第八章 投资性房地产于无形资产

1、第八章 投资性房地产于无形资产第一节 投资性房地产一、投资性房地产的确认和初始计量（一）什么是投资性房地产？ 投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。（二）投资性房地产的内容1、已出租的土地使用权（是指企业通过受让方式取得的土地使用权。 已出租的投资性房地产租赁期届满，因暂时空置但继续用于出租的，仍作为投资性房地产）。2、持有并准备增值后转让的土地使用权是指企业通过受让方式取得的、准备增值后转让的土地使用权。 3、已出租的建筑物用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物 注意：闲置土地不属于投资性房地产。 闲置土地是指土地使用者依法取得土地使用权后，未经原批准用地的人

2、民政府同意，超过规定的期限未动工开发建设的建设用地。具有下列情形之一的，也可以认定为闲置土地：（1）国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期，自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满1 年未动工开发建设的；（2）已动工开发建设但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足三分之一或者已投资额占总投资额不足25%且未经批准中止开发建设连续满1 年的；（3）法律、行政法规规定的其他情形。（三）不属于投资性房地产的项目 1、自用房地产 是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产，如企业的厂房和办公楼、企业生产经营用的土地使用权、出租给本企业职工

3、居住的宿舍等. 2、作为存货的房地产 是指房地产开发企业销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。这部分房地产属于房地产开发企业的存货。（四）是否属于投资性房地产要根据具体情况判断1、一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值,部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够分别计量和出售的，可以确认为投资性房地产，否则不可。2、企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务，所提供的其他服务在整个协议中不重大的，可以将该建筑物确认为投资性房地产；所提供的其他服务在整个协议中如为重大的，该建筑物应视为企业的经营场所，应当确认为自用房地产。3、关联企业之间租赁

4、房地产，出租方应将出租的房地产确定为投资性房地产。但在编制合并报 表时，应将其作为企业集团的自用房地产。如，母公司以经营租赁出租给子公司的房地产，应当作为母公司的投资性房地产，但在编制合并报表时作为企业集团的自用房地产。4、企业拥有并自行经营的旅馆饭店，不属于投资性房地产。但是，将其拥有的旅馆饭店部分或全部出租，且出租的部分能够单独计量的，出租的部分可确认为投资性房地产。（五）投资性房地产的确认条件将某个项目确认为投资性房地产首先应当符合投资性房地产的概念。其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：1、与该资产相关的经济利益很可能流入企业2、该投资性房地产的成本能够可靠地计量（六）投资性房地产

5、的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量1、外购的投资性房地产：（在购入时就开始对外出租或用于资本增值） 按照买价、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出计量。2、自行建造的投资性房地产：（在自行建造或开发活动完成的同时开始对外出租或用于资本增值） 按照建造该资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出计量。3、其他方式取得的投资性房地产： 按照相关会计准则的规定确定。二、投资性房地产的后续计量企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式（一）采用成本

6、模式进行后续计量的投资性房地产在成本模式下应当按照固定资产或无形资产的有关规定对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或进行摊销，存在减值迹象的还应当按照资产减值的有关规定进行处理1、建筑物的计量 适用固定资产准则。 （1）取得符合投资性房地产建筑物时 借：投资性房地产（取得成本） 贷：银行存款/在建工程（2）期末计提折旧时： 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（3）期末计提减值准备时： 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备（4）出售时： 借：银行存款（实收款） 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产（5）取得租金收入时： 借

7、：银行存款 贷：其他业务收入2、土地使用权的计量 适用无形资产准则 。 （1） 取得符合投资性房地产土地使用权的 借：投资性房地产 贷：银行存款（2）期末摊销时： 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计摊销（3）期末计提减值准备时： 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备（4）出售时： 借：银行存款（实收款） 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 投资性房地产累计摊销 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产（5）取得租金收入时： 借：银行存款 贷：其他业务收入(二)采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产第一、采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续

8、可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量企业。一旦选择采用公允价值计量模式就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产应当同时满足下列条件：1、投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场 意味着投资性房地产可以在房地产交易市场中直接交易。所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中城市，应当具体化为投资性房地产所在的城区。活跃市场，是指同时具有下列特征的市场A、市场内交易对象具有同质性；B、可随时找到自愿交易的买方和卖方；C、市场价格信息是公开的。2、 企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其

9、他相关信息从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计 同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对于土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。第二、采用公允价值模式进行后续计量的会计处理原则企业采用公允价值模式进行后续计量的不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益公允价值变动损益。投资性房地产取得的租金收入确认为其他业务收入第三、账户设置：

10、投资性房地产-成本 -公允价值变动第四、公允价值模式计量的投资性房地产的会计处理1、外购的投资性房地产 借：投资性房地产成本（买价+相关税费等支出） 贷：银行存款2、建造的投资性房地产 借：在建工程 贷：银行存款/原材料/应付职工薪酬等 达到预定可使用状态时： 借：投资性房地产成本 贷：在建工程（建造成本）3、期末按照公允价值调整账面价值时 （1）公允价值高于账面价值 借：投资性房地产-公允价值变动 贷：公允价值变动损益 （2）公允价值低于账面价值 借：公允价值变动损益 贷：投资性房地产-公允价值变动4、取得租金收入时： 借：银行存款 贷：其他业务收入 (三)投资性房地产后续计量模式的变更企业

11、对投资性房地产的计量模式一经确定不得随意变更。从成本模式转为公允价值模式的应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产不得从公允价值模式转为成本模式。 例题见教材86页例6。三、投资性房地产的转换和处置（一）房地产的转换第一、房地产的转换形式及转换日1、房地产的转换是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。2、企业有确凿证据表明房地产的用途发生改变且满足下列条件之一的应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地（1）投资性房地产开始自用。即将投资性房地产转为自用房地产。在此种情况下，转换日为房地

12、产达到自用状态企业开始将其用于生产商品提供劳务或者经营管理的日期（2）作为存货的房地产改为出租。通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租。存货相应地转换为投资性房地产。在此种情况下转换日为房地产的租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期（3）自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租。即企业将原本用于生产商品提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租固定资产或土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下转换日为租赁期开始日（4）自用土地使用权停止自用改用于资本增值。即企业将原本用于生产商品提供劳务或者经营管理的土地使用权改用于资本增值该土地使用权相应地

13、转换为投资性房地产。在此种情况下转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期第二、房地产转换的会计处理1、在成本模式下应当将房地产转换前的账面余额分别转入转换后的入账价值 （1）投资性房地产转为自用资产 借：固定资产/无形资产 贷：投资性房地产（账面余额） 借：投资性房地产累计折旧/摊销 贷：累计折旧/累计摊销 借：投资性房地产减值准备 贷：固定资产减值准备 无形资产减值准备（2）自用资产转为投资性房地产 借：投资性房地产（账面余额） 贷：固定资产/无形资产（账面余额） 借：累计折旧/累计摊销（账面余额） 贷：投资性房地产累计折旧/摊销 借：固定资产减值准备/无形资产减值准备 贷：投

14、资性房地产减值准备（3）自用存货转为投资性房地产 借：投资性房地产 存货跌价准备 贷：开发产品/库存商品2、采用公允价值模式计量的投资性房地产转换（1）投资性房地产转为自用资产应当以其转换当日的公允价值作为自用资产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。借：固定资产/无形资产（转换日投资性房地产的公允价值） 或借：投资性房地产-公允价值变动（原公允价值初始成本） 借或贷：公允价值变动损益（差额）例1：某公司将一项出租的建筑物转换为自用房屋，该建筑物的取得成本100万元，当期末公允价值102万元，转换日的公允价值106万元，则转换日的会计分录为： 借：固定资产 1

15、06 贷：投资性房地产-成本 100 投资性房地产-公允价值变动 2 贷：公允价值变动损益 4 （2）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。转换当日的公允价值小于原账面价值的其差额计入当期损益公允价值变动损益，转换当日的公允价值大于原账面价值的其差额作为资本公积-其他资本公积计入所有者权益。处置该项投资性房地产时原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益其他业务收入。 A、企业自用存货转为公允价值模式计量的投资性房地产的会计处理 借：投资性房地产（转换当日的公允价值） 借：公允价值变动损益（公允价值小于原账面价值的差额） 借：存

16、货跌价准备（已提数） 贷：库存商品/开发产品（账面成本） 贷：资本公积-其他资本公积（公允价值大于原账面价值的差额） B、企业自用的土地使用权转为公允价值模式计量的投资性房地产的会计处理 借：投资性房地产（转换当日的公允价值） 借：公允价值变动损益（公允价值小于原账面价值的差额） 借：无形资产减值准备（已提数） 借：累计摊销（账面余额） 贷：无形资产（账面成本） 贷：资本公积-其他资本公积公允价值大于原账面价值C、企业自用的建筑物转为公允价值模式计量的投资性房地产的会计处理 借：投资性房地产（转换当日的公允价值） 借：公允价值变动损益（公允价值小于原账面价值的差额） 借：固定资产减值准备（已提

17、数） 借：累计折旧（账面余额） 贷：固定资产（账面成本） 贷：资本公积-其他资本公积（公允价值大于原账面价值）（二）投资性房地产的处置1、成本模式下的处置（见前面）2、公允价值模式下的处置当投资性房地产被处置或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时应当终止确认该项投资性房地产企业出售转让报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。出售时： 借：银行存款（实收款） 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 借：投资性房地产（原公允价值初始成本） 如果转

18、换日存在资本公积的，还应当予以结转： 借：资本公积-其他资本公积 贷：其他业务收入 如果转换日存在公允价值变动的，还应当予以结转： 借：公允价值变动损益 贷：其他业务收入 或做相反的会计分录。（三）披露1、种类、金额和计量模式。2、成本模式下的折旧或摊销额以及减值准备的计提情况。3、公允价值模式下，公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响。4、转换情况、理由，以及对损益或权益的影响5、当期处置的投资性房地产及其对损益的影响【例题1】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（ ）。A成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更B已采用公允价值模式计量的投资性房地产

19、，不得从公允价值模式转为成本模式C 已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式D企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更【答案】 B 【例题2】长江公司于2007年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元。长江公司2007年应确认的公允价值变动损益为（ ）万元。A损失50 B收益150 C收益150 D损失100【答案】A【解析】出租时公允价值大于成本的差额应计入资本公积，应确认的公允价值变动

20、损失=2200-2150=50万元。【例题3】关于投资性房地产转换后的入账价值的确定，下列说法中正确的有（ ）。 A在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值 B采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值 C采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的账面价值作为自用房地产的账面价值 D自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的账面价值计价 【答案】AB例题4、长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年12月31日将一建筑物对外出租并采用

21、成本模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2800万元，已提折旧500万元，已提减值准备300万元，尚可使用年限为20年，公允价值为1800万元，长江公司对该建筑物采用年限平均法计提折旧，无残值。2008年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为2000万元，预计未来现金流量现值为1950万元。 2009年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1710万元。 2010年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元，预计未来现金流量现值为1700万元。2010年12月31

22、日租赁期满，将投资性房地产转为自用房地产投入行政管理部门使用。假定转换后建筑物的折旧方法、预计折旧年限和预计净残值未发生变化。2011年12月31日该建筑物的公允价值减去处置费用后的净额为1540万元，预计未来现金流量现值为1560万元。2012年1月5日长江公司将该建筑物对外出售，收到1530万元存入银行。假定不考虑相关税费。要求：编制长江公司上述经济业务的会计分录。 （1）2007年12月31日借：投资性房地产 2800 贷：固定资产 2800 借：累计折旧 500 贷：投资性房地产累计折旧 500 借： 固定资产减值准备 300 贷：投资性房地产减值准备 300（2）2008年12月31

23、日借：银行存款 150 贷：其他业务收入 150借：其他业务成本 115（2800-50020） 贷：投资性房地产累计折旧 115 2008年12月31日，投资性房地产的账面价值=2800-500-115-300=1885万元，可收回金额为2000万元，按规定，不用提取减值准备。（3）2009年12月31日借：银行存款 150 贷：其他业务收入 150借：其他业务成本 115（2000-500-11519） 贷：投资性房地产累计折旧 1152009年12月31日，投资性房地产的账面价值=2800-500-115-115=2070万元，可收回金额为1710万元，应计提减值准备360万元。又因为前

24、已提取300万元，所以本期提取60万元减值准备。 借：资产减值损失 60 贷：投资性房地产减值准备 60（4）2010年12月31日借：银行存款 150 贷：其他业务收入 150借：其他业务成本 95（171018） 贷：投资性房地产累计折旧 952010年12月31日，投资性房地产的账面价值=1710-95=1615万元，可收回金额为1650万元，按规定，计提的减值准备不能转回。借：固定资产 2800 贷：投资性房地产 2800借：投资性房地产累计折旧 825 贷：累计折旧 825借： 投资性房地产减值准备 360 贷：固定资产减值准备 360（5）2011年12月31日 借：管理费用 95

25、 （2800-825-360）17 贷：累计折旧 95 固定资产账面价值=1615-95 =1520小于1540，所以，不用提取减值准备。（6）2012年1月5日借：固定资产清理 1520 累计折旧 920 固定资产减值准备 360 贷：固定资产 2800借：银行存款 1530 贷：固定资产清理 1520 营业外收入 10 例题5、长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万

26、元，2008年12月31日，该幢商品房的公允价值为2120万元，2009年12月31日，该幢商品房的公允价值为2160万元，2010年1月5日将该幢商品房对外出售，收到2080万元存入银行。（将存货转换为公允价值模式的投资性房地产）要求：编制长江公司上述经济业务的会计分录。（假定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入）（1）2007年1月1日借：投资性房地产成本 2000借：投资性房地产公允价值变动 200 贷：库存商品 2000贷： 资本公积其他资本公积 200 （2）2007年12月31日借：银行存款 100 贷：其他业务收入 100借：公允价值变动损益 50 贷：投资性房地产公允价值变动

27、 50（3）2008年12月31日借：银行存款 100 贷：其他业务收入 100借：公允价值变动损益 30贷：投资性房地产公允价值变动 30（4）2009年12月31日借：银行存款 100 贷：其他业务收入 100借： 投资性房地产公允价值变动 40 贷：公允价值变动损益 40（5）2010年1月5日借：银行存款 2080 贷：其他业务收入 2080借：其他业务成本 2160 贷：投资性房地产成本 2000 公允价值变动 160 借：资本公积其他资本公积 200 贷：其他业务收入 200借：其他业务收入 40 贷：公允价值变动损益 40 第二节 无形资产一、无形资产的确认和初始计量（一）无形资

28、产定义 无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。（二）无形资产的特征 1.不具有实物形态 2.无形资产具有可辨认性 3.无形资产属于非货币性资产 （三）无形资产的内容 专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。（四）无形资产的确认条件（同时满足以下三个条件）1.符合无形资产的定义 2.与该资产有关的经济利益很可能流入企业 3.该无形资产的成本能够可靠地计量注意：企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。（五）研究与开发支出第一、研究阶段和开发阶段的划分 1.研究阶段：是指为获取并理解新的科技知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索

29、性的，是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备。已进行的研究活动将来是否会转入开发，开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。 2.开发阶段：是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。第二、研究阶段与开发阶段的区别 1.目标不同（研：创新；开：应用） 2.对象不同（研：新科技；开：已有的科技）3.风险不同（研：较高；开：较低） 4.结果不同（研：很不确定；开：较确定） 第三、内部研究开发费用的会计处

30、理原则 1.企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）； 2.开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研究开发支出中归集，期末结转管理费用）。应当注意的是：无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应在发生时作为管理费用，全部记入当期损益 。 第四、开发阶段有关支出资本化的条件 （同时满足）1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性 2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图 3.无形资产产生经济利益的方式 4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发 5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量 （六）无形资产的初始计

31、量无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。 1、外购的无形资产 其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。2、分期付款购买的无形资产 购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所购无形资产购买价款的现值，借记“无形资产”科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。 3、企业合并中取得的无形资产 购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量 。4、投资者投入的无形资产 应当按照投

32、资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。5、自行开发无形资产的成本 其成本包括自满足无形资产确认条件至达到预定用途前所发生的支出总额，但是，对于以前已费用化的研发支出不再计入无形资产的成本。具体包括：开发过程中耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、以及可以资本化的利息费用。6、通过非货币性资产交换取得的无形资产成本 ,应当按照企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定确定。 7、 通过债务重组取得的无形资产成本 ,应当

33、按照企业会计准则第12号债务重组的规定确定。 8、通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照企业会计准则第16号政府补助的规定确定。 9、土地使用权的处理（例题见教材73页例3 ） 企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本，仍作为无形资产核算。有关的土地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧。但下列情况除外：（1）房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。（2）企业外购的房屋建筑物支付的价款无法在地上建筑

34、物与土地使用权之间分配的，应当按照企业会计准则第4 号固定资产规定，确认为固定资产原价。注意：企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其账面价值转为投资性房地产。 （七）无形资产的账务处理1、现购的会计处理 借：无形资产 贷：银行存款（实付款）2、延期付款的会计处理 1）购入时： 借：无形资产（现值） 未确认融资费用（差额）贷：长期应付款（应付额） 2）期末时： 借：财务费用 贷：未确认融资费用（分摊额） 借：长期应付款 贷：银行存款 注意：（1）分摊的融资费用如果符合资本化条件，应当记入无形资产成本。 （2） 如果在购买无形资产时，发生相关费用，也应计入无形资产成本，但不

35、需要折现。 例：某A上市公司206年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于A公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计6 000 000元，每年末付款3 000 000元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%，2年期年金现值系数为1.8334。有关会计处理如下：无形资产现值=3 000 0001.8334=5 500 200未确认融资费用=6 000 0005 500 200 =499800（元）2006年1月8日借：无形资产商标权 5 500 200 未确认融资费用 499 800贷：长期应付款 6 000 0002006年末付款时：借：长期应付款

36、 3 000 000 贷：银行存款 3 000 000借：财务费用 330 012贷：未确认融资费用 330 012（第一年应分摊的融资费用=5 500 2006%=330 012）2007底付款时：借：长期应付款 3 000 000 贷：银行存款 3 000 000借：财务费用 119 788贷：未确认融资费用 119 788 （第二年应确认的融资费用=499 800330 012=119 788）3、内部研究开发费用形成的无形资产 1）发生研究费用时： 借：管理费用 贷：银行存款等 2）发生开发费用时： 借：研发支出-资本化支出 -费用化支出 贷：银行存款等 3）期末结转不符合资本化的支出

37、时： 借：管理费用 贷：研发支出-费用化支出4）开发的无形资产达到预定使用状态时： 借：无形资产 贷：研发支出-资本化支出 5）发生注册登记费用时： 借：无形资产 贷：银行存款例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费40 000 000元、人工工资10 000 000元，以及其他费用30 000 000元， 总计80 000 000元，其中，符合资本化条件的支出为50 000 000元，期末，该专利技术已经达到预定用途。 借：研发支出费用化支出 30 000 000 资本化支出 50 000 000 贷：原材料 40 000 000 应付职工薪酬 10 000 00

38、0 银行存款 30 000 000 期末：借：管理费用 30 000 000 无形资产 50 000 000 贷：研发支出费用化支出 30 000 000 资本化支出 50 000 0004、接受投资的无形资产 借：无形资产（合同约定价） 贷：股本/实收资本 资本公积（差额）二、无形资产的后续计量（一）使用寿命确定的无形资产第一、无形资产使用寿命的确定1.估计无形资产使用寿命应考虑的因素(1)资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息(2)技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计 (3)以该资产生产的产品或服务的市场需求情况 (4)现在或潜在的竞争者预期采取的行动(5)为维

39、持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力(6)对该资产的控制期限，对该资产使用的法律或类似 限制 (7)与企业持有的其他资产使用寿命的关联性2.无形资产使用寿命的确定（1）源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。但是，如果企业使用的资产的预期期限短于合同性权利或其他法定权利的期限的，则应当按照企业使用的预期期限来确定使用寿命。（2）没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各方面情况，如企业经过努力，聘请相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等，来确定无形资产为企业带来未来经济的期限。（3

40、）如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限，再将其作为使用寿命不确定的无形资产。 3.无形资产使用寿命的复核 （1）企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限，并按照企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正进行处理。（2）对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应按照会计估计变更处理，并按照无形资产准则中关于使用寿命有限无形资产的处理原则进行处理。第二、无形资产摊销的核算1、摊销期和摊销方法 （1）摊销期限的确定 无形资产

41、的摊销期自其可供使用时（即其达到能够按管理层预定的方式运作所必须的状态）开始至终止确认时止。 （2）摊销方法的确定 对某项无形资产摊销所使用的方法应依据从资产中获取的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择，并一致地运用于不同会计期间。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。2、摊销的账务处理 借：管理费用/其他业务成本/制造费用 贷：累计摊销 摊销额=取得的成本-预计残值-已计提的减值准备 注意：无形资产的摊销额一般计入当期损益，但如果无形资产是专门用于生产某种产品或者其他资产，其摊销额应计入乡管资产的成本。3、残值的确定 无形资产的残值一般为零，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时

42、愿意以一定的价格购买；该项无形资产或是存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。 4、举例（另见教材例4 ）例：某股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价款30 000 000元，款项已支付，该商标权的使用寿命为10年，不考虑残值的因素。 借：无形资产商标权 30 000 000 贷：银行存款 30 000 000 借：管理费用 3 000 000（30 000 00010） 贷：累计摊销 3 000 000（二）使用寿命不确定的无形资产 对于根据可获得的情况判断，无法合理估计

43、其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。按照企业会计准则第8号资产减值的规定，需要计提减值准备的，相应计提有关的减值准备。 三、无形资产的减值（一）无形资产减值的迹象 无形资产减值是指无形资产的账面价值超过其可收回金额的情形。 发现以下一种或数种情况，应对无形资产的可收回金额进行估计，并将该无形资产的账面价值超过可收回金额的部分确认为减值准备。1、 该无形资产已被其他新技术等所替代，使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响2、 该无形资产的市价在当期大幅下跌，在剩余摊余年限内预期不会恢复；3、 其他足以表明该无形资产的账面价值已超过可收回金额的情形。（二）无形资产减值准备的会计核算 借： 资产减值损失 贷：无形资产减值准备 注意：已计提的无形资产减值准备不得转回，等处置资产时予以转销。 借：无形资产减值准备 贷：无形资产四、无形资产的处置和报废（一）无形资产出售 企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。 借：银行存款 无形资产减值准备 贷：无形资产 应交税费-营业税 营业外收入（多卖的款项） 或借营业外支出（ 少卖的款项）（二）无形资产出租 企业将所拥有的无形