职工薪酬支出及纳税调整说明

1、职工薪酬支出及纳税调整说明企业所得税年度纳税申报表填报 一A105050职工薪酬支由 及纳税调整明细表填报解析2018-04-19谢德明 房地产纳税服务网三、股权激励项目的填报解析（一）填报说明第2行“其中：股权激励”，本行由执行上市公司股权激 励管理办法（中国证券监督管理委员会令第126号）的纳税人填报，具体如下：（1）第1列“账载金额”：填报纳税人按照国家有关规定 建立职工股权激励计划，会计核算计入成本费用的金额。（2）第2列“实际发生额”：填报纳税人根据本年实际行权时股权的公允价格与激励对象实际行权时支付价格的差额和数量确定的金额。（3）第5列“税收金额”：填报行权时按照税收规定允许税前

2、扣除的金额。按照第 1列和第2列孰小值填报（备注： 此处说明存在问题，详看下面案例3） o（4）第6列“纳税调整金额”：填报第 1-5列的余额。（二）税法规定居民企业实行股权激励计划有关企业所得税问题的公告（公告2012年第18号）规定，对股权激励计划实行后立即 可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价 格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支由，依照税法规定进行税前扣 除。对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规 定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待 期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣

3、除。在股权激励计划可行权后，上市公 司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象 实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支由，依照税法规定进行税前扣除。股票实际行 权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。（三）会计规定根据企业会计准则第 11号一股份支付的规定，对于 换取职工服务的股份支付， 企业应当以股份支付所授予的权 益工具的公允价值计量。 企业应在等待期内的每个资产负债 表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权 益工具在授予日的公允价值， 将当期取得的服务计入相关资 产成本或当期费用，同时计入资本公积中的其他资本公积。 对于授予后立即可

4、行权的换取职工提供服务的权益结算的 股份支付（侧如授予限制性股的股份支付），应在授予日按 照权益工具的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或 当期费用，同时计入资本公积中的股本溢价。（四）税会差异对于换取职工服务立即行权的股权激励，税会都是计入当期费用，不存在差异；对于换取职工服务存在等待期的股权 激励，会计上在每个资产负债表日确认费用，而税法规定在 行权日确认为费用，存在时间性差异，需要进行纳税调整。（五）案例及具体填报案例3、A公司为一上市房地产公司。2017年1月1日，公司向其200名管理人员人授予100股股票期权，这些职员从 2017年1月1日起在该公司连续服务 3年，即可以5元每股

5、 购买100股A公司股票，从而获益。公司估计该期权在授予 日的公允价值为18元。第一年有20名职员离开 A公司，A 公司估计三年中离开的职员的比例将达到20%第二年又有10名职员离开公司，公司将估计的职员离开比例修正为15%;第三年又有15名职员离开。假设 2019年12月31日，全部 行权，A公司股份面值1元，行权时当日的股票收盘价格为 30元/股。1、费用和资本公积计算如下:年份计事L当期费用累计费用2017200x 100X ( 1-20%) x 18X 1/396000960002018200x 100X(1-15%)18 X 2/3-960001080002040002019155

6、X 100 X 18-204000750002790002、账务处理(1) 2017年1月1日授予日不作账务处理(2) 2017 年 12 月 31 日借：管理费用96000贷：资本公积一其他资本公积96000(3) 2018 年 12 月 31 日借：管理费用108000贷：资本公积一其他资本公积108000(4) 2019 年 12 月 31 日借：管理费用75000贷：资本公积一其他资本公积75000(5)假设2019年12月31日，全部行权借：银行存款77500资本公积一其他资本公积279000贷：股本15500资本公积一股本溢价 3410003、税务处理(1) 2017年、2018年

7、会计上确认费用分别为 96000元、 108000元，税务上不予认可，需要纳税调增。(2) 2019年，会计上确认费用75000元，税法不予认可，需要纳税调增 75000元；企业所得税税前扣除金额=(职工实际行权时该股票的公允价值-职工实际支付价格）X行权数量=（30-5 ） X 155 X 100=387500 元，纳税调减 387500 元。（3） 2017年、2018年和2019年所得税汇算清缴时，具体填报如下：A105050职工薪酬支由及纳税调整明细表（2017年）行 次项目账载 金额实际发 生额税收规定 扣除率以前年度累计 结转扣除额税收金 额纳税调整金 额累计结转以 后年度扣除 额

8、123456 (1-5)7 (1+4-5)1一、工资薪金 支出*2其目 激励L股权960000*096000*A105000纳税调整项目明细表（2017年）行次项目账载金额税收金额调增金额调减金额123412二、扣除类调整项目（13+14+24+26+27+28+29+30*14(050)二）职工薪酬（填写 A10596000096000A105050职工薪酬支由及纳税调整明细表（2018年）行 次项 目账载金额实际发 生额税收规定 扣除率以前年度累 计结转扣除 额税收 金额纳税调整 金额累计结转以后年度 扣除额123456 (1-5)7 (1+4-5)1一、工资 薪金支出*2其中：股权激励1

9、080000*0108000*A105000纳税调整项目明细表（2018年）行 次项目账载金额税收金额调增金额调减金额12412二、扣除类调整项目（13+14+24+26+27+28+29+30）*14（二）职工薪酬（填写 A10505。1080000108000A105050职工薪酬支由及纳税调整明细表（2019年）行 次项目账载金 额实际发生 额税收规定扣 除率以前年度累 计结转扣除 额税收金 额纳税调整 金额累计结转以 后年度扣除 额123456 (1-5)7 (1+4-5)1一、工资薪金 支出*2其目 激励L股权75000387500*387500-312500*A105000纳税调整

10、项目明细表（2019年）行次项目账载金额税收金额调增金额调减金额123412二、扣除类调整项目(13+14+24+26+27 +28+29+30)*14（二）职工薪酬（填写 A10505。75000387500312500四、职工福利费支出项目的填报解析（一）填报说明第3行“二、职工福利费支由”，填报纳税人本年度发生的职工福利费及其会计核算、纳税调整等金额，具体如下：1、第1列“账载金额”：填报纳税人会计核算计入成本费用的职工福利费的金额。2、第2列“实际发生额”：分析填报纳税人“应付职工薪酬”会计科目下的职工福利费用实际发生额。3、第3列“税收规定扣除率”：填报税收规定的扣除比例（14%。4

11、、第5列“税收金额”：填报按照税收规定允许税前扣除的金额，按第1行第5列“工资薪金支由/税收金额" X 14%本表第 3行第1歹人本表第3行第2列三者孰小值填报。5、第6列“纳税调整金额”：填报第 1-5列的余额。（二）税法规定企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号）第三条规定，企业所得税法实施条例第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：1、尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、 托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费 用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积

12、 金、劳务费等。2、为职工卫生保健、生活、住房、交通等 所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职 工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴 等。3、按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补 助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。第四条规定，企业 发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没 有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生 的职工福利费进行合理的核定。（三）会计规定企业加强职工福利费财务

13、管理的通知（财企 2009242号）第一条规定，企业职工福利费是指企业为职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教 育经费、社会保险费和补充养老保险费（年金）、补充医疗保险费及住房公积金以外的福利待遇支由，包括发放给职工或为职工支付的以下各项现金补贴和非货币性集体福利：1、为职工卫生保健、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货 币性福利，包括职工因公外地就医费用、暂未实行医疗统筹 企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、职工疗养 费用、自办职工食堂经费补贴或未办职工食堂统一供应午餐 支由、符合国家有关财务规定的供暖费补贴、防暑降温费等。2、企业尚未分离的内设集体福利部门

14、所发生的设备、设施 和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、 托儿所、疗养院、集体宿舍等集体福利部门设备、设施的折 旧、维修保养费用以及集体福利部门工作人员的工资薪金、 社会保险费、住房公积金、劳务费等人工费用。3、职工困难补助，或者企业统筹建立和管理的专门用于帮助、救济困 难职工的基金支由。4、离退休人员统筹外费用，包括离休 人员的医疗费及离退休人员其他统筹外费用。企业重组涉及的离退休人员统筹外费用，按照企业重组有关职工安置费 用财务管理问题的通知（财企2009117号）执行。国家另有规定的，从其规定。 5、按规定发生的其他职工福利费， 包括丧葬补助费、抚恤费、职工异地安家费、独

15、生子女费、 探亲假路费，以及符合企业职工福利费定义但没有包括在本通知各条款项目中的其他支由。第二条规定，企业为职工提 供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月 按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通 讯补贴，应当纳入职工工资总额， 不再纳入职工福利费管理； 尚未实行货币化改革的， 企业发生的相关支由作为职工福利 费管理，但根据国家有关企业住房制度改革政策的统一规 定，不得再为职工购建住房。企业给职工发放的节日补助、 未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。新修订后的企业财务通则实施后，企业不再要求按照工 资总额14%+提职工福利费，而是根据实际发生额据

16、实列支。 实务中，企业为了保持各个月份福利费支由的均衡性，一般 还是采取预提的方式， 根据全年福利支由计划按月确认福利 费，年末时进行最终的调整和确认。（四）税会差异以上规定可知职工福利费包括的内容，会计与税法的规定基本相同。主要区别在于对于职工福利费金额是否存在限制， 会计上，企业根据实际情况确认各年的福利费开支计划，每 年根据实际发生的福利费金额进行确认，没有具体的金额限制。而税务上，企业每一纳税职工福利费的税前扣除不能超 过工资总额的14%,超过部分，本年及以后各年均不能扣除， 存在计算限额问题。这一差异为永久性差异。（五）案例及具体填报案例4、A房地产企业，2018年会计核算计入管理费用的职工福利费金额为50万元，实际支付金额为 80万元，符合税法规定的工资薪金支由 300万元。A企业账务处理：借：管理费用 50贷：应付职工薪酬一职工福利费50借：应付职工薪酬一职工福利费80贷：银行存款 80A企业税务处理：按照税法规定，2018年可以税前扣除的金额 =300X 14%=42 万元。企业所得税汇算清缴时