会计估计变更

1、2021/3/2712021/3/272第一节会计政策及其变更第一节会计政策及其变更会计政策会计政策企业在会计确认、计量企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。方法。一、会计政策变更的概念、特点和应披露的内容一、会计政策变更的概念、特点和应披露的内容2021/3/273会计政策的特点会计政策的特点:1.企业应在企业应在国家统一国家统一的的会计制度规定会计制度规定的会计政策范围内选择适用的会计政策。的会计政策范围内选择适用的会计政策。 2.会计政策涉及会计政策涉及会计原则会计原则、会计基础会计基础和和具体的会计处理方法具体的会计处理方法。

2、（1）对对会计原则会计原则的理解的理解会计原则分为一般原则和特定原则。会计原则分为一般原则和特定原则。会计政策所指的会计原则是指某一类会计业务的核算所应遵循的会计政策所指的会计原则是指某一类会计业务的核算所应遵循的特定原则特定原则。如如:可靠性原则可靠性原则,属于一般原则属于一般原则,通常不将其作为会计政策。通常不将其作为会计政策。 借款费用是资本化还是费用化借款费用是资本化还是费用化,则属于特定会计原则。则属于特定会计原则。2021/3/274（2）对对会计基础会计基础的理解的理解 对于对于会计确认会计确认基础基础,我国企业应采用我国企业应采用权责发生制权责发生制,不具有选择性。不具有选择性

3、。所以会计政策中的会计基础所以会计政策中的会计基础主要指会计计量基础主要指会计计量基础。注意注意: 会计会计计量属性计量属性的变更属于会计政策变更。的变更属于会计政策变更。但是但是: 公允价值、可变现净值、可收回金额等各自确定方法的变更公允价值、可变现净值、可收回金额等各自确定方法的变更,属于属于会计估计变更会计估计变更。2021/3/2752021/3/276（3）对）对会计处理方法会计处理方法的理解的理解具体的会计处理方法具体的会计处理方法,是指企业根据国家统一的会计制度是指企业根据国家统一的会计制度允许选择的允许选择的、对、对某一类某一类会计业务的会计业务的具体处理方法具体处理方法作出的

4、具体选择。作出的具体选择。在大多数情况下在大多数情况下,会计政策主要强调的是具体的会计处理方法问题。会计政策主要强调的是具体的会计处理方法问题。企业企业对政策的选择对政策的选择实际上就是对会计处理方法的选择实际上就是对会计处理方法的选择。如如:对子公司的投资对子公司的投资,原会计准则下原会计准则下,企业采用权益法核算企业采用权益法核算,新准则对此新准则对此采用成本法进行会计处理采用成本法进行会计处理,这就属于一种会计政策的变更。这就属于一种会计政策的变更。 研发支出。原准则对研究开发费用均计入管理费用中进行核算研发支出。原准则对研究开发费用均计入管理费用中进行核算,新准则下区分了研究阶段和开发

5、阶段新准则下区分了研究阶段和开发阶段,开发支出符合条件时计入无形资产开发支出符合条件时计入无形资产成本中。成本中。 折旧方法折旧方法变更属于变更属于估计变更估计变更。 发出发出存货的计价方法存货的计价方法的变更则属于会的变更则属于会计政策变更计政策变更。2021/3/2773.会计政策应当保持前后各期的一致性会计政策应当保持前后各期的一致性会计政策一般情况下不得随意变更会计政策一般情况下不得随意变更,以保持会计信息以保持会计信息的可比性。的可比性。 2021/3/278披露披露:企业在会计核算中所采用的会计政策企业在会计核算中所采用的会计政策,通常应在报表通常应在报表附注中加以披露。附注中加以

6、披露。需要披露需要披露的的会计政策项目会计政策项目主要有以下几项主要有以下几项:（1）财务报表的编制基础、计量基础和会计政策的确定依据等。）财务报表的编制基础、计量基础和会计政策的确定依据等。（2）存货的计价）存货的计价,是指企业存货的计价方法。是指企业存货的计价方法。（3）固定资产的初始计量。）固定资产的初始计量。（4）无形资产的确认。）无形资产的确认。（5）投资性房地产的后续计量等。）投资性房地产的后续计量等。（6）长期股权投资的核算）长期股权投资的核算,是指长期股权投资的具体会计处理方法。是指长期股权投资的具体会计处理方法。（7）非货币性资产交换的计量。）非货币性资产交换的计量。（8）收

7、入的确认）收入的确认,是指收入确认所采用的会计方法。是指收入确认所采用的会计方法。（9）借款费用的处理）借款费用的处理,是指借款费用的处理方法是指借款费用的处理方法,即是采用资本化即是采用资本化,还是采用费用还是采用费用化。化。（10）外币折算）外币折算,是指外币折算所采用的方法以及汇兑损益的处理。是指外币折算所采用的方法以及汇兑损益的处理。（11）合并政策）合并政策,是指编制合并财务报表所采纳的原则。是指编制合并财务报表所采纳的原则。 2021/3/279二、会计政策变更及其条件二、会计政策变更及其条件【例例1单选题单选题】甲公司发生的下列交易或事项中甲公司发生的下列交易或事项中,属于会计政

8、策变更的是（）。属于会计政策变更的是（）。A. 期末根据当期发生的暂时性差异所产生的递延所得税负债调整本期所得税期末根据当期发生的暂时性差异所产生的递延所得税负债调整本期所得税费用费用B. 投资性房地产核算由成本模式计量改为公允价值模式计量投资性房地产核算由成本模式计量改为公允价值模式计量（核算的具体方（核算的具体方法）法）C. 因固定资产改良将其折旧年限由因固定资产改良将其折旧年限由8年延长为年延长为12年年D. 固定资产折旧方法由直线法改为双倍余额递减法固定资产折旧方法由直线法改为双倍余额递减法（一）会计政策变更的概念（一）会计政策变更的概念会计政策变更会计政策变更,是指企业是指企业对相同

9、对相同的交易或者事项的交易或者事项由原来由原来采采用的会计政策用的会计政策改用另一会计政策的行为改用另一会计政策的行为。2021/3/2710（二）会计政策变更的条件（二）会计政策变更的条件1.会计政策变更的条件会计政策变更的条件（1）法律、行政法规或国家统一的会计制度等）法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更要求变更这种情况是指这种情况是指,按照法律、行政法规以及国家统一的会计制度的规定按照法律、行政法规以及国家统一的会计制度的规定,要要求企业采用新的会计政策。在这种情况下求企业采用新的会计政策。在这种情况下,企业应按规定改变原会计政策企业应按规定改变原会计政策,采用新的会计政策。采用

10、新的会计政策。（2）会计政策的变更能够提供）会计政策的变更能够提供更可靠、更相关更可靠、更相关的会计的会计信息信息这一情况是指这一情况是指,由于经济环境、客观情况的改变由于经济环境、客观情况的改变,使企业原来采用的使企业原来采用的会计政策所提供的会计信息会计政策所提供的会计信息,已不能恰当地反映企业的财务状况、经营成已不能恰当地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等情况。在这种情况下果和现金流量等情况。在这种情况下,应改变原有会计政策应改变原有会计政策,按新的会计政按新的会计政策进行核算策进行核算,以对外提供更可靠、更相关的会计信息。以对外提供更可靠、更相关的会计信息。这种情况这种情况,必须

11、有充分、合理的证据表明其变更的合理性。如无充分、必须有充分、合理的证据表明其变更的合理性。如无充分、合理的证据表明其变更的合理性合理的证据表明其变更的合理性,或未经股东大会批准擅自变更或未经股东大会批准擅自变更,或连续反或连续反复的自行变更复的自行变更,则视为滥用会计政策则视为滥用会计政策,按照前期差错更正的方法进行处理。按照前期差错更正的方法进行处理。 2021/3/27112.下列情况下列情况不属于不属于会计政策变更会计政策变更:（1）本期发生的交易或者事项）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差与以前相比具有本质差别别而采用新的会计政策。而采用新的会计政策。例如例如,某企业以往租入的

12、设备均为临时需要而租入的某企业以往租入的设备均为临时需要而租入的,企企业按经营租赁会计处理方法核算。本年度起租赁的设备均改业按经营租赁会计处理方法核算。本年度起租赁的设备均改为融资租赁为融资租赁,由于经营租赁和融资租赁有着本质差别由于经营租赁和融资租赁有着本质差别,因而改因而改变会计政策不属于会计政策的变更。变会计政策不属于会计政策的变更。（2）对）对初次发生初次发生的或的或不重要的交易或者事项不重要的交易或者事项采用采用新新的的会计政策。会计政策。例如例如,企业改变低值易耗品处理方法后企业改变低值易耗品处理方法后,对损益的影响并对损益的影响并不大不大,并且低值易耗品通常在企业生产经营中所占的

13、比例不大并且低值易耗品通常在企业生产经营中所占的比例不大,属于不重要的事项属于不重要的事项,因而不属于会计政策变更。因而不属于会计政策变更。 2021/3/2712【例题例题单选题单选题】下列项目中下列项目中,属于会计估计变属于会计估计变更的是（更的是（ ）。）。A分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价款现值计价B商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本取得存货的成本C将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资

14、产改为符合规定条件的确认为无形资产D固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法减法2021/3/2713【答案】D【解析】固定资产折旧方法的改变属于会计估计变更。2021/3/2714【例题例题多选题多选题】下列各项中下列各项中,属于会计政策变更的属于会计政策变更的有有( ) A存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计提货类别计提 B固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法数总和法 C投资性房地产的后续计量由成本模式变更为投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公

15、允价值模式公允价值模式 D发出存货的计价方法由先进先出法变更为加发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法权平均法 E应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法为账龄分析法2021/3/2715【答案】CD 【解析】选项A、B和E属于会计估计变更。2021/3/2716【例题例题多选题多选题】下列关于会计政策及其变更的表述下列关于会计政策及其变更的表述中中,正确的有（）。正确的有（）。A.会计政策涉及会计原则、会计基础和具体会会计政策涉及会计原则、会计基础和具体会计处理方法计处理方法B.变更会计政策表明以前会计期间采用的会计变更会计政策表明以前

16、会计期间采用的会计政策存在错误政策存在错误C.变更会计政策能够更好地反映的企业的财务变更会计政策能够更好地反映的企业的财务状况和经营成果状况和经营成果D.本期发生的交易或事项与前期相比具有本质本期发生的交易或事项与前期相比具有本质差别而采用新的会计政策差别而采用新的会计政策,不属于会计政策变更不属于会计政策变更2021/3/2717正确答案正确答案ACD答案解析答案解析会计政策变更并不是意味着会计政策变更并不是意味着以前的会计政策是错误的以前的会计政策是错误的,而是采用变更后而是采用变更后的会计政策会使得会计信息更加具有可靠的会计政策会使得会计信息更加具有可靠性和相关性性和相关性,所以选项所以

17、选项B是不正确的。是不正确的。2021/3/2718第二次课第二次课2021/3/2719四、会计政策变更的会计处理四、会计政策变更的会计处理 发生会计政策变更时发生会计政策变更时,有两种会计处理有两种会计处理方法方法,即追溯调整法和未来适用法。即追溯调整法和未来适用法。2021/3/2720（一）企业依据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等（一）企业依据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等的要求变更会计政策的的要求变更会计政策的,应当按照国家相关规定执行。应当按照国家相关规定执行。（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的,如

18、果会计政策如果会计政策变更累积影响数变更累积影响数能够可靠计算的能够可靠计算的,应当采用应当采用追追溯调整法溯调整法处理。处理。会计政策变更累积影响数会计政策变更累积影响数,是指按照是指按照变更后变更后的会计政策的会计政策对以前各期对以前各期追溯计算的追溯计算的列报前期列报前期最早期初留存收益最早期初留存收益应有金应有金额与现有金额之间的差额。额与现有金额之间的差额。追溯调整法追溯调整法,是指对某项交易或事项是指对某项交易或事项变更会计政策变更会计政策,视同视同该项交易或事项该项交易或事项初次发生时初次发生时即采用变更后的会计政策即采用变更后的会计政策,并以并以此对财务报表此对财务报表相关项目

19、相关项目进行调整的方法。进行调整的方法。2021/3/2721追溯调整法的运用通常由以下几步构成追溯调整法的运用通常由以下几步构成:第一步第一步:计算累积影响数计算累积影响数（1）计算）计算税前税前的差异的差异（2）计算对）计算对所得税所得税的影响的影响（3）计算）计算税后税后的差异的差异第二步第二步:进行会计处理进行会计处理其中其中: （1）损益类损益类账户要换成账户要换成“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”;（2）关于所得税）关于所得税,可能可能涉及递延所得税资产涉及递延所得税资产/负债的处理负债的处理第三步第三步:报表项目调整报表项目调整第四步第四步:附注说明（表外披露）附注说明（表

20、外披露）2021/3/2722 会计政策变更累积影响数会计政策变更累积影响数,是指按照变更后的是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期列报前期最早期初初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。留存收益应有金额与现有金额之间的差额。 累积影响数通常可以通过以下各步计算获得累积影响数通常可以通过以下各步计算获得: 第一步第一步,根据新会计政策重新计算受影响的前根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项期交易或事项; 第二步第二步,计算两种会计政策下的差异计算两种会计政策下的差异; 第三步第三步,计算差异的所得税影响金额计算差异的所得税影响金额; 第四步

21、第四步,确定前期中每一期的税后差异确定前期中每一期的税后差异; 第五步第五步,计算会计政策变更的累积影响数。计算会计政策变更的累积影响数。 需要注意的是需要注意的是,对以前年度损益进行追溯调整对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的或追溯重述的,应当重新计算各列报期间的每股收应当重新计算各列报期间的每股收益。益。2021/3/2723 一般来说一般来说,会计政策变更的追溯调整会计政策变更的追溯调整不不会影响以前年度应交所得税的变动会影响以前年度应交所得税的变动,也就是也就是说说不会涉及应交所得税的调整不会涉及应交所得税的调整;但追溯调整但追溯调整时如果时如果涉及暂时性差异涉及暂时性差异,则应考虑

22、则应考虑递延所得递延所得税的调整税的调整,这种情况应考虑这种情况应考虑前期所得税费用前期所得税费用的调整的调整。2021/3/2724【例例8-1】甲公司甲公司2008年、年、2009年分别以年分别以4 500 000元和元和1 100 000元的价格从股票市场购入元的价格从股票市场购入A、B两两只只以交易为目的以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用）生的交易费用）,市价一直高于购入成本。公司采市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从从2010年起年起对其以交易为目的购入的股票由

23、成本对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低与市价孰低改为公允价值改为公允价值计量计量,公司保存的会计资公司保存的会计资料比较齐备料比较齐备,可以通过会计资料可以通过会计资料追溯计算追溯计算。假设所。假设所得税税率为得税税率为25%,公司按净利润的公司按净利润的10%提取法定盈提取法定盈余公积余公积,按净利润的按净利润的5%提取任意盈余公积。公司提取任意盈余公积。公司发行股票份额为发行股票份额为4 500万股。两种方法计量的交易万股。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表性金融资产账面价值如表8-1所示所示: 2021/3/2725 会计政策会计政策股票股票成本与市价孰成本与市价孰低低20

24、08年年末公允年年末公允价值价值2009年年末公允年年末公允价值价值A股票股票B股票股票两种方法计量的交易性金融资产账面价值两种方法计量的交易性金融资产账面价值 单位单位:元元 2021/3/2726 根据上述资料根据上述资料,甲公司的会计处理如下甲公司的会计处理如下: 1.计算改变交易性金融资产计量方法的累积影响数如表计算改变交易性金融资产计量方法的累积影响数如表8-2所示所示:时间时间公允价值公允价值成本与市价孰成本与市价孰低低税前差异税前差异所得税影响所得税影响税后差异税后差异200808年末年末5 100 0004 500 000600 000150 000450 000200909年

25、末年末1 300 0001 100 000200 00050 000150 000合计合计6 400 0005 600 000800 000200 000600 000表表8-2 改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数 单位单位:元元2021/3/2727甲公司甲公司2010年年12月月31目的比较财务报表目的比较财务报表列报前期最早期初列报前期最早期初为为2009年年1月月1日。日。 甲公司在甲公司在2008年年末按公允价值计量的账面价值为年年末按公允价值计量的账面价值为5 100 000元元,按成本与市价孰低计量的账面价值为按成本与市价孰低计量的账

26、面价值为4 500 000元元,两者的所得税影响合计为两者的所得税影响合计为150 000元元,两者差异的税后净影两者差异的税后净影响额为响额为450 000元元,即为该公司即为该公司2009年期初由成本与市价孰年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。低改为公允价值的累积影响数。 甲公司在甲公司在2008年年末按公允价值计量的账面价值为年年末按公允价值计量的账面价值为6 400 000元元,按成本与市价孰低计量的账面价值为按成本与市价孰低计量的账面价值为5 600 000元元,两者的所得税影响合计为两者的所得税影响合计为200 000元元,两者差异的税后净影两者差异的税后净影响额为响额

27、为600 000元元,其中其中,450 000元是调整元是调整2009年累积影响年累积影响数数,150 000元是调整元是调整2009年当期金额。年当期金额。 甲公司按照公允价值重新计量甲公司按照公允价值重新计量2009年年末年年末B股票账面价值股票账面价值,其结果为公允价值变动收益少计了其结果为公允价值变动收益少计了200 000元元,所得税费用所得税费用少计了少计了50 000元元,净利润少计了净利润少计了150 000元。元。2021/3/27282.编制有关项目的调整分录编制有关项目的调整分录:（1）对）对2008年有关事项的调整分录年有关事项的调整分录: 对对2008年有关事项的调整

28、分录年有关事项的调整分录: 借借:交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 600 000 贷贷:利润分配利润分配未分配利润未分配利润 450 000 递延所得税负债递延所得税负债 150 000 调整利润分配调整利润分配: 按照净利润的按照净利润的10%提取法定盈余公积提取法定盈余公积,按照净利润按照净利润的的5%提取任意盈余公积提取任意盈余公积,共计提取盈余公积共计提取盈余公积450 00015%=67 500(元元)。 借借:利润分配利润分配未分配利润未分配利润 67500 贷贷:盈余公积盈余公积675002021/3/2729 （2）对）对2009年有关事项的调整分录年有关

29、事项的调整分录: 调整交易性金融资产调整交易性金融资产: 借借:交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 200 000 贷贷:利润分配利润分配未分配利润未分配利润 150 000 递延所得税负债递延所得税负债 50 000 调整利润分配调整利润分配: 按照净利润的按照净利润的10%提取法定盈余公积提取法定盈余公积,按照净按照净利润的利润的5%提取任意盈余公积提取任意盈余公积,共计提取盈余公积共计提取盈余公积150 00015%=22 500(元元)。 借借:利润分配利润分配未分配利润未分配利润 22 500 贷贷:盈余公积盈余公积 22 5002021/3/2730 3.财务报表

30、调整和重述（财务报表略）。财务报表调整和重述（财务报表略）。 甲公司在列报甲公司在列报207年财务报表时年财务报表时,应调整应调整207年资产负债年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。 资产负债表项目的调整资产负债表项目的调整: 调增交易性金融资产年初余额调增交易性金融资产年初余额800 000元元;调增递延所得税负调增递延所得税负债年初余额债年初余额200 000元元;调增盈余公积年初余额调增盈余公积年初余额9

31、0 000元元;调调增未分配利润年初余额增未分配利润年初余额510 000元。元。 利润表项目的调整利润表项目的调整: 调增公允价值变动收益上年金额调增公允价值变动收益上年金额200 000元元;调增所得税费用调增所得税费用上年金额上年金额50 000元元;调增净利润上年金额调增净利润上年金额150 000元元;调增基调增基本每股收益上年金额本每股收益上年金额0.0033元。元。 所有者权益变动表项目的调整所有者权益变动表项目的调整: 调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额67500元元,未分配未分配利润上年金额利润上年金额382500元元,所有者权益合计

32、上年金额所有者权益合计上年金额450000元。元。 调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额22500元元,未分配未分配利润本年金额利润本年金额127500元元,所有者权益合计本年金额所有者权益合计本年金额150000元。元。2021/3/2731第三次课第三次课2021/3/2732（二）未来适用法（二）未来适用法 未来适用法未来适用法,是指是指将变更后将变更后的会计政策的会计政策应用应用于变更日及以后于变更日及以后发生的交易或者事项发生的交易或者事项,或者在会或者在会计估计计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的

33、方法。影响数的方法。 2021/3/2733【例例8-2】乙公司原对发出存货采用乙公司原对发出存货采用后进先出法后进先出法,由于采用新准则由于采用新准则,按其规定按其规定,公司从公司从2010年年1月月1日起日起改用先进先出改用先进先出法。法。2010年年1月月1日存货的价值为日存货的价值为2 500 000元元,公司当年购入存货的公司当年购入存货的实际成本为实际成本为18 000 000元元,2010年年12月月31日日按先进先出按先进先出法计算确定的存货价值为法计算确定的存货价值为4 500 000元元,当年销售额为当年销售额为25 000 000元元,假设该年度其他费用为假设该年度其他费

34、用为1 200 000元元,所得税税率为所得税税率为25%。2010年年12月月31日按日按后进先出法后进先出法计算的存货价值为计算的存货价值为2 200 000元。元。乙公司由于法律环境变化而改变会计政策乙公司由于法律环境变化而改变会计政策,假定对其假定对其采用未来适采用未来适用法用法进行处理进行处理,即对存货采用先进先出法即对存货采用先进先出法从从2010年及以后才适年及以后才适用用,不需要计算不需要计算2010年年1月月1日以前按先进先出法计算存货应有日以前按先进先出法计算存货应有的余额的余额,以及对留存收益的影响金额。以及对留存收益的影响金额。 计算确定会计政策变更对当期计算确定会计政

35、策变更对当期净利润净利润的影响数。的影响数。2021/3/2734表表8-3 当期净利润的影响数计算表当期净利润的影响数计算表 单位单位:元元项目项目先进先出法先进先出法后进先出法后进先出法营业收入营业收入2 500 000025 000 000减减:营业成本营业成本16 000 00018 300 000减减:其他费用其他费用1 200 0001 200 000利润总额利润总额7 800 0005 500 000减减:所得税所得税1 950 0001 375 000净利润净利润5 850 0004 125 000差额差额1 725 000 公司由于会计政策变更使当期净利润增加了公司由于会计政

36、策变更使当期净利润增加了1 725 000元。元。其中其中,采用先进先出法的销售成本为采用先进先出法的销售成本为:期初存货期初存货+购入存货实际成本购入存货实际成本-期末存货期末存货=2500000+1800=16000000（元）（元）;采用后进先出法的销售成本为采用后进先出法的销售成本为:期初存货期初存货+购入存货实际成本购入存货实际成本-期末存货期末存货=2500000+1800=18300 000（元）。（元）。2021/3/2735【单选题单选题】甲公司发出存货按先进先出法计价甲公司发出存货按先进先出法计价,期末存货按成期末存货按成本与可变现净值孰低法计价。本与可变现净值孰低法计价。

37、2008年年1月月1日将发出存货日将发出存货由先进先出法改为加权平均由先进先出法改为加权平均法。法。2008年年初存货账面余额等于账面价值年年初存货账面余额等于账面价值40 000元元,50千克千克;2008年年1月、月、2月分别购入材料月分别购入材料600千克、千克、350千克千克,单价分别单价分别为为850元、元、900元元,3月月5日领用日领用400千克千克,用用未来适用法未来适用法处理该项会计政策的变更处理该项会计政策的变更,则则2008年年一季度末一季度末该存货的账面余额为（该存货的账面余额为（ ）元。）元。 A.540 000 B.467 500 C.510 000 D.519 0

38、00 2021/3/2736【答案答案】 D 【解析解析】单位成本单位成本=（40 000+600850+350900）（50+600+350）=865（元）（元）,2004年一季度末该存货的账面余额年一季度末该存货的账面余额 =（50+600+350-400）865=519000（元）。（元）。2021/3/2737（三）会计政策变更的会计处理方法的选择（三）会计政策变更的会计处理方法的选择 1.国家有规定的国家有规定的,按国家有关规定执行。按国家有关规定执行。 2.能追溯调整的能追溯调整的,采用追溯调整法处理采用追溯调整法处理 （追溯到可追溯的最早期）。（追溯到可追溯的最早期）。 3.不能

39、追溯调整的不能追溯调整的,采用采用未来适用法未来适用法处理。处理。2021/3/2738在未来适用法下在未来适用法下,不需计算累积影响数不需计算累积影响数,也无也无须重编以前年度的财务报表。须重编以前年度的财务报表。 因账簿、凭证超过法定保存期限而销毁因账簿、凭证超过法定保存期限而销毁,或因或因不可抗力而毁坏、遗失不可抗力而毁坏、遗失,如火灾、水灾等如火灾、水灾等,或因或因人为因素人为因素,如盗窃、故意毁坏等如盗窃、故意毁坏等,使累积影使累积影响数无法计算的响数无法计算的,也可采用未来适用法。也可采用未来适用法。2021/3/2739【多选题多选题】下列事项中下列事项中,应应采用未来适用法采用

40、未来适用法处理会计处理会计政策变更的情况有（）。政策变更的情况有（）。A.企业因账簿超过法定保存期限而销毁企业因账簿超过法定保存期限而销毁,引起会计引起会计政策变更累积影响数无法确定政策变更累积影响数无法确定B.企业账簿因不可抗力而毁坏引起累积影响数无法企业账簿因不可抗力而毁坏引起累积影响数无法确定确定C.会计政策变更累积影响数能够确定会计政策变更累积影响数能够确定,但法律或行但法律或行政法规要求对会计政策的变更采用未来适用法政法规要求对会计政策的变更采用未来适用法D.会计政策变更累积影响数能够合理确定会计政策变更累积影响数能够合理确定,法律或法律或行政法规要求对会计政策的变更采用追溯调整法行

41、政法规要求对会计政策的变更采用追溯调整法2021/3/2740正确答案正确答案ABC答案解析答案解析如果会计政策变更累积影响如果会计政策变更累积影响数不能合理确定数不能合理确定,无论是属于法规、规章要无论是属于法规、规章要求而变更会计政策求而变更会计政策,还是因为经营环境、客还是因为经营环境、客观情况改变而变更会计政策观情况改变而变更会计政策,都可采用未来都可采用未来适用法进行会计处理。适用法进行会计处理。2021/3/2741五、会计政策变更的披露五、会计政策变更的披露 企业应当在附注中披露与会计政策变更有企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息关的下列信息: （一）会计政策变更的性

42、质、内容和原因。（一）会计政策变更的性质、内容和原因。 （二）当期和各个列报前期财务报表中受影响（二）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。的项目名称和调整金额。 （三）无法进行追溯调整的（三）无法进行追溯调整的,说明该事实和原因说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。应用情况。2021/3/2742第三节会计估计及其变更第三节会计估计及其变更一、会计估计概述一、会计估计概述 会计估计会计估计,是指企业是指企业对其结果不确定对其结果不确定的交的交易或事项易或事项以最近可利用以最近可利用的信息为基础所作的信息为基

43、础所作的判断。的判断。2021/3/27431.会计估计的会计估计的存在存在是由于经济活动中是由于经济活动中内在的不内在的不确定性确定性因素的影响因素的影响2.会计估计应当会计估计应当以最近可利用的信息以最近可利用的信息或资料为或资料为基础基础3.进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性 估计是建立在具有确凿证据的前提下估计是建立在具有确凿证据的前提下,而不是随意而不是随意的。企业根据当时所掌握的可靠证据作出的最佳估的。企业根据当时所掌握的可靠证据作出的最佳估计计,不会削弱会计核算的可靠性。不会削弱会计核算的可靠性。特点特点:2021/3/2744下列各项属

44、于下列各项属于常见的需要常见的需要进行进行估计估计的项目的项目:（1）坏账）坏账;（2）存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时）存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时;（3）固定资产的耐用年限、折旧方法与净残值）固定资产的耐用年限、折旧方法与净残值;（4）无形资产的受益期）无形资产的受益期;（5）或有事项中的估计）或有事项中的估计;（6）收入确认中的估计）收入确认中的估计,等等。等等。2021/3/2745（二）会计估计变更的概念（二）会计估计变更的概念会计估计变更会计估计变更,是指由于资产和负债的当前状况是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化及预期经济利益和义务发生了变化,从而对资产

45、或从而对资产或负债的负债的账面价值或者资产的定期消耗账面价值或者资产的定期消耗金额进行调金额进行调整。整。发生会计估计变更的发生会计估计变更的常见原因常见原因: 1.赖以进行估计的基础发生了变化。赖以进行估计的基础发生了变化。 2.取得了新的信息取得了新的信息,积累了更多的经验。积累了更多的经验。2021/3/2746【多选题多选题】下列各项中下列各项中,属于属于会计估计变更会计估计变更的有（）。的有（）。A.固定资产折旧年限由固定资产折旧年限由10年改为年改为15年年B.发出存货计价方法由先进先出法改为移动平均法发出存货计价方法由先进先出法改为移动平均法C.因或有事项确认的预计负债根据最新证

46、据进行调整因或有事项确认的预计负债根据最新证据进行调整D.根据新的证据根据新的证据,将使用寿命不确定的无形资产转为使将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产用寿命有限的无形资产2021/3/2747正确答案正确答案ACD 解析解析考核的是会计估计变更的判断。考核的是会计估计变更的判断。 选项选项B属于会计政策变更。属于会计政策变更。2021/3/2748二、会计估计变更的会计处理二、会计估计变更的会计处理会计估计变更应会计估计变更应采用未来适用法采用未来适用法处理。处理。（一）如果会计估计的变更（一）如果会计估计的变更仅影响变更当期仅影响变更当期,有关估计变更的影有关估计变更的影响

47、响应于当期确认应于当期确认。（二）如果会计估计的变更（二）如果会计估计的变更既既影响变更影响变更当期又影响未来期间当期又影响未来期间,有有关估计变更的影响关估计变更的影响在当期及以后各期确认在当期及以后各期确认。（三）（三）企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的更的,应当作为应当作为会计估计变更处理会计估计变更处理。2021/3/2749【单选题单选题】下列关于会计估计及其变更的表述中下列关于会计估计及其变更的表述中,正确的是正确的是（）。（）。A.会计估计应以最近可利用的信息或资料为基础会计估计应以最近可利用的信息或资料为基础B.

48、对结果不确定的交易或事项进行会计估计会削弱会计信息的对结果不确定的交易或事项进行会计估计会削弱会计信息的可靠性可靠性C.会计估计变更应根据不同情况采用追溯重述或追溯调整法进会计估计变更应根据不同情况采用追溯重述或追溯调整法进行处理行处理D.某项变更难以区分为会计政策变更和会计估计变更的某项变更难以区分为会计政策变更和会计估计变更的,应作应作为会计政策变更处理为会计政策变更处理2021/3/2750正确答案正确答案A 解析解析选项选项B,会计估计变更不会削弱会会计估计变更不会削弱会计信息的可靠性计信息的可靠性;选项选项C,会计估计变更应采用未来适用法会计估计变更应采用未来适用法;选项选项D,应该

49、作为会计估计变更处理。应该作为会计估计变更处理。2021/3/2751【例例8-3】天鹰公司有一台管理用设备天鹰公司有一台管理用设备,原始价值为原始价值为104 000元元,预计使用寿命为预计使用寿命为10年年,净残值为净残值为4 000元元,自自2006年年1月月1日起按直线法计提折旧。日起按直线法计提折旧。2010年年1月月,由于新技术的发展等由于新技术的发展等原因原因,需要对原预计使用寿命和净残值作出修正需要对原预计使用寿命和净残值作出修正,修改后的修改后的预计使用寿命为预计使用寿命为6年年,净残值为净残值为2000元。公司适用的所得税元。公司适用的所得税税率均为税率均为25%。假定税法

50、允许。假定税法允许按变更后按变更后的折旧额在税前扣的折旧额在税前扣除。除。 1.分析分析 天鹰公司对上述会计估计变更的处理如下天鹰公司对上述会计估计变更的处理如下:（1）不调整以）不调整以前各期折旧前各期折旧,也不计算累积影响数也不计算累积影响数;（2）变更日以后发生的）变更日以后发生的经济业务改按经济业务改按新估计使用寿命新估计使用寿命提取折旧。提取折旧。 2.计算计算 按原估计按原估计,每年折旧额为每年折旧额为10 000元元,已提折旧已提折旧4年年,共计共计40 000元元,固定资产净值为固定资产净值为64 000元元,则第则第5年相关科目的年相关科目的年初余额如表年初余额如表8-4所示

51、所示:2021/3/2752项目项目金额金额固定资产固定资产104 000减减:累计折旧累计折旧40 000固定资产净值固定资产净值64 000表表8-4 相关科目年初余额表单位相关科目年初余额表单位:元元2021/3/2753改变估计使用寿命后改变估计使用寿命后,2010年年1月月1日起每年计提的日起每年计提的折旧费用为折旧费用为31 000元元 (64000-2000)(6-4)。2008年年不必对不必对以前年度已提折旧进行调整以前年度已提折旧进行调整,只需只需按重按重新预计的尚可使用寿命和净残值计算确定的年折新预计的尚可使用寿命和净残值计算确定的年折旧费用。旧费用。 3.编制会计分录如下

52、编制会计分录如下 借借:管理费用管理费用 31 000 贷贷:累计折旧累计折旧 31 000 此估计变更影响本年度净利润减少数为此估计变更影响本年度净利润减少数为15 750 (31 000-10 000)(1-25%)元。元。2021/3/2754【单选题单选题】当很难区分某种会计变更是属于当很难区分某种会计变更是属于会计政策变更还是会计估计变更的情况下会计政策变更还是会计估计变更的情况下,通常将这种会计变更（通常将这种会计变更（ ）。）。 A.视为会计估计变更处理视为会计估计变更处理,采用未来适用法采用未来适用法处理处理 B.视为会计政策变更处理视为会计政策变更处理 C.视为会计差错处理视

53、为会计差错处理 D.视为会计估计变更处理视为会计估计变更处理,采用追溯调整法采用追溯调整法处理处理 2021/3/2755【答案答案】A 【解析解析】作为会计估计变更采用未来适用作为会计估计变更采用未来适用法处理。法处理。2021/3/2756【多选题多选题】下列会计处理中下列会计处理中,应采用未来适用应采用未来适用法处理的有（法处理的有（ ）。）。 A.当期期初确定会计政策变更对以前各期当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行累积影响数不切实可行 B.固定资产折旧方法发生变更固定资产折旧方法发生变更 C.固定资产预计使用年限发生变更固定资产预计使用年限发生变更 D.难以对某项变

54、更区分为会计政策变更或难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更会计估计变更 E.当期期初确定会计政策变更对以前各期当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定累积影响数能够合理确定 2021/3/2757【答案答案】ABCD 【解析解析】固定资产折旧方法、预计使用年固定资产折旧方法、预计使用年限和净残值的变更属于会计估计变更限和净残值的变更属于会计估计变更,应采应采用未来适用法处理用未来适用法处理;企业难以对某项变更区分为会计政策变更或企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的会计估计变更的,应当将其作为会计估计变应当将其作为会计估计变更更,采用未来适用法处理采用未

55、来适用法处理;当期期初确定会计政策变更对以前各期累积当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定影响数能够合理确定,应采用追溯调整法处应采用追溯调整法处理。理。2021/3/2758会计估计变更的披露会计估计变更的披露 企业应当在附注中披露与会计估计变企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息更有关的下列信息: （一）会计估计变更的内容和原因。（一）会计估计变更的内容和原因。 （二）会计估计变更对（二）会计估计变更对当期和未来期间的当期和未来期间的影响数。影响数。 （三）会计估计变更的影响数不能确定的（三）会计估计变更的影响数不能确定的,披露这一事实和原因。披露这一事实和原因

56、。2021/3/2759第四节前期差错更正第四节前期差错更正一、前期差错的概念一、前期差错的概念前期差错前期差错,是指是指由于没有运用或错误运用下列两种信息由于没有运用或错误运用下列两种信息,而而对前期对前期财务报表造成财务报表造成省略或错报省略或错报。（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。靠信息。（二）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。（二）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括以下方面前期差错通常包括以下方面:1.计算错误。计算错误。2.应用会计政策错误。应用会计政策错误。 如如:固定资产达到预定可使用状态后发生的借款费固定资产达到预定可使用状态后发生的借款费 用用,依然计入该项固定资产价值。依然计入该项固定资产价值。 3.疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。2021/3/2760二