注册会计师考前串讲直播考前点题押题附习题及答案解析2

1、09月10日考前点题专题七：职工薪酬和股份支付知识点：短期薪酬、带薪缺勤类型会计处理累积带薪缺勤：以后年度仍可使用已休假部分作为当期工资的一部分计提。未休假但是预计未 来会使用的假期部分单独确认累积带薪缺勤：借：生产成本等贷：应付职工薪酬工资累积带薪缺勤上年的带薪休假本年使用的直接贷记银行存款，本年未用 的，冲回：借：应付职工薪酬一一累积带薪缺勤贷：生产成本等非累积带薪缺勤：过期作废直接作为当期职工薪酬处理即可，不需要额外做分录二、短期利润分享计划企业制定有短期利润分享计划的，如当职工完成规定业绩指标，或者在企业工作了特 定期限后，能够享有按照企业净利润的一定比例计算的薪酬，企业应当按照准则的

2、规定， 进行有关会计处理。短期利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬，并计入当期损益或相关资产成本:（1）企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务（2）因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务能够可靠估计。三、非货币性福利以自产产品发放给职工作为福利以外购商品发放给职工作为福利借:库存商品应交税费一一待认证进项税额借：生产成本等【含税】贷：银行存款贷：应付职工薪酬借:应交税费应交增值税（进项税借：应付职工薪酬额）贷：主营业务收入贷：应交税费一一待认证进项税额应交税费应交增值税（销借:生产成本等【含税】项税额）贷：应付职工薪酬借：主营业务成本借:应付职工薪

3、酬存货跌价准备贷：库存商品贷：库存商品应父税费应父增值税（进项税额转出）将拥有的房屋等资产无偿提供给职工租赁住房等资产供职工无偿使用使用借：生产成本等借:管理费用等贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬借：应付职工薪酬一一非货币性福利借:应付职工薪酬贷：累计折旧等贷：银行存款向职工提供企业支付了补贴的商品或服务B.合同没有规定职工应提供服务的年限A.合同规定职工应提供服务的年限的的借：银行存款长期待摊费用借：银行存款贷：固定资产等应付职工薪酬（一次性计入）借：应付职工薪酬贷：固定资产等贷：长期待摊费用（按年限分摊）借：管理费用借：管理费用等贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬【例题】1. （2016年）

4、甲公司实行累积带薪休假制度，当年未享受的休假只可结转至下一年度。2 X14年末，甲公司因当年管理人员未享受休假而预计了将于2 X15年支付的职工薪酬20万元。2 X15年末，该累积带薪休假尚有40%未使用，不考虑其他因素。下列各项中，关 于甲公司因其管理人员2 X15年未享受累积带薪休假而原多预计的 8万元负债（应付职工 薪酬）于2 X15年的会计处理，正确的是（）。A. 不作账务处理B. 从应付职工薪酬转出计入资本公积C. 冲减当期的管理费用D. 作为会计差错追溯重述上年财务报表相关项目的金额正确答案C答案解析甲公司规定未使用的年休假只能结转下一年度，其他未使用的带薪年休假在本期冲回，应冲减

5、当期管理费用。2.2 X17年7月A公司有关非货币性职工薪酬的业务如下：为生产工人免费提供住宿（住房为企业自有资产），每月计提折旧 1万元；为总部部门经理配备汽车供其免费使用（汽车为企业自有资产），每月计提折旧 3万元；为总经理租赁一套公寓免费使用，月租 金为5万元。下列关于A公司对职工薪酬的会计处理中，不正确的是（）。A. 为生产工人提供免费住宿，应借记“生产成本”，贷记“应付职工薪酬”1万元，同时借记“应付职工薪酬”，贷记“累计折旧”1万元B. 为总部部门经理配备汽车供其免费使用，应借记“管理费用”，贷记“应付职工薪酬” 3万元，同时借记“应付职工薪酬”，贷记“累计折旧” 3万元C. 为总

6、经理租赁公寓免费使用，应借记“管理费用”，贷记“应付职工薪酬”5万元，同时借记“应付职工薪酬”，贷记“其他应付款”5万元D. 为生产工人提供免费住宿和为总部部门经理配备汽车供其免费使用，应借记“管理费用”，贷记“应付职工薪酬” 4万元；同时借记“应付职工薪酬”，贷记“累计折旧”4万元正确答案D答案解析选项D，为生产工人提供免费住宿，应借记“生产成本”科目。3. （2017年）2 X17年，甲公司发生与职工薪酬有关的交易或事项如下：（1）以甲公司生产的产品作为福利发放给职工，产品生产成本为 1500万元，市场价 格为1800万元；（2）为职工缴纳200万元“五险一金”；（3）根据职工入职期限，分

7、 别可以享受5至15天年假，当年未用完的带薪休假权利取消，甲公司职工平均日工资为120元/人；（4）对管理人员实施2 X17年度的利润分享计划，按当年度利润实现情况,相关管理人员可分享利润500万元，不考虑其他因素，下列各项关于甲公司2 X17年与职 工薪酬有关会计处理的表述中，正确的有（）。A. 管理人员应分享的利润确认为当期费用计入损益B. 对于职工未享受的休假权利无需进行会计处理C. 为职工缴纳的“五险一金”按照职工所在岗位分别确认为相关成本费用D. 以产品作为福利发放给员工按产品的生产成本计入相关成本费用正确答案ABC答案解析选项D，应该按照产品的公允价值计量。4. 下列有关带薪缺勤的

8、表述中，正确的有（）。A. 累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪 缺勤权利可以在未来期间使用B. 企业应当在职工提供服务从而增加其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪 缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量C. 非累积带薪缺勤，是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带 薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付D. 企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬 正确答案ABCD5. （2017年）甲公司2 X16年发生的与职工薪酬相关的事项如下：其他有关资料：甲公司为增值税

9、一般纳税人，适用的增值税税率为17%，本题不考虑其他因素。要求：就甲公司2X16年发生的与职工薪酬有关的事项，逐项说明其应进行的会计处理，并编制相关会计分录。（1）4月10日甲公司董事会通过表决，以本公司的自产产品作为奖品，对乙车间全体员工超额完成一季度生产任务进行奖励，每位员工奖励一件产品，该车间员工总数200人，其中车间管理人员30人，一线生产工人170人。发放给员工的本公司产品市场售价 为3000元/件，成本为1800元/件。4月20日，将200件产品发放给员工。正确答案事项（1），甲公司应将发放给员工的本公司产品视同销售，并作为对员工的薪酬处理。借：生产成本170 X0.3 X（1 +

10、 17% ） 59.67制造费用30 X0.3 X（1 + 17% ） 10.53贷：应付职工薪酬70.2借：应付职工薪酬70.2贷：主营业务收入（200 X0.3）60应交税费应交增值税（销项税额）10.2借：主营业务成本（0.18 X200 ） 36贷：库存商品36（2）甲公司共有2000名员工，从2X16年1月1日起该公司实行累积带薪缺勤制度，规定每个职工可享受7个工作日的带薪假，未使用的年休假可以向后结转 1个会计年 度，超过期限作废，员工离职后不能取得现金支付。 2X16年12月31日，每位职工当年 平均未使用的假期为2天。根据过去经验的预期（该经验继续适用），甲公司预计 2 X17

11、 年有1800名员工将享受不超过7天的带薪假期，剩余200名员工每人平均享受8.5天的 带薪休假。该200名员工中150名为销售人员，50名为高级管理人员。甲公司平均每名 员工每个工作日的工资为400元，甲公司职工年休假以后进先出为基础， 即带薪假期先从 本年度享受的权利中扣除。正确答案事项(2)，甲公司应将由于职工累计未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的 工资。将在2 X16年确认。借：销售费用(150 X1.5 X0.04) 9管理费用(50 X1.5 X0.04 ) 3贷：应付职工薪酬一一累积带薪缺勤12(3) 甲公司正在研发丙研发项目，2 X16年共发生项目研发人员工资200万元，

12、其 中自2 X16年年初至6月30日期间发放的研发人员工资120万元，属于费用化支出，7 月1日到11月30日研发项目达到预定用途前发放的研发人员工资 80万元属于资本化支 出，研发人员工资已经以银行存款支付。正确答案事项(3)，甲公司。为进行研发项目发生的研发人员工资应当按照内部研究开发无形资产的有关条件，判断其中应予资本化和费用化的部分，并确认为应付职工薪酬。借：研发支出一一费用化支出120资本化支出80贷：应付职工薪酬200借：管理费用120贷：研发支出费用化支出120借：无形资产80贷：研发支出资本化支出80借：应付职工薪酬200200贷：银行存款(4) 2 X16年12月20日甲公司

13、董事会做出决议，拟关闭在某地区的一个分公司， 针对该公司员工进行补偿，具体为：因为未达到法定退休年龄，提前离开公司的员工。另 外自其达到法定退休年龄后，按照每月1000元的标准给予退休人员补偿。涉及员工80人，每人30万元的一次性补偿2400万元已于12月26日支付。每月1000元的退休后 补偿将于2X17年1月1日陆续发放，根据精算结果甲公司估计补偿义务的现值为1200万元。正确答案事项(4)，甲公司员工支付每人30万的补偿款，为辞退福利。应于发生时计入当 期损益。对员工在达到退休年龄后所支付的补偿款，虽然其于退休后支付，但由于该补 偿与部分员工因分公司关闭离开公司有关，因此该退休后补偿也应

14、于发生时计入当期损 益。借：管理费用3600贷：应付职工薪酬3600借：应付职工薪酬2400贷：银行存款24006. (2017年考题)根据以下资料编制会计分录(1 )甲公司从银行贷款提供给员工，贷款期限是3年到5年，从员工的工资中每月扣缴一定额度的本金，甲公司负责缴纳利息。截止到年底，甲企业向其员工发放了无息贷 款8000万元，其中有一名员工离职，甲企业回收向其提供的无息贷款160万元，通过应付职工薪酬收回贷款1000万元，甲企业为向员工提供贷款而支付了利息450万元。取得借款时第42页借：银行存款贷：长期借款80008000发放给职工时借：长期应收款贷：银行存款80008000甲企业回收向

15、其提供的无息贷款 160万元: 借：银行存款贷：长期应收款通过应付职工薪酬收回时借：应付职工薪酬贷：长期应收款计提利息借：管理费用/制造费用等贷：应付职工薪酬同时：借：应付职工薪酬贷：应付利息甲企业为向员工提供贷款而支付了利息16016010001000450450450450450万元。(2)2017年甲企业向30名职工提供住房奖励金每名员工200万元，员工在企业服务满2年甲企业向其支付住房奖励金 200万元，2017年有1名员工离职，甲企业预计未来有1名员工离职。2018年年末没有员工离职，甲企业向员工支付了5800万元住房奖励金。甲企业采用同期同币种的国债利率 6%作为折现率。2017

16、年确认管理费用=(30 2 )名 X 200/2/(1 + 6%) 1 = 2 800/ (1 + 6% ) 1 =2 641.51 (万元)借：管理费用2 641.51贷：应付职工薪酬2 641.512018年支付时借：应付职工薪酬5800贷：银行存款5800借：管理费用3000 （倒挤）财务费用(2641.51 X6%) 158.49贷：应付职工薪酬(5 800-2 641.51) 3 158.497.【差错更正型】（2016 年匚）甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）2 X15年更换年审会计师事务所，新任注册会计师在对其 2X15年度财务报表进行审计时，对以下事项的会计处理存在质疑：其他

17、有关资料：甲公司按照净利润的10%提取法定盈余公积，不计提任意盈余公积。不考虑所得税等 相关税费因素的影响。甲公司 2X15年年度报告于2X16年3月20日对外报出。要求：判断甲公司对事项（1）至事项（3）的会计处理是否正确并说明理由；对于不 正确的会计处理，编制更正的会计分录（无需通过“以前年度损益调整”科目，不考虑当 期盈余公积的计提）。（1 ）自2 X14年开始，甲公司每年年末均按照职工工资总额的10%。计提相应资金计入应付职工薪酬，计提该资金的目的在于解决后续拟实施员工持股计划的资金来源，但 有关计提金额并不对应于每一在职员工。甲公司计划于2 X18年实施员工持股计划，以2X14年至2

18、 X17年四年间计提的资金在二级市场购买本公司股票，授予员工持股计划范围内的管埋人员，员工持股计划范围内的员工与原计提时在职员工的范围很可能不同。如员工持股计划未能实施，员工无权取得该部分计入职工薪酬的提取金额。该计划下，甲公司2 X14年计提了 3000万元。2 X15年年末，甲公司就当年度应予计提的金额进行了以下会 计处理：借：管理费用3600万元贷：应付职工薪酬3600万元正确答案事项(1):甲公司的会计处理不正确。理由：该部分金额不是针对特定员工需要对象化支付的费用，即不是当期为了获取 员工服务实际发生的费用，准则规定不能予以计提。涉及员工持股计划拟授予员工的股 份，应当根据其授予条件

19、等分析是获取的哪些期间的职工服务，并将与股份支付相关的 费用计入相应期间。更正分录：借：应付职工薪酬6600贷：盈余公积300未分配利润2700管理费用3600(2)为调整产品结构，去除冗余产能，2 X15年甲公司推出一项鼓励员工提前离职的计划。该计划范围内涉及的员工共有1000人，平均距离退休年龄还有'5年。甲公司董事会于10月20日通过决议，该计划范围内的员工如果申请提前离职，甲公司将每人一次性地支付补偿款30万元。根据计划公布后与员工达成的协议，其中的800人会申请离职。截至2 X15年12月31日，该计划仍在进行当中。甲公司进行了以下会计处理：借：长期待摊费用24000万元贷：

20、预计负债24000万元借：营业外支出4800万元贷：长期待摊费用4800万元正确答案事项（2）:甲公司的会计处理不正确。理由：该项计划原则上应属于会计准则规定的辞退福利，有关一次性支付的辞退补偿金额应于计划确定时作为应付职工薪酬，相关估计应支付的金额全部计入当期损益，而不能在不同年度间分期摊销。更正分录：借：管理费用24000贷：营业外支出4800长期待摊费用19200借：预计负债24000贷：应付职工薪酬一一辞退福利24000（3） 2 X15年甲公司销售快速增长，对当年度业绩起到了决定性作用。根据甲公司当年制定并开始实施的利润分享计划，销售部门员工可以分享当年度净利润的 3%作为奖励2 X

21、16年2月10日，根据确定的2 X15年年度利润，董事会按照利润分享计划，决议发放给销售部门员工奖励620万元。甲公司于当日进行了以下会计处理：借：利润分配一一未分配利润620万元贷：应付职工薪酬620万元正确答案事项（3）:甲公司该项会计处理不正确。理由：利润分享计划下员工应分享的部分应作为职工薪酬并计入有关成本费用，因涉及的是销售部门，甲公司应计入 2 X15年销售费用。更正分录：借：销售费用620贷：利润分配一一未分配利润6208. BS公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，其2 X17年发生的与职工薪酬有关的业务如下：（1）BS公司2 X16年经营业绩超出预期，董事会决定对

22、该公司的管理人员进行奖励。2 X17年6月20日，BS公司从公司外部购入20套商品房奖励公司的20名高级管理人员， 该商品房每套市场价格为100万元，公司以每套65万元的价格出售给职工，但要求相关 人员需要自2 X17年7月1日起在公司继续服务5年。假定至年末无人离职，不考虑商品 房相关的税费。（2）2 X17年12月，计提并发放11月份职工工资1670万元，其中生产人员工资850万元，销售人员工资500万元，管理人员工资320万元，其中代扣个人所得税170 万元。不考虑其他相关因素。【要求及答案】（1）根据资料（1），计算BS公司2 X17年因此计划应确认的成本费用金额，并编 制相关的会计分

23、录。BS公司2 X17年因此计划应确认的成本费用金额=（100 65）X20/5 X6/12 = 70 （万元），公司出售住房时应进行如下账务处理：借：银行存款（20 X65） 1300长期待摊费用700贷：固定资产（100 X20 ） 2000出售住房后的每年，公司应当按照直线法在5年内摊销长期待摊费用。本年应做的会计分录：借：管理费用7070(700/5/2 ) 70贷：应付职工薪酬借：应付职工薪酬贷：长期待摊费用70（2）根据资料（2），编制BS公司2 X17年年末与职工薪酬业务相关的会计分录资料（2）:借：生产成本850销售费用500管理费用320贷：应付职工薪酬1670借：应付职工薪

24、酬170贷：应交税费一一应交个人所得税170借：应付职工薪酬1500应交税费一一应交个人所得税170贷：银行存款16709. 甲公司共有8000名职工，该公司实行累积带薪缺勤制度，2 X18年12月31 日,每名职工当年平均未使用带薪休假为 4天，该公司平均每名职工每个工作日工资为 600元（1）假定一，甲公司制度规定，每名职工每年可享受 10个工作日带薪休假，未使用 的休假只能向后结转一个日历年度，超过 1年未使用的权利作废，在职工离开公司时不能 获得现金补偿；职工休假是以后进先出为基础，即首先从当年可享受的权利（10个工作日） 中扣除，不足的部分再从上年结转的带薪休假余额中扣除；职工离开公

25、司时，公司对职工 未使用的累积带薪休假不支付现金。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，甲公司预 计2 X19年有7600名职工将享受不超过10天的带薪休假，剩余400名职工每人将平均 享受13天休假，假定这400名职工全部为总部各部门经理。2 X19年12月31日，上述400名部门经理中有320名享受了 13天休假，并随同正 常工资以银行存款支付；另有 80名只享受了 10天休假。(2)假定二，甲公司制度规定，职工累积未使用的带薪缺勤权利可以无限期结转， 且可以于职工离开企业时以现金支付。2 X18年12月31日，甲公司8000名职工中，7400 名为直接生产工人，500名为总部各部门经理，

26、100名工人正在建造一幢自用办公楼。【要求及答案】(1) 根据资料(1)假定一，编制甲公司2 X18年、2 X19年相关会计分录；2 X18年12月31日，甲公司应当预计由于职工累积未使用的带薪休假权利而导致的 预期支付的追加金额，即相当于 1200天(400 X3天)的休假工资72 (1200 X0.06 )万 元，会计分录为：借：管理费用72贷：应付职工薪酬一一累积带薪缺勤722 X19年12月31日，320名职工享受了 13天休假，会计分录为：借：应付职工薪酬一一累积带薪缺勤57.6贷：银行存款(320 X3 X0.06 ) 57.680名职工只享受了 10天假期，上年未享受的权利应作废

27、，会计分录为：借：应付职工薪酬一一累积带薪缺勤14.4贷：管理费用(80 X3 X0.06 ) 14.4(2) 根据资料(2)假定二，编制甲公司2 X18年相关会计分录。2 X18年12月31日应当预计由于职工累积未使用的带薪休假权利而导致的全部金额，即相当于32000天(8000 X4天)的休假工资1920 (32000 X0.06)万元，会计处理为：借：生产成本(7400 X4 X0.06) 1776管理费用(500 X4 X0.06 ) 120贷：应付职工薪酬一一累积带薪缺勤1920在建工程(100 X4 X0.06) 24知识点：设定受益计划设定受益计划核算涉及四个步骤：第一步骤：确定

28、设定受益计划义务的现值和当期服务成本第二步骤：确定设定受益计划净负债或净资产第三步骤：确定应当计入当期损益的金额报告期末，企业应当在损益中确认的设定受益计划产生的职工薪酬成本包括服务成 本、设定受益净负债或净资产的利息净额。服务成本包括当期服务成本、过去服务成本和 结算利得或损失。第四步骤：确定应当计入其他综合收益的金额企业应当将重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动计入其他综合收益， 并且在后续会计期间不允许转回至损益，但企业可以在权益范围内转移这些在其他综合收 益中确认的金额。【例题】1. （2015年）下列各项有关职工薪酬的会计处理中，正确的是（）。A. 与设定受益计划相关的当期

29、服务成本应计入当期损益B. 与设定受益计划负债相关的利息费用应计入其他综合收益C. 与设定受益计划相关的过去服务成本应计入期初留存收益D. 因重新计量设定受益计划净负债产生的精算损失应计入当期损益正确答案A答案解析选项B，应该计入当期损益；选项 C，应该计入当期损益；选项 D，应该计入其他综合收益。2. 下列有关设定受益计划会计处理的表述中，不正确的是（）。A. 根据预期累计福利单位法，采用精算假设作出估计，计量设定受益计划所产生的义 务，应当按照规定的折现率将设定受益计划所产生的义务予以折现，以确定设定受益计划 义务的现值和当期服务成本B. 当职工后续年度的服务将导致其享有的设定受益计划福利

30、水平显著高于以前年度 时，企业应当按照直线法将累计设定受益计划义务分摊确认于职工提供服务而导致企业第 一次产生设定受益计划福利义务至职工提供服务不再导致该福利义务显著增加的期间C. 设定受益计划净负债或净资产的利息净额，包括设定受益计划义务的利息费用以及 资产上限影响的利息，计入当期财务费用D. 重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动，即精算利得或损失应计入其 他综合收益，并且在后续会计期间不允许转回至损益正确答案C答案解析设定受益计划净负债或净资产的利息净额，包括计划资产的利息收益、设 定受益计划义务的利息费用以及资产上限影响的利息，计入当期损益。知识点：股份支付的账务处理1. 股份

31、支付分为权益结算的股份支付和现金结算的股份支付两种。权益结算的朋支付三限制亦票 I是指上拽手丽工克耳地方在壬主 一罡期限内以预先确定&W格不竦 件购买本企业一銭量股票的权私 实JS是走冋发行认flSfitil是指职工或其他方按照粧定的 录款或条件，从企业获得一罡 数量的本企业I摞，实务中多 采用走向增发或由股东受让通常是先占rS,如黑没有满罡可饰翳件”再回购现金结算的股份支付摸拟股票现金股票増倩权采用现金支付模拟的股权激励机制，即与股票挂钩，但用贻 支付，都是一种増值权形式的与股票价值挂钩的薪酬工具通常是后K予般票，如果満足可行利节件，再披予般票2.权益结算的股份支付现金结算的股份支付

32、授予日（1 ）立即可行权的股份支付借：管理费用等贷：资本公积一一股本溢价【按授予日权益工具的公允价值 计量；公允价值可能是期权的公允 价值，也可能是股票公允价值】（2）除了立即可行权的股份支付 外，在授予日均不进行会计处理（1 ）立即可行权的股份支付借：管理费用等贷：应付职工薪酬【按授予日企业承担负债的公允价值计量，并 在结算前的每个资产负债表日和结算日对负债 的公允价值重新计量，将其变动计入损益】（2 ）除了立即可行权的股份支付外，在授予 日均不进行会计处理等待期内的每个资产负债表日借：管理费用等贷：资本公积一一其他资本公借：管理费用等贷：应付职工薪酬积【按授予日的公允价值为基础计量【按每个

33、资产负债表日的公允价值为基础计量】可行权日之后对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，公允价值的变动应当计对于权益结算的股份支付，在可行入当期损益（公允价值变动损益）。权日之后不再对已确认的成本费借：公允价值变动损益用和所有者权益总额进行调整贷：应付职工薪酬【按资产负债表日公允价值为基础计量】行权日借：银行存款资本公积其他资本公积借：应付职工薪酬贷：股本贷：银行存款资本公积股本溢价【提示1】回购股份进行职工期权激励的（1 ）回购股份借：库存股贷：银行存款同时进行备查登记。（2 ）在等待期内每个资产负债表日确认成本费用（同上）。（3 ）职工行权借：银行存款（无偿授予时不涉及该

34、科目）资本公积其他资本公积贷：库存股资本公积股本溢价【提示2】授予限制性股票的会计处理上市公司实施限制性股票的股权激励安排中，常见做法是上市公司以非公开发行的方 式向激励对象授予一定数量的公司股票，并规定锁定期和解锁期，在锁定期和解锁期内， 不得上市流通及转让。达到解锁条件，可以解锁；如果全部或部分股票未被解锁而失效或 作废，通常由上市公司按照事先约定的价格立即进行回购。1. 向职工发行的限制性股票按有关规定履行了注册登记等增资手续的，收到职工缴纳 的认股款时：借：银行存款【按照职工缴纳的认股款】贷：股本资本公积股本溢价同时，就回购义务确认负债（作收购库存股处理）。借：库存股【按照发行限制性股

35、票的数量以及相应的回购价格计算确定的金额】贷：其他应付款一一限制性股票回购义务【包括未满足条件而须立即回购的部分】2. 等待期内股份支付相关的会计处理上市公司应当综合考虑限制性股票锁定期和解锁期等相关条款，按照企业会计准则 第11号一一股份支付相关规定判断等待期，进行与股份支付相关的会计处理。3. 未达到限制性股票解锁条件而需回购的股票借：其他应付款一一限制性股票回购义务【按照应支付的金额】贷：银行存款同时借：股本【按照注销的限制性股票数量相对应的股本金额】资本公积一一股本溢价【按其差额】贷：库存股【按照注销的限制性股票数量相对应的库存股的账面价值】4. 达到限制性股票解锁条件而无需回购的股票

36、借：其他应付款一一限制性股票回购义务【按照解锁股票相对应的负债的账面价值】贷：库存股【按照解锁股票相对应的库存股的账面价值】资本公积股本溢价【如有差额】【例题】1. （2017年）2 X16年1月1日，甲公司经股东大会批准与其高管人员签订股份支付 协议，协议约定：等待期为自2 X16年1月1日起两年，两年期满有关高管人员在甲公司 工作且每年净资产收益率不低于15%的，高管人员每人可无偿取得10万股甲公司股票。 甲公司普通股按董事会批准该股份支付协议前 20天平均市场价格计算的公允价值为20元 /股，授予日甲公司普通股的公允价值为 18元/股。2 X16年12月31日，甲公司普通股 的公允价值为

37、25元/股。根据甲公司生产经营情况及市场价格波动等因素综合考虑，甲公司预计该股份支付行 权日其普通股的公允价值为24元/股。不考虑其他因素，下列各项中，属于甲公司在计算 2 X16年因该股份支付确认费用时应使用的普通股的公允价值是（）。A. 预计行权日甲公司普通股的公允价值B. 2 X16年1月1日甲公司普通股的公允价值C. 2 X16年12月31日甲公司普通股的公允价值D. 董事会批准该股份支付协议前 20天按甲公司普通股平均市场价格计算的公允价值正确答案B答案解析本题中高管人员可以获得企业的股票，因此结算工具为自身权益工具，属 于权益结算的股份支付；权益结算的股份支付计算等待期内的成本费用

38、时应该采用权益 工具在授予日的公允价值计量，即授予日甲公司普通股的公允价值18元/股。授予日为2 X16年1月1日，因此本题选B。2. 企业以回购股份形式奖励本企业职工的，属于权益结算的股份支付，其会计处理正确 的是（）。A. 企业回购股份时，应当按照回购股份的全部支出作为库存股处理，记入“库存股” 科目，同时进行备査登记B. 企业回购股份时，应当按照回购股份的全部支出冲减股本C. 企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值，将取得 的职工服务计入成本费用，同时增加应付职工薪酬D. 企业应当在等待期内每个资产负债表日按照当日权益工具的公允价值，将取得的职 工服务计入成本费

39、用，同时增加应付职工薪酬正确答案A答案解析选项B,回购股份时不冲减股本，其分录如下：借：库存股贷：银行存款同时进行备查登记。选项CD，权益结算的股份支付，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照授予日的权益工具的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时増加资本公积（其他资本公积）3.2 X17年4月1日，甲公司对9名高管人员每人授予20万份甲公司股票认股权证， 每份认股权证持有人有权在 2X18年2月1日按每股10元的价格购买1股甲公司股票。 该认股权证不附加其他行权条件，无论行权日相关人员是否在职均不影响其享有的权利， 行权前的转让也不受限制。授予日，甲公司股票每股市价为10.5元，每份认

40、股权证的公允价值为2元。不考虑其他因素，甲公司2 X17年应确认的费用金额为（）。A. 360万元 B.324万元C.0D.1962 万元正确答案A答案解析已授予高管人员的认股权证属于以权益结算的股份支付，由于相关权利不 附加其他行权条件，没有等待期，应根据授予的认股权证在授予日的公允价值确认当期 员工服务成本。当期应确认的费用为 360 （9 X20 X2）万元，并确认资本公积。4.A公司为一家上市公司，2 X15年1月1日该公司股东大会通过了对管理人员进行 股权激励的方案。协议约定如下：以 2X14年的净利润为固定基数，2 X15年至2X17年 的平均年净利润增长率不低于 24% ;员工的

41、服务年限为3年；可行权日后第一年的行权数 量不得超过获授股票期权总量的 50%，以后各年的行权数量不得超过获授股票期权总量的 20% o A公司根据期权定价模型估计该项期权在授予日总的公允价值为900万元。在第一年年末，A公司估计3年内管理层总离职人数比例为10% ;在第二年年末，A公司调整其 估计离职率为5% ;到第三年年末，公司实际离职率为 6%。A公司2 X15年、2 X16年和 2 X17年的年净利润增长率分别为13%、25%和34%。下列有关可行权条件的表述中，正 确的有（）。A. 服务年限为3年是一项服务期限条件B. 净利润增长率要求是一项非市场业绩条件C. 净利润增长率要求是一项

42、市场业绩条件D. 第一年的行权数量不得超过获授股票期权总量的50%属于可行权条件正确答案AB答案解析如果不同时满足服务 3年和公司净利润增长率的要求，管理层成员就无权 行使其股票期权，因此二者都属于可行权条件，其中服务满3年是一项服务期限条件，净利润增长率要求是一项非市场业绩条件。可行权日后第一年的行权数量不得超过获授 股票期权总量的50%，不影响行权，属于非可行权条件。5. 资料同上。按照股份支付准则的规定，A公司进行的下列会计处理中，正确的有（）。A. 第一年年末确认的服务费用270万元计入管理费用B. 第二年年末累计确认的服务费用为 570万元C. 第二年年末确认的服务费用300万元计入

43、资本公积D. 第三年年末累计确认的服务费用为 846万元正确答案ABCD答案解析第一年年末确认的服务费用= 900 X1/3 X90% = 270 （万元）；第二年年末 累计确认的服务费用=900 X2/3 X95% = 570 （万元）；由此，第二年应确认的费用= 570 270 = 300 （万元）;第三年年末累计确认的服务费用二 900 X94% = 846 （万元）; 第三年应确认的费用=846 570 = 276 （万元）。6. 下列关于上市公司授予限制性股票的股权激励计划，在等待期内发放现金股利的会计处理，表述正确的有（）。A. 在等待期内发放可撤销现金股利，对于预计未来不可解锁限

44、制性股票持有者，应分 配给限制性股票持有者的现金股利应当冲减相关的负债B. 在等待期内发放不可撤销现金股利，对于预计未来不可解锁限制性股票持有者，应分配给限制性股票持有者的现金股利应当冲减相关的负债C. 对于预计未来可解锁限制性股票持有者，上市公司应分配给限制性股票持有者的现 金股利应当作为利润分配进行会计处理D. 后续信息表明不可解锁限制性股票的数量与以前估计不同的，应当作为会计估计变 更处理，直到解锁日预计不可解锁限制性股票的数量与实际未解锁限制性股票的数量一致正确答案ACD答案解析选项B,应分配给限制性股票持有者的现金股利应当计入当期成本费用。7. A公司为上市公司，适用的所得税税率为

45、25%。根据国家税务总局的有关规定，对 股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件(以下简称等待期)方可 行权的，上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企 业所得税时扣除，在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允 价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为上市公司当年工资薪 金支出，依照税法规定进行税前扣除。A公司有关股份支付资料如下：(1) 2 X12年12月31日经股东大会批准，A公司实施股权激励计划，其主要内容 如下：公司向其100名管理人员每人授予10万份股票期权，这些人员从 2X13年1月1 日起必须

46、在该公司连续服务 3年，服务期满时才能以每股3元的价格购买10万股A公司 股票。2 X12年12月31日估计该期权的公允价值为每份18元。(2) 截至2 X13年12月31日有10名管理人员离开，A公司估计三年中离开的管 理人员比例将达到15% 。 2 X13年12月31日估计A公司股票的公允价值为每股 24元。(3) 截至2 X14年12月31日累计有15名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为18%。(4) 截至2 X15年12月31日累计有21名管理人员离开。(5) 2 X16年12月31日，79名管理人员全部行权，A公司股票面值为每股1元。 不考虑其他因素。【要求及答案】(1)

47、计算A公司在等待期内的每个资产负债表日应确认的费用和资本公积，并计算2 X13年应确认的递延所得税金额，编制各年有关的会计分录(行权时不考虑所得税影响)。 等待期内的每个资产负债表日应确认的费用和资本公积的金额：2 X13年应确认的管理费用=100 X(1 15% )X10 X18 X1/3 = 5100 (万元)2 X14 年应确认的管理费用=100 X(1 18% )X10 X18 X2/3 5100 = 4740 (万元)2 X15 年应确认的管理费用=(100 21 )X10 X18 X3/3 5100 4740 = 4380 (万 元)各年有关股份支付的会计分录： 2 X12年12月

48、31日：授予日不作处理。 2 X13年12月31日借：管理费用5100贷：资本公积一其他资本公积5100股票的公允价值=100 X(1 15% )X10 X24 X1/3 = 6800 (万元)股票期权行权价格二100 X(1 15% )X10 X3 X1/3 = 850 (万元)预计未来期间可税前扣除的金额二6800 850 = 5950 (万元)递延所得税资产=5950 X25% = 1487.5 (万元)2 X13年度，A公司根据会计准则规定在当期确认的成本费用为5100万元，但预计未来期间可税前扣除的金额为 5950万元，超过了该公司当期确认的成本费用。根据企业会计准则讲解(2010

49、)的规定，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。因此,具体的所得税会计处理如下：借：递延所得税资产贷：资本公积一其他资本公积所得税费用 2 X14年12月31日借：管理费用贷：资本公积一其他资本公积 2 X15年12月31日借：管理费用贷：资本公积一其他资本公积 2 X16年12月31日借：银行存款资本公积一其他资本公积贷：股本1487.5(5950 5100 )X25% 212.5(1487.5 212.5 ) 12754740474043804380(79 X10 X3) 2370(5100 + 4740 + 4380 ) 14220(79 X10 X1 ) 790资本公积一股本溢价1

50、5800(2)假定2 X14年12月31日经股东大会批准，A公司修改股权激励计划，将原 2 X12年12月31日估计该期权的公允价值每份18元调整为20元，同时将原授予管理人 员10万份股票期权修改为15万份。其他条件不变，编制 A公司2 X14年12月31日、 2 X15年12月31日和2 X16年12月31日的会计分录。 2 X14年12月31日确认当期费用=100 X(1 18% )X15 X20 X2/3 5100 = 11300 (万元)11300借：管理费用贷：资本公积一其他资本公积11300 2 X15年12月31日确认当期费用=(100 21 )X15 X20 5100 113

51、00 = 7300 (万元)借：管理费用7300贷：资本公积一其他资本公积7300(79 X15 X3) 3555(5100 + 11300 + 7300 ) 23700(79 X15 X1) 118526070 2 X16年12月31日借：银行存款资本公积一其他资本公积贷：股本资本公积一股本溢价8. 甲公司为上市公司，采用授予高管人员限制性股票的形式实施股权激励计划。(1) 2 X15年1月1日，经股东大会批准，公司以非公开发行方式向 500名高管人 员每人授予10万股自身股票(每股面值为1元)，授予价格为每股8元。当日，500名 高管人员出资认购了这部分股票，总认购款项为40000万元，甲

52、公司履行了相关增资手续。 甲公司普通股股票在授予日的公允价值为每股23元。激励计划规定，这些高管人员从2 X15年1月1日起在甲公司连续服务3年的，所授 予股票将于2 X18年1月1日全部解锁；在此期间离职的，甲公司将按照原授予价格每股 8元回购。2 X15年1月1日至2X18年1月1日期间，所授予股票不得上市流通或转让； 激励对象因获授限制性股票而取得的现金股利由公司代管，作为应付股利在解锁时向激励 对象支付；对于未能解锁的限制性股票，公司在回购股票时应扣除激励对象已享有的该部 分现金分红。(2) 2 X15年度，20名高管人员离职，甲公司估计3年中离职的高管人员合计为75 名，当年宣告发放

53、现金股利为每股 1元(限制性股票持有人享有同等分配权利)；假定高管人员离职都发生在年末，且甲公司年度内对离职人员的估计不变。【要求及答案】(1) 根据资料(1)，编制甲公司2 X15年1月1日授予日的会计分录。借：银行存款(500 X10 X8) 40000贷：股本(500 X10 X1) 5000资本公积一股本溢价35000同时：借：库存股40000贷：其他应付款一限制性股票回购义务40000(2) 根据资料(2)，编制甲公司2 X15年12月31日确认成本费用、发放现金股 利的会计分录。 2 X15年应确认的与股份支付相关的费用=(500 75 )X10 X(23 8 )X1/3 =212

54、50 (万元)。借：管理费用21250贷：资本公积一其他资本公积21250 对于预计未来可解锁限制性股票持有者425 (500 75 )名，上市公司向其分配的现金股利应当作为利润分配进行会计处理，分配现金股利的金额=425 X10 X1 = 4250 (万 元)。借：利润分配一应付现金股利4250贷：应付股利一限制性股票股利4250借：其他应付款一限制性股票回购义务4250贷：库存股4250【提示】由于对于未能解锁的限制性股票，公司在回购股票时应扣除激励对象已享有 的该部分现金分红，因此确认应付股利的同时需要对应冲减授予日确认的负债。 对于75名预计未来不可解锁限制性股票持有者，上市公司向其分配的现金股利应 冲减相关的负债：借