15第十五章会计调整

1、2009-12-14东北财经大学 傅荣1 第一节第一节 会计政策及其变更会计政策及其变更 第二节第二节 会计估计及其变更会计估计及其变更 第三节第三节 前期差错及其更正前期差错及其更正 第四节第四节 资产负债表日后事项资产负债表日后事项第十五章第十五章 会计调整会计调整2009-12-14东北财经大学 傅荣2一、会计政策一、会计政策 二、会计政策变更二、会计政策变更三、会计政策变更的会计处理三、会计政策变更的会计处理四、会计政策变更的披露四、会计政策变更的披露第一节第一节 会计政策及其变更会计政策及其变更2009-12-14东北财经大学 傅荣3一、会计政策一、会计政策 定义定义 特点特点 重要

2、的会计政策重要的会计政策会计确认、计量和报告中会计确认、计量和报告中采用的原则、基础和会计采用的原则、基础和会计处理方法。处理方法。l强制性强制性l多层次（原则、基础、方法）多层次（原则、基础、方法）2009-12-14东北财经大学 傅荣4二、二、 会计政策变更会计政策变更定义定义条件条件不属于会计政策变更的情形不属于会计政策变更的情形依法变更依法变更自行变更自行变更对相同的交易或事项对相同的交易或事项改用会计政策的行为改用会计政策的行为2009-12-14东北财经大学 傅荣5会计政策变更会计政策变更依法变更的依法变更的确定确定“累积影响累积影响数数” 是否切实可是否切实可行？行？追溯调整法追

3、溯调整法未来适用法未来适用法国家相关会计规定国家相关会计规定是是否否自行变更的自行变更的三、会计政策变更的会计处理三、会计政策变更的会计处理（一）原则（方法的选择）（一）原则（方法的选择）2009-12-14东北财经大学 傅荣6（二）追溯调整法（二）追溯调整法 追溯调整法的含义追溯调整法的含义 对某项交易或事项变更会计政策时，视同该交易或事项对某项交易或事项变更会计政策时，视同该交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相对财务报表相关项目进行调整关项目进行调整的方法。的方法。调整调整变更当期期初余额的调整变更当期期初余额的调整变更当期

4、比较报表的调整变更当期比较报表的调整而不是在变更当而不是在变更当期利润表中确认期利润表中确认2009-12-14东北财经大学 傅荣7 追溯调整法的步骤追溯调整法的步骤第一步：第一步： 计算会计政策变更累积影响数计算会计政策变更累积影响数第二步：编制调整分录第二步：编制调整分录第三步：调整会计报表项目第三步：调整会计报表项目第四步：会计报表附注说明第四步：会计报表附注说明什么是？如何计算？什么是？如何计算？如何编制？为什么？如何编制？为什么？如何调整？为什么？如何调整？为什么？说明哪些内容？说明哪些内容？2009-12-14东北财经大学 傅荣8第一步：计算会计政策变更累积影响数第一步：计算会计政

5、策变更累积影响数F“累积影响数累积影响数”的涵义：的涵义： 按变更后的会计政策对以前各期追溯按变更后的会计政策对以前各期追溯计算后得出的变更年度计算后得出的变更年度列报前期最早期初列报前期最早期初留存收益留存收益的应有金额与现有金额之差。的应有金额与现有金额之差。2009-12-14东北财经大学 傅荣9进一步解释：进一步解释：净利润净利润 盈余公积盈余公积 宣派股利宣派股利 未分配利润未分配利润留存收益留存收益 会计政策变更对会计政策变更对留存收益期初余留存收益期初余额的累积影响数额的累积影响数-旧：旧：100 - 10 - 30 60新：新：120 - 12 - 30 78新、旧政策留存收益

6、之差（新、旧政策留存收益之差（12+78）（）（1060） 20 或或 120 -10020金额：来自于会计政策变更对以前各金额：来自于会计政策变更对以前各期净损益的累积影响数期净损益的累积影响数调整：通过对前期有关利润、利润分调整：通过对前期有关利润、利润分配项目的调整，最终达到对变更年度配项目的调整，最终达到对变更年度期初盈余公积和未分配利润的调整期初盈余公积和未分配利润的调整2009-12-14东北财经大学 傅荣10根据新会计政策根据新会计政策重新计算重新计算受影响的前期交易或事项受影响的前期交易或事项计算新、旧两种政策下的以前各期计算新、旧两种政策下的以前各期税前利润差异税前利润差异计

7、算新、旧两种政策下税前利润差异的计算新、旧两种政策下税前利润差异的所得税影响数所得税影响数确定采用旧政策的前期当中每一期的确定采用旧政策的前期当中每一期的税后利润差异税后利润差异确定列报前期最早期初确定列报前期最早期初留存收益余额调整数留存收益余额调整数F“累积影响数累积影响数”的计算步骤的计算步骤2009-12-14东北财经大学 傅荣11第二步：编制调整分录第二步：编制调整分录F编制规则编制规则涉及对前期损益调整涉及对前期损益调整用用“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”科目取代相应的损益类科目科目取代相应的损益类科目涉及对前期利润涉及对前期利润 分配项目的调整分配项目的调整用用“利润分配

8、利润分配未分配利润未分配利润”科科目取代相应的利润分配明细科目目取代相应的利润分配明细科目涉及对其他项目调整涉及对其他项目调整仍采用有关的会计科目仍采用有关的会计科目为什么？为什么？2009-12-14东北财经大学 傅荣12F规则归纳规则归纳第三步：调整会计报表第三步：调整会计报表 调整方法调整方法报表别报表别对变更当年对变更当年会计报表的会计报表的调调 整整 对比较报表的调整对比较报表的调整与比较报表期与比较报表期间有关的变更间有关的变更与比较报表期间以与比较报表期间以前期间有关的变更前期间有关的变更资产负债表资产负债表利润表利润表所有者权益所有者权益变动表变动表调整调整 变更当变更当年有关

9、项目年有关项目“年初数年初数”不调整本不调整本期发生额期发生额 调整本年调整本年“未未分配分配 利润利润”项项目的目的“年初余年初余额额”调整各该期调整各该期间间 “本年数本年数” 栏有关项目栏有关项目调整各该期调整各该期间间 “本年数本年数” 栏有关项目栏有关项目不调整比较报表不调整比较报表各期发生额各期发生额调整比较报表中最早调整比较报表中最早期间期间“未分配利润未分配利润”项目的项目的“年初余额年初余额”调整调整 变更当变更当年有关项目年有关项目“年初数年初数”调整调整 变更当变更当年有关项目年有关项目“年初数年初数”2009-12-14东北财经大学 傅荣13资料资料:根据规定，根据规定

10、，2007年开始交易性投资由原来的成本与市价年开始交易性投资由原来的成本与市价孰低法改为按公允价值计量孰低法改为按公允价值计量;A公司适用的所得税率为公司适用的所得税率为33%;A公司以前各年按公司以前各年按10%提取法定盈余公积提取法定盈余公积;A公司公司2005年、年、2006年交易性投资报告价值分别为年交易性投资报告价值分别为60万万元元 、85万元，期末公允价值分别为万元，期末公允价值分别为70万元、万元、100万元。万元。追溯调整法举例追溯调整法举例2009-12-14东北财经大学 傅荣14追溯调整的分析思路：追溯调整的分析思路： 交易性金融资产交易性金融资产05年末成本年末成本60

11、05年末调整年末调整1005年末报告价值年末报告价值6006年增加投资年增加投资2506年末余额年末余额8506年末调整年末调整506年末报告价值年末报告价值10006年末报告价值年末报告价值70 公允价值变动损益公允价值变动损益05年末调整年末调整1006年末调整年末调整1006年末余额年末余额95累计应调增累计应调增15万元万元1510190主营业务成本60006000=其他业务成本900900=营业税金及附加100100=销售费用700700=管理费用10001000=财务费用800800=资产减值损失4040=所得税费用600600=本年利润110007810主营业务收入9000900

12、0=其他业务收入12001200=投资收益300300=公允价值变动损益400400=营业外收入100100=营业外支出5050=至年末实现净利润累计数月初余额 7000168 000150 000银行存款等168 0006475原材料 150 000末余130 000生产成本70 000初余 50 00070 000物资采购材料成本差异发生实际成本入库计划成本发出 计划成本18000初余 50018 0006475发出 超支差末余12025实际材料费用76475库存材料实际成本=130000+12025=142025入库 超支差末余0初余0月初、月末均无在途材料17100100=盈余公积XX

13、X利润分配未分配利润年末余额 0本年利润300300=年初余额 400300利润分配盈余公积补亏1001002009-12-14东北财经大学 傅荣18 累积影响数计算表累积影响数计算表（5）（）（3）-（4）（4） （3）1010（3） （1）- -（2 2）（2） （1）3333 （1）未分配利润未分配利润盈余公积盈余公积 对对07年初留存收益调整年初留存收益调整 税后利税后利润差异润差异 税前利润税前利润差异差异 合计合计05 06递延所得递延所得税差异税差异年年份份100 000*50 000*150 00033 00016 50049 50067 00033 500105 0006 7

14、003 35010 05060 30030 15090 45050 000*=1 000 000-850 000-100 000*100 000*=700 000-600 000 第一步：第一步：2009-12-14东北财经大学 傅荣19 将调整所有者权益变将调整所有者权益变动表动表“提取盈余公积提取盈余公积”项目项目将调整前期将调整前期“公允价值变动损益公允价值变动损益”项目项目 将调增前期将调增前期“所所得税费用得税费用”项目项目调整分录的编制调整分录的编制 确定公允价值变动确定公允价值变动:借借:交易性金融资产交易性金融资产 150 000 贷：贷：利润分配利润分配-未分配利润未分配利润

15、 150 000调整递延所得税调整递延所得税:借借:利润分配利润分配 -未分配利润未分配利润 49 500 贷贷:递延所得税负债递延所得税负债 49 500调整盈余公积调整盈余公积:借借:利润分配利润分配 -未分配利润未分配利润 10 050 贷贷:盈余公积盈余公积 10 050第二步：第二步：2009-12-14东北财经大学 傅荣20资资 产产 负负 债债 表表07年年12月月31日日资产资产调整调整权益权益调整调整年初数年初数年末数年末数年初数年初数年末数年末数交易性金融资交易性金融资产产应交税金应交税金盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润资产总计资产总计权益总计权益总计自自动动调调整整自

16、自动动调调整整 +150000 49500 1005090450150000150000150000 495001005090450对年初未分配对年初未分配利润的影响利润的影响第三步：调整报表第三步：调整报表2009-12-14东北财经大学 傅荣21利润及所有者权益变动表利润及所有者权益变动表07年度年度项项 目目上年数上年数（06年）年）本年数本年数（07年）年）加：公允价值变动损益加：公允价值变动损益利润总额利润总额 减减:所得税所得税净利润净利润 加加:年初未分配利润年初未分配利润 减减:提取盈余公积提取盈余公积 减减:应付股利应付股利 未分配利润未分配利润 发生发生额不额不调整调整 +

17、100000 +50000+100000+50000 +33000 +16500+67000+33500 +6700 +3350 +60300 +60300+90450+90450不调整不调整不调整不调整 不调整不调整发生额不发生额不调整调整理解思路（理解思路（1）前年数前年数（05年）年）调整所有者权益变动表有调整所有者权益变动表有关项目关项目利润表项目的调整到此为止利润表项目的调整到此为止2009-12-14东北财经大学 傅荣22 项项 目目 本年金额本年金额 上年金额上年金额盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润 合计合计盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润 合计合计一、上年年末余额一、上

18、年年末余额加：会计政策变更加：会计政策变更 前期差错更正前期差错更正 二、本年年初余额二、本年年初余额 三、本年增减变动三、本年增减变动（一）净利润（一）净利润（二）直计权益的损益（二）直计权益的损益（三）所有者投入资本（三）所有者投入资本（四）本年利润分配（四）本年利润分配（五）内部结转（五）内部结转四、本年年末余额四、本年年末余额 所有者权益变动表所有者权益变动表 2007年度年度+6700170001870016030012000100000+60300500010000012000-50005000014500083500-8350835027050235450145000170002

19、35450+1005027050+90450其他项目略其他项目略+67000+100500理解思路（理解思路（2）调增调增06年年度净利润度净利润335002009-12-14东北财经大学 傅荣23（三）（三） 未来适用法未来适用法含义：含义： 对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。与追溯调整法比较：与追溯调整法比较： 未来适用法不需要计算会计政策变更累积影响数，不需未来适用法不需要计算会计政策变更累积影响数，不需要调整会计报表。要调整会计报表。2009-12-

20、14东北财经大学 傅荣24四、会政策变更的披露四、会政策变更的披露F会计政策变更的性质、内容和理由；会计政策变更的性质、内容和理由；F当期和各个列报前期财务报表中受影响的项当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额；目名称和调整金额；F无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。用情况。2009-12-14东北财经大学 傅荣25第二节第二节 会计估计及其变更会计估计及其变更一、会计估计一、会计估计二、会计估计变更二、会计估计变更三、会计估计变更的处理三、会计估计变

21、更的处理四、会计估计变更的披露四、会计估计变更的披露五、会计政策变更与会计估计变更的划分五、会计政策变更与会计估计变更的划分2009-12-14东北财经大学 傅荣26一、会计估计一、会计估计 定义：企业对其结果不确定的交易或事项定义：企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。以最近可利用的信息为基础所作的判断。特点：会计估计的产生原因特点：会计估计的产生原因 会计估计的基础会计估计的基础 会计估计与信息可靠性会计估计与信息可靠性 会计估计的判断会计估计的判断2009-12-14东北财经大学 傅荣27二、会计估计变更二、会计估计变更F定义：定义：F 条件条件 由于资产和负

22、债的当前状况及预期未来经济利益和义务由于资产和负债的当前状况及预期未来经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。消耗金额进行调整。赖以进行估计的基础发生了变化赖以进行估计的基础发生了变化取得了新信息，积累了新经验、后来的变化取得了新信息，积累了新经验、后来的变化2009-12-14东北财经大学 傅荣28三、会计估计变更的处理三、会计估计变更的处理未来适用法未来适用法F会计变更仅影响当期会计变更仅影响当期F会计变更既影响当期又影响以后期间会计变更既影响当期又影响以后期间无法分清是政策变更还是估计变更的无

23、法分清是政策变更还是估计变更的作为会计估计变更进行处理作为会计估计变更进行处理2009-12-14东北财经大学 傅荣29四、会计估计变更的披露四、会计估计变更的披露F会计估计变更的内容和理由；会计估计变更的内容和理由；F会计估计变更对当期和未来期间的影响数；会计估计变更对当期和未来期间的影响数；F会计估计变更得影响数不能确定的，说明该会计估计变更得影响数不能确定的，说明该事实和原因事实和原因 。2009-12-14东北财经大学 傅荣30五、会计政策变更与会计估计变更的划分五、会计政策变更与会计估计变更的划分F划分基础划分基础F划分方法划分方法2009-12-14东北财经大学 傅荣31一、前期差

24、错的概念及类型一、前期差错的概念及类型二、前期差错重要性的判断二、前期差错重要性的判断三、前期差错更正的会计处理三、前期差错更正的会计处理四、前期差错更正的披露四、前期差错更正的披露第三节第三节 前期差错及其更正前期差错及其更正2009-12-14东北财经大学 傅荣32一、前期差错的概念及类型一、前期差错的概念及类型概念：概念： 前期差错是没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期差错是没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：前期财务报表造成省略或错报： F 编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息F前期财务报表

25、批准报出时能够取得的可靠信息前期财务报表批准报出时能够取得的可靠信息 类型：类型：F 计算及账户分类错误计算及账户分类错误F采用了不允许采用的会计政策采用了不允许采用的会计政策F疏忽、曲解事实，舞弊疏忽、曲解事实，舞弊F期末未调整应计和递延项目期末未调整应计和递延项目F漏记交易漏记交易F提前或延迟确认收入提前或延迟确认收入F支出性质划分错误支出性质划分错误2009-12-14东北财经大学 傅荣33二、前期差错重要性的判断二、前期差错重要性的判断重要的前期差错：重要的前期差错： 如果财务报表项目的遗漏或错误表如果财务报表项目的遗漏或错误表述可能影响财务报表使用者根据财务报表所作出的经济述可能影响

26、财务报表使用者根据财务报表所作出的经济决策，则该项目的遗漏或错报对是重要的。决策，则该项目的遗漏或错报对是重要的。 2009-12-14东北财经大学 傅荣34三、前期差错更正的会计处理三、前期差错更正的会计处理 本期发现的会计差错本期发现的会计差错属于本期发生的吗？属于本期发生的吗？否否属于不重要的前期差错吗属于不重要的前期差错吗?否否追溯重述法追溯重述法是是调调整整本本期期相相关关项项目目是是2009-12-14东北财经大学 傅荣35重要前期差错的更正重要前期差错的更正追溯重述法的应用追溯重述法的应用与与“调整事项调整事项”调整分录编制方调整分录编制方法基本相同法基本相同与与“追溯调整法追溯

27、调整法” 基本相同基本相同关键：更正分录的编制、关键：更正分录的编制、 报表项目的调整报表项目的调整2009-12-14东北财经大学 傅荣36四、前期差错更正的披露四、前期差错更正的披露前期差错的性质前期差错的性质各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况始进行更正的时点、具体更正情况2009-12-14东北财经大学 傅荣37 一、一、“期后事项期后事项”的含义的含义二、调整事项及其处理方法二、调整事项及其处理方法三、非调整事项及其处理方法三、非调整事项及其处理方法四、披露四、披露第四节第四节 资产负债表日后事项资产负债表日后事项2009-12-14东北财经大学 傅荣38一、 “期后事项”的含义“期后事项期后事项”定义定义辨析：事项、交易、情况辨析：事项、交易、情况日常业务日常业务非调整事项非调整事项起点起点终点终点“期后期后”所有事项所有事项调整事项调整事项两者比较两者比较相同点相同点不同点不同点“期后事项期后事项”资产负债表日资