作业成本法在制造企业物流成本管理中的应用

1、2009年第31期总第69期经济研究导刊ECONOMICRESEARCHGUIDENo31，2009SerialNo69作业成本法在制造企业物流成本管理中的应用杨承亮（福建农业职业技术学院，福州350007）摘要：竞争的激烈化促使制造企业想方设法地控制成本。随着对物流的认识加深，人们发现物流成本管理是企论述了目前中国制造企业物流成本管理方面存在的主要问题，提业控制总成本的一种有效途径。以制造企业为代表，出如何运用作业成本法来加强制造企业物流成本的核算与管理。关键词：物流成本；作业成本法；成本核算；制造企业中图分类号：234.2文献标志码：A文章编号：1673-291X（2009）31-0095

2、-03一、引言随着社会经济的飞速发展，物流的重要性日益突现，成“第三为了不少社会经济分析中曝光率超高的名词，被称为利润源”。对于中国的制造企业而言，物流成本更是总成本中将作业成本法应用到制造企业物流成本不可忽略的一部分。核算和管理中，可以对物流成本进行有效核算、改善物流成本管理，有助于企业降低成本、提高市场竞争力。二、制造企业物流成本的构成及分类（一）制造企业物流成本构成物流是为了迎合顾客需求而对原材料、半成品、产成品、及相关信息从产地到消费地高效率、低成本流动和储存而进行的规划、实施与控制的过程。所谓物流成本是指在企业物流活动中，物品在空间位移（包括静止）过程中和时间上所消耗的各种资源的物化

3、劳动和活劳动的货币表现的总和。制造企业的物流过程一般包括采购供应物流、生产物产品销售物流以及回收物流和废气物流等。制造企业的流、物流成本是指企业在进行供应、生产、销售、回收过程中所发生的运输、包装、仓储、配送、回收等方面发生的费用。（二）制造企业物流成本的分类按不同的标准和要求，企业物流成本有不同的分类。本文结合目前现有的理论研究，根据中国制造企业物流活动的实际情况，作如下分类：1.物流范围类别的成本。按物流活动发生的具体范围分类，企业物流成本可以分为（:1）供应物流成本，指原材料、零部件和燃料、包装材料等辅助材料从采购到送达企业仓库为止的供应物流活动所发生的成本。（2）生产物流成本，指企业在

4、生产过程中物流活动的成本。具体是指从原材料进入企业仓库开始，经过出库、制造形成产品以及产品进入成品库，直到产品从成品库出库为止的物流过程中发生的物流费用。收稿日期：2009-07-19（3）销售物流成本，是企业在销售环节所发生的物流费用。具体是指为了进行销售，产品从成品仓库出库开始，经过流通环节，直到运输至消费者手中或终端销售点的物流活动过程（4）回收物流成本，指退货、返修物品和中所发生的物流费用。周转使用的包装容器等从需求方返回供应方的物流活动过程中所发生的物流费用。（5）废弃物流成本，指将经济活动中失分类、加工、包去原有价值的物品，根据实际需要进行收集、装、搬运、储存等环节，并分送到专门处

5、理场所的物流活动过程中所发生的物流费用。2.物流功能类别成本。物流功能成本可以分为物流流通成本、物流信息成本和物流管理成本。其中物流流通成本是指完成商品、物资的流通而发生的费用，可进一步细分为运输费、仓储费、包装费、装卸费、流通加工费；物流信息成本是指为完成物流信息的收集、传递和处理等发生的费用支出；物流管理成本是为完成物流管理活动而发生的费用支出，既包括物流管理部门也包括物流作业现场的管理费支出。3.物流支付形态类别成本。按支付形态的不同对物流成本进行分类，是以财务会计中发生的费用为基础，首先将物流成本分为企业内部发生的物流费和物流业务外包支付的委托物流费；委托物流费，是指向企业外支付的运输

6、费、保管费、包装费、出入库装卸费、委托物流加工费和手续费等。企业内部发生的物流费又有不同的支付形态，可进一步细分为材料费、人工费、维护费、燃料与动力费、一般经费和特别经费。三、中国制造企业物流成本管理现状据统计，在现实中，中国各制造企业所核算的物流成本仅是企业支付给其他企业的运输费用和仓储费用，即委托物流成本部分，而这些外付费用只不过是企业整个物流成本露出水面的冰山的一角，隐藏在水面之下的大部分物流成本却不能得到统计，而据美国、日本等国家的实践表明，企业实际物流成本的支出往往要超过企业对外支付物流成本额的5倍以上。具体来说，目前中国制造企业物流成本管理方面主作者简介：杨承亮（1965-），男，

7、福建福州人，高级讲师，从事财务会计研究。95要存在以下问题：物流成本在企业财第一，物流成本没有独立的会计科目。务会计体系中没有单独的项目。物流成本往往被简单地记录到“材料采购”、“制造费用”、“管理费用”、“销售费用”等科目材料重量等为标准计算分配率，分配到不中，再以机器工时、零乱，从中难以得同的产品和劳务中去。这样成本信息分散、到直接的物流成本资料。第二，物流成本核算不完整。在一般的企业财务决算表中，物流核算的只是企业对外部运输业者所支付的运输费或向仓库支付的商品保管费等传统物流费用，对于企业内部发生的物流费用，如与物流相关的人工费、物流维修费、电费等各种费用则与企业其他经营费设施的折旧费、

8、用统一计算，因而从现代物流管理的角度来看，企业很难把握实际的物流成本。第三，物流成本核算的标准不统一。对物流成本的计算和控制，各企业没有统一的计算标准，而是根据自己的理解和认识来把握物流成本，从而使得各企业无法进行物流成本的比较，无法真正衡量企业的物流绩效，物流管理失去了依据。第四，责任不明确。由于没有专设物流成本项目，难以获得关于物流成本准确、完整的信息，也难以对企业发生的各种物流成本进行分析，从而增加了物流成本管理的难度。正是因为存在着以上不足，为了准确核算制造企业的物流成本，所以我们引入管理会计领域的作业成本法，并将其有机地结合起来，深入到制造企业物流系统的作业层面上对物流成本进行计算和

9、控制。四、作业成本法的基本原理作业成本法是以作业为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分配给成本计算对象（产品或服务）的一种成本计算方法。根据“作业耗用资源，产品耗用作业，生产导致作业的产生，作业导致成本的发生”的指导思想，以作业为成本计算对象，首先依据资源动因将资源的成本追踪到作业，形成作业成本，再依据作业动因将作业的成本追踪到产品，最终形成产品的成本。1.成本核算步骤。作业成本法以作业为单位归集成本，并“作业”的成本按作业动因分配到各个物流业务。应用作业把成本法核算物流业务成本分为四个步骤：（1）确认企业物流系统中的主要作

10、业，划分作业中心。物仓储作业、包装作业、装卸搬运作业、流作业包括运输作业、流通加工作业、物流信息作业、物流管理作业等，它的划分不一定与企业的传统职能部门相一致。（2）确认企业物流系统中涉及的资源。从成本费用类科目入手，包括管理费用、销售费用、财务费用、生产成本、制造费用、其他业务成本、营业外支出以及材料采购等科目入手，找出最原始的费用支付形材料费、折旧费、维修费、办公费、通信费等。态，例如人工费、（3）确认资源动因，将资源耗费分配到物流作业，计算作业成本。资源动因是分配资源到作业的依据，通常的资源动因包括人工小时数，使用次数、面积、距离、人数等。例如，分配人（4）确工费到各项作业的依据可以是人

11、数或者人工小时数。认成本动因，将物流作业成本分配至成本计算对象。选择适合企业实际运作情况的成本动因，将各作业成本分配至最终成本计算对象。例如，运输作业的成本动因确定为里程数，然后根据其在供应物流阶段所发生的里程数，可以得出供应物流分担的运输成本。962.具体核算方法。由于在原有会计核算体系中，与物流相关的支出散落在多个会计账户中，在不打破原有的财务会计的框架下，对物流成本进行内部管理核算。具体做法是：对记账凭证的账务处理进行更明确的明细划分，由财务人员根据原始凭证编制记账凭证并进行传统的会计处理，由物流成本员根据原始凭证和相关账户提供的信息，计算应由物流活动负担的费用，编制物流成本计算表，并据

12、此对物流成本发生情况进行分析。鉴于中国企业的实际情况是:多数企业已经实施会计电算化记账，我们建议对现有财务软件进行改进，结合作业成本法，在财务软件的成本核算模块中增加物流成本计算功能，使系统自动地将消耗的物流资源按照人为规定的成本动因分配、计算作业成本，然后归集至相应的核算科目中去，并最终自动生成物流成本报表。建议在现有的凭证、账户报表中增设二级明细科目用于核算物流成本。具体的科目设置:应在各含有物流成本的一级科目下增设“物流成本”，并设置“供应物流成本”“、生产物流成本”“、销售物流成本”、“回收物流成本”和“废弃物流成本”五个三级科目，在三级科目下按物流功能设置四企业可根据实际需要与自级科

13、目，再按支付形态下设子科目。身条件，对以上会计科目进行调整，选择级别设置的层级数目。3.应用范例。笔者将设计一个简单的应用范例，比较传统的会计核算模式下与作业成本法的物流成本核算模式下，归集到最终成本对象上的物流成本有何不同。（1）范例设计。假设某公司的生产需要A、B两种原材料，由公司自有运输部负责运输。现购进A、B各1吨，发生的资源和费用如表1所列。表1运输部资源和费用（单位:元）车辆损耗等总计资源运输人员装卸人员（10人费用40005000100010000现假设原材料A体积大而数量少，仅4名装卸人员即可。而原材料B体积小而数量多，故动用了6名装卸人员。传统的会计核算将采用单一分配率，按照

14、原材料重量进行分配。会计分录如下:借:材料采购A运输费5000B运输费5000贷:银行存款等10000采用作业成本法的思想，A、B两种材料因特性不同，应分担的装卸费用也不同;如再单纯按重量在两种原材料间分配费用，就会出现问题。而按照下列过程进行归集，计算出的结果将更为科学（见表2和表3）。表2作业成本法下间接费用分配率的计算资源费用100%资源动因作业运输装卸成本库作业动因作业动因量分配率5000重量2吨25005000工人数量10人500（下转142页）运输人员装卸人员（10人）车辆损耗等总计40005000100%100010000类生态型社会活动。三是建立生态环境信息公开、市民听证、媒体

15、监督以及非政府组织环境公益诉讼等制度，广泛调动社会各界参与生态文明城镇建设的积极性，努力营造全民关全民参与生态文明城镇建设的社会氛围。心、建设生态文明城镇是一项庞大而复杂的系统工程，是一项长期而艰巨的战略任务。这就需要我们在城镇发展战略、参考文献：城镇规划、开发建设以及社会管理等各个环节中科学统筹，处理好经济发展和生态保护，城镇建设开发与社会可持续发展之间的关系。我们相信，在区委、区政府的坚强领导下，通过全社会的共同参与和不懈努力，北碚区生态文明城镇建设到那时，我们将欣喜地看到：生一定会取得新的更大的成绩。态文明结硕果，碧水蓝天白云闲。1黄波，詹恂，王钟，等.生态北碚论M.重庆:西南师范大学出

16、版社，2003.2吴风章.生态文明构建：理论与实践M.北京:中央编译出版社，2008.2006.3吴志华.泗阳县生态城镇建设评价指标体系实证研究D.南京:南京航空航天大学，4陈科明.对生态城镇的规划建设发展分析J.生态与环境，2007，（5）.5林海.生态城镇:西部城镇建设的必由之路J.西南农业大学学报，2004，（1）.6那罗.安亭新镇低能耗园林生态城镇J.住宅科技，2006，（7）.7王明浩.建设可持续发展的生态城镇J.城乡建设，2008，（1）.建设生态城镇J.生态经济，1995，（3）.8余义耕.推广生态建筑，9王彦鑫，张新伟.生态城镇应成为和谐社会建设的重要基点J.经济问题，2007

17、，（9）.10崔晶，曹荣林.生态城市视角下的生态基础设施建设J.山西建筑，2008，（6）.11马末妍.生态城镇规划中的地域性体现J.河北建筑工程学院学报，2006，（2）.12喜看“重庆后花园”北碚区生态经济EB/OL.中广网.13肖芸香.生态“激活”北碚魅力EB/OL.政务网.14创建国家生态示范区，推进生态北碚建设EB/OL.政务网.15重庆北碚区特色生态城市建设进展顺利EB/OL.城市规划网.（上接96页）作业成本法下原材料费用归集成本表3作业分配率运输2500装卸500AB责任编辑吴明宇.算不清。而在作业成本法下算出来的成本更接近实际情况。增“物流成本”等各级明细科目，可用于有效分析

18、原材料成本加构成中，明确物流成本所占的比重及金额以及物流成本的结构构成，从而挖掘成本降低空间。设置这样的科目，企业原来的会计流程不会改变，月末的成本费用结转和报表编制也与传统的虽然看上去似乎使得记账工作变得烦琐，但中国核算方法一致。企业已经基本上普及了会计电算化，所以实际操作十分简单。将物流成本信息核算提取出来之后，为了更集中的反映物流成本信息，企业还可以设计适合自身情况的内部物流成本会计报表，在月底财务软件系统自动生成报表后，对物流成本信息进行进一步分析和利用。作业动因量成本作业动因量成本1吨4人250020001吨6人此时做会计分录如下:借:材料采购-A物流成本-供应物流成本-运输费2500材料采购-A物流成本-供应物流成本-装卸费2000材料采购-B物流成本-供应物流成本-运输费2500材料采购-B物流成本-供应物流成本-装卸费3000贷:银行存款等10000（2）结果分析。公司自运输部发生的费用为间接费用。