企业无形资产研究与开发阶段的会计处理问题研究

1、企业无形资产研究与开发阶段的会计处理问题研究摘要：研发无形资产是企业无形资产的重要组成部分，对于反映企业的财务状况和潜在盈利能力有着重要的意义。新会计准则的颁布，旨在提高会计信息质量，规范我国证券市场，保护中小投资者的利益。从总体上来看，无形资产准则是参照国际会计准则制定的，体现了稳健性原则，从而使得某些上市公司想利用无形资产来粉饰会计报表更加困难，因此，对进一步规范无形资产的确认、计量与报告有着重大意义。但是，新会计准则在研发无形资产的有关方面还存在一定的不足。本文将对无形资产研究与开发阶段的有关会计处理问题进行研究，并提出合理化建议。关键词：无形资产 会计准则 研究 开发 随着我国经济结构

2、的转型升级，国内企业越来越重视研究开发，无形资产在总资产中的比重越来越大，人们对无形资产会计核算和信息披露的关注度也越来越高。因此，加强对无形资产会计核算与管理的重要性日趋显著。需要我们进行多方面的研究，找出无形资产确认与计量存在的问题，并提出相应的解决方案。一、无形资产研究与开发支出处理的国际比较 研究与开发支出主要指企业在研究与开发过程中发生的固定资产折旧费、材料费、研究与开发人员的薪酬以及其他相关费用等。从广义上讲，研发活动属于一项投资活动，且由于其未来收益具有较大的不确定性和风险性，各国会计准则以及国际准则对研发支出的会计处理更为谨慎。具体来说，目前国际上对研发支出的会计处理有三种选择

3、:一是直接将研发支出计入当期费用;二是将研究支出计入当期损益，开发支出予以资本化，构成无形资产原始成本;三是将研究支出计入当期损益，仅对符合一定条件的开发阶段支出资本化计入无形资产成本。1.国际会计准则国际会计准则第38号无形资产对企业内部产生的无形资产作了专门规定，强调将无形资产形成过程划分为研究阶段和开发阶段。国际会计准则对研究、开发概念的界定主要从前期调查和后期测试及设计两个角度加以区别。研究诣在为获取新技术和知识而进行的有计划的调查，诸如对相关研究成果应用的研究、评价和最终选择，对新材料或设备、工序的替代品的评价以及选择等。研究阶段的特点在于计划性和探索性，主要是为下一步的开发活动进行

4、资料及相关方面的准备，能否形成未来成果具有很大的不确定性。因此，国际会计准则明确，研究阶段的支出在发生时即确认为当期费用。开发则是指在进行商业性生产或使用前，所进行的样品、模型的设计、制造和测试，为采用新技术而加工的工具、模具和冲模的设计、制造，不具有商业性生产规模的试生产等。开发阶段更具有针对性，形成未来成果的可能性较大，因此，国际会计准则明确，开发阶段的支出如果能有确切的证据表明无形资产形成的条件已然具备，则可以将开发阶段的支出资本化，计入无形资产成本。准则同时规定，财务报表应披露本期确认为费用的研究与开发支出总额。研究与开发支出由直接归属于研究或开发活动或能够以合理和一致的基础分摊给这些

5、活动的所有支出构成。 2.我国企业会计准则 我国企业会计准则第6号无形资产规定，对企业内部产生的无形资产，应当按其形成过程划分为研究阶段与开发阶段。研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益;开发过程中发生的支出，符合一定条件的情况下，可以进行资本化，计入无形资产。该准则关于开发阶段应具备条件的设定，与国际会计准则基本一致。 二、我国准则关于无形资产研究与开发规定存在的问题 1.会计实务中很难正确区分研究阶段和开发阶段。研究开发项目很可能是一个反复进行的过程，甚至是交叉同时进行的。而且这一判断能力对于许多会计人员来说是不具备的，需要相关技术人员的配合，这样不仅增加了会计职业判断的复杂性，亦为人为

6、操控会计报表留下了可乘之机。2.我国准则在内部开发无形资产的确认时间上规定了五个条件，但是这五个条件的规定过于笼统，基本属于定性的规定，在实践中准确界定存在困难。一方面我国无形资产会计核算的时间较短，没有形成公认的衡量标准;另一方面由于企业的财务会计人员基本上不具备技术方面的专业知识，依赖于其他部门提供的资料，很难作出科学合理的判断，主观性强。同时新准则对无形资产确认的信息披露没有要求，不利于投资者及其他会计信息使用者作出正确决策。 3.对于研发支出的会计核算范围没有给出详细的具体规定。如同产品生产一样，围绕研发活动常常会发生大量的各类支出，而核算范围决定了哪些支出应该计入研发支出，或者说研发

7、支出应该包括哪些支出?由于这一规定的欠缺，使得企业会计操作的空间进一步扩大。此外我国准则对研发支出会计信息的披露也没有给出详细的具体规定，导致很多企业不披露或者披露不规范，大大降低了研发支出会计信息的相关性。三、研发支出会计处理的改进 1.对开发阶段与研究阶段划分给出具体可行的操作方法。当前，研究阶段与开发阶段的划分己经影响企业会计信息的可比性，成为企业盈余管理手段的情况下，相关部门应当深入企业进行调研，参考国际会计准则的相关规定，制定出具体可行的操作方法，并经过广泛测试后，发布会计准则解释，最大限度地减少随意性，增强财务会计信息的可靠性和可比性比如明确专利权的研究阶段与开发阶段划分时间点为通

8、过初审以后或者权利授护以后，非专利技术研究阶段与开发阶段的划分时间点为样品制造出来以后等等。同时规定企业在财务报表附注中对开发支出大于某一数额或者开发支出占研究开发支出的比例较大的无形资产确认标准和时间点护以披露。国际会计准则规定，内部开发导致的无形资产添加应当单独说明:从整体看，对企业的财务报表具有重要影响的单项无形资产的内容描述、账面金额和剩余摊销期需要披露。这样一方面能够规范企业的无形资产确认行为，使其不能做出严重背离确认条件的行为;另一方面也使得财务报告的使用者能够对财务信息的有用性作出判断，便于同其他企业的财务报告进行比较。 2.明确研发支出会计处理的范围。研发活动类似于固定资产的构

9、建和产品的生产活动，其支出范围亦可划分为“料、工、费”三个部分。具体包括以下几个主要项目:（1）研发过程中所耗费的各种材料、燃料和动力费用。（2）为研发项目购置的固定资产和无形资产，如果没有其他用途，应全部计入研发成本;如果有其他用途，应先资本化，再进行折旧或摊销，将折旧费或摊销费计入研发成本。（3）研发过程中发生的研发人员薪酬以及其他类似的人工成本。（4）委托其他单位或个人承担部分研发工作所支付的费用。（5）研发过程中发生的问接成本如研发部门管理人员的薪酬等人工费以及研发部门的管理费用。3.全面披露研发支出的相关信息。现行无形资产准则中对企业研发支出的披露要求太过简单，远远不能满足会计信息使

10、用者的要求。因此应参照固定资产的披露要求，提高研发支出的披露要求。不仅要在资产负债表中披露本期新增的无形资产和正在实施的研发项目，还应在利润表中披露本期计入管理费用中的研发支出，此外，还应在会计报表附注中，详细列示各个研发项目的成本和进展等情况。四、研究与开发支出在会计报告中的揭示 会计准则要求企业披露已计入当期损益和确认为无形资产的研究与开发支出。企业研发活动将影响投资者和其他财务信息使用者对企业的评价，从而影响企业股票的走势，因此，披露研发费用非常必要，特别是对一些高新技术类上市公司。1.资产负债表:在无形资产后单列“开发支出”项目，反映予以资本化的尚未形成资产的开发支出。 2.利润表:在

11、管理费用项目下单列“研究支出”和“费用化开发支出”项目反映企业用于研究的支出和费用化的开发支出。3.现金流量表:在研究与开发支出确认之前，应计入现金流量表“经营活动产生的现金流量”中，金额大时，应在“支付的其他与经营活动有关的现金”项前单列“进行研究与开发活动所支付的现金”项目反映;对资本化后的支出，应转为“无形资产”，其支出应列入“购建固定、无形资产和其他长期资产所支付的现金”项目中，金额大时，应单列“开发所创无形资产所支付的现金”项反映。对于国家专项拨款的投入，应作为“筹资活动产生的现金流量的收到的其他与筹资活动有关的现金”项目中，金额较大时，单列“因研究和开发活动接受专项拨款所收到的现金”项目反映。4.报表附注:对于研究与开发活动有关事项，应在报表附注中说明如下几个方而的内