第四章 增值税税收筹划

1、第四章 增值税税收筹划 案例导入案例导入 某书店属增值税一般纳税人，除销售一般图书某书店属增值税一般纳税人，除销售一般图书外，还从事免税项目古旧图书的销售。外，还从事免税项目古旧图书的销售。20092009年，年，该书店共实现销售额该书店共实现销售额100100万元（不含税），进项万元（不含税），进项税额为税额为6 6万元（均属于购入一般图书进项税额）。万元（均属于购入一般图书进项税额）。经内部核算，其中免税项目的销售额为经内部核算，其中免税项目的销售额为3030万元。万元。因财务管理原因，该书店未能准确划分应税和因财务管理原因，该书店未能准确划分应税和免税项目的销售额。按照书店现实的情况，当

2、免税项目的销售额。按照书店现实的情况，当年其所缴纳的增值税为年其所缴纳的增值税为1111万元（万元（10010017%17%6 6）。）。 那么，该书店的涉税行为是否符合在合法范围那么，该书店的涉税行为是否符合在合法范围内缴税最少的利润最大化目标呢？经分析，我内缴税最少的利润最大化目标呢？经分析，我们看到该书店经营的古旧图书属于增值税免税们看到该书店经营的古旧图书属于增值税免税项目，在企项目，在企 业未对该项目销售额与一般图书销售额进行分别业未对该项目销售额与一般图书销售额进行分别核算时，该项目销售额不能享受到应有的免税待核算时，该项目销售额不能享受到应有的免税待遇，一并计算缴纳了增值税。另外

3、，一般图书销遇，一并计算缴纳了增值税。另外，一般图书销售的增值率比较高，按一般纳税人计税方法缴税，售的增值率比较高，按一般纳税人计税方法缴税，所缴增值税比较多。所缴增值税比较多。 如果，该书店将销售古旧图书的部门分离出来，如果，该书店将销售古旧图书的部门分离出来，设立独立的书店，分立后，两书店实行独立核算。设立独立的书店，分立后，两书店实行独立核算。这样，第一，新成立的专门销售古旧图书的书店这样，第一，新成立的专门销售古旧图书的书店可以享受免税待遇。第二，分立后，销售一般图可以享受免税待遇。第二，分立后，销售一般图书的书店年销售额未达到书的书店年销售额未达到8080万元，可以作为小规万元，可以

4、作为小规模纳税人经营并计缴增值税，全年应缴增值税模纳税人经营并计缴增值税，全年应缴增值税2.12.1万元万元 （1003010030）3%3%。 可见，作出上述调整后，书店每年可少缴增值税可见，作出上述调整后，书店每年可少缴增值税8.98.9万元（万元（112.1112.1）。企业这种根据增值税税法的）。企业这种根据增值税税法的相关规定，对自身组织形式、生产经营方式及核算相关规定，对自身组织形式、生产经营方式及核算方式作出调整，从而减少增值税税款缴纳的做法就方式作出调整，从而减少增值税税款缴纳的做法就是增值税的纳税筹划。是增值税的纳税筹划。第一节 增值税的基本规定 一、增值税的概念 增值税是以

5、商品（含应税劳务）在流传过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。 把握增值税及其计税原理，首先必须理解什么是增值额。简单来说，增值额可以看作是价差，即因提供应税商品和劳务而取得的收入价格（不包括该商品和劳务的购买者应付的增值税）与该项商品或劳务的外购成本价格（不包括为这些外购项目支付的增值额）之间的差额。 增值额可以从以下四个方面理解： （1）从经济理论上讲，增值额是指生产经营者生产经营过程中新创造的价值额。增值额相当于商品价值C+V+M中的V+M部分。 增值额是劳动者新创造的价值，从内容上讲，大体相当于净产值或国民收入 （2）就一个生产单位而言，增值额是这个单位商品销售收入额或经营

6、收入额扣除非增值项目（相当于物化劳动，如外购的原材料、燃料、动力、包装物、低值易耗品等）价值后的余额。这个余额，大体相当于该单位或劳动创造的价值。 （3）就一个商品的生产经营全过程来讲，不论其生产经营经过几个环节，其最后的销售总额，应等于该商品从生产到流通的各个环节的增值额之和，即商品最后销售价格=各环节增值额之和。 （4）从国民收入分配角度看，增值额V+M在我国相当于净产值，包括工资、利润、利息、租金和其他属于增值性的收入。二、增值税的类型 （一）生产型增值税 生产型增值税以纳税人的销售收入（或劳务收入）减去用于生产、经营的外购原材料、燃料、动力等物质资料价值后的余额作为法定的增值额，但对购

7、入的固定资产及其折旧均不予扣除。既不允许扣除购入固定资产的价值，也不考率生产经营过程中固定资产磨损的那部分转移价值（即折旧）。由于这个法定增值额等于工资、租金、利息、利润和折旧之和，其内容从整个社会来说相当于国民生产总值（GNP），所以称为生产型增值税。（二）收入型增值税 收入型增值税除允许扣除外购物质资料的价值以外，对于购置用于生产、经营用的固定资产，允许将已提折旧的价值额予以扣除。即对于购入的固定资产，可以按照模式程度相应地给予扣除。这个法定增值额，就整个社会来说，相当于国民生产净值或国民收入（NNP）,所以称为收入型增值税。（三）消费型增值税 消费型增值税允许将购置物质资料的价值用于生产

8、、经营的固定资产价值中所含的税款，在购置当期全部一次扣除。虽然固定资产在原生产经营单位作为商品于出售时都已征税，但当购置者作为固定资产购进使用时，其已纳税金在购置当期已经全部扣除。因此，就整个社会而言，这部分商品实际上没有征税，所以说这种类型增值税的课税对象不包括生产资料部分，仅限于当期生产销售的所有消费品，故成为消费型增值税。三、增值税的特性 1、保持税收中性 税收中性是指税收对微观主体经营行为的影响较小，甚至为零。根据增值税的计税原理，流转额中的非增值因素在计税时已被扣除。因此，对同一商品而言，无论流转环节的多与少，只要增值额相同，税负就相等，不好影响商品的生产结构、组织结构和产品结构。2

9、、普遍征税，税源充足 作为增值税税基的新价值额遍及于社会经济的各部门、各行业。人们不论是从事矿产开发、工业制造，还是销售货物，提供劳务，都会在劳动过程中创造新价值，因此，增值税可以课征 于经济活动的各领域、各环节。3、税收负担由商品最终消费者承担 虽然增值税是向企业主征收，但企业主在销售商品时又通过价格将税收负担转嫁给下一生产流通环节，当税负随商品流转至最终销售环节时，最终消费者便成为增值税税负的最终归宿。4、实行税款抵扣制度 在计算企业主应纳税款时，要扣除商品在以前生产环节已负担的税款，以避免重复征税。从世界各国来看，一般都实行凭购货发票进行抵扣。5、实行价外税制度 在计税时，作为计税依据的

10、销售额中不包含增值税税额，这样有利于形成均衡的生产价格，并有利于税负转嫁的实现。这是增值税与传统的以全部流转额为计税依据的流转税或商品课税的一个重要区别。四、增值税的计税方法 （一）直接计税法 直接计税法是按照规定直接计算出应税货物或劳务的增值额，然后以此为依据乘以使用税率，计算出应纳税额的一种计税方法。直接计税法又因计算方法的不同分为“加法”和“减法”两种。 1、加法 加法是指纳税人在纳税期内，将由于从事生产经营活动所创造的那部分新价值的项目，如工资、利息、租金、利润和其他增值项目等累加起来，求出增值额，再直接乘以适用税率，即为应纳增值税额的方法。 2、减法 减法又称扣额法，是以纳税人在纳税

11、期内销售应税货物（或劳务）的销售全额，减去非增值项目金额，如外购原材料、燃料、动力等后的余额作为增值额，再乘以增值税税率，计算出应纳税额的方法。（二）间接计税法 间接减法是指不直接计算增值额，而是以纳税人在纳税期内销售应税货物（或劳务）的销售额乘以使用税率，求出销售应税货物（或劳务）的整体税金（销项税额），然后扣除非增值项目，即企业购进货物或者应税劳务已纳税额（进项税额）的方法，其余额即为纳税人应纳的增值税额。五、增值税征税范围及纳税义务人 （一）征税范围 一般规定： 1、销售或者进口的货物 货物是指土地、房屋和其他建筑物等不动产之外的有形资产，包括电力、热力、气体在内。在境内销售货物，是指有

12、偿转让货物的所有权，并且销售货物的起运地在中国境内。2、提供的加工、修理修配劳务 这里的加工是指受托加工货物，即委托方原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。提供加工、修理修配劳务，是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。 1、属于征税范围的特殊项目 2、属于征税范围的特殊行为 （1）视同销售货物的行为 （2）混合销售行为 （3）兼营非增值税应税劳务行为 （4）纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依据增值

13、税暂行条例的规定缴纳增值税。兼营非应税劳务兼营非应税劳务 （1）含义：增值税纳税人在销售应税货物或提供）含义：增值税纳税人在销售应税货物或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且规定的各项劳务），且二者二者之间并无直接的从属之间并无直接的从属关系，这种经营活动就称为兼营非应税劳务。关系，这种经营活动就称为兼营非应税劳务。（2）税务处理：兼营非应税劳务原则上依据纳税）税务处理：兼营非应税劳务原则上依据纳税人的人的核算情况核算情况判定：判定：分别核算，分别交税；分别核算，分别交税；未分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和未分别核

14、算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额：由主管税务机关核定非增值税应税劳务销售额：由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。货物或者应税劳务的销售额。（3）应用举例：）应用举例：建材商店既销售建材，又从事装饰、装修业务；建材商店既销售建材，又从事装饰、装修业务；酒店提供就餐和住宿服务，又设商场销售货物酒店提供就餐和住宿服务，又设商场销售货物.（二）纳税义务人 一般纳税人与小规模纳税人的认定标准：一般纳税人与小规模纳税人的认定标准： 从事货物生产或提供应税劳务的企业或企业性单从事货物生产或提供应税劳务的企业或企业性单位，年应税销售额超过位，年应税销售额超过5050万元的；从事

15、货物批发、万元的；从事货物批发、零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过8080万元的；以生产货物或提供应税劳务为主，并兼万元的；以生产货物或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的企业或企业性单位，年应税营货物批发或零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过销售额超过5050万元的企业和企业性单位，财务核万元的企业和企业性单位，财务核算制度健全、规范，能够准确核算销项税额、进算制度健全、规范，能够准确核算销项税额、进项税额以及应纳税额的，可认定为增值税一般纳项税额以及应纳税额的，可认定为增值税一般纳税人。税人。 小规模纳税人的认定标准：小规模纳税人的认定

16、标准： 年应税销售额少于上述规定标准，并且会计核年应税销售额少于上述规定标准，并且会计核算不健全，不能按照规定报送有关税务资料的算不健全，不能按照规定报送有关税务资料的增值税纳税人只能被认定为小规模纳税人。具增值税纳税人只能被认定为小规模纳税人。具体包括：年销售额未超过小规模纳税人标准，体包括：年销售额未超过小规模纳税人标准，而且会计核算不健全的企业和企业性的实业单而且会计核算不健全的企业和企业性的实业单位；年销售额虽超过小规模纳税人标准，但是位；年销售额虽超过小规模纳税人标准，但是会计核算不健全的纳税人；非企业性单位，如会计核算不健全的纳税人；非企业性单位，如行政单位、非企业性的事业单位、社

17、会团体等。行政单位、非企业性的事业单位、社会团体等。此类企业一般来说不经常发生增值税应税行为；此类企业一般来说不经常发生增值税应税行为；不经常发生增值税应税行为的企业。此类企业不经常发生增值税应税行为的企业。此类企业主要是应缴营业税的企业。主要是应缴营业税的企业。 一般纳税人与小规模纳税人的计税方法：一般纳税人与小规模纳税人的计税方法： 一般纳税人以当期销项税额减去进项税额计算应纳税额。一般纳税人以当期销项税额减去进项税额计算应纳税额。其中销项税额为应税销售额乘以适用税率，进项税额为税其中销项税额为应税销售额乘以适用税率，进项税额为税法规定准予抵扣的进项金额乘以适用税率。小规模纳税人法规定准予

18、抵扣的进项金额乘以适用税率。小规模纳税人采用简便易行的计算和征收管理办法，即以其全部销售额采用简便易行的计算和征收管理办法，即以其全部销售额乘以税率（征收率）为应纳税额。乘以税率（征收率）为应纳税额。 一般纳税人与小规模纳税人的适用税率：一般纳税人与小规模纳税人的适用税率： 一般纳税人基本税率一般纳税人基本税率17%17%，销售或进口粮食、图书等特殊，销售或进口粮食、图书等特殊物品的适用税率物品的适用税率13%13%。小规模纳税人适用税率（征收率）。小规模纳税人适用税率（征收率）为为3%3%。一般纳税人与小规模纳税人的认定标准一般纳税人与小规模纳税人的认定标准小规模纳税人小规模纳税人一般纳税人

19、一般纳税人1.1.从事货物生产或者提供应税从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人零售的纳税人年应税销售额在年应税销售额在5050万元以下万元以下年应税销售额在年应税销售额在5050万元以上万元以上2.2.批发或零售货物的纳税人批发或零售货物的纳税人年应税销售额在年应税销售额在8080万元以下万元以下 年应税销售额在年应税销售额在8080万元以上万元以上3.3.年应税销售额超过小规模纳年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人税人标准的其他个人（除个（除个

20、体经营者以外的其他个人）体经营者以外的其他个人）按小规模纳税人纳按小规模纳税人纳税税4.4.非企业性单位、不经常发生非企业性单位、不经常发生应税行为的企业应税行为的企业可选择按小规模纳可选择按小规模纳税人纳税税人纳税六、增值税税率与征收率 （一）基本税率 增值税一般纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，除低税率适用范围和销售个别旧货适用低税率外，税率一律为17%，这就是通常所说的基本税率。三、增值税税率三、增值税税率按纳税人划分按纳税人划分税率或征收率税率或征收率适用范围适用范围一般纳税人一般纳税人基本税率为基本税率为17% 17% 销售或进口货物、提供销售或进口货物、提供应税劳务应

21、税劳务低税率为低税率为13% 13% 销售或进口税法列举的销售或进口税法列举的七类货物七类货物零税率零税率 纳税人出口货物纳税人出口货物小规模纳税人小规模纳税人征收率征收率 【2009-1-12009-1-1前前】商业小】商业小规模纳税人规模纳税人4%4%，其他小，其他小规模纳税人规模纳税人6% 6% 【2009-1-12009-1-1变化变化】小规】小规模纳税人征收率不再划模纳税人征收率不再划分行业，一律降至分行业，一律降至3%3%一般纳税人采用简易办一般纳税人采用简易办法征税法征税: :也适用也适用4%4%或或6%6%的征的征收率收率（二）低税率 增值税一般纳税人销售或者进口下列货物，按低

22、税率计征增值税，低税率为13%。 （三）零税率 纳税人出口货物，税率为零，但国务院另有规定的除外。 （四）征收率 增值税对小规模纳税人采用简易征收办法，对小规模纳税人适用的税率称为征收率。自2009年1月1日起，小规模纳税人增值税征收率规定为3%七、一般纳税人应纳税额的计算 应纳税额=销项税额-进项税额=销售额*适用税率-进项税额 1 1、计税销售额的确定计税销售额的确定（1 1）基本规定）基本规定销售额销售额:是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（即价外收入用（即价外收入,如手续费、包装物租金、运输装卸费等

23、）。如手续费、包装物租金、运输装卸费等）。A.销售额销售额价款价外收入（价款价外收入（价外费用及包装物押金视为含税收入）价外费用及包装物押金视为含税收入）B.销售额中不包括：销售额中不包括：a.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；b.同时符合以下条件的代垫运费：同时符合以下条件的代垫运费：承运者的运费发票开具给购货方的；承运者的运费发票开具给购货方的；纳税人将该项发票转交给购货方的。纳税人将该项发票转交给购货方的。c.同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：d.销售货

24、物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 特殊销售方式下的销售额特殊销售方式下的销售额 A. A.采取折扣方式销售货物采取折扣方式销售货物 a.a.折扣销售折扣销售: :如销售额和折扣额在同一张增如销售额和折扣额在同一张增值税专用发票上分别著明，可以折扣后的值税专用发票上分别著明，可以折扣后的销售额作为计税销售额。（销售额作为计税销售额。（实物折扣：按实物折扣：按视同销售中视同销售中“无偿赠送无偿赠送”处理）处理） b.b.销售折扣销

25、售折扣: :折扣额不允许从销售额中扣除。折扣额不允许从销售额中扣除。 c.c.销售折让销售折让: :可以折让后的销售额为计税销可以折让后的销售额为计税销售额。售额。 d.d.销售回扣销售回扣: :不允许从销售额中扣除。不允许从销售额中扣除。B.B.采取采取以旧换新以旧换新方式销售货物：按新货物的同期销售额确定方式销售货物：按新货物的同期销售额确定计税销售额，不得减除旧货物的收购额。（金银首饰除外）计税销售额，不得减除旧货物的收购额。（金银首饰除外） C.C.采取采取还本销售还本销售方式销售货物：按销售货物的全部价格确定方式销售货物：按销售货物的全部价格确定计税销售额，不得从销售额中减除还本支出

26、。计税销售额，不得从销售额中减除还本支出。D.D.采取采取以物易物以物易物方式销售货物：双方都应做购销处理，以各方式销售货物：双方都应做购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。对开专用发票。货物核算购货额并计算进项税额。对开专用发票。【特别提示】面对以物易物题目是要注意以下三点：（【特别提示】面对以物易物题目是要注意以下三点：（1 1）一定有销项税；（一定有销项税；（2 2）进项税可能有也可能没有，看是否）进项税可能有也可能没有，看是否互开增值税专用发票和换进货物的用途而定；（互开增值税专用

27、发票和换进货物的用途而定；（3 3）换出）换出货物和换入货物很可能适用不同的增值税率。货物和换入货物很可能适用不同的增值税率。 E.包装物押金（包装物押金（含税含税）。）。 销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在算，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售年以内，又未过期的，不并入销售额征税（额征税（酒类产品酒类产品除外：啤酒、黄酒按是否逾期除外：啤酒、黄酒按是否逾期处理，啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的押处理，啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的押金，无论是否逾期一律并入销售额征税）金，无论是否逾期一律并入销售额征税） 因逾期（因逾期（1年为

28、限）未收回包装物不再退还的年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。征税时注意两点：一押金，应并入销售额征税。征税时注意两点：一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；二是征税税率为所包装货物适价再并入销售额；二是征税税率为所包装货物适用税率。用税率。 含税销售额需换算为不含税销售计算应纳含税销售额需换算为不含税销售计算应纳税额税额: 含税销售额含税销售额 不含税销售额不含税销售额 = 1 + 税率（或征收率）税率（或征收率） 某企业（小规模纳税人）某企业（小规模纳税人）2009年年2月将已月将已使用三年的小轿车（原值使用

29、三年的小轿车（原值16万元）以万元）以18万万元价格售出。请计算其应纳增值税。元价格售出。请计算其应纳增值税。 【答案】应纳增值税【答案】应纳增值税180000（12%）2%3529.41（元）（元）可抵扣进项税额的确定可抵扣进项税额的确定（1 1）以票抵税）以票抵税从销售方取得的增值税专从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税用发票上注明的增值税额；额；从海关取得的完税凭证上从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。注明的增值税额。（2 2）计算抵税）计算抵税外购免税农产品外购免税农产品: :进项税额买价进项税额买价13%13%外购运输劳务：外购运输劳务：进项税额运输费用进项税额运输费用7%7

30、% 某一般纳税人购进某国营农场自产玉米，收购凭证注明价款为65830元。 【解析】进项税额6583013%8557.90（元） 采购成本65830（113%）57272.10（元） 运输费用的计算扣税运输费用的计算扣税 项目项目内容内容税法规定税法规定一般纳税人一般纳税人外购货物和销售货物外购货物和销售货物所所支付的运输费用，准予按运费结支付的运输费用，准予按运费结算单据所列运费和算单据所列运费和7%7%的扣除率计的扣除率计算进项税额抵扣。算进项税额抵扣。计算公式计算公式进项税额运费金额（即进项税额运费金额（即运输费用运输费用建设基金建设基金）7%7% 一般纳税人从农业生产者手中购进免税农产品

31、，收购凭证上注明是50000元，支付运费，取得了货运发票，注明是2000元。 【解析】进项税5000013%20007%6640（元）采购成本5000087%200093%45360（元） 进口货物应纳税额的计算进口货物应纳税额的计算1 1、进口货物征税范围及纳税人、进口货物征税范围及纳税人凡是申报进入我国海关境内的货物。凡是申报进入我国海关境内的货物。只要是报关进口的应税货物，不论其是只要是报关进口的应税货物，不论其是国外产国外产制制还是我国已还是我国已出口而转销国内出口而转销国内的货物，是进口者的货物，是进口者自自行采购行采购还是还是国外捐赠国外捐赠的货物，是进口者的货物，是进口者自用自用

32、还是作还是作为为贸易或其他用途贸易或其他用途等，均应按照规定缴纳进口环节等，均应按照规定缴纳进口环节的增值税。的增值税。 2 2、进口货物适用税率、进口货物适用税率：同国内货物：同国内货物 进口货物应纳增值税的计算进口货物应纳增值税的计算 进口货物的增值税与内销货物增值税的区别进口货物的增值税与内销货物增值税的区别在于：进口环节的增值税不能抵扣任何税额。在于：进口环节的增值税不能抵扣任何税额。 计算公式计算公式: : 应纳税额应纳税额 = = 组成计税价格组成计税价格 税率税率 组成计税价格组成计税价格 = = 关税完税价格关税完税价格 + + 关税关税 = = 关税完税价格关税完税价格 +

33、+ 关税关税 + + 消费税税额消费税税额 = =（关税完税价格（关税完税价格 + + 关税）关税）/ /（1-1-消费税税率）消费税税率）案例 某进出口公司某进出口公司20092009年年4 4月进口办公设备月进口办公设备500500台，每台进口台，每台进口完税价格完税价格1 1万元，委托运输公司将进口办公用品从海关运万元，委托运输公司将进口办公用品从海关运回本单位，支付运输公司运输费用回本单位，支付运输公司运输费用9 9万元，取得了运输公万元，取得了运输公司开具的货运发票。当月以每台司开具的货运发票。当月以每台1.81.8万元的含税价格售出万元的含税价格售出400400台，向甲公司捐赠台，

34、向甲公司捐赠2 2台，对外投资台，对外投资2020台。另支付销货台。另支付销货运输费运输费1.31.3万元（有运输发票）。万元（有运输发票）。要求：计算该企业当月应纳增值税。（假设进口关税税要求：计算该企业当月应纳增值税。（假设进口关税税率为率为15%15%。）。） 【答案】【答案】（1 1）进口货物进口环节应纳增值税）进口货物进口环节应纳增值税1 1（1 115%15%）50050017%17%97.7597.75（万元）（万元）（2 2）当月销项税额（）当月销项税额（4004002 22020）1.81.8（1 117%17%）17% 17% 110.37110.37（万元）（万元）（3

35、3）当月可以抵扣的进项税额）当月可以抵扣的进项税额97.7597.75 9 97%7%1.31.37%7%98.4798.47（万元）（万元）（4 4）当月应纳增值税）当月应纳增值税110.37110.3798.4798.4711.911.9（万元）（万元） 第三节第三节 出口货物退税出口货物退税一、增值税实行出口货物退税的政策一、增值税实行出口货物退税的政策1 1、出口免税并退税、出口免税并退税2 2、出口免税不退税、出口免税不退税3 3、出口不免税不退税、出口不免税不退税 二、出口退（免）税的适用范围二、出口退（免）税的适用范围 三种政策三种政策货物货物企业企业（一）免税并退（一）免税并退

36、税税1.1.必须是属于增值税、消费税征税范围的货物必须是属于增值税、消费税征税范围的货物2.2.必须是报关离境的货物必须是报关离境的货物3.3.必须是在财务上作销售处理的货物必须是在财务上作销售处理的货物4.4.必须是出口收汇并已核销的货物必须是出口收汇并已核销的货物1.1.生产企业自营出口或委托外贸企业代理出生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物口的自产货物2.2.有出口经营权的外贸企业收购后直接出口有出口经营权的外贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理出口的货物或委托其他外贸企业代理出口的货物3.3.特定出口的货物：特定出口的货物： （1 1）对外承包工程公司运出境外用于对外

37、承）对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物；（包项目的货物；（2 2）对外承接修理修）对外承接修理修配业务的企业用于对外修理修配的货物配业务的企业用于对外修理修配的货物；（；（3 3）外轮供应公司、远洋运输供应）外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇公司销售给外轮、远洋国轮而收取外汇的货物；（的货物；（4 4）企业在国内采购并运往）企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物境外作为在国外投资的货物（二）出口免税（二）出口免税不退税不退税1.1.来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，加工自制的来料加工复出口的货物，即原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税货物出

38、口不退税2.2.避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税3.3.出口卷烟：有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内出口卷烟：有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不办理退税。其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和办理退税。其他非计划内出口的卷烟照章征收增值税和消费税，出口一律不退税消费税，出口一律不退税4.4.军品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨军品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的货物免税的货物免税5.5.国家规定的其

39、他免税货物国家规定的其他免税货物1.1.属于生产企业的小规模纳税人自营出口或属于生产企业的小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物委托外贸企业代理出口的自产货物2.2.外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物出口，免税但不予退税票的货物出口，免税但不予退税3.3.外贸企业直接购进国家规定的免税货物出外贸企业直接购进国家规定的免税货物出口的，免税但不予退税口的，免税但不予退税（三）出口不免（三）出口不免税也不退税税也不退税除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免除经批准属于进料加工复出口贸易以外，下列出口货物不免税也不退税：税也不退

40、税：1.1.出口的原油出口的原油2.2.援外出口货物援外出口货物3.3.国家禁止出口的货物国家禁止出口的货物对没有进出口经营权的商贸企业，从事出口对没有进出口经营权的商贸企业，从事出口贸易不免税也不退税贸易不免税也不退税三、增值税出口货物的退税率三、增值税出口货物的退税率 出口货物的退税率，是出口货物的实际出口货物的退税率，是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。退税额与退税计税依据的比例。 基本原则基本原则:“:“征多少退多少、不征不退征多少退多少、不征不退” 现行出口货物的增值税退税率（不用现行出口货物的增值税退税率（不用记）：有记）：有17%、15%、14%、13%、11%、9%、8

41、%、6%、5%等。等。 征税率不一定等于退税率征税率不一定等于退税率 出口货物的退税的计算方法出口货物的退税的计算方法 ： （1 1）“免、抵、退免、抵、退”方法。其中方法。其中“免免”税，是指对税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；节增值税；“抵抵”税，是指生产企业出口的自产货税，是指生产企业出口的自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内税，

42、是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。部分予以退税。“免、抵、退免、抵、退”的计算的计算分两种情况：分两种情况： （1）出口企业全部原材料均从国内购进，）出口企业全部原材料均从国内购进，“免、抵、退免、抵、退”办法基本步骤为五步，公办法基本步骤为五步，公式如下：式如下： 免免免征出口环节增值税免征出口环节增值税 第一步第一步剔税：计算不得免征和抵扣税额：剔税：计算不得免征和抵扣税额： 免抵退税不得免征和抵扣的税额出口货物离岸价格免抵退税不得免征和抵扣的税额出口货物离岸价格外汇人民币牌价外汇人民币牌

43、价（出口货物征税率出口退税率）（出口货物征税率出口退税率） 第二步第二步抵税：计算当期应纳增值税额抵税：计算当期应纳增值税额 当期应纳税额内销的销项税额（进项税额免抵退当期应纳税额内销的销项税额（进项税额免抵退税不得免抵税额）上期留抵税额税不得免抵税额）上期留抵税额 第三步第三步算尺度：计算免抵退税额算尺度：计算免抵退税额 免抵退税额出口货物离岸价免抵退税额出口货物离岸价外汇人民币牌价外汇人民币牌价出口货物的退税率出口货物的退税率 第四步第四步比较确定应退税额（第二步与第三步相比，比较确定应退税额（第二步与第三步相比，谁小按谁退）：谁小按谁退）： 第五步第五步确定免抵税额确定免抵税额案例案例

44、某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2005年4月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证。上月末留抵税款3万元，本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口货物的销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。 【解析】（1 1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额）当期免抵退税不得免征和抵扣税额200200（17%17%13%13%）8 8（万元）（万元）（2 2）当期应纳税额）当期应纳税额10010017%17%（34348

45、8）3 3171726263 31212（万元）（万元）（3 3）出口货物）出口货物“免、抵、退免、抵、退”税额税额20020013%13%2626（万元）（万元）（4 4）按规定，如当期末留抵税额）按规定，如当期末留抵税额当期免抵退税额时：当期免抵退税额时： 当期应退税额当期期末留抵税额当期应退税额当期期末留抵税额 即该企业当期应退税额即该企业当期应退税额1212（万元）（万元）（5 5）当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额）当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额 当期免抵税额当期免抵税额262612121414（万元）（万元）2 2、先征后退法、先征后退法 先征后退法，即对出口商品流通所

46、经过的国先征后退法，即对出口商品流通所经过的国内最后环节（即出口环节）所产生的增值额内最后环节（即出口环节）所产生的增值额免征增值税，对出口商品中所含的进项税额免征增值税，对出口商品中所含的进项税额按现行退税率予以退税。适用于外贸企业。按现行退税率予以退税。适用于外贸企业。 应退税额应退税额 =外贸收购不含增值税购进金额外贸收购不含增值税购进金额退税率退税率 =普通发票所列销售金额普通发票所列销售金额/（1+征收率）征收率） 6%或或5% =专用发票注明金额专用发票注明金额6%或或5% =原材料进项金额原材料进项金额退税率退税率+加工费加工费退税率退税率第二节 纳税人的税收筹划 一般纳税人与小

47、规模纳税人适用税率和计一般纳税人与小规模纳税人适用税率和计税方法是不同的，那么，在销售收入相同税方法是不同的，那么，在销售收入相同的情况下，究竟是一般纳税人比小规模纳的情况下，究竟是一般纳税人比小规模纳税人多缴税，还是小规模纳税人比一般纳税人多缴税，还是小规模纳税人比一般纳税人多缴税呢？税人多缴税呢？从上述税法规定可以看出，当销售额既定的情况下，从上述税法规定可以看出，当销售额既定的情况下，小规模纳税人应缴税款即已确定；但一般纳税人小规模纳税人应缴税款即已确定；但一般纳税人的应缴税款还需依据其可抵扣的进项税额，可抵的应缴税款还需依据其可抵扣的进项税额，可抵扣的进项税额越大，应缴税款越少；反之，

48、可抵扣的进项税额越大，应缴税款越少；反之，可抵扣的进项税额越小，应缴税款越多。或者说，其扣的进项税额越小，应缴税款越多。或者说，其增值率越高，应缴税款越多。增值率越高，应缴税款越多。 在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为定的增值率称为“无差别平衡点的增值率无差别平衡点的增值率”，当，当增值率低于这个点时，增值税一般纳税人税负低增值率低于这个点时，增值税一般纳税人税负低于小规模纳税人；当增值率高于这个点时，增值于小规模纳税人；当增值率高于这个点时，增值税一

49、般纳税人税负高于小规模纳税人。税一般纳税人税负高于小规模纳税人。 一、增值率判断法 增值率=（不含税销售额-可抵扣购进项目金额）/不含税销售额*100% 一般纳税人应纳增值税额=当期销售额-当期进项税额=不含税销售额*增值率*增值税税率 小规模纳税人应纳增值税额=不含税销售额*征税率 增值率=征收率/增值税税率一般纳税人税率一般纳税人税率 小规模纳税人征收小规模纳税人征收率率 无差别平衡点增值无差别平衡点增值率率17% 17% 3% 3% 17.65% 17.65% 13% 13% 3% 3% 23.08% 23.08% 二、可抵扣购进金额占销售额比重判别法 从另一个角度来看，一般纳税人税负的

50、高低取决于可抵扣的进项税额的多少。当抵扣额占不含税销售额的比重达到某一数值时，两种纳税人的税负相等，我们称之为无差别平衡点抵扣率。 抵扣率=可抵扣购进项目金额*100%/不含税销售额 增值率=（不含税销售额-可抵扣购进项目金额）*100%/不含税销售额=1-抵扣率 一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额=不含税销售额*税率*（1-抵扣率） 一般纳税人应纳增值税额=销项税额-进项税额=不含税销售额*税率*（1-抵扣率） 小规模纳税人应纳增值税额=不含税销售额*征收率 两者税负相等时，则有抵扣率=1-征收率/增值税税率一般纳税人税率一般纳税人税率 小规模纳税人征收小规模纳税人征收率率 纳税平衡

51、点纳税平衡点17% 17% 3% 3% 82.35% 82.35% 13% 13% 3% 3% 76.92% 76.92% 总体来说，在抵扣率较低的情况下，小规模纳税人比一般纳税人有优势；随着抵扣率的上升，小规模纳税人的优势越来越小；当抵扣率上升达到一定程度时，一般纳税人反超小规模纳税人，比小规模纳税人有优势。三、含税购货金额占含税销售额比重判别法 有时纳税人提供的资料是含税的销售额和含税的购进金额，对此利用同样步骤，也可算出来纳税相同的比重点。假设Y为含增值税的销售额，X为含增值税的购货金额（符合抵扣条件），则下式成立： Y/(1+17%)-X/(1+17%)*17%=Y/(1+3%)*3%

52、 解得平衡点如下:X=79.95Y 当企业的含税购货额为同期含税销售额的79.95%时，两种纳税人的税负完全相同。当企业的含税购货额占同期含税销售额的比重大于79.95%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人。当企业的含税购货额占同期含税销售额的比重小于79.95时，一般纳税人税负重于小规模纳税人。一般纳税人税率一般纳税人税率 小规模纳税人征收小规模纳税人征收率率 纳税平衡点纳税平衡点17% 17% 3% 3% 79.95% 79.95% 13% 13% 3% 3% 74.68% 74.68% 四、需要注意的问题 1、不是所有纳税人均可以采用上述方法选择身份 中华人民共和国增值税暂行条例第29条规

53、定，年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税，非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可以选择按小规模纳税人纳税。这说明，个人无论销售额、购进额的情况如何，即使达到一般纳税人规模，也必须按照小规模纳税人处理。国家税务总局发布了关于加强增值税专用发票管理有关问题的通知。通知规定：税务机关要对小规模纳税人进行全面清查，凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的，税务机关应当按规定认定其一般纳税人资格。 另外，国家税务总局发布了关于加强增值税专用发票管理有关问题的通知。通知规定：税务机关要对小规模纳税人进行全面清查，凡年应税销售额超过小规模纳税人标准的，税务机关应当按规定认定其一般纳税人

54、资格。对符合一般纳税人条件而不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。反违反规定对超过小规模纳税人标准而不认定为一般纳税人的，要追究经办人和审批人的责任。2、企业产品的性质及客户的类型 企业产品的性质及客户的要求决定着企业企业产品的性质及客户的要求决定着企业进行纳税人筹划空间的大小。如果企业产进行纳税人筹划空间的大小。如果企业产品销售对象多为一般纳税人，决定着企业品销售对象多为一般纳税人，决定着企业受到开具增值税专用发票的制约，必须选受到开具增值税专用发票的制约，必须选择一般纳税人，才有利于产品的销售。如择一般纳税人

55、，才有利于产品的销售。如果企业生产、经营的产品为固定资产或客果企业生产、经营的产品为固定资产或客户多为小规模纳税人或者消费者个人，不户多为小规模纳税人或者消费者个人，不受发票类型的限制，筹划的空间较大。受发票类型的限制，筹划的空间较大。3、纳税人身份转化的成本 （1）法律制约 （2）成本收益比较第三节 进项税额的税收筹划由于税法规定的以增值税专用发票为抵扣凭证的要由于税法规定的以增值税专用发票为抵扣凭证的要求，一般纳税人进货采购渠道不同，可抵扣的比求，一般纳税人进货采购渠道不同，可抵扣的比例不同，将会影响其实际税收负担。一般纳税人例不同，将会影响其实际税收负担。一般纳税人采购物品的渠道主要有以

56、下两种不同性质的选择：采购物品的渠道主要有以下两种不同性质的选择：一是选择一般纳税人为供货单位，其可以开具税一是选择一般纳税人为供货单位，其可以开具税率为率为17%17%的增值税专用发票；二是选择小规模纳的增值税专用发票；二是选择小规模纳税人为供货单位。再按照能否到税务机关申请开税人为供货单位。再按照能否到税务机关申请开具不同于具不同于17%17%的其他增值税专用发票，可将小规的其他增值税专用发票，可将小规模纳税人进一步划分为：能开具增值税专用发票模纳税人进一步划分为：能开具增值税专用发票的小规模纳税人（管理科学、核算精确的，专用的小规模纳税人（管理科学、核算精确的，专用发票可由税务机关核准后

57、代开）和只能开具普通发票可由税务机关核准后代开）和只能开具普通发票的小规模纳税人。发票的小规模纳税人。 案例案例310 310 进货渠道的纳税筹划（进货渠道的纳税筹划（1 1） 假设某商贸公司为增值税一般纳税人，某月某日采购假设某商贸公司为增值税一般纳税人，某月某日采购一批商品，进价为一批商品，进价为20002000万元（含增值税），销售价格为万元（含增值税），销售价格为24002400万元（含增值税）。在选择采购对象时，可有三种万元（含增值税）。在选择采购对象时，可有三种选择：选择： 第一，选择一般纳税人为供应商：第一，选择一般纳税人为供应商： 应纳增值税：应纳增值税： 24002400（1

58、+17%1+17%）17%-2000 17%-2000 （1+17%1+17%）17% 17% = 348.72-290.60 = 58.12 = 348.72-290.60 = 58.12（万元）（万元） 第二，选择可以开增值税专用发票的工业企业小规模纳第二，选择可以开增值税专用发票的工业企业小规模纳税人为供应商：税人为供应商： 应纳增值税：应纳增值税： 2400 2400 （1+17%1+17%）17%-2000 17%-2000 （1+3%1+3%）3% 3% = 348.72-58.25 = 290.47= 348.72-58.25 = 290.47（万元）（万元） 第三，选择不能开增

59、值税专用发票的小规模纳税第三，选择不能开增值税专用发票的小规模纳税人为供应商：人为供应商： 应纳增值税：应纳增值税： 2400 2400 （1+17%1+17%）17% = 348.7217% = 348.72（万元）（万元） 通过案例分析比较不难看出，选择一般纳税人为通过案例分析比较不难看出，选择一般纳税人为供货商时税负最轻；选择不可开具增值税专用发供货商时税负最轻；选择不可开具增值税专用发票的小规模纳税人时税负最重。票的小规模纳税人时税负最重。 二、合理利用相关规定增加进项税额 （一）遵守法规，使进项税额最大化 （1）在购进劳保用品、办公用品、耗材耗料、劳务时，尽可能取得增值税专用发票等税

60、法允许抵扣的合法票据，以尽可能充分地实现增值税进项税额抵扣。 （2）在购进用于非应税项目、免税项目、集体福利和个人消费等的货物或劳务时，与用于应税项目的货物或劳务一同购进并取得增值税专用发票，应尽量做到正确地进行增值税进项税额转出，以避免被认定为偷税而受到处罚。（二）合理选择索票时间 税法中对取得增值税专用发票进项抵扣时间的规定为，增值税一般纳税人必须自该发票开具之日起180日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额；而且必须在通过认证的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。相应地，纳税人必须遵循这项规定进行必要的筹划，以便实现进项税额的完全抵扣，减轻税负。 1