第十二章破产清算

1、Page 1第十二章第十二章 破产清算会计破产清算会计第一节第一节 破产清算概述破产清算概述第二节第二节 企业破产清算的会计处理企业破产清算的会计处理 第三节第三节 企业破产重组的会计处理企业破产重组的会计处理Page 2主要知识点：主要知识点：了解破产清算的有关概念和企业清算的业务处理程序了解破产清算的有关概念和企业清算的业务处理程序 熟悉破产清算会计的特点，掌握破产清算中的损益确熟悉破产清算会计的特点，掌握破产清算中的损益确 认，掌握企业破产清算的会计处理认，掌握企业破产清算的会计处理 正确划分一般清算和破产清算正确划分一般清算和破产清算Page 3第一节第一节 破产清算概述破产清算概述一

2、、企业终止的原因一、企业终止的原因 二、企业破产清算的基本程序二、企业破产清算的基本程序三、破产财产、破产债权及破产费用三、破产财产、破产债权及破产费用 四、破产清算会计的特点破产清算会计的特点Page 4一、一、企业终止的原因企业终止的原因 企业终止是指企业企业终止是指企业停止停止经济活动的行为。根据我国公司法的规定，经济活动的行为。根据我国公司法的规定，企业终止的企业终止的原因原因主要有以下几种情况：主要有以下几种情况：1.公司章程规定的企业经营公司章程规定的企业经营期限届满期限届满，自行终止。如果要延长企业的存，自行终止。如果要延长企业的存续期限，就要修改公司章程。续期限，就要修改公司章

3、程。2.企业章程所设立的企业章程所设立的经营目的经营目的已经实现，企业不再继续经营或经营目的已经实现，企业不再继续经营或经营目的根本无法达到而适时终止。根本无法达到而适时终止。3.企业章程规定的企业章程规定的终止事由终止事由出现。出现。4.企业发生企业发生重大变故重大变故如企业严重亏损或遭受自然灾害而使企业无法经营如企业严重亏损或遭受自然灾害而使企业无法经营下去，股东大会或企业最高权力机关决定终止企业的经营活动。下去，股东大会或企业最高权力机关决定终止企业的经营活动。Page 55.5.企业因企业因合并合并或或分立分立需要终止。需要终止。6.6.由于企业违反法律、规章或者从事其他危害社会公共利

4、益的活动而被由于企业违反法律、规章或者从事其他危害社会公共利益的活动而被依法撤销依法撤销。7.7.企业经营管理不善，造成严重亏损，因债权人或企业申请，由人民法企业经营管理不善，造成严重亏损，因债权人或企业申请，由人民法院宣告院宣告破产破产而终止。而终止。企业的终止原因，即有内部的，也有外部经营环境方面的。其中企业企业的终止原因，即有内部的，也有外部经营环境方面的。其中企业因因经营不善经营不善而破产是最主要的原因。而破产是最主要的原因。Page 6二、企业破产清算的基本程序二、企业破产清算的基本程序 破产清算是指企业依法宣告破产时，对其财产、债权、债务进行清破产清算是指企业依法宣告破产时，对其财

5、产、债权、债务进行清理结算。根据破产法的有关规定，企业破产清算的基本程序可分为三个理结算。根据破产法的有关规定，企业破产清算的基本程序可分为三个阶段，一是破产阶段，一是破产申请申请阶段，二是阶段，二是和解整顿和解整顿阶段，三是阶段，三是破产清算破产清算阶段。阶段。( (一一) ) 破产申请程序破产申请程序1.1.提出破产申请。提出破产申请。 破产申请的申请人可以是破产申请的申请人可以是债权人债权人，也可以是，也可以是债务人债务人。当债务人不能。当债务人不能清偿到期债务时，债权人可以向债务人所在地人民法院申请宣告债务人清偿到期债务时，债权人可以向债务人所在地人民法院申请宣告债务人破产；债务人不能

6、清偿到期债务，经过上级主管部门同意，可以向当地破产；债务人不能清偿到期债务，经过上级主管部门同意，可以向当地人民法院自动申请破产。目前，多数企业的破产申请是由人民法院自动申请破产。目前，多数企业的破产申请是由破产企业破产企业(即债即债务人务人)提出。提出。Page 7 企业在提出破产申请前，应对其资产进行全面的企业在提出破产申请前，应对其资产进行全面的清查清查，对债权债务，对债权债务进行清理，然后由会计师事务所对企业进行全面的进行清理，然后由会计师事务所对企业进行全面的审核审核，并出具有关的，并出具有关的鉴证报告鉴证报告。企业向法院提出破产申请时，要提供如下材料：请求破产的。企业向法院提出破产

7、申请时，要提供如下材料：请求破产的书面申请，会计师事务所对企业进行审计后出具的审计报告结论，上级书面申请，会计师事务所对企业进行审计后出具的审计报告结论，上级主管部门同意破产的批准文件，企业的会计报表，各项财产明细表，债主管部门同意破产的批准文件，企业的会计报表，各项财产明细表，债权人名单、地址、金额，企业对外投资情况，银行账户情况及法院认为权人名单、地址、金额，企业对外投资情况，银行账户情况及法院认为需要提供的其他材料。需要提供的其他材料。2.2.法院受理申请。法院受理申请。 人民法院接到破产申请后即进行受理与否的审查、鉴定。受理债权人破产申请案人民法院接到破产申请后即进行受理与否的审查、鉴

8、定。受理债权人破产申请案件件1010日内日内应通知债务人，并发布破产案件受理公告。受理债务人破产申请案件的应通知债务人，并发布破产案件受理公告。受理债务人破产申请案件的，应在案件受理后，应在案件受理后1010日内日内通知债权人申报债权，直接发布债权申报的公告。通知债权人申报债权，直接发布债权申报的公告。Page 83.3.债权人申报债权。债权人申报债权。4.4.法院裁定、宣告企业破产。法院裁定、宣告企业破产。 债权人应当在收到通知后债权人应当在收到通知后一个月一个月内，未收到通知的债权人应当自内，未收到通知的债权人应当自公告公告之日起之日起三个三个月月内，向人民法院申报债权，说明债权的数额和有

9、无财产担保，并且提交有关证内，向人民法院申报债权，说明债权的数额和有无财产担保，并且提交有关证据材料。逾期未申报债权的，视为自动放弃债权。据材料。逾期未申报债权的，视为自动放弃债权。人民法院对于企业的破产申请进行审理，符合企业破产法规定情形的，即由人民人民法院对于企业的破产申请进行审理，符合企业破产法规定情形的，即由人民法院依法裁定并宣告该企业破产。法院依法裁定并宣告该企业破产。Page 9( (二二) )和解整顿程序和解整顿程序1.1.提出和解整顿申请。提出和解整顿申请。 2.2.达成协议终止破产，进入整顿阶段。达成协议终止破产，进入整顿阶段。 企业由债权人申请破产的，在人民法院受理案件后企

10、业由债权人申请破产的，在人民法院受理案件后三个月三个月内，被申请破产内，被申请破产的企业的上级主管部门可以申请对该企业进行整顿，整顿的期限不得超的企业的上级主管部门可以申请对该企业进行整顿，整顿的期限不得超过过两年两年。债权人会议通过和解协议时，应报请人民法院审查认可。达成债权人会议通过和解协议时，应报请人民法院审查认可。达成协议终止协议终止破破产，企业进入整顿阶段。企业的整顿由其上级主管部门负责主持。上级产，企业进入整顿阶段。企业的整顿由其上级主管部门负责主持。上级主管部门对债务人企业进行整顿时，应当向人民法院、债权人会议提交主管部门对债务人企业进行整顿时，应当向人民法院、债权人会议提交整顿

11、方案整顿方案。 Page 103.3.企业向债权人会议提出和解协议草案。企业向债权人会议提出和解协议草案。 4.4.破产整顿的终结。破产整顿的终结。 整顿申请提出后，企业应当向债权人会议提出和解协议草案。和解协议整顿申请提出后，企业应当向债权人会议提出和解协议草案。和解协议草案应说明企业清偿债务的草案应说明企业清偿债务的期限期限。整顿程序的终结分为整顿程序的终结分为正常正常终结和终结和非正常非正常终结。终结。 指整顿期届满，企业通过整顿恢复了清偿能力，破产程序由此指整顿期届满，企业通过整顿恢复了清偿能力，破产程序由此撤销撤销。或者企业虽经整顿，但在整顿期限内未能复苏，破产程序由此或者企业虽经整

12、顿，但在整顿期限内未能复苏，破产程序由此恢复恢复。 由于企业在整顿期间不执行和解协议，财由于企业在整顿期间不执行和解协议，财务状况持续紧张，实施严重损害债权人利务状况持续紧张，实施严重损害债权人利益的行为，而由人民法院裁定益的行为，而由人民法院裁定终结整顿终结整顿。Page 11( (三三) ) 破产清算程序破产清算程序如果没有达成和解协议，则恢复破产程序，进入破产清算阶段。如果没有达成和解协议，则恢复破产程序，进入破产清算阶段。1.1.组建清算组。组建清算组。 2.2.接管接管破产企业，进行资产处置等工作。破产企业，进行资产处置等工作。3.3.编报、实施破产财产分配方案。编报、实施破产财产分

13、配方案。 按照破产法的规定，人民法院应当自宣告企业破产之日起按照破产法的规定，人民法院应当自宣告企业破产之日起1515日日内成立清算内成立清算组，接管破产企业。组，接管破产企业。 清算组成立后，应接管破产企业的一切财产、账册、文书、资料和印章清算组成立后，应接管破产企业的一切财产、账册、文书、资料和印章等，并负责破产财产的保管、清理、估价、处理和分配等。等，并负责破产财产的保管、清理、估价、处理和分配等。在确定企业破产财产的基础上拟定破产财产的分配方案，经债权人会议通在确定企业破产财产的基础上拟定破产财产的分配方案，经债权人会议通过，并报请人民法院裁定后执行，按一定的过，并报请人民法院裁定后执

14、行，按一定的债务清偿顺序债务清偿顺序进行比例分配。进行比例分配。Page 124.4.报告报告清算工作。清算工作。5.5.注销破产企业。注销破产企业。 清算组在破产财产分配完毕后，应编制有关清算工作的报告文件，向人民清算组在破产财产分配完毕后，应编制有关清算工作的报告文件，向人民法院报告清算工作，并提请人民法院终结破产程序。法院报告清算工作，并提请人民法院终结破产程序。清算组在接到法院终结破产程序的裁定后，应及时向破产企业的原注册登清算组在接到法院终结破产程序的裁定后，应及时向破产企业的原注册登记机关记机关( (一般是工商管理部门一般是工商管理部门) )办理破产企业办理破产企业注销登记注销登记

15、手续。手续。Page 13三、破产财产、破产债权及破产费用三、破产财产、破产债权及破产费用（一）破产财产（一）破产财产 破产财产，是指破产企业可用于破产财产，是指破产企业可用于清偿债务清偿债务的全部财产。破产财产的的全部财产。破产财产的构成范围不仅限于破产宣告时破产人所占有的财产，还包括破产程序前构成范围不仅限于破产宣告时破产人所占有的财产，还包括破产程序前后的财产。具体包括三方面的内容：后的财产。具体包括三方面的内容： 第一，第一，宣告破产时宣告破产时破产企业经营管理的全部财产；破产企业经营管理的全部财产；第二，破产企业在破产宣告后至第二，破产企业在破产宣告后至破产程序终结前破产程序终结前所

16、取得的财产；所取得的财产；第三，应当由破产企业行使的第三，应当由破产企业行使的其他其他财产权利，如专利权、著作权等。财产权利，如专利权、著作权等。 根据法律规定还应对以下财产予以界定：根据法律规定还应对以下财产予以界定：1.1.担保财产，是指已做担保物的特定财产。担保财产，是指已做担保物的特定财产。 依法生效的担保或抵押标的物不属于破产财产；但担保物的价款超过其所依法生效的担保或抵押标的物不属于破产财产；但担保物的价款超过其所担保的债务数额的，担保的债务数额的，超过部分超过部分属于破产财产。属于破产财产。 Page 142.2.破产企业的职工住房、学校、托幼园破产企业的职工住房、学校、托幼园(

17、 (所所) )、医院等社会福利性设施，、医院等社会福利性设施，原则上不计入破产财产；但无须续办手续就能原则上不计入破产财产；但无须续办手续就能整体出让整体出让的，可计入破产的，可计入破产财产。财产。3.3.职工的集资款，属于职工的集资款，属于借款借款性质的视为破产企业所欠职工工资处理，利性质的视为破产企业所欠职工工资处理，利息按中国人民银行同期存款利率计算；属于息按中国人民银行同期存款利率计算；属于投资投资性质的视为破产财产，性质的视为破产财产，依法处理。依法处理。4.4.党、团、工会等组织党、团、工会等组织无偿占用无偿占用破产企业的财产，属于破产财产。破产企业的财产，属于破产财产。5.5.破

18、产企业在人民法院受理破产案件破产企业在人民法院受理破产案件前前6 6个月个月至至破产宣告之日破产宣告之日的期间内的期间内，隐匿、私分或者无偿转让财产，非正常压价出售财产，对原来没有财，隐匿、私分或者无偿转让财产，非正常压价出售财产，对原来没有财产担保的债务提供担保，对未到期的债务提前清偿，以及放弃自己的债产担保的债务提供担保，对未到期的债务提前清偿，以及放弃自己的债权等行为，被认为是没有法律效力的，清算组有权向人民法院申请追回权等行为，被认为是没有法律效力的，清算组有权向人民法院申请追回财产，并入破产财产。财产，并入破产财产。Page 15（二）破产债权（二）破产债权 破产债权，是指于破产债权

19、，是指于破产宣告前破产宣告前成立的，并能通过破产程序，从破产成立的，并能通过破产程序，从破产财产中得到公平清偿的破产企业债权人的各种债权。破产债权由以下几财产中得到公平清偿的破产企业债权人的各种债权。破产债权由以下几种债权组成：种债权组成：1.1.无财产担保的债权。无财产担保的债权。2.2.放放弃优先受偿权的有财产担保的债权。弃优先受偿权的有财产担保的债权。 无财产担保的债权，是破产程序中的普通债权，其实现途径必须依照破产无财产担保的债权，是破产程序中的普通债权，其实现途径必须依照破产清算程序清算程序。 有财产担保的债权人应享有优先受偿的权利。但由于种种原因，债权人放有财产担保的债权人应享有优

20、先受偿的权利。但由于种种原因，债权人放弃了优先受偿权，其债权就成为弃了优先受偿权，其债权就成为破产债权破产债权。有财产担保的债权，若担保物。有财产担保的债权，若担保物因各种原因已不复存在，那么担保债权自然转为破产债权。因各种原因已不复存在，那么担保债权自然转为破产债权。 Page 163.3.有财产担保的债权行使了优先受偿权后未获得清偿部分的债权。有财产担保的债权行使了优先受偿权后未获得清偿部分的债权。4.4.损害赔偿额形成的债权。损害赔偿额形成的债权。 5.5.其他其他破产债权。破产债权。 债务人向债权人担保的财产、抵押的财产、留置的财产，经过变卖后，其债务人向债权人担保的财产、抵押的财产、

21、留置的财产，经过变卖后，其变现金额不能抵偿所担保的债务，使债权人未获得清偿的债权，这部分债变现金额不能抵偿所担保的债务，使债权人未获得清偿的债权，这部分债权视为权视为破产债权破产债权。 一方当事人因合同解除受到损害的，其一方当事人因合同解除受到损害的，其损害赔偿额损害赔偿额可作为破产债权。可作为破产债权。主要包括票据资金关系所产生的债权、连带债务人破产时所产生的债权、主要包括票据资金关系所产生的债权、连带债务人破产时所产生的债权、合伙型联营组织破产时产生的破产债权、和解整顿期间延期清偿和减免清合伙型联营组织破产时产生的破产债权、和解整顿期间延期清偿和减免清偿的债权等。偿的债权等。 Page 1

22、7（三）破产费用（三）破产费用 破产费用是指破产清算过程中为破产债权人共同利益所发生的各项破产费用是指破产清算过程中为破产债权人共同利益所发生的各项支出，应当从支出，应当从破产财产破产财产中优先支付。其开支范围包括以下内容：中优先支付。其开支范围包括以下内容：1.1.破产企业留守人员的破产企业留守人员的工资工资和和劳动保险劳动保险费用。费用。2.2.破产财产的破产财产的管理管理、变卖变卖和和分配分配所需要的费用，主要包括：所需要的费用，主要包括：(1) (1) 清算期间支付给清算组成员的工资。清算期间支付给清算组成员的工资。(2) (2) 清算组在破产清算期间发生的办公用品费。清算组在破产清算

23、期间发生的办公用品费。(3) (3) 清算组聘请律师、法律顾问所支付的法律顾问费用，聘用注册会计清算组聘请律师、法律顾问所支付的法律顾问费用，聘用注册会计师、资产评估师支付的酬金。师、资产评估师支付的酬金。(4) (4) 对破产企业财产进行保管、清理所需要的保管、清理、组织费用。对破产企业财产进行保管、清理所需要的保管、清理、组织费用。(5) (5) 清算组为拟定破产分配方案、通知债权人、通知投资者领取剩余财清算组为拟定破产分配方案、通知债权人、通知投资者领取剩余财产的破产财产分配费。产的破产财产分配费。Page 18(6) (6) 清算工作需要支付的各种其他费用，如清算组人员的差旅费、财产清

24、算工作需要支付的各种其他费用，如清算组人员的差旅费、财产出卖时所发生的财产变卖费、清算工作中支付的水电费、煤气费、租赁出卖时所发生的财产变卖费、清算工作中支付的水电费、煤气费、租赁费、广告费、运输费、电话费等。费、广告费、运输费、电话费等。3.3.破产案件的破产案件的诉讼费用诉讼费用。这是为了破产债权人的共同利益所支付的诉讼。这是为了破产债权人的共同利益所支付的诉讼费用，不包括各债权人为费用，不包括各债权人为个别利益个别利益单独支付的诉讼费用。主要包括破产单独支付的诉讼费用。主要包括破产案件的受理费用、破产案件的鉴定费用、破产债权的调查费用。案件的受理费用、破产案件的鉴定费用、破产债权的调查费

25、用。4.4.为债权人共同利益而支付的为债权人共同利益而支付的其他费用其他费用，这类费用主要包括：，这类费用主要包括：破产清算组在指定的报刊上刊登公告或发出书面通知所支付的各种破产清算组在指定的报刊上刊登公告或发出书面通知所支付的各种公告费用。公告费用。(2) (2) 清算组为追回由于无效行为而转移、隐匿的财产而发生的费用。清算组为追回由于无效行为而转移、隐匿的财产而发生的费用。(3) (3) 清算组为完成企业未完成的业务活动所发生的各项支出。清算组为完成企业未完成的业务活动所发生的各项支出。Page 19四、破产清算会计的特点四、破产清算会计的特点（一）破产清算（一）破产清算会计目标会计目标不

26、同于传统财务会计目标不同于传统财务会计目标 财务会计的目标是提供对投资决策和信贷决策有用的会计信息，向投财务会计的目标是提供对投资决策和信贷决策有用的会计信息，向投资人和债权人提供对估计现金流转前景有用的会计资料，注重收益，反映资人和债权人提供对估计现金流转前景有用的会计资料，注重收益，反映企业净资产变化及收益过程。企业净资产变化及收益过程。 破产清算会计目标是提供对维护债权人、债务人合法权益和破产案件破产清算会计目标是提供对维护债权人、债务人合法权益和破产案件中各有关方面进行破产清算有用的会计信息。中各有关方面进行破产清算有用的会计信息。 破产清算会计目标是构建破产清算会计理论的基础。破产清

27、算会计目标是构建破产清算会计理论的基础。 （二）破产清算（二）破产清算会计假设会计假设与传统财务会计假设相比有其特殊性与传统财务会计假设相比有其特殊性1 1以破产财产为会计核算的以破产财产为会计核算的空间范围空间范围。 破产会计核算的空间范围已不是财务会计主体假定。企业宣告破产时，实质破产会计核算的空间范围已不是财务会计主体假定。企业宣告破产时，实质上原来的会计主体已经消失。破产会计确认，计量和报告的空间范围已转化上原来的会计主体已经消失。破产会计确认，计量和报告的空间范围已转化为为“破产财产破产财产”。Page 202 2以单一破产期间假定为会计核算的以单一破产期间假定为会计核算的时间范围时

28、间范围。 3.3.清算价值假定。清算价值假定。 ( (三三) )破产清算破产清算会计原则会计原则与财务会计原则相比具有特殊性与财务会计原则相比具有特殊性 破产会计的时间范围是单一的破产期间假定，即从破产破产会计的时间范围是单一的破产期间假定，即从破产宣告宣告之日至破产之日至破产程程序结束序结束的整个期间。持续经营假定不再适用于破产企业。的整个期间。持续经营假定不再适用于破产企业。破产企业在对破产财产进行估价时，不仅要充分考虑币值变化因素，而且破产企业在对破产财产进行估价时，不仅要充分考虑币值变化因素，而且还要顾及财产清算角度的价值贬值，这与财务会计的还要顾及财产清算角度的价值贬值，这与财务会计

29、的货币计量假定货币计量假定有很大有很大的区别。的区别。1.1.可变现净值原则可变现净值原则2.2.静态核算原则静态核算原则 3.3.可偿债原则可偿债原则 4.4.界定破产费用原则界定破产费用原则 Page 21 原来用于财务会计的历史成本原则，收益性支出和资本性支出原则，原来用于财务会计的历史成本原则，收益性支出和资本性支出原则，权责发生制原则，配比原则等不再适用于破产清算会计。权责发生制原则，配比原则等不再适用于破产清算会计。 由于破产清算会计与财务会计有很多共同之处，都要向有关方面提供由于破产清算会计与财务会计有很多共同之处，都要向有关方面提供会计信息，有些财务会计信息原则仍然适用于破产清

30、算会计，如真实性会计信息，有些财务会计信息原则仍然适用于破产清算会计，如真实性原则，相关性原则，及时性原则，清晰性原则，全局性原则等，因此，原则，相关性原则，及时性原则，清晰性原则，全局性原则等，因此，破产清算破产清算会计属于会计属于财务会计财务会计核算体系中的一部分。核算体系中的一部分。Page 22第二节第二节 企业破产清算的会计处理企业破产清算的会计处理一、破产清算的会计事项一、破产清算的会计事项 二、破产清算的会计处理二、破产清算的会计处理 Page 23一、破产清算的会计事项一、破产清算的会计事项（一）办理会计档案的移交（一）办理会计档案的移交（二）清查破产财产及债权、债务（二）清查

31、破产财产及债权、债务（三）编制破产清算日的有关报表（三）编制破产清算日的有关报表（四）变卖破产财产（四）变卖破产财产 （五）清收企业的各种债权（五）清收企业的各种债权（六）单独核算破产清算损益（六）单独核算破产清算损益破产清算损益是清算破产清算损益是清算收益收益与清算与清算费用费用、清算、清算损失损失相比较的结果。相比较的结果。破产清算费用主要有：破产清算费用主要有：破产清算损失主要有：破产清算损失主要有：破产清算收益主要有：破产清算收益主要有：(1)(1)清算工作人员的费用；清算工作人员的费用；(2)(2)诉讼费诉讼费用；用；(3)(3)咨询费用；咨询费用；(4)(4)利息净支出等。利息净支

32、出等。(1)(1)财产盘亏损失；财产盘亏损失；(2)(2)财产变现损失；财产变现损失；(3)(3)财产估价损失；财产估价损失；(4)(4)坏账损失等。坏账损失等。(1)(1)财产盘盈收益；财产盘盈收益；(2)(2)财产变现收益；财产变现收益；(3)(3)财产估价收益；财产估价收益；(4)(4)不用归还的债不用归还的债务人的款项。务人的款项。Page 24（七）破产财产对公司债权人的分派（七）破产财产对公司债权人的分派（八）编报破产清算会计报表（八）编报破产清算会计报表二、破产清算的会计处理二、破产清算的会计处理( (一一) ) 会计科目的设置会计科目的设置破产清算过程中，需要设置破产清算过程中

33、，需要设置“清算费用清算费用”和和“清算损益清算损益”两个清算损益类科目。两个清算损益类科目。“清算费用清算费用”科目核算企业在清算过程中所发生的科目核算企业在清算过程中所发生的费用开支，企业支付各种破产费用时，记入其借方费用开支，企业支付各种破产费用时，记入其借方；清算终结时，将其余额转入；清算终结时，将其余额转入“清算损益清算损益”科目。科目。 “清算损益清算损益”科目核算清算过程中清算的收益、损科目核算清算过程中清算的收益、损失及其差额。在清算结束后，清算损益账户的余额失及其差额。在清算结束后，清算损益账户的余额可能在贷方，也可能在借方，分别表示清算收益大可能在贷方，也可能在借方，分别表

34、示清算收益大于清算损失或清算损失大于清算收益的差额。于清算损失或清算损失大于清算收益的差额。 Page 25( (二二) )破产清算会计处理的主要步骤破产清算会计处理的主要步骤1 1编制清算日的资产负债表；编制清算日的资产负债表；2 2核算清算费用；核算清算费用；3 3核算变价收入；核算变价收入；4 4核算收回的债权及清偿的债务；核算收回的债权及清偿的债务；5 5核算剩余的所有者权益；核算剩余的所有者权益；6 6编制清算报表；编制清算报表；7 7归还各类所有者权益。归还各类所有者权益。Page 26实例解析（例实例解析（例12-112-1） 亚东股份有限公司，由于经营管理不善，连年发生亏损，现

35、有资产亚东股份有限公司，由于经营管理不善，连年发生亏损，现有资产不能抵偿债务，经全体股东大会讨论决定申请破产，经人民法院裁定，不能抵偿债务，经全体股东大会讨论决定申请破产，经人民法院裁定，按破产程序进行清算。该公司清算前的资产负债表如表按破产程序进行清算。该公司清算前的资产负债表如表12-112-1所示。所示。Page 27资资 产产金金 额额负债及股东权益负债及股东权益金金 额额 现金现金3 0003 000短期借款短期借款600 000600 000 银行存款银行存款960 000960 000应付票据应付票据300 000300 000 应收票据应收票据120 000120 000应付账

36、款应付账款5 700 0005 700 000 应收账款应收账款3 300 0003 300 000应付工资应付工资300 000300 000 减：坏账准备减：坏账准备90 00090 000应交税金应交税金180 000180 000 应收账款净额应收账款净额3 210 0003 210 000 流动负债合计流动负债合计7 080 0007 080 000 存货存货2 100 0002 100 000长期负债长期负债 流动资产合计流动资产合计6 393 0006 393 000 长期借款长期借款3 000 0003 000 000 固定资产原值固定资产原值2 280 0002 280 00

37、0股本股本优先股优先股3 000 0003 000 000 减：累计折旧减：累计折旧750 000750 000 普通股普通股9 000 0009 000 000 固定资产净值固定资产净值1 530 0001 530 000 资本公积资本公积1 200 0001 200 000 盈余公积盈余公积600 000600 000 未分配利润未分配利润（15 957 00015 957 000） 股东权益合计股东权益合计（2157 0002157 000）资产总计资产总计7 923 0007 923 000负债及股东权益总计负债及股东权益总计7 923 0007 923 000亚东股份有限公司资产负债

38、表亚东股份有限公司资产负债表( (清算前清算前) ) 单位：元单位：元 表表12-1 12-1 Page 28在清算过程中，发生如下会计事项：在清算过程中，发生如下会计事项：（1 1）支付各项清算费用）支付各项清算费用303 000303 000元，其中清算人员酬金元，其中清算人员酬金42 00042 000元，公告费用元，公告费用12 12 000000元，咨询费用元，咨询费用12 00012 000元，诉讼费用元，诉讼费用15 00015 000元，利息净支出元，利息净支出222 000222 000元；元；（2 2）处理存货共获得价款）处理存货共获得价款2 100 0002 100 00

39、0元、其账面价值分别为库存材料元、其账面价值分别为库存材料800 000800 000元元、库存商品、库存商品1 100 0001 100 000元、在产品元、在产品120 000120 000元、低值易耗品元、低值易耗品8000080000元。其中库存材元。其中库存材料和库存商品溢价出售超过账面价值料和库存商品溢价出售超过账面价值180 000180 000元，在产品和低值易耗品折价出售元，在产品和低值易耗品折价出售低于账面价值低于账面价值180 000180 000元；元；（3 3）处理固定资产收入）处理固定资产收入1 710 0001 710 000元，超过账面净值元，超过账面净值180

40、 000180 000元；元；（4 4）在上述被处理固定资产中有一建筑物原来作价）在上述被处理固定资产中有一建筑物原来作价600 000600 000元，用做短期借款元，用做短期借款的担保品，现在应当优先偿还有抵押的借款；的担保品，现在应当优先偿还有抵押的借款；（5 5）收回应收票据款）收回应收票据款120 000120 000元，应收账款元，应收账款3 000 0003 000 000元；没有收回的账款为元；没有收回的账款为300 000300 000元，抵减坏账准备后还有元，抵减坏账准备后还有210 000210 000元无法收回，作为坏账损失处理，计元无法收回，作为坏账损失处理，计入入“

41、清算损益清算损益”的借方；的借方；（6 6）经过上述处理后，剩余财产仅剩下银行存款）经过上述处理后，剩余财产仅剩下银行存款6 990 0006 990 000元。元。Page 29各项费用均以银行存款支付，清算组在清算过程中的账务处理如下：各项费用均以银行存款支付，清算组在清算过程中的账务处理如下：1 1支付清算费用支付清算费用2 2存货变卖取得变现收入存货变卖取得变现收入 存货的变卖，实际上是将企业现有的存货按照合适的价格进行出售。存货的变卖，实际上是将企业现有的存货按照合适的价格进行出售。这种出售由于急于兑现，一般都可能给企业带来变现损失。其会计分录这种出售由于急于兑现，一般都可能给企业带

42、来变现损失。其会计分录为：为：借：清算费用借：清算费用 303 000303 000 贷：银行存款贷：银行存款 303 000303 000借：银行存款借：银行存款 2 100 0002 100 000 贷：库存商品贷：库存商品 1 100 0001 100 000 库存材料库存材料 800 000800 000 生产成本生产成本 120 000120 000 低值易耗品低值易耗品 80 00080 000Page 303 3处理固定资产收入处理固定资产收入4 4优先偿还有抵押的借款优先偿还有抵押的借款借：银行存款借：银行存款 1 710 0001 710 000 累计折旧累计折旧 750 0

43、00750 000 贷：固定资产贷：固定资产 2280 0002280 000 清算损益清算损益 180 000180 000借：短期借款借：短期借款 600 000600 000 贷：银行存款贷：银行存款 600 000600 000Page 315 5收回全部应收票据款和部分应收账款收回全部应收票据款和部分应收账款 至此，资产全部变现，部分负债已经清偿，各账户余额情况如表至此，资产全部变现，部分负债已经清偿，各账户余额情况如表12-212-2所示。所示。(1) (1) 借：银行存款借：银行存款 120 000120 000 贷：应收票据贷：应收票据 120 000120 000(2) (2

44、) 借：银行存款借：银行存款 3 000 0003 000 000 坏账准备坏账准备 90 00090 000 清算损益清算损益 210 000210 000 贷：应收账款贷：应收账款 3 300 0003 300 000Page 32资产及费用资产及费用金金 额额各项债务各项债务金金 额额银行存款银行存款6 990 0006 990 000应付票据应付票据300 000300 000清算费用清算费用303 000303 000应付账款应付账款5 700 0005 700 000清算损益清算损益30 00030 000应付工资应付工资300 000300 000应交税金应交税金180 0001

45、80 000长期借款长期借款3 000 0003 000 000资产合计资产合计7 323 0007 323 000债务合计债务合计9 480 0009 480 000 亚东股份有限公司各账户余额表亚东股份有限公司各账户余额表 单位：元单位：元表表12-2 12-2 Page 336 6按照法律规定程序清偿债务按照法律规定程序清偿债务 在清偿债务之前，应按法律程序编制在清偿债务之前，应按法律程序编制“破产债权偿债计划破产债权偿债计划”，确定，确定偿债顺序，在同一偿债顺序中有多位债权人时，如果清算财产不足清偿偿债顺序，在同一偿债顺序中有多位债权人时，如果清算财产不足清偿全部债务，应计算偿债比例，

46、根据偿债比例清偿所欠债权人的款项。全部债务，应计算偿债比例，根据偿债比例清偿所欠债权人的款项。 如果债权人会议对破产债权分配方案没有异议，同时得到法院认可如果债权人会议对破产债权分配方案没有异议，同时得到法院认可，即可实施清偿计划。下面按照法律规定的程序清偿债务：，即可实施清偿计划。下面按照法律规定的程序清偿债务：（1 1）清偿第一顺序债权人债务。即支付职工工资）清偿第一顺序债权人债务。即支付职工工资300 000300 000元，上缴欠交元，上缴欠交税金税金180 000180 000元，其会计分录为：元，其会计分录为：偿债比例偿债比例= =现有清算财产净额现有清算财产净额需偿还债务的总额需

47、偿还债务的总额借：应付工资借：应付工资 300 000300 000 应交税费应交税费 180 000180 000 贷：银行存款贷：银行存款 480 000480 000Page 34（2 2）清偿第二债权人债务。即归还所欠银行和各公司单位的款项。该）清偿第二债权人债务。即归还所欠银行和各公司单位的款项。该公司所欠债权人款项达公司所欠债权人款项达9 000 0009 000 000元，包括：应付票据元，包括：应付票据300 000300 000元，应付元，应付账款账款5 700 0005 700 000元，长期借款元，长期借款3 000 0003 000 000元，而现有剩余财产只有银行存元

48、，而现有剩余财产只有银行存款款6 510 000(6 990 000480 000)6 510 000(6 990 000480 000)元，因此，只能按元，因此，只能按72.33%72.33%（6 510 6 510 0000009 000 0009 000 000）的比例偿还。）的比例偿还。通过计算可以归还应付票据通过计算可以归还应付票据217 000217 000元，应付账款元，应付账款4 123 0004 123 000元，长期借元，长期借款款2170 0002170 000元。其会计分录为：元。其会计分录为：借：应付票据借：应付票据 217 000217 000 应付账款应付账款 4

49、 123 0004 123 000 长期借款长期借款 2 170 0002 170 000 贷：银行存款贷：银行存款 6 510 0006 510 000Page 35无力偿还的债务无力偿还的债务2 490 0002 490 000元，转入元，转入“清算损益清算损益”科目。科目。7 7将债权人债务清偿后，如果还有剩余资产，应优先支付优先股股东将债权人债务清偿后，如果还有剩余资产，应优先支付优先股股东的股利和投资款。优先股股东权益分配后，再支付普通股股东的权益。的股利和投资款。优先股股东权益分配后，再支付普通股股东的权益。本例由于资不抵债，所以无力支付投资人的投资款。本例由于资不抵债，所以无力支

50、付投资人的投资款。8.8.将清算费用转入将清算费用转入“清算损益清算损益”科目，并结转科目，并结转“清算损益清算损益”。 借：应付票据借：应付票据 83 00083 000 应付账款应付账款 1 577 0001 577 000 长期借款长期借款 830 000830 000 贷：清算损益贷：清算损益 2 490 0002 490 000借：清算损益借：清算损益 303 000303 000 贷：清算费用贷：清算费用 303 000303 000同时：同时：借：清算损益借：清算损益 2 157 0002 157 000 贷：利润分配贷：利润分配 2 157 0002 157 000Page 3

51、69.9.债务清偿后，编制清算后资产负债表如表债务清偿后，编制清算后资产负债表如表12-312-3所示。所示。 资资 产产金金 额额股东权益股东权益金金 额额未弥补亏损未弥补亏损13 800 00013 800 000股本股本 优先股优先股3 000 0003 000 000 普通股普通股9 000 0009 000 000资本公积资本公积1 200 0001 200 000盈余公积盈余公积600 000600 000资产总额资产总额13 800 00013 800 000股东权益总额股东权益总额13 800 00013 800 000亚东股份有限公司资产负债表亚东股份有限公司资产负债表( (

52、清算后清算后) ) 单位：元单位：元 表表12-3 12-3 Page 371010结转股东权益账户。由于该公司资不抵债，除按比例偿还债务外，结转股东权益账户。由于该公司资不抵债，除按比例偿还债务外，无力支付投资人投入的投资款，将股东权益予以转销。其会计分录为：无力支付投资人投入的投资款，将股东权益予以转销。其会计分录为：1111清算终结，编制清算终结，编制“清算损益表清算损益表”和和“债务清偿明细表债务清偿明细表”。“清算损清算损益表益表”是反映被清算企业在清算期间发生的清算收益、清算损失、清算是反映被清算企业在清算期间发生的清算收益、清算损失、清算费用等情况的报表。费用等情况的报表。“债务

53、清偿明细表债务清偿明细表”是反映被清算企业债务偿还情是反映被清算企业债务偿还情况的报表。清算损益表如表况的报表。清算损益表如表12-412-4所示，债务清偿明细表略。所示，债务清偿明细表略。借：资本公积借：资本公积 1 200 0001 200 000 盈余公积盈余公积 600 000600 000 股本股本优先股优先股 3 000 0003 000 000 股本股本普通股普通股 9 000 0009 000 000 贷：利润分配贷：利润分配 13 800 00013 800 000Page 38清算损失清算损失金金 额额清算收益清算收益金金 额额清算费用清算费用303 000303 000变

54、卖库存材料、商品溢价收入变卖库存材料、商品溢价收入180 000180 000坏账损失坏账损失210 000210 000变卖固定资产溢价收入变卖固定资产溢价收入180 000180 000变卖在产品等的折价损失变卖在产品等的折价损失180 000180 000应付票据按比例偿还后转入应付票据按比例偿还后转入83 00083 000清算损益清算损益2 157 0002 157 000应付账款按比例偿还后转入应付账款按比例偿还后转入1 577 0001 577 000长期借款按比例偿还后转入长期借款按比例偿还后转入830 000830 000合合 计计2 850 0002 850 000合合 计

55、计2 850 0002 850 000 亚东股份有限公司清算损益表亚东股份有限公司清算损益表 单位：元单位：元 表表12-4 12-4 12.12.办理办理注销登记注销登记。当债权人会议及法院对上述报表审查无异议后，清。当债权人会议及法院对上述报表审查无异议后，清算组应向破产企业原登记机关办理注销登记，破产清算工作结束。算组应向破产企业原登记机关办理注销登记，破产清算工作结束。Page 39第三节第三节 企业破产重组的会计处理企业破产重组的会计处理一、破产重组法律规定的主要内容一、破产重组法律规定的主要内容二、破产重组计划与重组方式二、破产重组计划与重组方式三、破产重组的会计处理三、破产重组的

56、会计处理Page 40一、破产重组法律规定的主要内容一、破产重组法律规定的主要内容（一）和解整顿申请的提出。（一）和解整顿申请的提出。（二）整顿方案的（二）整顿方案的主要内容主要内容。（1 1）对企业达到破产界限的原因分析；）对企业达到破产界限的原因分析；（2 2）调整和组建企业新的领导班子的计划；）调整和组建企业新的领导班子的计划；（3 3）改善经营管理的措施和改造转产措施的可行性研究；）改善经营管理的措施和改造转产措施的可行性研究；（4 4）扭亏增盈的措施；）扭亏增盈的措施；（5 5）整顿的期间（不得超过）整顿的期间（不得超过2 2年）和目标。年）和目标。企业由债权人申请破产的，在人民法院

57、受理案件后企业由债权人申请破产的，在人民法院受理案件后3 3个月个月内，被申请破产的内，被申请破产的企业的主管部门，可以申请对该企业进行整顿。整顿期限企业的主管部门，可以申请对该企业进行整顿。整顿期限不超过不超过2 2年年。Page 41（三）和解协议草案的提出和通过。（三）和解协议草案的提出和通过。 和解协议草案的主要内容有：和解协议草案的主要内容有：（四）法院裁定认可和解协议。（四）法院裁定认可和解协议。（五）债务人进行整顿。（五）债务人进行整顿。（六）整顿结束。（六）整顿结束。 （1 1）清偿债务的财产来源；（）清偿债务的财产来源；（2 2）清偿债务的）清偿债务的办法；（办法；（3 3）清偿债务的期限；（）清偿债务的期限；（4 4）请求减少）请求减少债务的数额等。债务的数额等。 整顿方案应当经过企业职工代表大会讨论。企业的整顿情况应当向职工代表整顿方案应当经过企业职工代表大会讨论。企业的整顿情况应当向职工代表大会报告，并听取意见。企业的整顿情况应当定期向债权人会议报告。大会报告，并听取意见。企业的整顿情况应当定期向债权人会议报告。Page 42二、破产重组计划与重组方式二、破产重组计划与重组方式（一）破产重组计划（一）破产重组计划重组计划的重组计划的主要内容主要内容包括：包括：（1 1）重组的实施方式；（）重组的实施方式；（2 2）债权偿付的顺序；