农产品增值税进项税额核定扣除的会计处理-文档资料

1、农产品增值税进项税额核定扣除的会计处理为调整和完善农产品增值税抵扣机制，湖北省国家XX局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的公告（湖北省国家XX局2014年第7号公告，以下简称“7号公告”）规定，湖北省自2014 年 4 月 1 日起施行财政部国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知（财税2012 38 号，以下简称“38 号通知”），“7号公告”明确将“耗用籽棉生产皮棉”纳入了农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围，并确定了其扣除标准为“耗用籽棉生产的皮棉，平均单耗数量为2.64 ”。一、农产品增值税进项税额核定扣除的特点（一）进销税率一致，消除了

2、税额“倒挂”现象在原来的凭票扣税法下，棉花企业销售时按13%的税率计算销项税额，收购时按13%的扣除率计算进项税额，相当于按14.9%的进项税税率计算进项税额。所以棉花企业在毛利率较低时， 就会出现进项税额大于销项税额的“倒挂”现象。 也正是因为农产品收购企业存在这种进销税额“倒挂”现象， 才出现了许多不法分子注册成立皮包公司，专门虚开增值税发票牟利的现象。施行核定扣除法后， “试点纳税人购进农产品不再凭增值税扣税凭证抵扣增值税进项税额（38 号通知）”，农产品的进、销税率都统一为13%，从根本上消除了税额“倒挂”现象，使得虚开增值税发票再无利可图。（二）核算要求较高，操作难度较大1. 单耗标

3、准问题“ 38 号通知”要求：在投入产出法下，参照国家标准、行业标准 （包括行业公认标准和行业平均耗用值）确定销售单位数量货物耗用外购农产品的数量。由于不同企业单耗会存在差异，比如自动化程度高、操作规范、管理水平高的企业，单耗相对低些；即使同一企业的不同阶段单耗也会存在差异，比如筹建期、设备磨合期、新产品试产期，单耗相对会高些。如果不考虑企业实际，所有企业一刀切的采用同一个标准，将会使强者更强，弱者愈弱，使企业在筹建期、转 产期面临更大的挑战。2. 平均购买单价问题“ 38 号通知”要求：当期允许抵扣农产品增值税进项税额 = 当期农产品耗用数量X农产品平均购买单价X扣除率/ （ 1+扣除率）对

4、以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的，在核算当期农产品耗用数量和平均购买单价时， 应依据合理的方法归集和分配。平均购买单价是指购买农产品期末平均买价，不包括买价之外单独支付的运费和入库前的整理费用。为了取得准确的农产品耗用数量，就要求企业在核算产品成本时，不能仅按“直接材料、直接人工、制造费用”等成本项目核算， 对于该产品所耗用的直接材料，还要分品种登记耗用数量。为了取得准确的农产品购买单价，在购进农产品入账时，要分别设置买价和杂费明细科目，分开核算各自发生的费用。二、 农产品增值税进项税额核定扣除的会计账务处理及变化对比根据农产品增值税进项税额核定扣除的上述特点，按照

5、相关文件政策规定，结合增值税、会计核算相关要求，笔者就农产品增值税进项税额运用投入产出法核定扣除前后棉花收购、加工企业的会计处理作出如下分析及对比。（一）购进农产品的会计处理凭票扣除法下，农产品收购企业实行13%的扣除率，进项税额计算公式为：允许抵扣的农产品增值税进项税额=农产品收购数量X农产品购买单价x 13%“ 38 号通知”要求，“试点纳税人购进农产品不再凭增值税扣税凭证抵扣增值税进项税额”， “试点纳税人购进农产品取得的农产品增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书，按照注明的金额及增值税额一并计入成本科目；自行开具的农产品收购发票和取得的农产品销售发票，按照注明的买价直接计入成本”。

6、 这将造成农产品收购企业收购农产品时账务处理也发生相应的变化。例如：某棉业公司2014 年 4 月共收购籽棉500 吨，收购单价 7 000 元 / 吨，共支付收购款350 万元。在凭票扣除法下，会计分录为：借：原材料一一籽棉3 045 000 （500 吨X 7 000 元/ 吨X87%应交税费一一应交增值税（进项税额）455 000 （500 吨X 7 000 元/ 吨X13%贷：应付账款（银行存款或库存现金）3 500 000在核定扣除法下，会计分录为：借：原材料籽棉 3 500 000贷：应付账款（银行存款或库存现金）3 500 000（二）农产品初加工的会计处理如果不考虑期初库存和留

7、抵进项税额的影响，假设2014 年4 月将本期收购的籽棉全部加工完成，且加工出的皮棉和棉籽全部销售，按“7号公告”规定“耗用籽棉生产的皮棉平均单耗数量为2.64”，衣分率则为37.88%）,灰分按4%棉籽率则为58.12%，加工出的棉籽不分摊籽棉收购成本，则：加工出皮棉数量=500吨X 37.88%=189.4吨加工出棉籽数量=500吨X 58.12%=290.6吨在凭票扣除法下，加工入库的会计分录为：借：产成品一一皮棉 3 045 000贷：原材料籽棉 3 045 000在核定扣除法下，加工入库会计分录为：借：产成品一一皮棉 3 500 000贷：原材料籽棉 3 500 000（三）产品销售

8、的会计处理“7 号公告”要求，“湖北省凡从事耗用籽棉生产皮棉的增值税一般纳税人，应按公告确定的扣除标准核定农产品进项税额”， “实施农产品进项税额核定扣除的纳税人生产销售的其他副产品，不得抵扣进项税额”。上述企业2014 年 4 月棉籽销售单价按当期月末市场行情2700 元 / 吨，皮棉按当期月末郑州棉花交易市场挂牌交易价格19600 元 / 吨计算，不考虑加工过程中人工及材料费用，则：在凭票扣除法下，销售皮棉业务会计分录为：借：银行存款（或应收账款）3 712 240 （189.4 吨 X 19 600 元/ 吨）贷：主营业务收入一一皮棉 3 285 168应交税费一一应交增值税（销项税额）

9、427 072销售棉籽业务会计分录为：借：银行存款（或应收账款）784 620 （290.6 吨 X 2 700 元/ 吨）贷：主营业务收入棉籽 694 354应交税费一一应交增值税（销项税额）90 266结转销售成本会计分录为：借：主营业务成本3 045 000贷：产成品一一皮棉 3 045 000在核定扣除法下，皮棉和棉籽的销售业务会计分录与凭票扣除法是一致的，但其结转销售成本的同时还需按新规规定方法计算本期允许抵扣籽棉增值税进项税额，具体计算如下：本期允许抵扣增值税进项税额 =当期农产品耗用数量X平均购买单价X扣除率+ （ 1+扣除率）=500 吨 X 7 000 元 / 吨 X13K

10、（1+13%=402 655（元）在核定扣除发下，结转销售成本会计分录为：借：主营业务成本3 500 000贷：产成品一一皮棉 3 500 000借：应交税费一一应交增值税（进项税额）402 655贷：主营业务成本402 655（四）新规前后的衔接“ 38 号通知”规定“试点纳税人应自执行本办法之日起，将期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品增值税进项税额作转出处理”。“7号公告”规定“湖北省凡从事农产品加工的增值税一般纳税人，耗用籽棉生产的皮棉，平均单耗数量为2.64 ”。按新规要求，执行核定扣除前，所有上期留抵的进项税额，无论是直接收购来的农产品所对应的增值税进项税额，还是加工后

11、形成半成品、产成品耗用农产品所对应的增值税进项税额都要做转出处理。转出的进项税额当然要增加相应存货的成本，转出限额也应以企业账面留抵增值税额为标准。具体计算办法为：1 .原材料进项税额转出额=库存数量X农产品期初平均单价 X13K （ 1+13%2 . 以农产品为原料生产的半成品、产成品对应的进项税额转出额= 所消耗农产品数量X农产品期初平均单价X 13呛（1+13%其中： “平均购买单价是指购买农产品期末平均买价 （含税，下同） ， 不包括买价之外单独支付的运费和入库前的整理费用（ 38号通知）”。若无法划分购买价格、采购费用，则只能按库存平均成本折算期末平均买价。在凭票扣除法下，进项税额=

12、收购数量x购买单价x 13%在 核定扣除法下，进项税额转出额 =库存数量x农产品期初平均单 价X13K （1+13% =库存数量X平均购买单价X 11.5%这将导致进项税额的转出额小于原凭票扣除法收购时计提的进项税额。另一方面，如果期初成本中包含无法区分的采购费用， 那么在计算进项税额转出时使用的农产品期初平均单价高于实际收购价，导致进项税额的转出额偏高。由于诸如此类的多方面因素的影响，在两种办法前后衔接时，按照核定扣除法转出进项税额与企业原账面留抵税额都可能不一致，这时应该以企业原账面留抵税额为限，按比例分配原材料、半成品和产成品分别应该负担的进项税额，将企业原账面留抵增值税额全部从“应交税

13、费一一应交增值税（进项税额转出）”账户转出。例如：某棉业公司2014 年 3 月 31 日留抵进项税额为42.5万元，仓库盘点账实一致，明细如下：原材料仓库籽棉100 吨，成本 60.9 万元，单价0.609 万元 /吨；产成品仓库皮棉150 吨，成本 238.5 万元，平均单价1.59 万元 /吨。1 .籽棉理论上对应的进项税额转出额=库存数量X农产品期初平均单价 x 13K （ 1+13% =10OX 0.609 + （ 1-13%） X13K （ 1+13%） =8.05（万元）2 .皮棉理论上对应的进项税额转出额=所消耗农产品数量x农产品期初平均单价X 13K （ 1+13% =150

14、X 2.64 X0.609 + （1-13%） X13K （1+13% =31.89 （万元）由于上述两项转出额之和小于企业账面留抵进项税额，应按比例分配账面留抵进项税额，具体分配：3 .籽棉实际上对应的进项税额转出额 =42.5 X 8.05 +（ 8.05+31.89 ） =8.57 （万元）4 .皮棉实际上对应的进项税额转出额 =42.5 X 31.89 +（ 8.05+31.89 ） =33.93 （万元）会计分录为：借：原材料一一籽棉85 700产成品皮棉 339 300贷：应交税费一一应交增值税（进项税额转出）425 000当然， 对于期末库存只有一种存货的企业来说，就不存在分配问

15、题， 留抵进项税额直接转到该存货成本中。对于期末仓库没有存货而账面有留抵进项税额的企业，建议将该留抵额全部直接转入原材料成本，当然此时企业原材料账面将出现只有金额没有数量的不合理现象。（五）企业相关财务指标的变动由上述（一）至（三）实行新规前后棉花收购、加工、销售全过程的对比可见，在期初既无留抵税额，也无存货库存的情况下，该企业2014 年 4 月应交增值税额、企业增值税税负、净利润都有了不同程度的变动。1. 应交增值税额的变动在凭票扣税法下，应交增值税额=本期销项税额-本期进项税额 =427 072+90 266-455 000=62 338 （元）在核定扣除法下，应交增值税额=本期销项税额

16、-本期进项税额 =427 072+90 266-402 655=114 683 （元）应交增值税额增加=114 683-62 338=52 345 （元）应交增值税额增加的原因为，在凭票扣税法下，购进棉花的扣除率为13%；在核定扣除法下，允许抵扣增值税进项税的扣除率为11.5%，扣除率降低了 1.5%。2. 增值税税负的变动在凭票扣税法下，增值税税负=应交增值税额/ 销售收入=62 338+ ( 3 285 168+694 354 ) =1.57%在核定扣除法下，增值税税负=应交增值税额/ 销售收入=114683+ （ 3 285 168+694 354 ） =2.88%增值税税负增加=2.88%-1.57%=1.31%由上可见，由于进项税扣除率降低，企业增值税税负增加了1.31%。3. 毛利润的变动在凭票扣税法下，企业毛利润=销售收入- 销售成本=3 285168+694 354-3 045 000=934 522 （元）在核定扣除法下，企业毛利润=销售收入- 销售成本=3 285168+694 354- （ 3 500 000-402 6551 ） =882 177 （元）企业毛利润减少=934 522-882 177=5