第四讲 合并财务报表（下）

1、第四讲第四讲 合并财务报表（下）合并财务报表（下）六、内部商品交易的抵销处理六、内部商品交易的抵销处理企业集团企业集团母公司母公司营业收入营业收入营业成本营业成本子公司子公司营业成本营业成本营业收入营业收入资产交易资产交易采购采购出售出售（一）内部销售收入和内部销售成本的抵销处理（一）内部销售收入和内部销售成本的抵销处理1.1.内部购进的商品当期全部实现销售时的抵销处理内部购进的商品当期全部实现销售时的抵销处理例例1 1：甲公司拥有乙公司：甲公司拥有乙公司70%70%的股权，系乙公司的母公司。的股权，系乙公司的母公司。甲公司本期个别利润表的营业收入中有甲公司本期个别利润表的营业收入中有3000

2、3000万元，系向万元，系向乙公司销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为乙公司销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为21002100万元。乙公司在本期将该产品全部售出，其销售收万元。乙公司在本期将该产品全部售出，其销售收入为入为37503750万，销售成本为万，销售成本为30003000万元，并分别在其个别利万元，并分别在其个别利润表中列示。润表中列示。 从静态角度看：从静态角度看： 存货30003000万万主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（2100）（0）（3000）（3000）（0）（3750）借：营业收入借：营业收入 30 000 00030 000 000

3、贷：营业成本贷：营业成本 30 000 00030 000 0002.2.内部购进的商品当期未实现对外销售时的抵销处理内部购进的商品当期未实现对外销售时的抵销处理例例2 2：甲公司拥有乙公司：甲公司拥有乙公司70%70%的股权，系乙公司的母公司。的股权，系乙公司的母公司。甲公司本期个别利润表的营业收入中有甲公司本期个别利润表的营业收入中有20002000万元，系向万元，系向乙公司销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为乙公司销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为14001400万元。乙公司在本期并未将该产品售出，期末存货万元。乙公司在本期并未将该产品售出，期末存货中包含有中包含有2000

4、2000万元从甲企业购进的商品，该存货中包含万元从甲企业购进的商品，该存货中包含的未实现内部销售损益为的未实现内部销售损益为600600万元。万元。 从静态角度来看：从静态角度来看： 存货主营业务成本主营业务收入存货600600万万（1400万）（0）（2000万）（2000万）借：营业收入借：营业收入 20 000 00020 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 14 000 00014 000 000 存货存货 6 000 0006 000 00014001400万万3.3.内部购进的商品当期部分实现销售时的抵销处理内部购进的商品当期部分实现销售时的抵销处理例例3 3：同上。甲本期个

5、别利润表的营业收入中有：同上。甲本期个别利润表的营业收入中有50005000万元，万元，系向乙销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为系向乙销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为35003500万元，销售毛利率为万元，销售毛利率为30%30%。乙在本期将该产品的。乙在本期将该产品的60%60%售出，其销售收入为售出，其销售收入为37503750万，销售成本为万，销售成本为30003000万元，毛万元，毛利率为利率为20%20%，并分别在其个别利润表中列示。该批商品的，并分别在其个别利润表中列示。该批商品的另外另外40%40%则形成乙的期末存货，即期末存货为则形成乙的期末存货，即期末存货为

6、20002000万，列万，列示在乙的个别资产负债表中。示在乙的个别资产负债表中。 从静态角度来看：从静态角度来看： （母公司销售毛利率（母公司销售毛利率30%30%） 存货30003000万万主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（3500万）（0）（5000万）（3000万）（2000万）（3750万）借：营业收入借：营业收入 50 000 00050 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 44 000 00044 000 000 存货存货 6 000 0006 000 000600600万万14001400万万4.4.内部购进的商品作为固定资产时的抵销处理内部购进的商品作

7、为固定资产时的抵销处理例例4 4：同上。甲公司本期个别利润表的营业收入中有：同上。甲公司本期个别利润表的营业收入中有500500万万元，系向乙公司销售产品取得的销售收入，该产品的元，系向乙公司销售产品取得的销售收入，该产品的销售成本为销售成本为400400万元。乙公司个别资产负债表固定资产万元。乙公司个别资产负债表固定资产原价中包含有该设备的原价，该设备系原价中包含有该设备的原价，该设备系1212月购入并投月购入并投入使用，本期未提折旧，该固定资产中包含有入使用，本期未提折旧，该固定资产中包含有100100万元万元未实现内部销售损益。未实现内部销售损益。 从静态角度来看：从静态角度来看： 存货

8、主营业务成本主营业务收入固定资产100100万万（400万）（0）（500万）（500万）借：营业收入借：营业收入 5 000 0005 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 40 000 00040 000 000 固定资产固定资产 10 000 00010 000 000400400万万（二）连续编制合并财务报表内部购进商品的抵销处理（二）连续编制合并财务报表内部购进商品的抵销处理首先将上期存货价值中包含的未实现内部销售利润对本首先将上期存货价值中包含的未实现内部销售利润对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初的期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初的未分配利润；未分配利

9、润；上期所有交易带来的收益，从个别报表的角度看，上期所有交易带来的收益，从个别报表的角度看，已经在上期实现，并计入上期的个别报表之中。已经在上期实现，并计入上期的个别报表之中。从合并报表的角度看，买方没有卖完的，内含有未从合并报表的角度看，买方没有卖完的，内含有未实现的收益，不是在上期实现的，而是在本期才实现实现的收益，不是在上期实现的，而是在本期才实现的。的。因此，需要将该部分收益从上期转到本期。因此，需要将该部分收益从上期转到本期。然后再对本期购进存货进行抵销处理然后再对本期购进存货进行抵销处理。例例5 5：同上。甲本期个别利润表中向乙销售商品取得销售收：同上。甲本期个别利润表中向乙销售商

10、品取得销售收入入60006000万，销售成本为万，销售成本为42004200万，销售毛利率同上期一样万，销售毛利率同上期一样都是都是30%30%。乙个别财务报表中从甲购进商品本期实现对外。乙个别财务报表中从甲购进商品本期实现对外销售收入为销售收入为56255625万，销售成本为万，销售成本为45004500万，销售毛利率为万，销售毛利率为20%20%；期末内部购进形成的存货为；期末内部购进形成的存货为25002500万（期初存货万（期初存货1000+1000+本期购进存货本期购进存货6000-6000-本期销售成本本期销售成本45004500），存货中），存货中包含的未实现内部销售损益为包含的

11、未实现内部销售损益为750750万。万。（1 1）调整上期存货价值中包含的未实现内部销售利润）调整上期存货价值中包含的未实现内部销售利润上期的未销售的部分，本期销售：上期的未销售的部分，本期销售：100010000.8=12500.8=1250万元万元 调整上期存货价值中包含的未实现内部销售利润（调整上期存货价值中包含的未实现内部销售利润（30%30%毛利）毛利）即将该部分收益从上期转到本期。即将该部分收益从上期转到本期。存货主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（0）（0）（0）（1000万）（0）（1250万）期初未分配利润期初未分配利润300300借：期初未分配利润借：期初

12、未分配利润 3 000 0003 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 3 000 000 3 000 000 （2 2）本期内部销售的抵销）本期内部销售的抵销甲本期个别利润表中向乙销售商品取得销售收入甲本期个别利润表中向乙销售商品取得销售收入60006000万，销售成本为万，销售成本为42004200万，销售毛利率同上期一样都是万，销售毛利率同上期一样都是30%30%。乙个别财务报表中从甲。乙个别财务报表中从甲购进商品本期实现对外销售收入为购进商品本期实现对外销售收入为56255625万，销售成本为万，销售成本为45004500万，万，销售毛利率为销售毛利率为20%20%；期末内部购进形

13、成的存货为；期末内部购进形成的存货为25002500万（期初存货万（期初存货1000+1000+本期购进存货本期购进存货6000-6000-本期销售成本本期销售成本45004500），存货中包含的未），存货中包含的未实现内部销售损益为实现内部销售损益为750750万。万。上期的未销售的部分，本期销售：上期的未销售的部分，本期销售：100010000.8=12500.8=1250万元万元 本期内部交易销售额本期内部交易销售额=5625-1250=4375=3500=5625-1250=4375=35000.80.8（2 2）本期的内部销售抵销（母公司毛利率）本期的内部销售抵销（母公司毛利率30%

14、30%）扣除存货中包含的未实现内部销售损益为扣除存货中包含的未实现内部销售损益为750750万。万。扣除没有销售存货的原始成本扣除没有销售存货的原始成本17501750万（从万（从42004200万中扣除）。万中扣除）。存货35003500万万主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（4200万）（0）（6000万）（3500万）（2500万）（4375万）750750万万17501750万万借：营业收入借：营业收入 60 000 00060 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 52 500 00052 500 000 存货存货 7 500 0007 500 000（三）存货

15、跌价准备的抵销处理（三）存货跌价准备的抵销处理1.1.初次编制合并报表时的抵销处理初次编制合并报表时的抵销处理 存货可变现净值（存货可变现净值（a a） a销售企业的成本：销售企业的成本： 冲销所有的减值准备。冲销所有的减值准备。例例5 5：某子公司个别资产负债表存货项目中有：某子公司个别资产负债表存货项目中有100100万为本期万为本期从母公司购进的存货。母公司的销售成本为从母公司购进的存货。母公司的销售成本为8080万元。子万元。子公司期末对其进行检查，发现其可变现净值为公司期末对其进行检查，发现其可变现净值为9292万元，万元，为此计提跌价准备为此计提跌价准备8 8万。万。（1 1）冲销

16、当年的内部交易：）冲销当年的内部交易：（2 2）冲销当年的减值准备。（可变现净值为）冲销当年的减值准备。（可变现净值为9292万）万）存货主营业务成本主营业务收入存货2020万万（80万）（0）（100万）（100万）8080万万存货跌价准备资产减值损失（8万）（8万）8 8万万借：营业收入借：营业收入 1 000 0001 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 800 000800 000 存货存货 200 000200 000借：存货跌价准备借：存货跌价准备 80 00080 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 80 000 80 000 （2 2）aa销售企业的成本：小于的部分

17、减值准备不调整。销售企业的成本：小于的部分减值准备不调整。例例6 6：某子公司个别资产负债表存货项目中有：某子公司个别资产负债表存货项目中有100100万为本期万为本期从母公司购进的存货。母公司的销售成本为从母公司购进的存货。母公司的销售成本为8080万。子公万。子公司期末对其进行检查，发现其可变现净值为司期末对其进行检查，发现其可变现净值为7575万，为此万，为此计提跌价准备计提跌价准备2525万。万。（1 1）冲销当年的内部交易：）冲销当年的内部交易：（2 2）冲销当年多提的减值准备（其可变现净值为）冲销当年多提的减值准备（其可变现净值为7575万）。万）。存货主营业务成本主营业务收入存货

18、2020万万（80万）（0）（100万）（100万）8080万万存货跌价准备资产减值损失（25万）（25万）2020万万借：营业收入借：营业收入 1 000 0001 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 800 000800 000 存货存货 200 000200 000借：存货或存货跌价准备借：存货或存货跌价准备200 000200 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 200 000 200 000 2.2.连续编制合并报表时存货跌价准备的抵销处理连续编制合并报表时存货跌价准备的抵销处理首先将上期资产减值损失中抵销的存货跌价准备对本期期首先将上期资产减值损失中抵销的存货跌价准备对

19、本期期初未分配利润的影响予以抵销；初未分配利润的影响予以抵销；然后对于本期对内部购进存货在个别会计报表中补提或者然后对于本期对内部购进存货在个别会计报表中补提或者冲销的存货的跌价准备数额予以抵销。冲销的存货的跌价准备数额予以抵销。例例7 7：某子公司上期个别资产负债表存货项目中有：某子公司上期个别资产负债表存货项目中有100100万从万从母公司购进的存货，母公司成本母公司购进的存货，母公司成本8080万；子公司期末对其万；子公司期末对其进行检查，发现其可变现净值为进行检查，发现其可变现净值为9292万，为此计提跌价准万，为此计提跌价准备备8 8万。万。本期子公司从母公司购进存货本期子公司从母公

20、司购进存货150150万，母公司的销售成本为万，母公司的销售成本为120120万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，售价售价130130万；本期从母公司购进存货销售万；本期从母公司购进存货销售40% 40% ，销售价格，销售价格7575万，另万，另60%60%形成期末存货。本期期末该存货内部购进存形成期末存货。本期期末该存货内部购进存货的可变现净值为货的可变现净值为8080万。万。（7-17-1）调整上年包括在存货中的未实现收益：）调整上年包括在存货中的未实现收益：从静态角度来看：从静态角度来看：存货主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本

21、主营业务收入（0）（0）（0）（100万）（0）（130万）期初未分配利润2020万万借：期初未分配利润借：期初未分配利润 200 000200 000 贷：营业成本贷：营业成本 200 000 200 000 （期初（期初100100万，母公司账上的成本万，母公司账上的成本8080万）万）（7-27-2）抵销当年的销售业务）抵销当年的销售业务本期子公司从母公司购进存货本期子公司从母公司购进存货150150万，母公司的销售成本为万，母公司的销售成本为120120万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，售价售价130130万；本期从母公司购进存

22、货销售万；本期从母公司购进存货销售40% 40% ，销售价格，销售价格7575万，另万，另60%60%形成期末存货。本期期末该存货内部购进存形成期末存货。本期期末该存货内部购进存货的可变现净值为货的可变现净值为8080万。（跌价准备期初有万。（跌价准备期初有8 8万）万）从静态角度来看：从静态角度来看： （母公司毛利为（母公司毛利为20%20%）存货6060万万主营业务成本主营业务收入存货主营业务收入（120万）（0）（150万）（60万）（90万）（75万）1818万万7272万万借：营业收入借：营业收入 1 500 0001 500 000 贷：营业成本贷：营业成本 1 320 0001

23、320 000 存货存货 180 000180 000存货跌价准备资产减值损失（10万）（2万）主营业务成本（7-37-3）抵销当年的减值准备：）抵销当年的减值准备：本期子公司从母公司购进存货本期子公司从母公司购进存货150150万，母公司的销售成本为万，母公司的销售成本为120120万。本期从母公司购进存货销售万。本期从母公司购进存货销售40% 40% ，另，另60%60%形成期形成期末存货。本期期末该存货内部购进存货的可变现净值为末存货。本期期末该存货内部购进存货的可变现净值为8080万。万。存货跌价准备的期初余额为存货跌价准备的期初余额为8 8万元。万元。从静态角度来看：从静态角度来看：

24、存货主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（120万）（0）（150万）（60万）（90万）（75万）期初未分配利润期初未分配利润借：存货跌价准备借：存货跌价准备100 000100 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 20 00020 000 期初未分配利润期初未分配利润 80 000 80 000 存货跌价准备资产减值损失（10万）（2万）2 2万万8 8万万（可变现净值（可变现净值8080万，减值期初余额万，减值期初余额8 8万）万）6060万万1818万万7272万万例例8 8：某子公司上期个别资产负债表存货项目中有：某子公司上期个别资产负债表存货项目中有10010

25、0万从万从母公司购进的存货，母公司的销售成本为母公司购进的存货，母公司的销售成本为8080万；子公司万；子公司期末对其进行检查，期末对其进行检查，发现其可变现净值为发现其可变现净值为9292万万，为此计，为此计提跌价准备提跌价准备8 8万。万。本期子公司从母公司购进存货本期子公司从母公司购进存货150150万元，母公司的销售成本万元，母公司的销售成本为为120120万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，售价售价130130万；本期从母公司购进存货销售万；本期从母公司购进存货销售40% 40% ，销售价格，销售价格7575万，另万，另60%6

26、0%形成期末存货（其取得成本为形成期末存货（其取得成本为9090万）。本期万）。本期期末该存货内部购进存货的期末该存货内部购进存货的可变现净值为可变现净值为6565万元。万元。（1 1）调整上年包括在存货中的未实现收益：）调整上年包括在存货中的未实现收益：从静态角度来看：从静态角度来看：存货主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（0）（0）（0）（100万）（0）（130万）期初未分配利润2020万万借：期初未分配利润借：期初未分配利润 200 000200 000 贷：营业成本贷：营业成本 200 000 200 000 （期初（期初100100万，母公司账上的成本万，母公司账

27、上的成本8080万）万）（2 2）抵销当年的销售业务：）抵销当年的销售业务：本期子公司从母公司购进存货本期子公司从母公司购进存货150150万元，母公司的销售成万元，母公司的销售成本为本为120120万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部万。子公司上期从母公司购进的存货本期全部售出，售价售出，售价130130万；本期从母公司购进存货销售万；本期从母公司购进存货销售40% 40% ，销售价格销售价格7575万，另万，另60%60%形成期末存货（成本为形成期末存货（成本为9090万）。万）。本期期末该存货内部购进存货的本期期末该存货内部购进存货的可变现净值为可变现净值为6565万元。万元。从静态

28、角度来看：从静态角度来看： （母公司毛利为（母公司毛利为20%20%）存货6060万万主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（120万）（0）（150万）（60万）（90万）（75万）1818万万7272万万借：营业收入借：营业收入 1 500 0001 500 000 贷：营业成本贷：营业成本 1 320 0001 320 000 存货存货 180 000180 000存货跌价准备资产减值损失 （25万）（17万）（3 3）抵销当年的减值准备：）抵销当年的减值准备：本期子公司从母公司购进存货本期子公司从母公司购进存货150150万，母公司的销售成本万，母公司的销售成本为为120

29、120万。本期从母公司购进存货销售万。本期从母公司购进存货销售40% 40% ，另，另60%60%形成形成期末存货（其取得成本为期末存货（其取得成本为9090万）。本期末该存货内部购万）。本期末该存货内部购进的可变现净值进的可变现净值6565万。万。存货跌价准备的期初余额为存货跌价准备的期初余额为8 8万元。万元。从静态角度来看：从静态角度来看： （可变现净值（可变现净值6565万，减值期初余额万，减值期初余额8 8万）万）借：存货跌价准备借：存货跌价准备180 000180 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 100 000100 000 期初未分配利润期初未分配利润 80 000 8

30、0 000 存货6060万万主营业务成本主营业务收入存货主营业务成本主营业务收入（120万）（0）（150万）（60万）（90万）（75万）1818万万7272万万期初未分配利润期初未分配利润存货跌价准备资产减值损失 （25万）（17万）1010万万8 8万万七、内部债权（含坏账准备）与债务的抵销七、内部债权（含坏账准备）与债务的抵销（一）抵销方法（一）抵销方法在编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的内部债权债在编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括：应收账款与应付账款、应收票据与应务项目主要包括：应收账款与应付账款、应收票据与应付票据、预付账款与预收账款、持有至到期投

31、资与应付付票据、预付账款与预收账款、持有至到期投资与应付债券、应收股利与应付股利、其他应收款与其它应付款。债券、应收股利与应付股利、其他应收款与其它应付款。如债券投资计提减值准备，也应一并抵销。由于可能是在如债券投资计提减值准备，也应一并抵销。由于可能是在证券市场上从第三者手中购进的，持有至到期投资与发证券市场上从第三者手中购进的，持有至到期投资与发行债券企业的应付债券抵销时，可能会出现差额，应当行债券企业的应付债券抵销时，可能会出现差额，应当计入投资收益。计入投资收益。与内部应收账款相联系计提的坏账准备应予抵销。与内部应收账款相联系计提的坏账准备应予抵销。（二）一般性债权与债务抵销举例（二）

32、一般性债权与债务抵销举例例例9 9：某母公司合并当年个别资产负债表中应收账款：某母公司合并当年个别资产负债表中应收账款7 0007 000万元中有万元中有4 0004 000万元为子公司应付账款；预收账款万元为子公司应付账款；预收账款3 3 000000万元中有万元中有1 5001 500万元为子公司预付账款；应收票据万元为子公司预付账款；应收票据8 8 000000万元中有万元中有5 0005 000万元为子公司应付票据；子公司应万元为子公司应付票据；子公司应付债券付债券6 0006 000万元中有万元中有4 0004 000万元为母公司所持有。万元为母公司所持有。持有至到期投资应收票据应付

33、账款应收账款40004000万万应付债券应付票据预收账款预付账款15001500万万50005000万万40004000万万（4000万）（4000万）（1500万）（1500万）（5000万）（5000万）（4000万）（4000万）（三）内部应收账款和坏账准备的抵销（三）内部应收账款和坏账准备的抵销1.1.初次编制合并会计报表的抵销处理初次编制合并会计报表的抵销处理例例1010：母公司本期个别资产负债表的应收账款中对子公司：母公司本期个别资产负债表的应收账款中对子公司应收账款为应收账款为500 000500 000元，期末对该笔应收账款计提的坏元，期末对该笔应收账款计提的坏账准备为账准备为

34、25002500元（期初余额为元（期初余额为0 0）。子公司个别资产负）。子公司个别资产负债表中应付账款中对母公司应付账款为债表中应付账款中对母公司应付账款为500 000500 000元。元。 应付账款应收账款5050万万坏账准备资产减值损失0.250.25万万（50万）（50万）（0.25万）（0.25万）借：应付账款借：应付账款 500 000500 000 贷：应收账款贷：应收账款 500 000 500 000 借：坏账准备借：坏账准备 2 5002 500 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 2 500 2 500 2.2.连续编制合并会计报表时的抵销处理连续编制合并会计报表时的抵销

35、处理 上年所产生的坏账准备要抵销期初未分配利润。上年所产生的坏账准备要抵销期初未分配利润。例例1111：母公司上期个别资产负债表的应收账款中对子公司：母公司上期个别资产负债表的应收账款中对子公司应收账款为应收账款为500000500000元，母公司期末对该笔应收账款计提元，母公司期末对该笔应收账款计提的坏账准备为的坏账准备为25002500元；母公司本期个别资产负债表中对元；母公司本期个别资产负债表中对子公司内部应收账款为子公司内部应收账款为660000660000元，相应的坏账准备为元，相应的坏账准备为33003300元，本期补提元，本期补提800800元。元。 应付账款应收账款6666万万

36、坏账准备资产减值损失0.080.08万万（66万）（66万）（0.33万）（0.08万）借：应付账款借：应付账款 660 000660 000 贷：应收账款贷：应收账款 660 000 660 000 借：坏账准备借：坏账准备 3 3003 300 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 800800 年初未分配利润年初未分配利润2 500 2 500 年初未分配利润年初未分配利润0.250.25万万例例1212：母公司上期个别资产负债表的应收账款中对子公司：母公司上期个别资产负债表的应收账款中对子公司应收账款为应收账款为500000500000元，母公司期末对该笔应收账款计提元，母公司期末对该笔应

37、收账款计提的坏账准备为的坏账准备为25002500元；母公司本期个别资产负债表中对元；母公司本期个别资产负债表中对子公司内部应收账款为子公司内部应收账款为320000320000元，相应的坏账准备为元，相应的坏账准备为16001600元，本期冲回元，本期冲回900900元。元。 应付账款应收账款3232万万坏账准备资产减值损失-0.09-0.09万万（32万）（32万）（0.16万）（-0.09万）借：应付账款借：应付账款 660 000660 000 贷：应收账款贷：应收账款 660 000 660 000 借：坏账准备借：坏账准备 1 6001 600 资产减值损失资产减值损失 90090

38、0 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润2 500 2 500 年初未分配利润年初未分配利润0.250.25万万八、内部固定资产交易的抵销八、内部固定资产交易的抵销（一）内部固定资产交易概述（一）内部固定资产交易概述1 1、交易类型、交易类型两类：两类： 内部将自身使用的固定资产卖给对方作为固定资产；内部将自身使用的固定资产卖给对方作为固定资产； 内部将其生产的产品卖给对方作为固定资产。内部将其生产的产品卖给对方作为固定资产。八、内部固定资产交易的抵销八、内部固定资产交易的抵销（一）内部固定资产交易概述（一）内部固定资产交易概述2 2、难点、难点（1 1）周期长，跨越很多期间，涉及到很多期合并

39、财务报表）周期长，跨越很多期间，涉及到很多期合并财务报表的编制问题，涉及到期初未分配利润的调整问题；的编制问题，涉及到期初未分配利润的调整问题；（2 2）每期都要计提折旧，而折旧中可能包含未实现的内部）每期都要计提折旧，而折旧中可能包含未实现的内部交易收益及其抵销问题。交易收益及其抵销问题。（3 3）涉及到清理报废的问题：准时、推延还是提前。）涉及到清理报废的问题：准时、推延还是提前。固定资产细化为固定资产原价、累计折旧、固定资产净值。固定资产细化为固定资产原价、累计折旧、固定资产净值。（二）固定资产内部交易发生当期的抵销处理（二）固定资产内部交易发生当期的抵销处理1.1.内部固定资产交易的抵

40、销处理内部固定资产交易的抵销处理（1 1）企业集团内部固定资产变卖交易的抵销处理）企业集团内部固定资产变卖交易的抵销处理交易所产生的营业外收入或营业外支出，都需要与固交易所产生的营业外收入或营业外支出，都需要与固定资产原价进行冲销；定资产原价进行冲销；以确保固定资产在整个集团内部账面价值的一致性。以确保固定资产在整个集团内部账面价值的一致性。 例例1313：某母公司有甲和乙两子公司，甲将其净值为：某母公司有甲和乙两子公司，甲将其净值为4040万的万的某项固定资产，以某项固定资产，以3535万元的价格变卖给乙公司。乙公司万元的价格变卖给乙公司。乙公司以以3535万元入账。万元入账。 固定资产等5

41、 5万万相关项目 固定资产原价5万40万银行存款 35万营业外支出借：固定资产原价借：固定资产原价 50 00050 000 贷：营业外支出贷：营业外支出 50 00050 000（2 2）企业集团内部产品销售给其他企业作为固定资产处理）企业集团内部产品销售给其他企业作为固定资产处理例例1414：假设甲和乙均为同一母公司的子公司，甲将自己生：假设甲和乙均为同一母公司的子公司，甲将自己生产的产品销售给乙公司作为固定资产使用，甲销售产品产的产品销售给乙公司作为固定资产使用，甲销售产品的销售收入为的销售收入为1010万元，销售成本为万元，销售成本为6000060000元。不考虑增殖元。不考虑增殖税。

42、乙公司以税。乙公司以1010万元作为该固定资产的取得成本入帐。万元作为该固定资产的取得成本入帐。 存货6 6万万4 4万万主营业务成本主营业务收入固定资产原价10万6万银行存款等 10万借：营业收入借：营业收入 100 000100 000 贷：营业成本贷：营业成本 60 00060 000 固定资产原价固定资产原价 40 00040 0002.2.内部固定资产交易当期且计提折旧的抵销处理内部固定资产交易当期且计提折旧的抵销处理（1 1）将相关的收入、成本与其原价中未实现内部销售利润）将相关的收入、成本与其原价中未实现内部销售利润抵销；抵销；（2 2）将由于内部交易导致当期多提的折旧费和累计折

43、旧予）将由于内部交易导致当期多提的折旧费和累计折旧予以抵销。以抵销。例例1515：假设甲和乙均为同一母公司的子公司，甲将其产品：假设甲和乙均为同一母公司的子公司，甲将其产品销售给乙公司作为固定资产使用，甲销售产品的销售收销售给乙公司作为固定资产使用，甲销售产品的销售收入为入为5050万元，销售成本为万元，销售成本为3030万元。乙公司以万元。乙公司以5050万元入帐，万元入帐，并按并按5 5年的使用年限平均计提折旧，假设该交易为年的使用年限平均计提折旧，假设该交易为1 1月月1 1日日发生。为简化处理，计提折旧从发生。为简化处理，计提折旧从1 1月月1 1日开始。日开始。 存货3030万万20

44、20万万主营业务成本主营业务收入固定资产原价50万30万银行存款等 50万借：营业收入借：营业收入 500 000500 000 贷：营业成本贷：营业成本 300 000300 000 固定资产原价固定资产原价 200 000200 000管理费用累计折旧10万4 4万万借：累计折旧借：累计折旧 40 00040 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000（二）内部交易固定资产使用期间（取得后至处置前）的（二）内部交易固定资产使用期间（取得后至处置前）的抵销抵销1.1.将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销，并调整期

45、初未分配利润；抵销，并调整期初未分配利润；2.2.将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；3.3.将本期多计提的折旧抵销，调整本期累计折旧额。将本期多计提的折旧抵销，调整本期累计折旧额。例例1616：甲和乙均为同一母公司的子公司，甲上年将其产品：甲和乙均为同一母公司的子公司，甲上年将其产品销售给乙公司作为固定资产使用，甲销售产品的销售收销售给乙公司作为固定资产使用，甲销售产品的销售收入为入为5050万元，销售成本为万元，销售成本为3030万元。乙公司以万元。乙公司以5050万元入帐，万元入帐，并按并按5 5年的使用年限平均计提折旧，假设该

46、交易为年的使用年限平均计提折旧，假设该交易为1 1月月1 1日发生，为简化处理按日发生，为简化处理按1212个月计提折旧。请进行第个月计提折旧。请进行第2 2年年的合并抵销处理。的合并抵销处理。去年的抵销业务的演变：去年的抵销业务的演变： 将损益类项目全部用将损益类项目全部用“年初未分配利润年初未分配利润”替代：替代： 3030万万2020万万年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润固定资产原价（50万）年初未分配利润年初未分配利润累计折旧4 4万万将上述资金运动流程图整理：将上述资金运动流程图整理： 2020万万年初未分配利润年初未分配利润固定资产原价（50万）年初未分配利润

47、年初未分配利润累计折旧4 4万万总的来说，就去年的交易而言，母公司赚了总的来说，就去年的交易而言，母公司赚了2020万，这赚的万，这赚的2020万就对应子公万就对应子公司固定资产增加的司固定资产增加的2020万。两个应该对冲。万。两个应该对冲。ab第第2 2年的合并抵销处理：年的合并抵销处理：（1 1）将固定资产原价中包含的未实现内部利润抵销；（）将固定资产原价中包含的未实现内部利润抵销；（a a）（2 2）将以前期间多提的折旧抵销；（）将以前期间多提的折旧抵销；（b b）（3 3）将本期多计提的折旧抵销。（）将本期多计提的折旧抵销。（c c） 2020万万年初未分配利润年初未分配利润固定资产

48、原价（50万）年初未分配利润年初未分配利润累计折旧4 4万万ab借：年初未分配利润借：年初未分配利润200 000200 000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 200 000200 000借：累计折旧借：累计折旧 40 00040 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润40 00040 000借：累计折旧借：累计折旧 40 00040 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000管理费用 10万4 4万万c第第3 3年的合并抵销处理：年的合并抵销处理：（1 1）将固定资产原价中包含的未实现内部利润抵销；（）将固定资产原价中包含的未实现内部利润抵销；（a a）（2 2）将

49、以前期间多提的折旧抵销；（）将以前期间多提的折旧抵销；（b b）（3 3）将本期多计提的折旧抵销。（）将本期多计提的折旧抵销。（c c） 2020万万年初未分配利润年初未分配利润固定资产原价（50万）年初未分配利润年初未分配利润累计折旧（4+44+4）万）万ab借：年初未分配利润借：年初未分配利润200 000200 000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 200 000200 000借：累计折旧借：累计折旧 80 00080 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润80 00080 000借：累计折旧借：累计折旧 40 00040 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 0

50、00管理费用 10万4 4万万c（四）内部交易固定资产清理期间的抵销处理（四）内部交易固定资产清理期间的抵销处理 1.1.期满清理期满清理例例1717：接上题。乙公司第：接上题。乙公司第5 5年该固定资产使用期满时对其进年该固定资产使用期满时对其进行报废清理，实现清理净收益行报废清理，实现清理净收益5000050000元。元。清理之前的那一时刻，企业资金运动流程：清理之前的那一时刻，企业资金运动流程： 2020万万年初未分配利润年初未分配利润固定资产原价（50万）年初未分配利润年初未分配利润累计折旧1616万万ab管理费用 4 4万万c一旦转入清理，与其相关的固定资产、累计折旧和固定资一旦转入

51、清理，与其相关的固定资产、累计折旧和固定资产减值准备就全部要用营业外收入或支出来替代。（即：产减值准备就全部要用营业外收入或支出来替代。（即：处置时，最终到谁那里去了，就用谁来替代！处置时，最终到谁那里去了，就用谁来替代！） 2020万万年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润营业外收入营业外收入1616万万ab管理费用 4 4万万c期满清理：期满清理：（1 1）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销，并调整期初未分配利润；润抵销，并调整期初未分配利润；（2 2）将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；）将以

52、前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；（2 2）将本期多计提的折旧抵销，调整本期累计折旧额。）将本期多计提的折旧抵销，调整本期累计折旧额。 2020万万年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润营业外收入营业外收入1616万万ab管理费用 4 4万万c借：年初未分配利润借：年初未分配利润200 000200 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 200 000200 000借：营业外收入借：营业外收入 160 000160 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润160 000160 000借：营业外收入借：营业外收入 40 00040 000 贷：管理费用贷：管理费用

53、 40 00040 000也可将上图简化，就可以得到下图：也可将上图简化，就可以得到下图： 年初未分配利润年初未分配利润管理费用 4 4万万借：年初未分配利润借：年初未分配利润 40 00040 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 0002.2.超期使用：在超期使用时，不再计提折旧超期使用：在超期使用时，不再计提折旧例例1818：接上题。乙第：接上题。乙第5 5年该资产使用期满后继续使用。年该资产使用期满后继续使用。则第则第5 5年合并时：年合并时：（1 1）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销；）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销；（2 2）

54、将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；）将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；（3 3）将本期多计提的折旧抵销，调整本期累计折旧额。）将本期多计提的折旧抵销，调整本期累计折旧额。 2020万万年初未分配利润年初未分配利润固定资产原价（50万）年初未分配利润年初未分配利润累计折旧1616万万ab借：年初未分配利润借：年初未分配利润200 000200 000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 200 000200 000借：累计折旧借：累计折旧 160 000160 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润160 000160 000借：累计折旧借：累计折旧 40 000

55、40 000 贷：管理费用贷：管理费用 40 00040 000管理费用 10万4 4万万c第第6 6年合并时年合并时（1 1）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销，并）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销，并调整期初未分配利润；调整期初未分配利润；（2 2）将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润；）将以前期间多提的折旧抵销，并调整期初未分配利润； 2020万万年初未分配利润年初未分配利润固定资产原价（50万）年初未分配利润年初未分配利润累计折旧2020万万ab借：年初未分配利润借：年初未分配利润200 000200 000 贷：固定资产原价贷：固定资产

56、原价 200 000200 000借：累计折旧借：累计折旧 200 000200 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润200 000200 0003.3.未满提前清理：未满提前清理： （同期满清理一样，就是金额不同）（同期满清理一样，就是金额不同）例例1919：同上。第：同上。第3 3年年末报废。正常的资金流程：年年末报废。正常的资金流程：提前报废：提前报废：2020万万8 8万万4 4万万2020万万年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润营业外收入营业外收入（4+44+4）万）万ab管理费用 4 4万万c提前报废处理：提前报废处理：（1 1）冲销未实现利润；（）冲销

57、未实现利润；（a a）（2 2）冲销以前期间多提的折旧；（）冲销以前期间多提的折旧；（b b）（3 3）冲销本期多提的折旧。（）冲销本期多提的折旧。（c c） 2020万万年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润年初未分配利润营业外收入营业外收入（4+44+4）万）万ab管理费用 4 4万万c借：年初未分配利润借：年初未分配利润200 000200 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 200 000200 000借：营业外收入借：营业外收入 80 00080 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润80 00080 000借：营业外收入借：营业外收入 40 00040 000 贷：管理

58、费用贷：管理费用 40 00040 000九、内部无形资产交易的抵销九、内部无形资产交易的抵销无形资产涉及到的抵销问题无形资产涉及到的抵销问题（1 1）周期长，跨越很多期间，涉及到很多期合并财务报）周期长，跨越很多期间，涉及到很多期合并财务报表的编制问题，涉及到期初未分配利润的调整问题；表的编制问题，涉及到期初未分配利润的调整问题；（2 2）每期都要进行摊销，而摊销中可能包含未实现的内）每期都要进行摊销，而摊销中可能包含未实现的内部交易收益及其抵销问题。部交易收益及其抵销问题。同固定资产的处理一样！同固定资产的处理一样！无形资产细化为无形资产原价、累计摊销、无形资无形资产细化为无形资产原价、累

59、计摊销、无形资产减值准备，它们可以互为替代。产减值准备，它们可以互为替代。（一）无形资产内部交易发生当期的抵销处理（一）无形资产内部交易发生当期的抵销处理1.1.内部无形资产交易的抵销处理内部无形资产交易的抵销处理交易所产生的营业外收入或营业外支出，都需要与无形资交易所产生的营业外收入或营业外支出，都需要与无形资产原价进行冲销，以确保无形资产在整个集团内部账面产原价进行冲销，以确保无形资产在整个集团内部账面价值的一致性。价值的一致性。例例2020：某母公司有甲和乙两子公司，甲将其净值为：某母公司有甲和乙两子公司，甲将其净值为4040万元万元的无形资产，以的无形资产，以4545万的价格变卖给乙公

60、司。乙公司以万的价格变卖给乙公司。乙公司以4545万元入账。万元入账。 无形资产等5 5万万相关项目无形资产原价5万40万银行存款 45万营业外收入借：营业外收入借：营业外收入 50 00050 000 贷：无形资产原价贷：无形资产原价 50 00050 0002.2.内部无形资产交易当期且进行摊销的抵销处理内部无形资产交易当期且进行摊销的抵销处理（1 1）将相关的收入、成本与其原价中未实现内部销售利润）将相关的收入、成本与其原价中未实现内部销售利润抵销；抵销；（2 2）将由于内部交易导致当期多提的摊销费和累计摊销予）将由于内部交易导致当期多提的摊销费和累计摊销予以抵销。以抵销。例例2121：