作业成本管理

1、作业成本管理作业成本管理一、作业成本管理的发展一、作业成本管理的发展（一）介绍一篇文章（一）介绍一篇文章（二）作业成本管理发展的标志性事件（二）作业成本管理发展的标志性事件（三）传统成本计算的缺点（三）传统成本计算的缺点（四）作业成本计算的优缺点（四）作业成本计算的优缺点（一）介绍一篇文章（一）介绍一篇文章（二）作业成本计算发展的标志（二）作业成本计算发展的标志性事件性事件（一）作业成本法（一）作业成本法（activity-based costing,ABC）最早由美）最早由美国会计学家国会计学家Eric Kohler教授提出，教授提出，1941年他在年他在会计论会计论坛坛上首次提出作业、作业

2、账户、作业会计等概念；上首次提出作业、作业账户、作业会计等概念；（二）美国会计学者（二）美国会计学者George I.Staubus博士在其论文博士在其论文收益收益的会计概念的会计概念中，以决策有用目标为基础研究了作业成中，以决策有用目标为基础研究了作业成本计算方法。本计算方法。1971年出版年出版作业成本计算和投入产出会作业成本计算和投入产出会计计，对作业、成本、作业会计等概念做了系统的论述，对作业、成本、作业会计等概念做了系统的论述，也是首部有关作业成本计算的专著；也是首部有关作业成本计算的专著；（三）库伯（三）库伯19871989年在年在成本管理成本管理和和哈佛商业评哈佛商业评论论上发表

3、的论文上发表的论文正确计算成本才能作出正确的决正确计算成本才能作出正确的决策策，奠定了作业成本计算的理论基础；，奠定了作业成本计算的理论基础；（四）随后，作业成本计算的研究大量涌现。如：（四）随后，作业成本计算的研究大量涌现。如：詹姆斯詹姆斯.布林逊布林逊1991年的文章年的文章作业会计：作业基作业会计：作业基础成本计算方法础成本计算方法、彼得、彼得.B.B.特尼特尼1991年的文章年的文章ABC的效用：怎么推动作业基础成本计算的效用：怎么推动作业基础成本计算，以及库伯以及库伯1992年的报告年的报告推进作业基础成本计算：推进作业基础成本计算：从分析到行动从分析到行动等；等；（五）（五）20世

4、纪九十年代，作业成本计算得以广泛世纪九十年代，作业成本计算得以广泛应用。应用。Krum Weide的统计显示：为考虑采用传统的统计显示：为考虑采用传统成本计算方法的企业由原来的成本计算方法的企业由原来的70下降到下降到21，采纳作业成本计算方法的企业由原来的采纳作业成本计算方法的企业由原来的30上升上升到到74。（三）传统成本计算的缺点（三）传统成本计算的缺点 1、成本信息严重扭曲、成本信息严重扭曲（1）传统成本计算以）传统成本计算以“业务量是成本的唯一影响因素业务量是成本的唯一影响因素”为基础，将成本计算过为基础，将成本计算过程过于简单化。程过于简单化。（2）传统成本计算简化了对期间费用的处

5、理。）传统成本计算简化了对期间费用的处理。（3）在传统生产环境下，由于间接成本的比重不大，所以传统成本计算还能满）在传统生产环境下，由于间接成本的比重不大，所以传统成本计算还能满足企业对成本信息的需求。足企业对成本信息的需求。 在新的制造环境下，成本构成发生了较大改变：在新的制造环境下，成本构成发生了较大改变： A.直接材料和直接人工成本被制造费用替代，制造费用所占的比重越来越大。直接材料和直接人工成本被制造费用替代，制造费用所占的比重越来越大。如：技术先进企业的间接成本为直接成本的如：技术先进企业的间接成本为直接成本的400500； B.许多企业不得不放弃大批量生产方式，采用以顾客导向的弹性

6、制造系统许多企业不得不放弃大批量生产方式，采用以顾客导向的弹性制造系统（FMS），并采用小批量和差异化产品生产方式，从而使生产的复杂性大大），并采用小批量和差异化产品生产方式，从而使生产的复杂性大大增加。增加。 (4)在新制造环境下，采用传统成本计算方法，将导致以下后果：间接成本越来在新制造环境下，采用传统成本计算方法，将导致以下后果：间接成本越来越与人工小时没有关系；忽视了不同批量成本的差异性。越与人工小时没有关系；忽视了不同批量成本的差异性。2 2、不能满足企业实施全面成本管理的需要、不能满足企业实施全面成本管理的需要( (1)1)传统成本计算只能反映生产耗费的结果，不能传统成本计算只能反

7、映生产耗费的结果，不能反映经营过程中各作业环节的成本耗费，以及各环反映经营过程中各作业环节的成本耗费，以及各环节成本发生的因果关系；节成本发生的因果关系；(2)(2)传统成本计算具有短期性（而战略成本就有长传统成本计算具有短期性（而战略成本就有长期性）、片面性（只考虑制造环节的成本而不考虑期性）、片面性（只考虑制造环节的成本而不考虑销售和采购等其它阶段的成本）和层次上的单一性销售和采购等其它阶段的成本）和层次上的单一性（只关注产品成本而忽视其它形式的成本）。（只关注产品成本而忽视其它形式的成本）。（四）作业成本计算的优缺点（四）作业成本计算的优缺点1、作业成本法的优点、作业成本法的优点（1）作

8、业是作业成本法的基本成本对象，所）作业是作业成本法的基本成本对象，所有成本均为变动成本；有成本均为变动成本；（2）对间接成本的分配更合理；）对间接成本的分配更合理；（3）作业成本法是更为）作业成本法是更为广泛的完全成本法；广泛的完全成本法； （4）不仅是一种成本计算方法而且）不仅是一种成本计算方法而且是一种成是一种成本控制方法本控制方法。2、作业成本法的缺点、作业成本法的缺点（1）作业成本法提供的成本信息仍然是历史信息，）作业成本法提供的成本信息仍然是历史信息，对成本管理的意义不大；对成本管理的意义不大；（2）成本动因的选择具有很大的主观性；）成本动因的选择具有很大的主观性；（3）作业成本法没

9、有完全解决与作业无关的间接成）作业成本法没有完全解决与作业无关的间接成本的分配问题；本的分配问题；（4）对制造费用比例较小的企业不使用；）对制造费用比例较小的企业不使用；（5）作业成本计算一般以全厂为单位，不能提供部）作业成本计算一般以全厂为单位，不能提供部门成本信息。门成本信息。二、作业成本计算的基本原理资源作业中心制造中心产品产品消耗作业作业耗用资源作业中心作业中心资源资源资源资源资源资源资源资源（一）几个基本概念1 1、资源、资源2、作业、作业3、作业中心、作业中心4、制造中心、制造中心5、作业链与价值链、作业链与价值链（1 1）进入企业的人力、物力、财力等都属资源范畴，包）进入企业的人

10、力、物力、财力等都属资源范畴，包括：括：货币资源货币资源、材料资源材料资源、人力资源人力资源、动力资源动力资源等。等。（2 2）资源进入企业，不一定都被消耗，即便消耗也不一）资源进入企业，不一定都被消耗，即便消耗也不一定对最终产出有所贡献。区别定对最终产出有所贡献。区别有用消耗有用消耗和和无用消耗无用消耗，把无用消耗价值单独归集到不增值作业价值，而把有把无用消耗价值单独归集到不增值作业价值，而把有用耗费的价值分配到作业中去。用耗费的价值分配到作业中去。（3 3）作业成本计算以资源作为成本计算对象。是要在价）作业成本计算以资源作为成本计算对象。是要在价值形成的最初形态上反映被最终产出吸纳的有意义

11、的值形成的最初形态上反映被最终产出吸纳的有意义的资源耗费价值。资源耗费价值。（4 4）区别消耗资源的作业状况，找到）区别消耗资源的作业状况，找到资源动因资源动因，按资源，按资源动因将资源消耗价值分配到作业中去。动因将资源消耗价值分配到作业中去。 1、资源、资源2、作业、作业（1）作业是指企业经营过程中相互联系、各自独立的活动，是企业控制和管理的单元。作业是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围的工作。（2）同一类作业必须具有同质性。作业的划分必须视管理要求和成本动因而定。（3）作业可以划分为增值作业和非增值作业。非增值作业虽然也耗费资源，但对产品价值没有任何帮助，应予以消除。4、一般

12、有五大类作业：进货作业、生产作、一般有五大类作业：进货作业、生产作业、营销作业、发货作业与服务作业。生产业、营销作业、发货作业与服务作业。生产作业又包括：单位作业、批别作业、产品作作业又包括：单位作业、批别作业、产品作业和维护作业。作业具体种类，详见下表：业和维护作业。作业具体种类，详见下表：产品设计产品设计材料搬运材料搬运包装包装装运装运订单处理订单处理机器调试机器调试销售销售收账收账售后服务售后服务设备运行设备运行研发研发采购采购人员培训人员培训质量检验质量检验发货发货储存储存3、作业中心、作业中心（1）作业中心作业中心，是负责完成某一项特定产品制造，是负责完成某一项特定产品制造功能的一系

13、列作业的集合。功能的一系列作业的集合。作业中心作业中心，一般基，一般基于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设置，因而成本中心既是成本汇集中心也是责任置，因而成本中心既是成本汇集中心也是责任考核中心。作业中心是计算资源耗费必不可少考核中心。作业中心是计算资源耗费必不可少的一环的一环（2 ）在）在适时制（适时制（JIT）生产方式）生产方式下，一个企业可下，一个企业可能有多个制造中心，而根据工作组合的可独立能有多个制造中心，而根据工作组合的可独立性和内容上的可分解性，一个制造中心又可以性和内容上的可分解性，一个制造中心又可以划分为若干作业中心。划分为若干作业

14、中心。4、制造中心、制造中心以制造中心为成本计算对象来计算产品成以制造中心为成本计算对象来计算产品成本，是作业成本的最终承担者。本，是作业成本的最终承担者。作业成本作业成本是以作业为成本计算对象归集的是以作业为成本计算对象归集的成本，只是为了计算产品成本的一个中间成本，只是为了计算产品成本的一个中间状态的成本形式。状态的成本形式。5、作业链与价值链、作业链与价值链作业链是指企业为了满足顾客需要而建立的一作业链是指企业为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体。系列有序的作业集合体。研究开发研究开发 设计设计 生产生产 营销营销 配送配送 售后服务售后服务价值联和作业链紧密结合，并不完全一致

15、。价值联和作业链紧密结合，并不完全一致。作业链不仅关注每个作业个体的重要程度，强作业链不仅关注每个作业个体的重要程度，强调区别作业的重要程度对作业进行管理，更关调区别作业的重要程度对作业进行管理，更关注作业间的整体性和协调性。注作业间的整体性和协调性。（二）作业成本计算原理与程序资源成本库X资源成本库Y作业成本库A作业成本库B作业成本库C甲产品成本乙产品成本各种资源耗费成本按资源动因分配资源成本，计算作业成本按作业动因分配作业成本，计算产品成本资源耗费成本归集1、确认和计量各类资源耗费，将资源耗费价、确认和计量各类资源耗费，将资源耗费价值归集到各资源库；值归集到各资源库；2、将企业经营过程划分

16、为各项作业。、将企业经营过程划分为各项作业。 （1）不同人执行的作业不能合并。）不同人执行的作业不能合并。 （2）如果一个作业只有一个业务说明划分过）如果一个作业只有一个业务说明划分过细，如果包含不相关业务应该将其分解出去。细，如果包含不相关业务应该将其分解出去。 （3）一般一个部门应该有）一般一个部门应该有210个左右功能个左右功能明确的作业，而一个作业一般不超过明确的作业，而一个作业一般不超过515个密切关联的业务。个密切关联的业务。 3、确定、确定“资源动因资源动因”。资源动因是指资源被各作业消耗的方。资源动因是指资源被各作业消耗的方式和原因。式和原因。 （1）某项资源耗费如果能直观确定

17、其为某一特定产品所耗费，）某项资源耗费如果能直观确定其为某一特定产品所耗费，则直接计入特定产品成本。则直接计入特定产品成本。 （2）如果为各项作业所耗费，则直接计入各作业成本库。）如果为各项作业所耗费，则直接计入各作业成本库。 （3）如果属于混合状态，则要选择合适的资源动因将资源耗）如果属于混合状态，则要选择合适的资源动因将资源耗费分配到各作业。费分配到各作业。资资 源源职工医疗职工医疗保险保险人力人力动力动力房屋租金房屋租金折旧折旧资源动因资源动因职工人数职工人数劳动时间劳动时间消耗电力消耗电力度数度数使用面积使用面积所用设备所用设备价值价值4、确定作业动因，再根据作业动因计算分、确定作业动

18、因，再根据作业动因计算分配率。配率。作作 业业订单处理订单处理机器调整机器调整质量检验质量检验材料搬运材料搬运作业动因作业动因订单份数订单份数调整次数调整次数检验件数检验件数材料重量材料重量 5、将作业成本库价值分配计入最终产品成、将作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本。本计算单，计算完工产品成本。直接成本间接成本作业1作业2作业3作业4作业库1作业库2作业库3总 成 本A产品B产品 举例：某企业生成A、B两种产品。A产品为小批量、高科技产品，生产工人平均技术级别较高；B产品为大批量产品，生产工艺简单。有关资料如下表:项目项目产销量产销量（件）（件）机器调机器调整次数整次

19、数原材料处原材料处理次数理次数质量检质量检验次数验次数机器制机器制造小时造小时直接材直接材料成本料成本直接人直接人工成本工成本A产品产品1000051010020000250000100000B产品产品40000255060000600000240000项目项目机器机器调整调整成本成本原材料原材料处理成处理成本本质量质量检验检验成本成本间接间接人工人工成本成本燃料与燃料与水电支水电支出出设备设备折旧折旧其它其它费用费用合计合计金额金额140000150000300000340001600002400001760001200000制造费用明细表制造费用明细表传统成本计算法下的成本计算传统成本计算

20、法下的成本计算项目项目A产品产品B产品产品直接材料成本直接材料成本250000600000直接人工成本直接人工成本100000240000制造费用制造费用300000900000总成本总成本6500001740000单位成本单位成本6543.59000001560000B3000001520000A156000020000120000产品应分摊的制造费用产品应分摊的制造费用制造费用分配率说明：作业成本计算法下的成本计算作业成本计算法下的成本计算50000510000B1000001010000A10000510150000240000220000B100000520000A2000025140

21、0001理成本产品应分摊的原材料处理成本产品应分摊的原材料处分配率数本动因为原材料处理次、原材料处理成本：成成本产品应分摊的机器调整成本产品应分摊的机器调整分配率动因为机器调整次数、机器调整成本：成本240001 .0240000B100001 .0100000A1 .0240000100000340004100000502000B2000001002000A2000501003000003成本产品应分摊的间接人工成本产品应分摊的间接人工分配率动因为直接人工成本、间接人工成本：成本成本产品应分摊的质量检验成本产品应分摊的质量检验分配率动因为质量检验次数、质量检验成本：成本38834417187

22、5. 0514000B87656171875. 0510000A171875. 0514000510000176000514000300000240001000005000040000B510000100000100002000010000010000ABA6300000560000B100000520000A560000200002400001600005产品应分摊的其它费用产品应分摊的其它费用分配率产品的制造费用产品的制造费用用比例分配产品耗用的其它制造费、按不明确，、其它费用：成本动因电费用、折旧产品应分摊的燃料与水电费用、折旧产品应分摊的燃料与水分配率造小时旧：成本动因为机器制、燃料与

23、水电费用、折项目项目A产品产品B产品产品直接材料成本直接材料成本250000600000直接人工成本直接人工成本100000240000制造费用制造费用597656602344总成本总成本9476561442344单位成本单位成本94.836.160234488344300000240001000005000040000B59765687656100000100002000010000010000A产品的制造费用产品的制造费用分析说明： 按作业成本法，A产品成本由65元提高到94.8元，涨幅46；B产品单位成本由原来的43.5下降到36.1，降幅为22。在传统成本计算法下，产量较大的普通型产品的成本被高估而精确产品的成本被低估，原因是制造费用采用单一的分配标准，而忽视了不同作业的成本动因不同。三、作业管理三、作业管理（一）作业成本法的二维观念持续经营成本分配观资 源过程分析作 业成本对象过程观(二二)作业过程管理作业过程管理1、分析客户的产品或者劳务价值观。、分析客户的产品或者劳务价值观。2、分析各作业间的联系。、分析各作业间的联系。3、区别、区别增值作业增值作业（Value added Activity）与）与非增值非增值作业作业。能增加传递给客户的价值的作业为增值作。能