从行业监管角度谈注册会计师审计质量控制

1、    从行业监管角度谈注册会计师审计质量控制    孙喜平李爽摘要：近年来资本市场不断涌现上市公司财务造假的案例，不仅危及了资本市场的稳定，还使得注册会计师在审计业的信任度大受打击。本文以瑞华审计康得新的案件为例，分析康得新造假的手段，进而结合我国国情从行业监管角度分析注册会计师行业监管方面存在的问题，并提出相应改善的策略，以期对注册会计师审计质量控制的改善有所帮助。关键词：注册会计师;行业监管;审计质量控制：f239.2   文獻识别码：a：2096-3157（2020）15-0181-02一、引言1.研究背景及意义注册会计师在我

2、国经济市场中一直以来遵循客观、公正、独立的原则，可以说是整个市场的监督者。近些年来经常会爆出大型会计师事务所协助上市公司造假的案例，例如“银广夏”“新大地”等案件屡见不鲜，这些案件的爆光似乎没有对很多上市公司起到警示的作用，如今更是上市公司财务造假频频爆发的时期。这一方面，会降低投资者的投资积极性，使得经济市场更加不稳定;另一方面，也会造成注册会计师在业内的信任度降低，使整个注册会计师行业遭受危机。因此，在如今财务造假案件的经济市场中，亟待解决的是如何提升注册会计师行业的审计质量、加强整个行业的监管、促进行业乃至整个资本市场健康有序发展的现实问题，也同样是各个监管机构和研究人员面临的新课题。现

3、如今注册会计师协助上市公司造假是上市公司财务造假主要原因之一，不仅使得整个经济市场不稳定，也使得注册会计师行业信任度下滑。有大量文献研究如何提升行业监管和提升审计质量。资本市场本就瞬息万变，经济结构也会随之发生转变，有研究表明注册会计师的审计质量也会受之影响，不同的市场环境对注册会计师的执业质量的影响有所不同，故而相关改进建议也要结合我国国情具体分析。本文主要以瑞华会计师事务所审计康得新的审计项目为例，先分析康得新财务造假手段以及瑞华在其中扮演什么角色，再结合我国国情从行业监管角度分析注册会计师执业质量出现问题的具体成因，进一步对注册会计师提升审计质量提出改进建议，具有一定的理论和现实意义。2

4、.文献综述（1）国外研究现状ian mc cartney（2003） 通过对“安然事件”进行深度研究，认为要想提升注册会计师审计质量，需要政府和行业监管模式更加适配，构建的新监管模式同样也需要遵循“客观、公正、独立”的原则。bent rasmussen 和 carolyn windsor（2007），通过研究得出如今注册会计师行业的自律能力越来越低，行政监管在行业监管中的作用越来越大，但如果行政监管干涉过多，则会造成注册会计师行业的独立性不强。w.robert kneche（2016）经过实证研究得出注册会计师的能力和独立性在很大程度上影响执业质量。（2）国内研究现状刘胜良（2013）通过大量

5、研究发现我国的注册会计师行业监管模式最好以行政监管为主，辅以注册会计师自律监管，加强政府监管力度，在此基础之上提升注册会计师自我监督的质量，强调全面的行业监管。刘明辉、徐正刚（2015）结合我国国情与国外行业监管模式进行研究，寻找我国注册会计师行业监管与国外的平衡点，认为注册会计师协会在提高注册会计师执业质量和发挥行业自律方面有着重大影响力。陈梅（2018）在委托代理理论的基础上建立，研究发现从行业监管角度想要提升注册会计师执业质量，需要改善更新行业监管模式，在统一的监管模式下能够更好地执行审计工作。（3）文献评述综合国内外研究文献，发现不同的资本市场对于注册会计师行业的执业质量有不同的影响，

6、根据不同的国情也需要考虑使用不同的行业监管模式。在注册会计师行业监管中，行政监管有很大的影响力，但行政监管在行业监管中需要占多大的成分需要根据不同的国情和市场环境来决定;注册会计师行业自律监管同样对执业质量不可或缺。具体每个国家应该选择什么样的监管模式，与每个国家的国情、行业发展有关，根据我国学者的研究，我国国情较适合以政府监管为主、行业自律监管同行的监管模式。二、案例分析1.案例背景自瑞华承接康得新审计业务以来，连续五年出具“标准无保留意见”审计报告，仅2018年出具的是“无法表示意见”，而此时康得新已经深陷危机，外界对公司的财务造假质疑已经此起彼伏，瑞华才终于没敢继续给康得新背书。2019

7、年1月康得新对外发出的两支合计15亿元的短债相继违约，但据2018年年报显示账面上有150多亿元资金，因此引起业界多方质疑和关注。经证监会介入调查，发现2015年2018年5年间，康得新实现净利润为负，账面上通过各种手段虚增利润达119亿元。如此大规模的财务造假，审计机构竟然多年都毫无察觉，作为国内行业领先的一家事务所，发生这种情况与专业能力不够是无法匹配的。最终作为康得新实际控制人的钟玉被证监会处罚90万元罚款，终身证券市场禁入，而没有履行到审计责任，连续五年出具“标准无保留意见”审计报告的瑞华会计师事务所也在2019年7月6日被证监会立案调查。2.康得新财务造假手段（1）利用关联交易进行造

8、假曾在2014年康得新就与大股东违约签订现金管理合作协议，造成公司与股东使用资金混乱的局面，也是引起大股东侵蚀上市公司的主要原因之一;另在2018年，康得新子公司与股东控股公司签订委托采购协议，虚构预付款项21.74亿元。自2014年起，康得新与康得新集团存在大额关联交易，最高时达159.31亿元，占最近一期审计资产的比例高达88.36%。（2）虚增利润总额进行造假根据证监会的认定，康得新2015年1月2018年12月，通过虚构销售业务方式虚增营业收入，并通过虚构采购、生产、研发费用、产品运输费用方式虚增营业成本、研发费用和销售费用等方式，在2015年2018年的年报中分别虚增利润23.81亿

9、元、30.89亿元、39.74亿元、24.77亿元，合计达119.21亿元。（3）利用应收账款进行造假虚构应收账款的手段如今也屡见不鲜，不仅考虑到期末余额，还考虑到资金的流动以及账龄问题，通常先虚构应收账款，再通过第三方将应收账款合理冲减，来年再恢复。截至2018年12月31日，康得新应收账款账面余额为609354.28万元，相应计提坏账准备122813.55万元，根据康得新历年的年报显示，应收账款的回收几率微乎其微，故而存在利用应收账款调节资产的嫌疑。三、我国注册会计师行业监管存在的问题1.监管主体过多我国注册会计师行业由政府部门以及注册会计师协会共同监管，本意是以政府部门监管为主导，注册会

10、计师协会引导注册会计师行业自律监管，但是由于注册会计师协会的定位模糊，本应是社会法人，却有很强的行政色彩;注册会计师协会与政府财政部门、审计署的职能似乎有重叠，造成监管主体太多，却缺乏有效沟通的情况，多方主体的监管同时也会增加监管成本，分散对注册会计师行业的监管强度，最终导致对注册会计师行业的监管不能达到预期。2.行政处罚机制不完善一方面，证监会对上市公司与注册会计师的处罚力度太低，造假成本低下是促成如今资本市场造假案件频发的罪魁祸首。康得新事件中，证监会最终只对上市公司实际控制人实施最高处罚限度90万元罚款，相比于虚增的119亿元利润，中小股东失去的利益远不止90万元;当然对于会计师事务所瑞

11、华的处罚至今仍未判定。据以往的实例，大多未曾对会计师事务所实施连带责任。另一方面，对于造假的上市公司以及与之同流合污的会计师事务所，亦或是审计团队和负责的注册会计师，该怎么制定相应的惩罚机制，都需要斟酌并完善，力求达到事件相关人员各司其责、各担其责。3.注册会计师独立程度不足注册会计师在进行审计项目时，要秉承客观、公正、独立原则，这里的独立是注册会计师独立于上市公司以外，作为第三方对上市公司财务信息进行审计并得出公允的审计报告，但是由于上市公司与注册会计师委托与被委托的关系，导致注册会计师并不能完全独立。由于这种关系，注册会计师在对上市公司财务信息进行审计时多少会受到上市公司管理层的束缚，注册

12、会计师不仅要考虑职业道德，为投资者出具公允的审计报告，还要考虑与客户的业务关系，由于我国会计师事务所大多以业务为导向的局面，导致注册会计师协助上市公司造假的案件频频发生。四、提升注册会计师审计质量的建议1.完善监管模式、明确职责划分由于我国注册会计师行业如今监管主体过多的局面，想要减少监管成本，避免资源的浪费，也为提升行业监管效率，亟待解决的是将分散的监管合并，让监管力度朝一个方向使劲。可以专门建立一个独立的注册会计师行业监管机构，利用大数据实施监管的信息共享，将之前的监管主体的信息进行整合研究，再发布更有针对性的监管模式，另外也能明确各个监管主体的职责划分。2.完善行政处罚机制行政处罚机制的

13、完善能从源头上一定程度地改善上市公司的造假。首先，要加大惩处力度，破除定格处罚制度，对财务造假的上市公司要以情节深浅论处罚轻重，可以制定更加详细的惩处措施，多运用连带责任，力求使造假相关人员得到应有的处罚，避免因造假成本低下助长造假的机会。其次，需要明确造假上市公司以及会计师事务所，审计团队和注册会计师的惩罚机制，防止出现案件爆发后带着审计团队金蝉脱壳的行为。3.确立注册会计师的独立地位要彻底改变上市公司和會计师事务所类似甲方和乙方的局面，增加会计师事务所的话语权，提升注册会计师的独立性，避免注册会计师因一味追求业务而未能勤勉尽责。另外，上市公司财务造假最终的受害者实际上是中小股东，为了降低中小投资者的损失，或许应该针对中小股东制定相关法律条文，使得中小股东在这些委托事件中拥有话语权，作为第三方或是直接参与委托人，使得注册会计师尽可能公允地出具审计意见。参考文献：1宋绍勇.重