证了 106号文对于融资性售后回租的政策是存在不合理的地方。 为此专门 写了 从承租人违约角度审视 106号文对融资租赁营改增的政策规定 一文 (见中国税务报 。 在融资性售后回租中,根据营业税改征增值税试点有关事项的规定 (财税 2013 106号附件 2 , 融资性售后回租服务中向承租方收取的有形动产价款本金, 以承租方开具的 发票为合法有效的扣除凭证。但是,如果承租方如何开具发票,在实际执行中却五花八门。

4、 有些国税机关给承租人开票免税, 有些国税机关认为, 根据 国家税务总局关于融资性售后 回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告(国家税务总局公告 2010年第 13号 , 融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为, 不属于增值税和营业税征收范围, 不征收增 值税。 既然不征收增值税,国税局就不能给承租人开具增值税发票。还有的国税局认为,文 件只是说承租方开具发票, 但没有说开增值税发票, 就把承租人推到地税局, 让企业到地税 局去开发票。这个问题,上海税务局是明确了,对于承租方应如何开票问题,明确如下:1. 如承租方为增值税一般纳税人的,承租方应开具增值税普通发票或通用机打发票;2.

5、如承租方为增值税小规模纳税人或非增值税纳税人的, 承租方应开具普通发票或通用 机打发票,对于部分原不领购发票的单位如学校、医院等,发生售后回租业务出售资产时, 主管税务机关应为其临时核定发票用量。根据 国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公 告 (国家税务总局公告 2010年第 13号 ,融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为, 不属于增值税和营业税征收范围,不征收增值税。因此, 售后回租业务中承租方向出租方开具的普通发票上注明的设备本金销售额, 承租 方无须申报缴纳增值税, 如一窗式比对中出现异常的, 承租方应向主管税务机关提交融资性 售后回租合同及发票,主

6、管税务机关审核后办理系统解锁。这里, 上海税务局明确了给承租人开具增值税发票, 同时解决了如何在系统中开不征增 值税的发票以及由此导致的比对错误问题。但是, 当承租方违约, 出租方收回设备销售时如何缴纳增值税呢?这个问题上海税务局观点认为, 对纳税人从事融资租赁售后回租业务, 涉及因承租人违约而收回并处置的租赁设 备, 尽管其未抵扣设备进项税额, 但是承租方可能已抵扣相应的设备进项税额, 所以应对出 租方处置设备按 17%征收增值税。但考虑到出租方与承租方系二个不同的纳税主体,且出 租方未曾抵扣设备进项税额的实际情况, 建议依据 国家税务总局关于一般纳税人销售自己 使用过的固定资产增值税有关问

7、题的公告 (国家税务总局公告 2012年第 1号 的规定, 对 出租方处置资产取得的全部收入和价外费用,按简易办法依 4%征收率减半征收增值税,并 且不得开具增值税专用发票。实际上, 这个建议是存在问题的。 因为我们在考虑增值税政策时, 并非仅仅是考虑出租 方和承租方是两个不同主体的问题, 而是要考虑保持整个增值税抵扣链条的完整性。 实际上, 正如我在 从承租人违约角度审视 106号文对融资租赁营改增的政策规定 分析的, 我们一 定要注意 国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公 告 (国家税务总局公告 2010年第 13号 ,融资性售后回租业务中承租方出售资产的

8、行为, 不属于增值税和营业税征收范围,不征收增值税。 13号公告这个承租方出售资产行为不征 收增值税实际是有一个暗含的前提的,就是整个售后性融资租赁合同必须要顺利执行完毕。 即我当时承租方把设备在法律上销售给你出租方时, 你增值税上不属于销售行为不征收增值 税, 但我付完租金, 出租方将设备所有权还给我承租方时, 那时候对出租方在法律上又是一 个设备所有权的销售, 但我增值税上对出租方也是不征收增值税的。 这个一买一卖, 最终设 备又回到了我承租方手上,只有这个前提存在的情况下, 13号公告所说的融资性售后回租 中, 承租方销售行为不征增值税的规定才能执行。 因为, 在售后性融资回租合同顺利执

9、行的 情况下,设备所有权 (无论是在法律名义上还是税收上 最终没有发生转移,仍然在承租方 名下。而当承租方违约时, 出租方此时不仅是在法律上取得了设备的所有权, 而且在税收上也 取得了设备的所有权,设备所有权真实发生了转移。此时实际上 13号公告不征收增值税的 基础已经不存在了。 因此,在承租方违约的情况下,我们应该在出租方收回设备时,让承租 方按抵债金额开具增值税发票给出租方且要按规定缴纳增值税, 这里就保持了增值税抵扣链 条的完整。在这里基础上可以讨论分两种情况:1、承租方是一般纳税人,抵债时开增值税专用发票按 17%缴税,出租方收回销售,按17%缴纳增值税。2、承租方是小规模或非增值税纳

10、税人,抵债时开具增值税普通发票按 4%减半缴税, 出租方收回销售, 可依据 国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税 有关问题的公告 (国家税务总局公告 2012年第 1号 的规定 4%的征收率减半征收增值税。 因此,这里不能不估计增值税抵扣链条完整性,一味按 4%的征收率减半征收增值税。 对于融资性售后回租承租方向出租方开票的问题。 实际上部分国税机关的观点是有道理 的, 你 13号公告说的是不征收增值税, 不征收增值税本来就不应该开具增值税发票。 同时, 我们应该要反思一下, 这里承租方给出租方开票目的是什么呢, 仍然是我们以前的 “以票控 税” 的管理思维, 即由于出租方

11、可以扣除本金缴纳增值税, 这里扣除本金一定就需要有发票 作为扣除凭证。 实际上, 这里的开票就是扣除凭证的作用。严格意义上讲, 这个开票是违反 中华人民共和国发票管理办法 的。 那什么时候才应该开具发票呢, 这个发票只有在承租 方违约, 设备抵债, 即在税收上真实发生了承租方销售设备给出租方抵债时才应该按抵债的 金额开具。这个问题的另一方面在于, 106号文规定试点纳税人提供融资性售后回租服务,向承租 方收取的有形动产价款本金,不得开具增值税专用发票,可以开具普通发票。其实,这里, 出租方向承租方收本金开具增值税普通发票对承租方又有什么意义呢。 承租方已经在购买设 备环节取得发票如设备成本了,你开本金发票给承租方,承租方企业所得税前也不能扣除。实际上,既然 106号文规定了“出租方向承租方收本金” 这里字眼,实际就承认了售后性融 资租赁本质上是一个资金借贷行为了。 可以想象一下, 即使在营业税下, 金融机构借款向贷 款人收本金和利息时, 需要就收取的本金向贷款人开票吗?我们融资性售后回租的营改增的 政策陷入了没有认清事情的本质,完全是在“以票控税”这个圈中转了。因此,还原融资性 售后回租