关于中国内部审计准则制定的若干问题（二）

1、关于中国内部审计准那么制定的假设干问题二三制定内部审计准那么要到达四个目的：贯彻落实?审计法?及相关 法律 法规，使内部审计工作做到依法审计、适法而为。标准内部审计机构和人员的执业行为和执业过程，保证内部审计质量，进步内部审计效率。明确内部审计机构和人员的责任，发挥内部审计在加强内部控制、改善风险管理和完善公司治理方面的功能。建立与国际内部审计惯例相衔接、与民间审计和政府审计准那么相协调的 中国 内部审计准那么，实现内部审计的制度化、标准化和职业化。 内部审计准那么包括三个层次：根本准那么、详细准那么和实务指南。根本准那么是内部审计准那么的总纲，是制定详细准那么和实务指南的根据。详细准那么是内

2、部审计机构和人员在进展内部审计时应当遵循的详细标准。除根本准那么、详细准那么之外的具有可操作性的指导性意见统称实务指南。中国内部审计协会一向注重内部审计准那么的建立，早在1990年，当时的中国内部审计协会就起草了一份?中国内部审计标准草案?简称?标准草案?，并组织翻译了内部审计师协会IIA制定的?内部审计职业实务准那么1993年版?，这些工作对于我国内部审计的法制化、制度化和标准化都有重要的意义。?标准草案?共计五章，分别是：第一章，内部审计的组织机构；第二章，内部审计人员；第三章，内部审计作业；第四章，内部审计报告；第五章，内部审计质量控制。中国内部审计协会在继承已有成果的根底上，制定了新的

3、中国内部审计准那么体系简称?新准那么?，与?标准草案?相比有以下几方面的进步：1.框架构造上的进步。从框架构造上看，?标准草案?的五个章节覆盖了内部审计的整个过程，并且在第二章内部审计人员中对审计人员的道德品质提出了要求，与内部审计活动技术方面的要求结合在同一个标准中进展标准。而?新准那么?那么将内部审计人员的职业道德标准独立出来，专门制定了?内部审计人员职业道德标准?，将对审计人员职业行为的要求与对内部审计活动技术方面的要求区分开来，并且将准那么分为根本准那么和详细准那么。根本准那么针对内部审计过程中一些根本性、纲领性 问题 进展标准，这些问题属于内部审计活动中不易发生变化，具有相对稳定性的

4、一些重要问题。对这些重要问题的标准，表达了根本准那么在?新准那么?中的根底地位，以及对详细准那么的指导作用。而详细准那么根据根本准那么的精神，针对内部审计过程中各个环节的详细问题进展标准，可以根据内部审计 开展 过程中出现的各种新问题，在必要的时候进展修订或者增加。两相比较，?新准那么?框架构造更为明晰、稳定，更适应我国蓬勃开展的市场 经济 的需要；?标准草案?的框架构造较为薄弱，且无法针对内部审计开展过程中出现的新问题作出很好的应对，构造上不稳定。2. 内容 上的进步。?标准草案?共分五章，覆盖了内部审计过程中的各个主要环节，但是在对各个环节进展详细标准时，其内容不够完备，没有对各环节的重点

5、作出必要的规定。如在?标准草案?的第一章，关于内部审计机构，仅仅强调了独立性，并没有就内部审计机构管理中应注意的其他重要问题作出标准；又如第三章，关于内部审计作业，仅就审计方案、内部控制系统的评价和审计证据作出原那么性的标准。与此相比，?新准那么?以详细准那么的形式对内部审计过程中的各个步骤、各种程序作了详细的标准。第一批公布的10个详细准那么主要标准的是内部审计活动的根本过程，以后还将陆续发布新的详细准那么，对准那么所覆盖的内容作进一步完善。3.内部审计定义与核心概念的进步。?标准草案?将内部审计定义为“部门、单位的审计机构和人员对本单位的经济活动的真实性、合法性、效益性进展审查和评价的独立

6、性经济监视活动。?新准那么?将内部审计定义为：“组织内部的一种独立客观的监视和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目的的实现。?标准草案?关于内部审计的定义把内部审计的对象限定为“单位经济活动的真实性、合法性、效益性，它的主要任务是对单位经济活动进展“查错防弊。以1941年IIA的成立为标志， 现代 内部审计历经几十年的开展，已经从最初的消极防弊，到积极兴利，到 目前 的价值增值。而内部审计的对象也并不仅仅限于组织的经济活动，还包括组织的内部控制等内容。?新准那么?对内部审计所下的定义，正是在 科学 认识内部审计的开展状况、借鉴IIA对内部审计的最新定

7、义、结合我国经济开展情况和内部审计现状的情况下作出的，对我国内部审计的进一步开展具有更好的指导意义。同时，?新准那么?结合内部审计 理论 研究 的最新成果，始终围绕着一些核心概念而展开，这一点是?标准草案?所没有的。?新准那么?的根本准那么和详细准那么充分考虑了“风险评估、“内部控制、“公司治理和“本钱效益等现代组织经营管理中的核心概念。这些核心概念使准那么既具有理论上的科学性，又具有实务上的先进性，使其成为前后逻辑一致的体系。四在内部审计准那么制定过程中，归纳起来，共有11个问题：2.关于审计方案的层次及内容。在?内部审计详细准那么第1号审计方案?中，采用了年度审计方案、工程审计方案和审计方

8、案三个层次的概念，并按风险和审计资源这两个因素考虑年度审计方案的制定。关于审计方案的层次，争论焦点是：是否需要划分审计方案的层次，是否需要将工程审计方案和审计方案分开考虑，是否需要特别考虑年度审计方案的制定。经过屡次讨论，大家认为：内部审计有不同于民间审计的特点，后者不存在选择被审计单位的问题。在内部审计工作中，为进步审计效率，必须把有限的审计资源优先 应用 到高风险工程上。因此内部审计强调预先对年度的工作进展方案，而这一方案要在对各被审计单位进展风险评估的根底上考虑相应的审计资源的分配，从而确定被审计单位。年度审计方案是内部审计的一个重要特色。工程审计方案和审计方案具有不同的内容，前者是对审

9、计工程施行的全过程所做的综合安排，后者是对审计工程的审计程序及其时间等所做的详细安排，因此属于不同的层次，必须分开。3.关于内部审计通知书的送达时间。?内部审计详细准那么第2号审计通知书?规定内部审计机构应当在施行审计前，向被审计单位送达审计通知书，特殊审计业务可在施行审计时送达。关于审计通知书的争论主要集中在审计通知书送达的时间 问题 上。考虑到内部审计与政府审计的不同，内部审计是一种自主性更强的活动，因此在该准那么中不规定时间，期限由各组织内部审计机构自行规定，这样更能适应实务并表达灵敏性原那么。另外，考虑到一些特殊业务审计程序需要突击执行，因此对这部分业务可以在施行审计时送达通知书，以确

10、保突击性审计程序的效果。4.关于审计证据的类型及获取审计证据时要考虑的因素。在?内部审计详细准那么第3号审计证据?中对审计证据划分了五种类型：书面、实物、视听、 电子 、口头及环境证据，关于获取审计证据时要考虑的因素，大家普遍认为必须把最主要的因素列出来，又要充分考虑本钱效益原那么的例外情况。最终确定的考虑因素是：抽样 方法 ，审计风险程度，本钱效益合理程度、重要程度。这些因素根本涵盖了最主要的问题。5.关于审计工作底稿的范围界定及复核问题。在?内部审计详细准那么第4号审计工作底稿?中界定的审计工作底稿是指内部审计人员在审计过程中形成的工作记录，是联络审计证据和审计结论的桥梁。讨论中主要争论的

11、问题是工作底稿的范围到底应界定到什么程度，是采用广义工作底稿即包括审计报告在内的一切记录还是采用狭义工作底稿从审计方案开始到审计报告前的所有记录。为了与?内部审计详细准那么第7号审计报告?更好地衔接，最后决定采用狭义的工作底稿。属于结论类的由审计报告准那么来标准，不在本准那么中反映。本准那么规定了对审计工作底稿的复核，强调分级复核制度的建立，并规定内部审计机构负责人应对审计工作底稿的复核负完全责任。考虑到不同组织内部审计机构规模的差异，该准那么倾向于不详细写明需要几级复核，每一级各应承担什么责任，这样可以保持其灵敏性；另外，假设需要对分级复核进展详细的标准，可以在后续颁发的实务指南中详细说明。

12、该准那么中的分级复核充分考虑了与方案准那么、证据准那么及报告准那么等准那么的衔接。6.关于内部控制的构成要素及其审查。?内部审计详细准那么第5号内部控制审计?的根本概念“内部控制采用了国际最新的五要素观点：内部控制包括控制环境、风险管理、控制活动、信息与沟通、监视等五个要素。而我国的独立审计准那么采用的是传统的三要素观点：控制环境、 会计 制度、控制程序。该准那么采用五要素观点可以从一定程度上促进内部控制实务的进步，因此必须强调其前瞻性和国际惯例接轨。至于可操作性，由于该准那么篇幅有限，可以在后续颁发的实务指南中详细说明相关问题。7.关于舞弊的定义及舞弊的预防、检查和报告的出发点。在?内部审计

13、详细准那么第6号舞弊的预防、检查与报告?中所称舞弊是指组织内外人员采用欺骗等违法违规手段，损害或谋取组织 经济 利益，同时可能为个人带来不正当利益的行为。并以常规内部审计工作为出发点考虑舞弊的预防、检查和报告，并不是对专项舞弊审计的标准。本准那么在一般原那么中强调了“内部审计并非专为检查舞弊而进展。即使审计人员以应有的职业慎重执行了必要的审计程序，也不能保证发现所有的舞弊行为，并在预防、检查和报告中都按照此出发点来标准常规审计过程中针对舞弊应执行的审计程序。8.关于审计报告所表达的内部审计特点。?内部审计详细准那么第7号审计报告?所称审计报告，是指内部审计人员根据审计方案对被审计单位施行必要的

14、审计程序后，就被审计单位经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性出具的书面文件。讨论中的意见主要集中在内部审计报告必须考虑内部审计自身特点，以区别于注册会计师审计。该准那么作了两点规定：内部审计报告定义涵盖期中报告和终结报告。考虑了为及时采取有效的纠正措施而在审计过程中提交期中报告的现实情况。内部审计报告的 内容 充分表达了内部审计工作的特点。报告内容涵盖了概况、根据、结论、决定和建议，并在附件中包括了被审计单位的反响意见。这是符合实务现实的，并具有可操作性。9.关于后续审计期限的问题。在?内部审计详细准那么第8号后续审计?中对后续审计期限的要求是内部审计机构应在规定的期限内，或与被审计单位

15、约定的期限内执行后续审计。规定的期限指审计报告中要求被审计单位针对审计发现的问题采取纠正措施的期限。后续审计就是为了检查纠正措施及其效果而施行的审计。另外，假设审计报告中并未对纠正措施的期限进展明确规定，内部审计机构应当与被审计单位约定适当的期限，在此期限内执行后续审计。这样的规定主要是考虑到内部审计是为组织效劳的，在安排后续审计工作时，应尽量减少对被审计单位业务的 影响 ，因此应当在双方协商的情况下约定适当的后续审计期限。10.关于内部审计督导的对象与内容。在?内部审计详细准那么第9号内部审计督导?中督导是指内部审计机构负责人和审计工程负责人对施行审计工作的审计人员所进展的监视与指导。督导贯

16、穿于审计工程的全过程。讨论中的主要意见是必须明确督导是对审计人员的监视和指导，其对象是人。督导是内部审计机构质量控制的一部分，内部审计工作是由不同层次的人员共同完成的，为了进步内部审计工作质量，内部审计机构负责人和工程负责人必须对审计人员的工作予以指导、监视和复核，这就是督导。同时，必须强调督导是贯穿于审计工程全过程的，包括审计准备、审计施行和审计终结三个阶段。因此督导必须包括对审计方案的制定及修订、审计程序的施行、审计工作底稿的编制、中计证据的性质、审计报告的撰写以及审计目的的实现等内容的监视与指导。该准那么与其他内部审计详细准那么的关系较亲密，因此必须注意做好与其他准那么的协调工作。11.关于内部审计与外部审计协调的定位。在?内部审计详细准那么第10号内部审计