对公司治理环境下的内部控制的展望

1、 当代经理人CONTEMPORAR Y MANAGER 20062244对公司治理环境下的内部控制的展望秦毅菲李利(中南财经政法大学会计学院湖北武汉430060摘要公司治理与内部控制是环境与制度的关系,合理的公司治理是内部控制有效性的保障,有效的内部控制将有助于公司目标的实现。本文首先对公司治理与内部控制做简要的阐述,然后主要对其未来发展趋势进行展望。关键词公司治理内部控制发展趋势中图分类号:F270文献标识码:A 文章编号:1672-8149(200602-244-02近年来,随着我国经济体制改革的深入发展,现代企业制度的建立,进行的制度与机制安排,已成为企业科学管理控制的重要内容。而内部控

2、制作为促使企业经营目标的实现,提高经营效率及差错防范的有效机制,是完善公司治理的具体政策和程序。根据公司治理结构的需要建立完善的内部控制系统必将促进企业的发展。本文首先介绍公司治理与内部控制的背景、概念及相互关系,然后对其发展趋势进行展望。一、公司治理与内部控制的背景、概念及相互关系现代公司的典型特征是公司所有权与管理权的分离。为了降低经营成本提高管理效率,投资者就必须把控制权授予具有经营管理知识和技能的人组成的管理层去行使,所有者为了维护自己的利益,与经营者达成一系列合约,就有关公司经营管理的责、权、利进行安排。但由于合约的不完备以及所有者与经营者的信息不对称,加上经营者自利和机会主义行为的

3、道德风险,会产生严重的代理问题,并由此导致公司经营管理的成本高昂和效率低下,最终损害所有者的权益。公司治理所要解决的问题是通过合约关系的制度安排来确保所有者的权益不被侵害。从这个意义上讲,公司治理结构是一组规范法人财产及相关各方的责、权、利的制度安排,或者说它是法人财产制度的组织结构形态。股东通过股东大会与董事会之间形成了出资者对公司的一级控制权的配置和行使剩余控制权和剩余索取权,董事会与经理层之间通过委托-代理形成对公司二级控制权的配置和行使。这一制度安排或组织结构形态的内在逻辑是通过制衡来实现对管理者的约束与激励,以最大限度地满足股东和相关利益者的权益。公司制企业出现后,剩余索取权与控制权

4、在一定程度上产生了分离,随之产生了代理问题和搭便车现象,内部控制便由此而生,但其职能仅表现为保护资产和查弊纠错。19世纪末至20世纪30年代,美国经历了两次兼并浪潮。通过兼并,加上管理,。在现代公,满足需要,美国COSO 委员会将其定义为“由公司董事会、经理阶层和其他员工实施的,为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。它主要包括:控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监督五个要素”。公司治理与内部控制是环境与制度的关系,合理的公司治理是内部控制有效性的保障,有效的内部控制将有助于公司目标的实现。二者之间既相互区别又紧密联系。从严格意义上讲,公司

5、治理与内部控制是两个不同的概念。公司治理解决的是股东、董事会、经理及监事会之间的权责利划分的制度安排问题,更多的是法律层面的问题。而内部控制主要解决的是管理当局与其下属之间的管理控制关系,其目标是保证会计信息的真实可靠,防止发生舞弊行为。但公司治理又与内部控制有着紧密的联系。公司治理是促使内部控制有效运行,保证内部控制功能发挥的前提和基础,是实行内部控制的制度环境;而内部控制在公司治理中担当的是内部管理经营者的权责关系和委托代理关系,建立健全内部控制制度,是完善公司法人治理结构的重要组成部分。二、对公司治理环境下内部控制发展趋势的展望任何管理制度都与当时的环境相适应,有什么样的公司治理结构,就

6、存在与之相对应的内部控制制度。在经济环境变化迅速的今天,投资者对公司治理的要求也越来越高,与此同时,对内部控制的要求也会发生相应变化。1.对内部控制有效性报告的要求日趋减弱。内部控制的有效性需要检验,传统的要求是董事会就内部控制的有效性进行报告,审计师对董事会报告进行复核。现在看来,这种做法只能局限在形式上,很难产生实质性的结果。比如,审计师的复核结果应向谁进行报告?是否应将其复核报告 当代经理人CONTEMPORAR Y MANAGER 20062245对外公开?如果向社会公众提供内部控制有效性的公开报告,那么董事会和审计师将会承受极大的压力。因为那将意味着内部控制将为避免错误或舞弊提供“绝

7、对保证”,而事实上没有一个内部控制系统能够完全避免人为错误。因此,只要在董事会报告中明确董事在内部控制方面的责任,说明内部控制仅能为避免重大的错误或遗漏提供“合理保证”,描述公司为提供有效的财务控制而建立的主要程序,并确认董事已经就系统的有效性进行了复核即可。审计师不必向社会公众公布其对董事会报告的审查结果,这样做会在董事会与审计师之间建立更为有效的沟通渠道,使得实务在报告的范围和性质方面不断改进。由此可见,内部控制的有效性应通过改善环境(公司治理来保证,强调过程的控制,而检验报告只能作为改进未来工作的一种手段,而不是董事会完成受托责任(股东是委托者的一种方式。2.内部控制与风险管理的融合日趋

8、紧密。由于企业经营活动的复杂化,越来越多的不确定因素制约了企业的经营目标。按照内部控制的要求,公司内部与经营有关的可控因素,在不违背成本效益原则的情况下,都可能被纳入控制的范围。因此,风险作为公司最具不确定性的因素自然也就被作为控制的对象,即控制包含了风险。比如,美国的COSO 报告将风险评估视为内部控制的五个要素之一。加拿大CI 2CA 的控制委员会则认为“控制应包括对风险的确认和规避”,(1999。公司的经营目标、内部控制组织和环境处于不断变化之中,其面临的风险也必然会发生不断的变化。一个成功的公司依赖于对其所面临的风险性质及程度的全面、综合的认识与评价,内部控制的目的之一就是帮助公司正确

9、地管理和控制风险,而非减少风险。3.内部审计的角色由监督者向控制者转变。内部审计机构对关键控制程序进行监督是公司实务的组成部分,也是公司内部控制整体中的一部分,它有利于保持内部控制系统的有效性。内部审计代表董事会对任何有舞弊可疑性的行为执行独立性的调查,并对公司高级管理人员和董事会出具的保证和建议做出客观的评价和反馈。是否建立单独的内部审计机构,董事会往往会考虑公司行为、市场状况、组织重构、信息系统、成本效益和其他外部环境方面的因素。如果不建立独立的审计机构,管理当局应使用其他监督程序,以确保内部控制能正常运转,不会增加公司所面临的风险。董事会有必要对这些机构的运转程序是否能够提供足够和客观的

10、保证进行评估,在此情况下,内部审计师的作用是“确证和建议”,而不再是以往的“监督和复核”。由此可见,公司治理结构越完善,对内部审计的监督职能要求就会越降低,自然由于强调过程而对其控制的要求就会越提高。4.内部控制自我评估日益受到重视。自我评估是组织监督和评估内部控制系统的主要工具,它将运行和维持内部控制的主要责任赋予公司管理者,同时要求员工和内部审计也要承担对内部控制评估的责任。这使以往由内部审计对控制的充足性及有效性进行独立验证发展到全新的阶段,即通过设计、规划和运行内部控制自我评估程序,由组织整体对管理控制和治理负责。按照惯例,会计师事务所在对公司会计报表审计时,需对公司的内部控制做出评价

11、,主要检查是否有完善的内部控制制度,在执行时的程序是否合乎要求,其目的主要是审查内部控制对会计报表的影响。实际上,注册会计师对公司内部控制的评价仅从报表审计的角度,为了确定实质性测试的广度和深度而对公司的内部控制的完整性和有效性进行测试和评价,测试和评价的内容主要是对报表数据的公允性和真实性有影响的部分。从会计师事务所目前的情况来看,注册会计师大都为会计、财务领域的专业人才,要求注册会计师对公司的内部控制进行评价并出具评价意见报告,从某种程度上来说已经超越了注册会计师的专业胜任能力。每个公司的业务性质、经营规模等都是不同的,所设立的内部控制更是涉及到公司的方方面面,只有职业经理才能有效地制定、

12、评价和完善公司的内部控制,注册会计师只能对其在执业过程中发现的内部控制所存在的缺陷及改进建议,以管理建议书的形式呈交给管理当局。由此可见,现行对内部控制的评价标准以及改进建议均掌握到管理当局手中,进而强化了内部人的控制。为了使内部控制的评价具有客观性,笔者认为:董事会应该对公司内部控制的建立、完善和有效运行负责,会计师事务所的审计只能起外部监督作用。因为:(1建立内部控制框架是为了通过“不丧失控制的授权”来保证公司有效运行、完成公司的经营目标;(2内部控制应成为董事会抑制管理当局短期行为,保证法律、公司政策及董事会决议切实贯彻实施的手段;(3内部控制是董事会解决信息不对称、保证会计信息真实可靠的重要手段。因此,有效实施内部控制应规范公司治理结构,确立董事会的核心地位,并明确管理当局对公司内部控制应承担的责任,使其真正意识到内部控制的重要性。综上,在规范的公司治理环境下实施内部控制,有助于公司维护资产和信息、技术的安全;有助于确保提供可靠和及时的经营报告和财务报告;有助于遵循有关的法律、法规、惯例;避免损害公司声誉和地位。从现阶段来看,投资者关心的是公司的运营结果,即受托责任的履行情况,并非关心其过程,但从长远的发展来看,投资者会越来越关心经营过程的控制,关心公司应对经营风险的能力,希望通过完善公司治理来减少代理成本,并通过内部控制的有效运作和