新企业所得税法扣除项目详细解读

1、新企业所得税法扣除项目详细解读一、一、税前扣除的设计理念“一般扣除规则来概括，禁止扣除规则为主体，特殊扣除规则来调整”。对于同一事项，特殊否定原则优于一般扣除规则，特殊肯定原则又优于特殊否定原则。一般扣除规则特殊扣除规则禁止扣除规则公益救济性捐赠属于无关支出，但是也允许扣除。例：同收入无关的支出不允许扣除，例：成本、费用、损失、税金反列举。对扣除体系进行调整作原则概括性规定。二、新法扣除原则（联系扣除办法中的扣除原则）企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出3 个基本的扣除原则是从美国联邦税制中原文照抄过来的。（一）实际发生的原则企业实际发生的，可以叫做 “确定性原则 ”。（8 项减值准备不

2、允许扣除，新所得税中大特别强调该原则，无论内资还是外资，大部分允许预提的项目都取消了，例如：坏账准备、职工教育费的使用等）联系 财税 200688 号文件第二条，是对职工教育经费的破题之作，不过当时各地对此执行不一，还没有深刻理解立法含义）（二）相关性原则在国税发 200084 号文件中，也有相关性原则的表述。但是在新企业所得税 法体系中，将相关性原则提高到首要原则的高度，其着力点更在在于强调除非例外条款，否则所有相关的支出必须在税前得到扣除。1相关性原则在条例27 条表述为与取得收入直接相关的原则。相关性必须是从性质和根源上同收入直接相关，否则万物皆有关联，相关性就没有意义了。2没有说是 “

3、同应税收入相关的原则”，因此免税收入用于支出所形成的费用或者财产，是否可以在税前扣除，尚存在争议。条例第 102 条规定：企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。对本条是否说明免税收入的支出不得扣除，目前也存在争议。3条例 28 条第二款则规定，不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧或者摊销。也是相关性原则的部分体现。4案例：案例一：扫黄打非、万物皆有关联案例二：个人费用公司化问题例如：某公司的老板将个人汽车消耗的汽油和过路费在单位报销，就属于不相关支出；某公司将10

4、多辆车的过路费和汽油都在公司报销，但是公司账面上只有1 辆车，属于不符合相关性原则，不得在税前扣除。问题 1：公司奖励高级员工，购买汽车最好以公司名义购买，实质上由公司员工驾驶，与直接给高级员工买车，税收待遇不同。（关于单位为个人股东购买汽车征收个人所得税 问题的批复（国税函 2005384 号文件）根据此精神，应当也可以延伸到高级员工。（1）给高级员工买车，涉及到个人所得税。按照“利息、股息、红利所得”项目征收 个人所得税 ，允许由主管税务机关根据情况减除部分所得。（2）国税函 2005384 号文件第二条规定，高级员工个人名下的车，不能提取折旧。如果在公司名下的话，由于折旧的税收挡板效应，

5、10 万元的车相当于只化了7.5万元。（3）员工名下的车辆，其各种费用由于不符合相关性原则，不能在税前报销。不但存在税收风险，而且不能起到抵税的作用。问题 2：如果公司和老板签订一个协议，租赁老板的车，租赁费可以订少点（少缴纳营业税 ），则车的费用可以在公司报销。案例三： 财税 199581 号文件第二条规定：纳税人为其他独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方还不清贷款而由该担保纳税人承担的本息等，不得在担保企业税前扣除。这是典型的相关性原则体现。案例四：老板将自己家庭的开支餐饮费发票在公司报销也是常见的个人费用公司化问题。新所得 税法实施条例第43 条，规定业务招待费只能

6、按照60%扣除，意味着私营企业的报销政策可能发生变化，意味着个人费用公司化，尤其是餐饮重。发票的问题，将更加严（三）合理性原则1主要是反避税的需要。例如：向企业投资者个人支付不合理的工资，则规定为股利分配。条例34 条规定合理的工资薪金可以列支，其合理的因素考虑有两个：一是，不能向投资者个人出于避税因素支付不合理的工资薪酬；二是，对于一些国有垄断行业，支付过分不合理的职工薪酬，将在税收上加以限制。2合理性原则的案例：“一个字节税1000 万”案例：根据税前扣除办法（国税发200084 号文件第40 条规定）粮食类白酒广告费不得扣除。有的高人就给出节税秘方，对“赊店老酒，千长地久”3000万广告

7、费，改为“赊店酒业，滴滴传情”，认为将白酒广告改为公司整体形象广告，就可以全额在税前扣除。这是典型的违反合理性原则的筹划，因为赊店老酒不生产白酒以外的其它任何酒，所以即使改一个字，根据合理性原则，一样不得在税前扣除。（四）划分收益支出和资本性支出的原则总的说来，新所得税法，对于划分收益性支出和资本性支出的界限是比较宽松了。1资本化和费用化问题时间性差异，不影响所得税款本身，影响的所得税款的利息。2在购进环节，购进的是固定资产还是低值易耗品，在税务实践上经常引起争议。固定资产的标准就显得那么重要。条例第57 条规定：固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12

8、 个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、以及其他与生产经营活动有关的设备和器具。新条例取消了旧法中2000 元和两年的规定。规定更为宽松，但是认定起来更加困难。3在保有环节，属于大修理支出还是修理支出，也属于该范畴。例如：条例69 条规定，修理支出达到取得固定资产的计税基础50%以上。才属于大修理支出，改变了原来 20%的规定。4外商投资企业的装修费规定：国税函2000704 号文件案例 1：中国移动营业厅的房屋装修费中国移动的营业厅，大多数是租赁房屋。根据国税函 2000704 号文件规定，外商投资企业租赁房屋的装修费要在 5 年内摊销。而新 税法规定，大修理支出，只有

9、在修理支出达到 50%案例 2：中石化加油站的维修支出，将房屋装修后，变为了便利店，根据国税法 200084 号文件第 31 条第三款规定，改变用途的属于固定资产改良支出，应当资本化。而新所得 税法 69 条则取消了该条款。（五）权责发生制原则权责发生制原则是应纳税所得额计算的根本原则。条例第 10 条强调无论收入还是扣除项目都必须遵循权责发生制。将权责发生制提高到计算应纳税所得额原则的高度。权责发生制和配比原则是所得税的灵魂。（ 1）权责发生制是同收付实现制相对应的。特别强调应当归属的期间。（ 2）例如：预收账款虽然受到了款项，但是不属于纳税义务发生时间。（预计房地产企业例外，将属于另有规定

10、的范围）；应收账款尽管没有收到款项，仍然属于发生了纳税义务，应当计税。再比如：预付账款，虽然支付了，但是不能作为扣除项目扣除；而应付账款，虽然没有支付，由于属于当起发生的之处，因此应当在税前扣除。待摊费用和预提费用是权责发生制的最好诠释，目前在执行中预提费用往往不允许在税前扣除，根据新所得税法的原则，预提费用应当是允许在税前扣除的。比如：某企业租赁房屋3 年，第 3 年末支付房租。3 年每年预提的房租，是允许在税前扣除的。（3）现行 税法中，广告费的扣除规定是典型的收付实现制。国税发 200084 号文件第41 条规定：纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。纳税人申报扣除的广告费支出

11、，必须符合下列条件：（一） 广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；（二） 已实际支付费用，并已取得相应发票；（三） 通过一定的媒体传播。（4）权责发生制的扣除，受制于企业所得税 税前扣除办法（国税发200084 号文件）第三条：“纳税人申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据”；要求必须有合法的扣税凭证（一般理解为发票）。在目前发票开具基本上是以付款作为前提的的情况下，除非解决“以票控税 ”，否则 “权责发生制 ”也仅仅是喊口号而已。新所得 税法颁布后，将淡化以票控税的概念，将合法的扣税凭证扩大化。但是在征管实践中，是否能够行得通，应当说是很令人担忧的一

12、件事情。（六）真实性原则国税发 200084 号文件第三条规定：“纳税人申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据”在税务实践中，不允许白条扣除费用，不允许不合法的扣税凭证列支成本等案例比比皆是。新法没有强调这个原则，而是一再强调权责发生制原则，只要真实发生，就一定允许扣除。国家税务总局将修改真实性条款，预计凭票扣税的扣除原则将变得更为宽松。总局提倡，如果纳税人取得不了真实合法的票据，则可以采取单项核定的办法允许其扣除，但是在核定的时候，可以适度从严。（六）纳税调整的原则（条例21 条）在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一

13、致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。1是旧法中固有的原则，也称税法有限的原则。保持该原则可以保障税法执行的刚性。2新法中更加强调，在税法没有特别条款的情况下，会计准则和制度也构成税法的一部分。实质上给企业增加了很多相像力空间，增强了税企之间对话的话语权。（七）除 税法规定外不得重复扣除问：税法是否有例外条款？例外条款是： 税法规定是指新 企业所得税 法第 30 条、条例 95 条、 96 条关于技术开发费用和残疾人员的加计扣除规定。三、扣除项目一览表（一）扣除项目一览表（一）序号项目内容备注1成本销售成本、销货成本、业务支出、其他耗费2费用销售费用、管理费用、财务费用3税金除所得税和可

14、以抵扣的 增值税 以外所有税金及附加反列举4损失作为损失扣除又收回的，转化为收入。5其他支出兜底条款要特别注意的是：对于税金的扣除，非常明确的以反列举的形式说明，除所得税和可以抵扣的增值税以外的其它所有税金及附加均可以在税前扣除。包括土地增值税 。四、扣除项目一览表（二）费用扣除项目一览表（二）序号项目税法规定主要规定备注1工资薪金条例 34条合理的工资薪金据实扣除要合理2职工五限一金条例 35条按照国务院部门和省政府标准扣除3职工补充保险条例 35条按照财税主管部门规定标准扣除预计限制较严格；年金问题；4职工商业保险条例 36条不得扣除（除特殊职工人身安全保险费）新旧法相同5企业财产保险条例

15、 46条允许据实扣除新旧法相同条例 37、38 条、法 46 条、6借款费用条例 119 条区分资本化、费用化；承认实际利率法；不超过金融企业标准防止资本弱化；7汇兑损失条例 39条据实扣除8职工福利费条例 40条实际发生不超过工资薪金14%以内的9工会经费条例 41条拨缴的不超过工资薪金2%以内10职工教育经费条例 42条实际发生不超过工资薪金2.%以内；超过部分可以无限期结转；对不能转回的可能有例外条款11业务招待费条例 43条发生额 60%内，销售收入千分之五内；双重满足，先满足 60%，再满足 512广告宣传费条例 44条销售收入 15%以内；超过部分无限期结转13环境保护、生态恢复专

16、项资金条例 45条同预计弃置费用差额可以据实扣除实际发生原则的例外性条款14经营租赁费条例 47条1款按照租赁期限均匀扣除同租赁收入确认不同15劳保费条例 48条合理的劳保支出，准予扣除要在劳保目录中16条例 50条机构场所向非居民企业总机构支付的费用，由合理分摊的，准许居民企业间不允许扣除总机构管理费扣除。17法 9 条、条例 51、52、53不超过年度利润总额12%以内部分准予扣除直接捐赠不能扣除公益救济性捐赠条18法 9 条、条例 51、52、53不超过年度利润总额12%以内部分准予扣除直接捐赠不能扣除公益救济性捐赠条（一）工资薪金支出（条例34 条）给企业带来最大效益的一条，是重大利好

17、消息，要结合劳动合同法来看。是新法的最大亮点之一。1旧法（ 1）计税工资（ 2）工效挂钩工资应用最广泛的是计税工资，有500-800-1600- “取消计税工资 ”的历程。在以往发给职工100 元钱中，要交税33 元，不利于职工工资的增长，而我国低工资造成了内需不足的局面，从经济学的角度也应当加以改变。该条款属于内资企业向外资企业靠拢条款。2新法（1）取消了计税工资和工效挂钩工资，为超级大调整。（2）必须是实际发放的才能扣除，计提的不能扣除。问： 12 月份工资在1 月份发放是否能够扣除呢？3 月份发 12 月份工资是否能够扣除呢？（3）对主要投资者个人的薪酬，要符合合理性原则。毕竟在一定程度

18、上可以避税，虽然要缴纳个人所得税，但是分红一样要缴纳个人所得税 ；对于特殊的国有企业职工工资，也将会有合理性原则的限制。（4）在以往稽查中，经产出现将给职工个人发放的各种加班费、补贴等未计入计税工资，从而被调增的情况，这种情况不需要了。（5）新法实行后， 多发工资是重要的筹划点，但是将来可能要求和个人所得税相配合。征收企业所得税 还是个人所得税 将是企业在决定财务决策时，将要慎重考虑的因素。（6）扣除办法19 条规定，从职工福利费中领取工资的，不能扣除，现在仍然不能直接扣除，预计应当并入14%实际列支范围。（ 7）问：将来是用劳务公司外包好呢，还是用自己工人好呢？以前劳务公司的筹划可以规避计税

19、工资，现在不划算了。（ 8）该条款从外资企业 税法，以前内企发 100 元，还要缴纳 33 元税，现在有利于提供职工工资。问：老板给你们长工资了么？节省下来的税钱，至少给员工长一半比较好。（二） “五险一金 ”和补充保险（条例35 条、 36 条）新所得 税法规定，五险一金允许在国务院部门和省级政府的标准内扣除；而对补充保险适度从紧，要求在国务院财政、税务主管部门要求的标准内扣除。相关文件：问：五险一金是否征收个人所得税？补充养老保险是否征收个人所得税 ？国家税务总局关于企业发放补充养老保险金征收个人所得税 问题的批复（国税函1999615 号）财政部国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险

20、费失业保险费住房公积金有关个人所得税 政策的通知（财税 2006010 号）1内资企业政策沿革（1）国税发 200084 号文件：第四十九条纳税人为全体雇员按国家规定向税务机关、劳动社会保障部门或其指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费，按经省级税务机关确认的标准交纳的残疾人就业保障金，按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险，可以扣除。第五十条纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险，以及在基本保障以外为雇员投保的补充保险，不得扣除。根据 84 号文件规定，补充养老保险是不允许扣除的。（ 2）国税法 200445 号文件第五条规定，补充养老

21、保险可以在税前扣除。文件规定如下：第五条：关于养老、医疗、失业保险（一）企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。（二）企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。（3）基本养老保险和补充医疗保险因为其会计科目记录在应付福利费（财企200661号文件），但是在税务上允许全额在税前扣除。因此是典型的纳税调整项目。例如：（纳税申报表附表5 的第4 行和第5 行）2外商投资企业政策沿革（ 1）国税函 199

22、9709 号文件规定：医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金等基金，称为三项基金可以在税前扣除，其他一律不得扣除。（ 2）国税发 200231 号文件再次重申除了以上几类基金，不得再预提其他保险类基金。（三）借款费用旧法规定：1划分收益性支出和资本化支出的条款（ 1）经营性借款费用，直接扣除。（ 2）为固定资产、无形资产等借款的费用需要资本化。（3）为投资发生的借款费用，84 号文件规定需要计入投资成本，国税发200345 号文件第一条规定，自2003 年 1 月 1 日开始，为投资而借入的款项不必资本化，税法趋同。（4）房地产企业开发产品未完工前，其借款费用要计入开发成本。（扣除办法第35

23、条）国税发 200631 号文件，又重申了该规定。2规定利率限制（1）同期贷款利率内的非金融机构借款才可以税前扣除。超过贷款利率的，不但不允许直接在税前扣除，而且也不允许资本化。属于会计与税收的永久性差异。（2）同期贷款利率的含义：国税函20031114 号文件表述为基准加浮动利率。2004 年 10 月 29 日，央行决定放开浮动利率的限制，意味着1114 号文件形同虚设，在新条例草稿中曾经明确为基准利率，但是正式稿又改为了利率。依然对该问题没有明会计同确。3防止资本弱化的规定扣除办法36 条：纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。条例第46

24、 条规定的防止资本弱化条款，具体的比例在配套文件中规定。现行文件也有防止资本弱化条款。（国税发200084号文件第36 条）问：集团公司的转贷行为是否属于关联企业借款，受到50%限制。答：国税函 2002837 号文件规定，集团公司转贷行为不受国税发200084 号文件关联交易的限制。2新 税法1划分收益性支出和资本性支出的原则在借款费用中体现的最为深刻作为企业正常合理的支出，借款费用原则上是可以扣除的，具体的扣除仍然要划分资本化支出和收益性支出；条例37 条第二款，关于资本化的规定，增加了“经过12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货”，相比较旧法，扩大了对存货资本化的范围。例如：房

25、地产企业在建造过程中的借款费用（国税发200084号文件第35 条）也就是说新所得税法体系下，房地产开发企业在开发过程中的借款利息，依然需要资本化。2非金融企业向金融企业借款的利息支出，依然规定不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额。这主要是人民银行的坚持。国税函 20031114号文件曾经表述为基准利率加浮动利率，但是中国人民银行在2004 年放开了浮动利率限制，使得该问题很难得到解决。究竟是基准利率还是基准利率加浮动利率，这个问题依然没有解决。在送审稿中曾经表述为基准利率，但是最后的定稿又改变为“利率 ”。3企业向个人的借款是否可以得到扣除？根据目前的商业银行法规定，个人是不能从事放

26、贷行为的，因此新所得税法倾向于无论是想其他非金融企业还是个人借款，只有通过金融企业转贷才是合法的行为，其利息支出才能得到扣除。预计该问题，将在配套文件中进一步明确。4企业账目上没有支付借款利息的借款，代表着另外一种倾向，很可能是隐瞒收入。（四）应付福利费1内资企业：内资企业所得税 条例规定 :按照计税工资的14%计算扣除。2外资企业：国税函 1999709 号规定在职工工资总额的14%以内据实扣除。新条例（第四十条）在新条例草案中，原来的意见是规定福利费据实扣除，在最后发布的条例中取消了该规定。如何同新会计准则协调，将试目以待。福利费的列支范围在税收上如何界定，也是未来最需要探讨的议题。新法规

27、定：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。3解读：（1）对于内资企业来说，取消了不允许预提的规定，属于不利条款。（2）案例：查中石化的时候，发现其将旅游费用计入了管理费用-办公经费不对，应计入福利费。（将有比例限额的费用支出混淆到无比例限制的费用支出）案例：中国银行的工装费问题。（ 3）据实扣除意味着企业要特别注重福利费发生的 发票问题。以前内资企业计算扣除没有这个问题。例如：食堂买菜的问题如何解决呢？当然随着总局对 84 号文件 “真实性原则 ”的修改，也可能意味着 发票问题将不再像以前那样重要。4在新所得 税法下，企业的支出项目是愿意做福利费，还是愿意做工资薪

28、金？在旧税法下，企业的支出项目是愿意做福利费，还是工资？思考：新所得 税法下，福利费开支显得分外尴尬。以前还可以避免发票问题，现在又改为据实列支，更加尴尬。并且新会计准则已经取消了应付福利费科目，全部纳入职工薪酬。5问题：向职工发放的福利，包括在工会经费账户中发放的实物，是否要交纳个人所得税 呢？比如说发放月饼。答：根据国税发 1998155 号文件，人人有份的要交纳个税。（五）工会经费问题1内资 企业所得税(1)原来的条例中 ,规定按照计税工资的 2%计提扣除 .(2)国税函 2001678 号文件规定 , 按照工资总额的 2%计提扣除 .(3)总工发 20059 号文件 ,规定凡依法建立工

29、会组织的企业、事业单位以及其他组织，每月按照全部职工工资总额的2%向工会拨缴工会经费，并凭工会组织开具的工会经费拨缴款专用收据在税前扣除。工资总额按照国家统计局关于工资总额组成的规定(1990 年第 1 号令 )颁布的标准执行，工资总额组成范围内的各种奖金、津贴和补贴等，均计算在内。(4)国税发 200656号文件第六条 ,又规定 678 号文件中的工资总额是指计税工资总额.(认为该文件是错误的 .)2外资企业国税函 1999709 号文件规定可以在工资总额2%的范围内扣除 .总结 :无论内资还是外资均允许按照2%的比例扣除 ,只是内资的基数多次变化而已 .特点 :1.计提扣除2.2%比例 .

30、3新条例 41 条规定 :企业拨缴的工会经费 ,不超过工资薪金总额2%的部分 ,准予扣除 .4注意点 :（1）工会经费扣除新规定 ,依然要强调取的工会拨缴款收据 .（2） 56 号文件 ,公然违背工会法 ,是我国立法体系混乱的最好体现.(工会法 42条有专门规定 )（3）案例 :在以往的稽查实践中 ,超比例的工会经费几乎没有 ,大部分的问题是没有工会拨缴款专用收据,新法实施后 ,改问题应当持续关注 .问:工会经费一般都用在什么地方了?发牛肉了 .个人所得税 查工会的账户 ,是重点检查方向 .（4）筹划 :不建议在此有任何筹划点,事实上也很难做到 .(六 )职工教育经费1新条例42 条（特点）除

31、国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。（ 1）同财税号文件的规定有一致的地方，但是更加宽松，意义无限期向以后递延扣除，体现了科教兴国的思想。（日本甲午中日战争，后将大部分的经费拿出来办教育）（ 2）广告费、职工教育经费的支出都可以递延。（ 3）强调了据实扣除，在号文件没有下发之前据实扣除的确定性原则尚未深入人心。因此各省的理解五花八门。（ 4）冀国税函号文件第十一条第二项规定，在以内计算扣除，实际使用的不超过部分可以据实扣除；（ 5）冀地税函号第二条：按照的比例计提扣除。2内资（1）内资企业

32、职工教育经费“计税工资 ”1.5%“计算扣除 ”纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的2%、14%、1.5% 计算扣除。所得税暂行条例第六条第三项（2）最新规定 所有企业 “提取并使用 ”2.5%比例扣除 (财税 200688 号文件 )对企业当年提取并实际使用的职工教育经费，在不超过计税工资总额2.5以内的部分，可在企业所得税 前扣除。（ 3）特殊行业 “职工教育经费 ”扣除中石油和中石化中国石油天然气股份有限公司和中国石油化工股份有限公司提取的职工教育经费，从2005 年度起，按照计税工资总额2.5%的标准在 企业所得税 前扣除。国家税务总局关于中国石油天然

33、气股份有限公司和中国石油化工股份有限公司职工教育经费税前扣除标准的通知（国税函2005854 号）中移动根据国务院关于大力推进职业教育改革与发展的决定（国发200216 号）规定，从业人员技术素质要求高、培训任务重、经济效益较好的企业可按2.5提取，列入成本开支。考虑到电信行业的激烈竞争，要求从业人员素质较高，需要不断加大职工的培训等实际情况，按照国发2002 16 号文件规定精神，同意中移动职工教育经费按照计税工资总额的2.5的标准在 企业所得税 前扣除。本通知自 2003 年 1 月 1 日起开始执行国家税务总局关于中国移动通信集团公司有关所得税问题的通知（国税函2003847 号）中国联

34、通根据国务院关于大力推进职业教育改革与发展的决定（国发200216 号）规定，从业人员技术素质要求高，培训任务重，经济效益较好的企业可按2.5%提取职工教育经费，列入成本开支。考虑到电信行业要求从业人员素质较高，需要不断加大职工的培训等实际情况，按照国发2002 16 号文件精神，同意中国联通公司按照计税工资总额2.5%的标准提取的职工教育经费在企业所得税 前扣除。国家税务总局关于中国联合通信有限公司有关所得税问题的通知（国税函20031329号）3.外商投资企业职工教育经费“工资总额 ” 1.5%计“算扣除 ”外商投资企业和外国企业按照国务院及各地政府规定，为其雇员提存三项基金外，可根据现行

35、财务会计制度规定的标准，计提职工教育经费、工会经费。国家税务总局关于外商投资企业和外国企业为其雇员提存医疗保险等三项基金以外的职工集体福利类费用税务处理问题的通知（国税函1999709 号）但是，在对中国移动的检查工作中，国家税务总局认定可以对中移动内地外资子公司按照2.5%得比例计提职工教育经费，享受财税 200688 号文件的规定。4案例：以往对职工教育经费的稽查中，仅仅发现过两类问题：一是计税工资超标，捎带调整三费；二是认为应当列入职工教育经费，而直接列入管理费用 总部费用，即职工教育经费只提取不使用，使用的时候在管理费用中直接列支。由于取消了计税工资，并且规定职工教育经费据实扣除，因此

36、要关注的主要是职工教育经费的真实性。要结合财政部的职工教育经费列支范围来学习。对于三项经费的总结：最大的变化是由原来的计提扣除改为据实扣除。（七）业务招待费（新法业务招待费计算表）新条例条企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按发生额的扣除，但是最高不能超过销售收入的千分之五。问题 :业务招待费扣除标准的改变对于企业到底是利好还是利空?新法业务招待费计算表销售收入扣除限额业务招待费发生额60%扣除额允许扣除额旧法允许扣除额20001016.671010720001020.001210720001011.6777720001074.24.27得出结论 1:在业务招待费发生足够多(发票充足

37、 )的情况下 ,由于扣除限额成为单一的千分之五,意味着对于企业来说能更取得更多的税收利益,可以节省销售收入乘以万分之五的税 销售收入 *(5 - 2)*25%, 但是最多不超过7500 元 (1500*(5 - 2 )*25%)结论是 :业务招待费标准即使在足够充足的情况下,无论对于多么大的企业,最多也只能带来7500 元的税收利益 .结论 2:在业务招待费发生不够多(发票不充足 )的情况下 ,由于新法规定只能扣除发生额的60%,因此企业的税收利益将损失, 最多损失 (业务招待费 *10%),(40%*25%) 的税收利益。(1)新法业务招待费允许扣除数=（ if （“业务招待费发生额” *6

38、0%<=( ”销售收入 ” *5 ), (业务“招待费发生额” *60% ),(销”售收入 ” *5 )）(2)旧法业务招待费允许扣除数=(if( 销“售收入 ” <1500万,(销售收入 *3 ),(销售收入 *5 -3)可以用前面几年发生的业务招待费数字进行测算比对,如果新法发生的业务招待费扣除税收利益比较好, 可以继续执行以前的业务招待费报销政策;否则就要改善业务招待费报销政策 ,以免 25%的业务招待费缴税的情况出现.1分析（1）业务招待费反反复复，惊天大调整。原来的草案是规定发生额的扣除，没有销售收入比例限制。原来的规定给税务征管工作带来了无穷的烦恼，给纳税人带来了无限的

39、筹划遐想，实际就是难以取证的偷税，可能会出现老板所有的 发票均按在企业扣除的问题。个人费用公司化问题将愈演愈烈。新法增加千分之五限制后，一下子从高峰陷入了谷底，比起原来的规定更加严格。作一个对比图，来对比原来好，还是现在好。新法颁布后，由于只能扣除，仍然会出现找票的现象。（2）新所得 税法受美国联邦税制影响极大，立法团队有多位留美博士，不禁想起了多年前那场轰轰烈烈的洋务运动，加入当时一致平稳发展下去，该有多好啊。美国是规定可以扣除 ，中国，我国太能吃了，派万干部能吃穷台湾。旧所得税制同联邦所得税制比，有两个鲜明的特点（）不设不予计列项目。（）定性标准少，定量标准多。考虑到我国目前的经营现状，仍

40、应以定量标准为主。（3）案例：以往检查中，经常发现的问题是“会议费 ”和“业务招待费 ”混用的问题，新法中由于业务招待费只能扣除%,预计仍会出现此问题，因此税务机关将会对会议费的证明材料严格加以限制。注意：凭证摘要中不能出现“请局吃饭 ”的字样，因为这是非法的贿赂支出，不能在税前扣除。（4）新法实施后，房地产企业在预售阶段仍然不能扣除业务招待费，是特别需要注意的问题。相比较起原来的按照发生额的比例扣除，现在的规定是属于“冰火两重天 ”。（5）新法实施后企业的问答：问题 1：新法颁布后，私营企业会如何做？答：可能会改变报销政策，规定报销60 元需要提供100 元的发票 。问题 2：账目上有100

41、 元支出，报销人确只领取了60 元，剩余的40 元如何处理？答：小金库。年底发奖金不用交纳个人所得税 。问题 3：60%和千分之五的关系是什么？答：是先后顺序，先满足60%，然后再满足千分之五。销售收入是扣除的最高限额。一个公司最多提供销售收入乘以千分之8.33（千份之五除以60%）的业务招待费 发票，否则就是无效的。公司可以根据这个数额，来大致确定本公司的报销政策。相比较旧 税法，扣除限额多了3 万元，如果取票难度不大的情况下，相当于节省了0.75 万元。2内资（扣除办法、条）（ 1）扣除办法条规定：销售收入在万元以内的千分之五比例限度扣除；万元以上的部分按照千分之三扣除。（ 2）房地产企业

42、预收阶段不能扣除。年以后的新办企业可以年向以后年度结转3外资（交际应酬费）（1）销售收入：万以内的按照千分之五，万以上的按照千分之三。营业收入：万以内的按照之，万以上的按照千分之（2）分的清楚的分别计算，分不清楚的按照主业。（八）广告宣传费（条例44 条）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度扣除。1新法原则规定，广告费和业务宣传费允许在税前扣除，不过对超过年度比例的部分要抵延到以后年度扣除。从税法原理来看，广告费支出属于同应税收入直接相关的支出，因此是可以扣除的。但是广告费同时是

43、一种特殊性质的支出，其广告效应并不全部直接受益于当年，而是具有长期效应，因此在一定程度上具有资本性支出的性质。可以说，广告费支出是一种介于受益性和资本性之间的支出，如果允许广告费在当年全额扣除，就会损害国家的税收利益。在新法立法过程中，立法团队对广告费是按照长期待摊费用摊销扣除，还是在当年一次性扣除，引起了广泛的争议，最后的结果是两者的结合。2对广告费理念的变化在 2000 年以前，无论内资还是外资，广告费用都允许在税前一次性扣除，但是当时我国的广告管理比较混乱，虚假广告盛行，尤其是医疗保健广告。当时老百姓对广告的作用了解还不多，甚至有所谓 “酒香不怕巷子深 ”和“酒香也怕巷子深 ”之争。社会

44、上限制过度广告的呼声比较高。恰好，当时出现了这么一件事情，97 年中央电视台广告标王之争趋于白热化，“爱多 vcd”、“椰风挡不住 ”、“秦池酒业 ”三家在现场的竞争非常激烈，秦池酒业老总卓长孔以办公室内先号码32000 万元中标，卓长孔没有想到此举给秦池酒业乃至整个白酒行业带来了无穷的烦恼，乃至于秦池酒业的灭顶之灾。新闻记者报道后，朱总理知道这件事情，要求国家税务总局调查秦池酒业是否有欠税，是否有欠银行贷款，调查结果果然有大量欠税和银行贷款。朱总理批示：对白酒广告征税，利国利民。因此，总局迅速落实，以 财税字 199845 号文件，规定从1998 年 1 月 1 日起，粮食类白酒广告费一律不

45、得税前扣除。2000 年的扣除办法也延续了对广告费限制的思路，给出了2%的苛刻比例扣除标准。还有一种观点认为，广告收入属于非勤劳所得，巩俐回眸一笑500 万的广告收入，引起了社会的不满。粮食酿酒业消耗了大量粮食，对于尚未自给自足粮食的我国，以至于国外学者认为，中国喝酒之风会把全世界的粮食都消耗完，将袁隆平老先生辛辛苦苦发明的杂交水稻都消耗了。现在的治国理念发生了变化。认为广告费支出是企业的合理之处，理应在税前扣除，广告虚假等问题不能只靠财税政策来解决，要靠相关监管部门来处理。财税调控不能包打天下。3广告费的 “权责发生制 “与 ”收付实现制 “之争新法以前，内资企业广告费支出在税前扣除属于收付

46、实现制，必须要符合3 个条件。而新法则取消了限制。4旧法对广告费和业务宣传费的税收政策不同，影响了企业自主的选择业务宣传还是做广告，例如是在媒体作广告，还是上门作业务宣传。新法则将广告费和业务宣传费合并在一起，税收政策相同了。5稽查注意点：广告费稽查中，关于广告是否实际发生的问题仍然非常多。广告费发票仍然是虚开发票的高危领域。因为，广告和业务宣传看不见摸不着，是否实际发生不容易核查。(九 )公益救济性捐赠支出(法 9 条、条例51、 52、 53 条)法 9 条：企业发生的公益救济性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。1新法的关注要点：（1）捐赠范围（ 2）

47、计算基数（ 3）计算比例2原内外资企业公益性捐赠主要区别税前扣除方法适用范围内资企业外资企业通过非营利性的社会团体和国家机关向下列4 个项企业通过中国境内国家指定的非盈利的社全额税前扣除目捐赠： 红十字事业； 福利性、 非营利性老年服会团体或可作为成本费用据实列支；企业务机构； 农村义务教育和寄宿制学校建设工程； 资助非关联科研机构和高校的研究开发公益性青少年活动场所（其中包括新建）费，可全额扣除。限额比例为 1.5%：金融保险企业公益救济性捐赠；限额比例为 3% ：纳税人属于金融保险机构以外限额比例扣除的公益、救济性捐赠，在年应纳税所得额3%以内的没有限制部分，准予税前扣除；限额比例为 10

48、%：纳税人通过中华社会文化发展基金会对指定的文化事业的捐赠。不得扣除纳税人直接向受赠人的捐赠3新旧法公益救济性捐赠对比公益救济性捐赠新旧法对比项目捐赠范围扣除基数扣除比例旧法县级以上人民政府及列举的公益3%、1.5%、 10%、全额组织纳税调整后所得扣除符合条件的公益性社会团体,不再统一为 12%新法列举会计利润总额（1）立法宗旨（2）扣除基数旧法对公益救济性捐赠作了很多修修补补的规定，其扣除基数从“应纳税所得额 ”到“纳税调整前所得 ”，再到 “纳税调整后所得 ”，数次变化。本次修订，有一些慈善家委员提出，在作慈善募捐的时候，算不出应纳税所得额，只知道自己的会计利润，因此本着税制从简的原则，将扣除基数以税法的形式固定在 会计利润上。（3）扣除比例很多国家对捐赠扣除都有比例限制，因为企业不能代替国家作主，进行捐赠的同时，将国家的税款也捐赠出去。在企业所得税 法草案中，这个比