公允价值在新会计准则中应用的研究

1、 公允价值在新会计准则中应用的研究 公允价值在新会计准则中应用的研究摘要财政部于2006年2月发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新会计准则体系，并已于2007年1月1曰起在上市公司实施。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的方面。公允价值的运用，是我国会计准则在国际趋同中迈出的实质性步伐，标志着我国市场经济日趋成熟。公允价值因为其动态反映的特性，能更真实地反映报告日或交易发生日资产或负债的价值，符合权责发生制原则，公允价值反映的信息对于面向未来的决策者更加有用，相关性和可靠性更强，对于整个企业的发展来说也有重要意义。本文从公允价值的含义出发，说明了

2、公允价值在我国新会计准则中应用的现实意义，以及公允价值在新准则中的具体体现，分析了公允价值在我国运用中存在的障碍，最后，提出了我国有效应用公允价值的对策。关键词：公允价值；新会计准则；会计计量 IITHE APPLICATION OF FAIR VALUE IN THE NEW ACCOUNTING STANDARDS ABSTRACTMinistry of Finance in February 2006 released the new system of accounting standards, it including a basic criteria and 38 specific

3、 guidelines, and experienced on Jan. 1 at listed companies. The New accounting standards in many aspects to achieve a new breakthrough, the use of the fair value is the most significant aspect. The use of fair value, is a substantial progress in Chinas accounting standards in the international conve

4、rgence, signifies that Chinas market economy matures. Fair value dynamic reflect the characteristics of the transaction occurred or report on the value of assets or liabilities, which in line with the accrual basis of accounting principles. The fair value of the information for future-oriented polic

5、y-makers is more useful, more relevant and reliable, enterprise-wide development has great significance. From the meaning of fair value, the paper introduces the application of practical significance in Chinas new accounting standards , presents the widely use of fair value in the new guidelines and

6、 reflects the existing problems, finally, gives some correct countermeasures to the application of fair value in our country.Key Words: fair value; new accounting standards; accounting measures IIII目 录1 绪论. 11.1 课题背景及目的.11.2 国内外研究状况.11.3 课题研究方法. 21.4 论文构成及研究内容. 32 公允价值的定义及在我国应用的现实意义. .4 2.1 公允价值的定义.

7、4 2.2 在我国应用公允价值的现实意义.42.2.1 公允价值计量符合会计的配比原则. .42.2.2 公允价值计量能提高会计信息的相关性.42.2.3 公允价值计量能加强会计信息可靠性.52.2.4 公允价值计量对企业的资本保全有利.53 公允价值在企业会计准则中的应用.63.1 在金融工具确认和计量中的应用.63.2 在投资性房地产中的应用.63.3 在非同一控制下企业合并中的应用.73.4 在债务重组中的应用.73.5 在非货币性资产交换中的应用.83.6 在企业收入中的应用.83.7 在长期股权投资中的应用.83.8 在财务报告中的应用 84 我国应用公允价值存在的障碍.10 4.1

8、 市场不完善导致公允价值难获取 10 4.2 历史观念牢固导致公允价值难执行 10 4.3 法律制度不健全 10 4.4 会计人员的经验不足和职业道德缺失 11 4.5 公允价值应用成本较高11 IIIIII5 在我国有效应用公允价值的对策. 12 5.1 完善市场环境 12 5.1.1 促进经济发展完善市场体系12 5.1.2 建立独立的评估机构. 12 5.1.3 加强会计信息的市场化 12 5.2 加强对新准则执行的监管13 5.2.1 加强法律法规的监管.13 5.2.2 加强具体实务的监管.135.3 提高会计人员素质13 5.4 引入新的财务报告体系14 5.5 加强审计监督.14

9、6 结论.15 参考文献.16 第 0 页 共 17 页01 绪论1.1 课题背景及目的 我国财政部于 2006 年 2 月发布的包括 1 项基本准则和 38 项具体准则的新会计准则体系，在以公允价值计量属性的运用为主的诸多方面实现了新的突破，尤其是在公允价值的运用方面。在 30 个涉及会计要素计量的准则中有 17 个程度不同地运用了公允价值计量属性，这一突破是建立在我国市场经济日趋成熟，资本市场日趋有序以及会计准则与国际趋同日趋强烈的大背景之下的。这说明我国在会计目标问题上从以报告受托责任履行情况为主的受托责任观，开始让位于为会计信息使用者决策服务的决策有用观。从历史成本计量的“可靠性” ，

10、开始转向公允价值计量的“相关性” 。纵观此次新会计准则中公允价值的运用，一方面，实现了会计准则与国际会计准则趋同的实质性突破，另一方面，仍是充分考虑了我国当前经济情况下的运用风险。因此，本课题研究并分析了会计准则中对于公允价值的具体应用，指出在我国应用公允价值存在的问题，以便企业能够正确使用公允价值并采取正确的措施来保证它在我国的顺利应用和发展。1.2 国内外研究状况自新准则实施以来，公允价值在我国得到了广泛的应用，有关公允价值应用及实务中的具体运用等文献颇多。冷丽红（2007）指出财政部日前颁布的新企业会计准则，扩大了公允价值的应用范围，包括：金融工具、投资性房地产、债务重组、资产减值、租赁

11、、套期保值等。公允价值在资产的后续计量中也担当着重要的角色，主要体现为各项资产减值准备的计提。何桂钦（2007）认为新会计准则对金融工具初始确认和计量、后续计量、期末估价、减值等都是以公允价值为标准的。在公允价值的实际应用中存在的各种制约因素中，张力（2007）提出我国经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素仍然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响，企业体制、公司治理机制以及法律、文化等会计环境方面存在局限性。李伟（2007）还指出公允价值的理论体系尚未完善，许多问题还处于研究之中，对公允价值计量属性的研究，现阶段还处于一个正待研究的领域，至今尚未形成一个完整的理论体系。公允价值在会计实

12、 第 1 页 共 17 页1务上还处于探索的过程，由于具体的价值确认的标准较多，容易受人为的因素影响。针对出现的这些问题，于波（2007）指出为规范公允价值计量在会计实务中操作，财政部会计准则委员会应尽快出台有关公允价值的实施细则。我国应加快建立与市场经济发展相适应的全国市场价格信息数据网络，大力推进信息资源公开化，形成良好的市场价格信息体系。还要加强上市公司对会计准则执行的监管，对于利用公允价值操纵盈余的行为要严加惩处。 国外会计准则委员会及一些学者也对公允价值进行了广泛的研究。FASB 与 IASB等会计准则制定机构最近几年发布的准则和公告中，都大量涉及到公允价值的应用。公允价值应用的领域

13、大致可以分为金融工具和非金融工具领域。美国 FASB（2001）的财务会计准则第 157 号认为，公允价值是指在计量日，市场交易者在有序交易中，销售资产收到的或转移负债支付的价格。在公允价值的应用方面，susan schmidt bies（2004）认为应支持在以获利为目的的短期交易中使用公允价值会计，用于衡量资产和负债的价值。还应加强在风险披露和风险管理中使用公允价值，可以加强以公允价值为基础的会计信息的披露。Wikipedia（2000）在研究公允价值的应用方面指出，应重视公允价值在金融工具计量方面的应用。并研究得到，以公允价值计量所有金融资产和金融负债，对于获得相关的信息是非常必要的。并

14、支持对金融工具和衍生金融工具计量采用公允价值计量模式。在公允价值与以往计量属性相比较情况下，SEC 前主席 Breede（2001）曾指出，历史成本计量的财务报告对于预防和化解金融风险毫无用处，公允价值信息是最相关的财务数据，提倡金融机构和所有上市公司采用公允价值计量。Linda（2005）认为在公允价值的具体应用中有许多的制约因素，对于公允价值的可靠性，可证性，信息披露的完整性，会计信息的明晰性都应多加考虑。并指出应采用合理的估价技术，例如估价模型等，还应将公允价值的使用置于活跃的市场环境下。1.3 课题研究方法（1）文献分析法。通过在学校图书馆和网站搜索，广泛搜寻相关文献，充分吸收国内外研

15、究成果中对本论文有借鉴和启发意义的内容。（2）案例分析法。举出与新准则实施相关简单例子，利用举例的方法说明公允价值的具体实施。（3）对比分析法。认真学习新准则有关内容，同时与国际会计准则相比较，指出 第 2 页 共 17 页2我国会计准则与国际会计准则的趋同。1.4 论文构成及研究内容本文从总体上分为六部分，具体如下：第一部分是绪论。分析了课题背景及目的；国内外研究状况；课题研究方法；论文构成及研究内容。第二部分阐述了公允价值的定义以及我国应用公允价值的现实意义。我国应用公允价值符合会计的配比原则；能提高会计信息的相关性；加强信息的可靠性；同时还对企业的资本保全有利。第三部分具体指出了公允价值

16、在我国会计准则中的应用与体现。其中在金融工具的确认和计量；投资性房地产；非同一控制下的企业合并；债务重组；非货币性资产交换；企业收入；长期股权投资；财务报告中对公允价值都有所涉及。第四部分陈述我国应用公允价值存在的障碍。主要有经济市场不完善；法律制度的不健全；历史成本观念牢固；会计人员经验和道德问题以及应用成本的需要。第五部分提出在我国有效应用公允价值的对策。应完善市场环境；加强对新准则执行的监管；提高会计人员的素质并引入新的财务报告体系；加强公允价值的推广。 第六部分做出结论。 第 3 页 共 17 页32 公允价值的定义及在我国应用的现实意义2.1 公允价值的定义对于公允价值(Fair V

17、alue),不同的机构有不同的定义。国际会计准则委员会(IASC)认为,公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额(1998)。美国财务会计准则委员会于 2000 年 2 月颁布的第 7 号概念公告对公允价值的定义是:“公允价值是当前的非强迫交易或非清算交易中,自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格(FASB 2000)。 ” 我国企业会计准则中对公允价值的定义是,在公平交易中熟悉情况的双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额1。 尽管定义不同,但对公允价值的某些认识已有共识，即公允价值的本质是一种基于市场信息的评价,是市场而不是其他特定主体

18、对资产或负债价值的认定。它的最大特点是熟悉情况的双方在公平交易中形成的。公允价值是一个现时的、面向市场、强调公开、公平的价值形态。2.2 我国应用公允价值的现实意义我国新会计准则中采用公允价值充分体现了与国际会计准则的趋同，用公允价值反映的信息对于面向未来的决策者更加有用。总的来说，具有以下重要意义：2.2.1 公允价值计量符合会计的配比原则配比原则是指一定时期的收入与其相关的成本、费用应当相互配比。它要求一个会计期间的各项收入与其相关联的成本、费用，应当在同一个会计期间内进行确认计量。实行配比原则有利于正确反映企业的财务成果，正确地计算出本期损益。收入和成本、费用在计量的单位方面是配比的，都

19、是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比，收入是按现行市价计量，成本、费用却是按历史成本计价2。因此， 第 4 页 共 17 页4为了使得会计核算符合配比原则，就有必要在会计核算中推行公允价值计量。2.2.2 公允价值计量能提高会计信息的相关性公允价值与历史成本相比，能较准确地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。因此，按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者的经营、决策提供更有力的支持。在公允价值计量理念下，编制报告日或交易日以后的任何新计量日财务报告，企业必须根据报告日的新情况，对各项资产和负债项目重新计量。动态地、及时

20、地反映企业各项资产和负债价值的变化，并在报表中予以反映，使报表信息更相关，对决策更有用。2.2.3 公允价值计量能加强会计信息可靠性与历史成本计量相比较，历史成本的可靠性是大众所公认的，但其可靠性并不是绝对的。比如取得某项无形资产的初始成本为20万元，一年以后评估价值为40万元，在历史成本计价原则下，企业在持续经营过程中，资产未交易时其价值并不调整。特别对于一些价值波动较大的资产，报告日这些资产的价值可能与其初始成本相差甚远，其可靠性难以得到保证。而公允价值没有否定历史成本计量下初始交易所取得的一些资产或负债的账面价值，只是根据时间的推移和市场价格的变化进行调整。这些确认、调整所依据的主要是相

21、同资产或类似资产的市场价格，在市场经济发达的情况下，这些市场价格是可靠的。只有在缺乏可比价格的市场下，才运用各种估计、判断，只要估计和判断是合理的，其结果也是比较可靠的。对于常规的资产或负债，因其价值变动不大，还是应以历史成本计量为主，这样既能保证其可靠性，操作也简便。而对于新兴资产，如由于高科技成果形成的无形资产、人力资源、金融工具和衍生金融工具，只有使用公允价值计量，才有较好的可靠性。2.2.4 公允价值计量对企业的资本保全有利在社会化大生产环境下,任何企业的运作都需要资本,资本是企业的实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或资源。很明显，企业在生产过程中会耗费这些能力，同时为了进

22、行再生产，又必须购回这些能力，只有这样简单再生产才能维护，扩大再生产才有基础3。但企业耗费的生产能力如采用历史成本计量，则计量得出的金额在物价上涨的经济环境中将购不回原来相应规模的生产能力，企业的生产只能在萎缩的状态下进行。反之，若企业耗费的生产能力采用公允价值计量，此时不管是何时耗费的生产能力，一律按现行市价或未来现金流量现值计量，则计量得出的金额即使是在物价上涨的环境下，也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力。企业的 第 5 页 共 17 页5实物资本得到维护，企业的生产将在正常的状态下进行,并可提高会计信息的质量,为会计信息使用者提供实时信息。3 公允价值在企业会计准则中的应用新会计

23、准则体系对公允价值的运用比较谨慎，但是，这相对于原会计实务却是革命性的变化。这些变革将大幅改变现行的会计核算体系，改变以前中国会计史上以历史成本为主要依据的计价基础，意味着市场价值体系的重估。公允价值的具体运用主要体现在以下几个方面:3.1 在金融工具确认和计量中的应用 新的投资准则，将投资分类为：交易性证券投资、持有至到期投资和权益性投资。根据企业会计准则第22号一金融工具确认和计量的规定，对于交易性金融资产，取得时以成本计量,期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，公允价值的变动计人当期损益4。按照这一规定，上市公司进行短期股票投资的，将不再采用原先单向的成本与市价孰低法计量，而将纯粹采用

24、市价法。新准则规定衍生金融工具一律以公允价值计量，并从表外移到表内反映，这种金融工具表内化使投资者能正确识辨企业的资产和负债。对于可供出售金融资产，其公允价值变动要计入资本公积，则会影响上市公司股东权益。从2007年年报的披露情况看，共有239家公司可供出售金融资产的公允价值变动对其股东权益产生了正向的影响（即增加了其股东权益） ，其中绝对数额最大的是中国人寿的496.95亿，另外可供出售金融资产的公允价值变动对其股东权益产生负向的影响（即减少了其股东权益）绝对数额最大的是工商银行的53.32亿。总体来看，2007年沪市上市公司可供出售金融资产的公允价值变动对上市公司的股东权益的影响主要是正向

25、的，即在总体上增加了上市公司的股东权益数量，这和我国2007年金融资产的增值密切相关。3.2 在投资性房地产中的应用 在新会计准则投资性房地产提出，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得且同时满足下列条件：第一，投资性房地产所在地有活跃的房地产交 第 6 页 共 17 页6易市场：第二，企业能够从房地产交易市场上取得同类或类房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计，此种情况下可对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允

26、价值与原账面价值之间的差额计人当期损益。可见，新会计准则规范了投资性房地产的后续计量与期末估值，是以公允价值为标准，对企业、投资者、债权人、企业主管部门及社会公众都有益。从2007年年报披露的情况看，沪市上市公司约有358家公司产生了“投资性房地产”的期末余额，平均值为1.54亿元左右，其中绝对数额最大的为中国平安的40.51亿元。从列报的角度，不难发现“投资性房地产”科目的设立，有助于公司更好的反映其自身的经营意图，增加会计报表的信息含量。 3.3 在非同一控制下企业合并中的应用新准则规定，非同一控制下的企业合并视同一个企业购买另外一个企业的交易，按照购买法进行核算，按照公允价值确认所取得的

27、资产和负债。在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额，确认为商誉。企业应于每个会计期末，对商誉进行减值测试，计算确定其减值金额。对商誉测试的减值部分，应计入当期损益5。在购买日,购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额为负商誉，在对取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值进行复核后，计人当期损益。 3.4 在债务重组中的应用 新会计准则详细规定了可能产生损益的债务重组的四种情况：第一，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益；第二，债务人以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务

28、的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计人当期损益；第三，当债务转为资本，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间有差额，也可产生损益；第四，修改其他债务条件，使得重组债务的前后入账价值之间存在差额，也可产生损益。新债务重组准则将债务重组收益计人营业外收人，对于实物抵债业务，引进公允价值作为计量属性。如果抵债物资没有活跃的交易市场，可以通过评估确定其公允价值。如果双方是非关联方，双方的协商作价也可视为公允价值。从深市主板2007 年已披露年报的 487 家上市公司中可看出，有 137 家上市公司存在债务重组收益 第 7 页 共 17 页7或损失，债务重组收益金额

29、高达 50.56 亿元，占深市主板上市公司实现的净利润1048.74 亿元。经统计还发现，债务重组对*ST 、ST 公司的影响较大，这些公司基本依靠债务重组扭亏为盈，债务重组收益直接计入净利润对于处于财务困境的上市公司，尤其是面临退市风险的*ST 公司提供了“捷径”，报表使用者应在这方面加以注意。3.5 在非货币性资产交换中的应用企业会计准则第7号非货币性资产交换规定，非货币性资产交换同时具备商业实质且能够可靠计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。非货币性资产交换，再次运用了公允价值来计量。这一交换将再次产生利润，此前采用的账

30、面价值计算法，基本不产生利润。新准则重新引入公允价值，在采用公允价值计量的情况下，如果换出资产账面价值与换入资产公允价值之间差额大，则差额影响当期损益也大，从而对当期资产结构、所得税费用、净利润及净资产都会产生很大影响。3.6 在企业收入中的应用 新会计准则“收入准则”要求收入计量采用公允价值，规定“收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量” 。如果收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较小，可按名义金额计量；如果收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较大，应按公允价值计量。如甲公司售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年2,000元，合计10,

31、000元。假定购货方在销售成立日支付货款，只需付8,000元即可。则应收金额的公允价值可以认定为8,000元，与名义金额10,000元差额较大，应采用公允价值计量。3.7 在长期股权投资中的应用 新会计准则对长期股权投资是这样规定的:长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。新的会计准则修订了投资的分类方式，调整后的投资分类为：交易性证券投资、持有到期投资和权益性投资；其中交易性证券投资类似于

32、原先的短期证券投资，期末按交易所市价计价（视为公允价值） ，公允价值的变动计入当期损益。这样，资本市场的变化将直接影响交易性证券投资较多的公司的当期利润。 第 8 页 共 17 页83.8 在财务报告中的应用 会计新准则体系的基本准则中将“财务会计报告”定义为：它是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量会计信息的文件。准则第 30 号财务报表列报中指出利润表应当列示“公允价值变动损益”项目。因此，净利润是在扣除了公允价值变动损益后得到的，这样使会计信息更具可靠性。2007 年深市主板上市公司中，有 123 家上市公司存在公允价值变动损益，金额为 27.4

33、8 亿元，占深市主板上市公司实现的净利润 1048.74 亿元(归属于母公司股东的净利润)的比重为 2.62%。因此，我国采用公允价值计量，充分体现出我国会计准则与国际会计准则的趋同，以前所编制的报表多以历史成本为原则。公允价值的属性特点弥补了历史成本计量属性的不足。 第 9 页 共 17 页94 我国应用公允价值存在的障碍4.1 市场不完善导致公允价值难获取公允价值从本质上说是一种完全的市场价格，这种完全的市场价格，是建立在完全的市场竞争，买卖双方能按自己的意愿选择交易对象，且交易双方的地位是平等的，市场信息是完备的、对称的，任何一方均不能影响市场价格的基础上的。我国目前处于经济转轨时期，各

34、类市场处于成长过程中，且不完善。交易过程中还有许多不规范行为，非法牟取暴利较为严重。这使得相关的公允价值信息在我国不仅难取得，而且使人为操作的可能性加大6。我国对公允价值的定义基本上是立足于交易价格，是非货币性资产的交换价格或者是债务清偿的金额计量，并对公允价值的使用做出严格的规定，这种谨慎性的原则与我国的市场经济体制环境特征息息相关。4.2 市场上对历史成本的熟知导致公允价值难执行自从持续经营观念确立以来，历史成本便在会计计量中占据了主导地位,再加上历史成本有可核和可靠的特点，使历史成本成为一种最基本的计量属性。尽管历史成本也有着不少的缺陷，但其它的计量属性仍无法取而代之。可见，历史成本并不

35、仅仅属于计量属性的范畴，更确切地说，它代表了一种计量观念。这种观念已经在人们的观念中根深蒂固。公允价值作为一种新的计量观，与传统的历史成本观在本质上有明显差异，它代表的是一种价值观念7。虽然我们相信公允价值在未来的应用会越来越多，但在现阶段，历史成本计量还会在相当长的时间内占据会计计量的主导地位。这种历史成本观的存在，决定了公允价值的运用必将是一个渐进完善的过程。结合2007年年报来看，虽然在“投资性房地产”确认中一些企业运用了公允价值，但是在后续计量方面，仅有11家公司选择了公允价值模式对“投资性房地产”进行计量，只占到全部使用“投资性房地产”科目公司的3.07%左右。这种情况一方面说明绝大

36、多数公司由于 第 10 页 共 17 页10担心采用公允价值模式会给其自身的净利润产生不确定的影响，因而宁可采用成本法进行后续核算；另一方面也说明，对于公允价值变动的判断，各个上市公司操作上也存有难度。4.3 法律制度不健全我国新会计准则刚刚颁布，相关配套的操作规范正在制定之中，尤其是公允价值内部控制规范没有制定，各种法律、法规对会计舞弊行为没有统一的定性，且惩处力度远远不够。因此，公允价值往往不能为外部使用者提供有用的信息，反而易为企业舞弊所利用。作为对上市公司进行监督的国家机构，往往只能进行不定期的抽查，而且上市公司的财务报告也不统一，导致监管难度的加大，公允价值造假的现象难以发觉8。作为

37、对企业进行监督的社会机构，其本身也存在一定的问题，如会计师事务所承担着对企业向外公布的会计信息的重新认定工作，可是有一些事务所在利益面前却成了所审企业的同谋者，使公允价值的应用又多了一层障碍。4.4 会计人员的经验不足和职业道德缺失 公允价值的确定，有赖于活跃市场上的报价或最近市场上的交易价格以及预期未来净现金流量的现值。这些都需要会计人员在掌握了大量的资料基础上，凭借自身的经验，结合公司的现实情况及发展需要，做出合理的判断。若会计人员缺乏经验，没有一定的职业判断能力，会对公允价值的合理取得造成很大的影响。另外，有些会计人员及公司高管部门道德观和诚信意识缺失，我国早在1998年，在债务重组和非

38、货币性交易会计准则中采用了公允价值计量，后来因为有不少公司出于自身利益的考虑，无视职业道德操守问题，利用公允价值操纵利润。2006年新出台的企业会计准则，对公允价值的应用更为谨慎，指出只在历史成本计量难以适用的情况下才允许使用公允价值。这次对于公允价值的应用比以前考虑更为严密9。利用公允价值作假，主要还是由于公司内部人员道德因素造成的，准则本身还是考虑到了许多因素，并没有重大的漏洞，公司蓄意造假是主要的原因。4.5 公允价值应用成本较高公允价值计量属性是动态计量属性, 对全部资产和负债运用公允价值计量就意味着每一个会计期间都要对全部资产和负债进行重新计量, 除了需要专门的评估计量人员从事确定资

39、产和负债的公允价值工作外, 还需会计人员对资产和负债进行全面调整的账务处理, 这就增加了资产评估成本和账务管理成本。同时, 公允价值的运用对于 第 11 页 共 17 页11大多数会计人员来说是陌生的, 比如房地产开发上市公司如果采用公允价值模式, 需要每年聘请独立的评估师对其投资性房地产进行评估, 并在年报中详细披露房地产当期账面价值的增减变动情况、公允价值的确认方法及其理由等,这些都会增加公允价值使用成本。公司引入公允价值，相应的财务软件、财务报告体系都要做一些调整，会计人员的培训再学习都要经济的支持，考虑到节省开支，则不利于公允价值的顺利实施。5 在我国有效应用公允价值的对策5.1 完善

40、市场环境 5.1.1 促进经济发展，完善市场体系 市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资人、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。因此，扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。应加快市场经济发展，完善市场体系11。只有加快市场经济的发展，促进完善的生产要素市场、资本市场和商品市场的

41、建立，才能更好的确定商品成本和市价，从而获得商品公允价值的信息。需要完善的是市场体系，在统一开放的市场体系和公平竞争的市场秩序下，公允价值是所有市场参与者在充分考虑了收益和风险之后所达成的共识。此时，它才能成为真实的、准确的市场信号。 5.1.2 建立独立的评估机构考虑到公允价值其本身的主观性较强这个特点，若公允价值的确定单由企业本身其内部会计人员确定，难免会出于公司其自身经济利益的考虑，使取得的公允价值有失公允性及客观性，损害广大投资者的利益。因此，应大力发展市场上独立诚信的中介机构。当资产和负债的市场价格无法观察到时，企业除了可以自行估计资产和负债的公允价值外，还可以借助独立的中介机构对资

42、产和负债进行评估。目前，我国的资 第 12 页 共 17 页12产评估中介机构的独立性和诚信都不理想。要改变这种情况，一方面需要我国管理中介机构的行业协会加强对其监管，制定更加严厉的措施对违规中介机构进行处罚；另一方面需要政府培育公平的市场环境，促进中介机构之间的公平竞争。5.1.3 促进会计信息的市场化随着市场经济的不断发展和完善，我们不仅面对行业内的市场，而且还要不断发展并适应整个国内市场和国际市场。会计信息更为公开，新准则逐渐趋于与国际会计准则接轨，会计信息的提供者要满足投资者多方面，全方位的需求。对其透明性、及时性、相关性、可靠性等要求也相应提高，要使会计信息能满足整个市场的需要。我们

43、一方面应加大市场信息网络化的建设力度，另一方面企业在应用现代信息技术上也应加大力度，特别是会计电算化的建设和网络化建设12。只有这样，才能实现会计部门与市场信息之间的网络并行，加快对公允价值信息的及时收集和处理。5.2 加强对新准则执行的监管 5.2.1 加强法律法规的监管我们要健全法律法规体系，完善的法律法规能够规范人们的行为，为交易双方公平交易提供一个广阔的空间。完善法制环境，健全法律、法规对会计舞弊法律责任的规定和惩罚机制，尽力避免给那些利用公允价值进行会计舞弊者留下操纵的空隙。同时，为了规范公允价值在会计实务中的操作，财政部会计准则委员会应尽快出台有关公允价值的实施细则，对诸如评估结构

44、的选取标准等具体性问题做出较为详尽的规定，减少违规操作的空间，以保证会计信息的相关性和可靠性。与此同时，会计准则委员会还应密切关注我国经济发展的实际情况，若出现可以用公允价值计量的新的会计要素，准则委员会要及时对准则做出相应的调整，以便能够合理的加以计量。5.2.2 加强具体实务的监管在具体的实务中，尤其要重视公允价值在非货币性资产交换以及债务重组中应用的监管。在非货币性交换中应以商业实质的判断作为会计监督重点, 加倍关注附注中对重要资产转让、关联方关系及其交易的说明。在债务重组中，要注意实现债务重组的条件,即财务困难标准的科学界定，公允价值计量方式的运用及其说明。同时，还要在以下方面加以注意

45、：监督资产减值准备,防范利润操纵，监督重点是资产减值明细表中的本年转回数；严格划分收益性支出和资本性支出,监督资产价值的真实性，注意上市公司利润表中财务费用项目的变动情况；关注资产负债表中存货构成项目的内容及 第 13 页 共 17 页13其金额，投资性房地产的构成内容及其金额,防止企业弄虚作假13；监督金融资产的正确计量,全面提升金融企业会计信息质量，国家财政监督部门对金融企业的会计监督应侧重于资产负债表中应收及预付款项、交易性投资、持有至到期投资等项目涉及到的公允价值的计量方面,以加强其信息的可靠性和相关性。5.3 提高会计人员素质 相对于历史成本而言，公允价值计量对会计从业人员的职业素养

46、要求更高。因为在公允价值计量中，其具体的实现形式及诸如未来现金流量数额等要素的确定都取决于财务人员的职业判断，若会计人员的观念或技术没能及时适应新准则的要求，那么所提供的信息必然有失公允。另外，企业财务人员的职业道德素养也对公允价值的应用程度至关重要。因此，在现阶段，我国应加紧进行会计从业人员的职业教育，积极组织人员培训，促使其观念的转变和素质的提高。5.4 引入新的财务报告体系 通常情况下，企业的期末损益包括两个部分：即已确认已实现的损益和已确认但未实现的损益。而传统的损益表只对第一部分进行映，对第二部分只在表外披露。随着公允价值的引入以及金融衍生品交易的日益增多，已确认但未实现的损益将会大幅增加，对企业整体损益情况产生更大的影响。如果此时还不能将其在表内加以反映，无疑会使企业的会计信息在一定程度上有失公允。因此，包含企业所有损益的全面收益报表的引入成为必要。通过全面收益报表，企业的利益相关者能够更加全面清晰地了解到企业真实情况。另外，