新所得税法与企业纳税筹

1、新所得税法与企业纳税筹划法律风险防范与控制主讲人：宋海佳一、企业涉税风险及涉税争议解决方略 1、立法风险案例：初装费某管道燃气公司年一次性向居民收取“初装费”用于管线、基站建设，为了确保居民用气改造，支持企业发展，经政府部门协调，税务部门同意该营业税暂缓征收。国家税务总局关于管道煤气集资费(初装费)征收营业税问题的批复（国税函2002105 号）管道煤气集资费(初装费)，是用于管道煤气工程建设和技术改造，在报装环节一次性向用户收取的费用。根据现行营业税政策规定，对管道煤气集资费(初装费)，应按“建筑业”税目征收营业税”之规定，要求该燃气公司按所收初装费的缴纳营业税。财政部、国家税务总局关于营业

2、税若干政策问题的通知（财税200316号）燃气公司和生产、销售货物或提供增值税应税劳务的单位，在销售货物或提供增值税应税劳务时，代有关部门向购买方收取的集资费（包括管道煤气集资款初装费）、手续费、代收款等，属于增值税价外收费，应征收增值税，不征收营业税。本通知自2003年1月1日起执行。凡在此之前的规定与本通知不一致的，一律以本通知为准。此前因与本通知规定不一致而已征的税款不再退还，未征税款不再补征。财政部国家税务总局关于财税200316号文件执行时间有关问题的通知 财税2004206号近来接到部分地区来电、来文询问，对财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知(财税200316号)规定的

3、“通知自2003年1月1日起执行。凡在此之前的规定与本通知不一致的，一律以本通知为准。此前因与本通知规定不一致而已征的税款不再退还，未征税款不再补征。”如何贯彻执行。经研究，现将这一问题明确如下：财税200316号文件自2003年1月1日起执行，2003年1月1日之前有关涉税事宜仍按原政策规定执行。2、执法风险案例：外方所支付合作企业的租金可否税前列支？某中外合作企业，中方提供房地产，外方出资。中方除向合作企业收取固定利润外，另向合作企业收取固定租金。 对比内容对比项目 沪税外2000第100号某商厦合作条件法律上：限于投资性条件商务中：既包括投资性条件又包括经营性条件投资性条件：1,736平

4、方米经营性条件：3,474平方米、员工100名、劳务等针对对象同一标的不同标的投资性标的：第1、3-6幢经营性标的：第2幢针对行为混合行为（同一标的既有投资又有经营）并列行为（不同标的对应不同行为）一、沪税外2000100号文适用情形与环中商厦对比表二、规定：上海市国家税务局、地方税务局关于对中外合作企业向中方支付房租、补偿金有关所得税处理问题的批复沪税外（2000）第100号文件“关于中外合作企业合作中方在以房屋、经营场所的使用权为合作条件，并按合作合同约定固定取得投资收益的情况下，合作企业又以房屋租赁费和各种名义的补偿费名义向合作中方支付的费用，在税务上如何处理的问题”，以及第三条“对上述

5、合作企业一方以房屋、建筑物等使用权作为合作条件，再以租赁、补偿等其他形式向合作企业收取的费用不得在合作企业的成本、费用中列支”三、关于对比表的几点说明1、对文件中“合作条件”的理解中外合作经营企业法第8条规定，合作条件限于实物、土地使用权等投资性条件，沪税外（2000）100号文中所称的合作条件也指的是“房屋、经营场所的使用权”，而诸如劳动条件（解决100名员工）、租赁条件（有偿使用第2幢楼）等具有经营性内容的条件并不属于法律意义上的合作条件。但一般商务人士，往往将投资性内容与经营性内容混为一团，始造成对“合作条件”的误解。从厂房有偿使用合同（见附件）及基于其上的服务协议（见附件）的内容可知，

6、其性质是经营性内容，不属于沪税外（2000）100号文所称的“合作条件”的范围。2、对文件所针对的对象的理解沪税外（2000）100号文所针对的对象仅指构成“合作条件”的投资性标的，并不包括“合作条件”之外的标的。根据合作合同（见附件）第九条“合作企业使用建筑面积5,210平方米。其中，有偿使用面积3,474平方米，合作条件使用面积1,736平方米”以及中方的上海市房地产权证（见附件）的记载，属于合作条件的为第1、3、4、5、6幢，属于租赁的为第2幢，各自属于不同的对象。3、对文件作针对的行为的理解从沪税外（2000）100号文“又以房屋租赁费和各种名义的补偿费名义向合作中方支付的费用”以及“

7、再以租赁、补偿等其他形式向合作企业收取的费用”等文义可以看出，应针对的是同一对象上再次或又发生的多个行为，而不是不同对象上的不同行为。我司的情况应属于不同对象上的并列行为，并没有在同一对象上发生多个行为。四、可能的冲突国家税务总局关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复（国税函1997490号1997-09-01）规定，“以不动产、土地使用权投资入股，收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的业务，应按服务业税目中租赁业项目征收营业税”。二、境内股权境外转让纳税处理1、所得税法之规定 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法第一条第二款“在中华人民共和国境内，外

8、国企业生产、经营所得和其他所得，依照本法的规定缴纳所得税”第三条“外国企业就来源于中国境内的所得缴纳所得税”第十九条“外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得都应当缴纳百分之二十的所得税”中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则第二条第二款“税法第一条第一款、第二款所说的其他所得，是指利润（股息）、利息、租金、转让财产收益、提供或者转让专利权、专有技术、商标权、著作权收益以及营业外收益等所得”第六条“税法第三条所说来源于中国境内的所得，是指（二）外国企业在中国境内未设立机构、场所取得的下列所得：1.从中国境内企业取得的利

9、润（股息）；2.从中国境内取得的存款或者贷款利息、债券利息、垫付款或者延期付款利息等；3.将财产租给中国境内租用者而取得的租金；4.提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费；5.转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益；6.经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得”第六十一条“税法第十九条所说的其他所得，包括转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益” 2、财政部文件财政部、税务总局关于对外商投资企业征收所得税若干政策业务问题的通知（财税外字1987第033号1987-02-22）第九条“关于中外合资经营企

10、业的外国合营者，外资企业的出资者转让股权所得的征税问题。股权转让所得是指合营企业的外国合营者，外资企业的出资者转让其在企业所有的股权而获取的超出其出资额部分的转让收益，应按规定征收20%预提所得税”财政部关于公布废止和失效的财政规章目录（第六批）的通知（财法字199744号1997-9-8）附件1“废止的财政规章目录”中，已将前述财税外字1987第033号文件予以明确废止。3、国家税务总局文件国家税务总局关于外商投资企业、外国企业和外籍个人取得股票（股权）转让收益和股息所得税收问题的通知（国税发199345号1993-07-21）第一条第3项“外国企业和外籍个人转让其在中国境内外商投资企业的股

11、权取得的超出其出资额的部分的转让收益，仍应按财政部（87）财税外字033号和财政部（84）财税字第114号文件规定，依20%的税率缴纳预提所得税或个人所得税”，国家税务总局印发关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定的通知（国税发199771号1997-4-28）第三条第（一）项“外商投资企业和外国企业，转让其拥有的企业的股权或股份所取得的收益，应依照税法及其实施细则及有关规定，计算缴纳或扣缴所得税股权转让收益或损失是指，股权转让价减除股权成本价后的差额。股权转让价是指，股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额股权成本价是指，股

12、东（投资者）投资入股时向企业实际交付的出资金额”。三、新企业所得税法对人力资源的影响及筹划1、工资是否会上涨？n 计税工资制度n 绩效挂钩制度n 据实扣除制度 2、 以后奖金怎么发？n 员工奖金的筹划n 投资人奖金的筹划 案例：工资与分红个人所得税税率表（工资、薪金所得）n 级数 全月应纳税所得额 税率（%）n 1 不超过500元的 5n 2 超过500元至2000元的部分 10n 3 超过2000元至5000元的部分 15n 4 超过5000元至20000元的部分 20n 5 超过20000元至40000元的部分 25n 6 超过40000元至60000元的部分 30n 7 超过60000元

13、至80000元的部分 35n 8 超过80000元至100000元的部分 40n 9 超过100000元的部分 45四、对投资结构的影响及筹划 1、什么是汇总纳税？ n 独立核算n 法人税制 2、 分公司好还是子公司好？n 节税筹划n 风险平衡 案例：公司营运安排涉税案n 某公司是专门从事电梯的生产、销售及安装的外资企业，销售电梯的同时提供安装服务。根据增值税相关法律规定，该行为属混合销售行为，应当就取得的销售款及安装款，全额缴纳17%的增值税。n 公司每年的销售收入约为3亿元(合同价），其安装收入约为销售收入的10%，即3千万元（合同价）。每年提供安装服务所缴纳的增值税约436万元。可能的选

14、择方案n 1、在企业内部设立独立核算的安装部门n 2、设立安装子公司n 3、设立独立核算的分公司五、对融资的影响及筹划尽管从金融市场、证券市场获取资金为主流融资手段，但仍不可忽视民间融资的存在。在法律实践中，民间融资面临信用法律风险与税务法律风险的双重挑战。一、信用法律风险1、本金风险民间融资的信用法律风险突出表现为借出资金方一方，是否能够如期足额收回本金。解决这一风险的途径，通常采用的办法是要求借款方提供担保。但对于寻求快速资金脱困的借款一方而言，对短期的民间融资很难提供符合要求的担保。如果能够提供足以减少风险的担保，借款人可能转而寻求银行贷款，而放弃民间融资。从另一方面而言，借款人可能已存

15、在未到期或已到期的银行贷款，当初为取得银行贷款，借款人能提供担保的资源可能已被金融机构消耗殆尽。有不少借款人通过股权质押的方式换取民间借款，但股权质押存在执行难、变现难的特点，资金出借方在实践中也越来越难接受股权质押方式。2、利率风险尽管民间融资风险较高，但民间融资的利率一般会高于银行利率，具有较高的回报率。但回报率的实现在司法实践中却存在障碍。（1）企业之间借贷，利率不予保护1990年11月12日，高人民法院发布的关于审理联营合同纠纷案件若干问题的解答规定，“企业法人、事业法人作为联营一方向联营体投资，但不参加共同经营，也不承担联营的风险责任，不论盈亏均按期收回本息，或者按期收取固定利润的，

16、是明为联营，实为借贷，违反了有关金融法规，应当确认合同无效。除本金可以返还外，对出资方已经取得或者约定取得的利息应予收缴，对另一方则应处以相当于银行利息的罚款”。1996年9月23日，最高人民法院发布的关于对企业借贷合同借款方逾期不归还借款的应如何处理问题的批复再一次重申，“企业借贷合同违反有关金融法规，属无效合同。对于合同期限届满后，借款方逾期不归还本金，当事人起诉到人民法院的，人民法院除应按照最高人民法院法（经）发199027号关于审理联营合同纠纷案件若干问题的解答第四条第二项的有关规定判决外，对自双方当事人约定的还款期满之日起，至法院判决确定借款人返还本金期满期间内的利息，应当收缴，该利

17、息按借贷双方原约定的利率计算，如果双方当事人对借款利息未约定，按同期银行贷款利率计算”。因此，企业之间借贷，不仅对贷款人而言无法收回预期回报，对借款人而言，还要承担相应的利率损失。（2）公民之间、公民与组织之间借贷，超额利率不予保护1991年7月2日，最高人民法院发布关于人民法院审理借贷案件的若干意见，第一条规定“公民之间的借货纠纷，公民与法人之间的借贷纠纷以及公民与其他组织之间的借贷纠纷，应作为借贷案件受理”，由此可见，公民之间、公民与组织之间借贷行为，属有效行为，为法律所保护。但是，上述意见第六条又规定，“民间借货的利率可以适当高于银行的利率，各地人民法院可根据本地区的实际情况具体掌握，但

18、最高不得超过银行同类贷款利率的四倍（包含利率本数）。超出此限度的，超出部分的利息不予保护”。可见，如果借贷方即使就超过四倍的利率达成一致，也不为法律所保护。二、税务法律风险尽管司法部门认定企业之间的借贷行为属无效行为，但税务部门的规定却与此截然相反，本文姑且对此不作探讨，仅就税务的规定探讨融资环节的税负高低。1、成本列支对于借款人而言，如果从金融机构取得贷款，其经营性借款费用或曰利息支出，一般而言，可以列支。但对于民间贷款的经营性借款费用支出，根据中华人民共和国企业所得税暂行条例第六条第二款第(一)项“纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息

19、支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除”之规定，超出金融机构同类、同期贷款利率的利息支出，尽管已实际支出，但不能列支，导致借款人税负加重。借贷双方若均为企业，一旦发生纠纷而诉至法院，且出现法院按前述规定罚没、收缴利息的情形，由此产生的财产损失，根据中华人民共和国企业所得税暂行条例第七条第(三)项之规定，“违法经营的罚款和被没收财物的损失”， 在计算应纳税所得额时，不得扣除。这种情形的出现，将导致借款人税负更为加重。以上虽以内资企业为例，但外资企业的规定与内资企业大体相同。2、收入缴税从借款人的角度分析，其可能存在利息或损失不能列支的情形，但这并不意味着出借资金

20、方因此取得的收入可以少缴税款。根据中华人民共和国企业所得税暂行条例第四条“纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额”以及第五条“纳税人的收入总额包括：(三)利息收入”之规定，无论借款人利息是否可以列支，均不影响资金借出方由此取得利息收入所发生的纳税义务。对于民间融资而言，如果一方支出的利息不能列支，而另一方因此而得到的利息也不能免税，这对双方而言，很难说是一个好的选择。三、风险解决方略2005年10月27日第十届全国人民代表大会常务委员会第十八次会议修订的公司法，为民间融资减轻信用法律风险与税务法律风险的双重压力带来了可能。本次公司法修改吸收了近年来我国改革不断深化所

21、取得的经验和成果，同时也广泛借鉴了发达国家公司法的最新发展成果，鼓励投资和创新、强化公司自治，特别是，有限责任公司在分红、投票权分配上更加灵活。这使得民间融资突破单一借贷模式成为可能。如果融资双方不采用借贷方式，而采用投资方式，则有可能降低信用法律风险与税务法律风险的双重压力。首先，由借款人通过出让部分股权，让提供资金一方真实地持有股权，并设定对应的进入机制。从信用环节而言，提供资金一方尽管不想介入或干涉借款人的经营，但出于资金安全的需要，真实持有股权将优于股权质押方式，同时投资法律关系除特定情形外，均为法律所认可、保护。另一方面，融入资金方也许并不希望提供资金方像真正的股东一样干预项目经营、

22、管理，但也不能剥夺其股东权利。如何协调这一矛盾呢？修订后的公司法为此提供了可能。公司法第四十三条规定，“股东会会议由股东按照出资比例行使表决权；但是，公司章程另有规定的除外”。这一规定，使公司的管理权不再受制于出资比例的限制，而可以通过公司章程另行约定。因此，通过公司章程的约定，如果限制提供资金一方的表决权，即可排除融入资金方其经营可能受到股东干涉的担心。这就解决了信用风险与管理权之间的矛盾。从税务环节而言，由于借贷方式已变更为投资方式，原通过利息取得的回报，可以通过分取红利而得。根据国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）第一条第（一）项“企业的股权投资

23、所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税”之规定，若融出资金方适用的所得税税率不高于融入资金方适用的所得税税率的，其分红所得免征企业所得税。即将于2008年1月1日施行的新中华人民共和国企业所得税法第二十六条也有同样的规定，“企业的下列收入为免税收入：（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”。因此，对于融出资金方而言，以投

24、资方式融出资金，可以达到最大的节税效果。但希望获得的融资回报如何才能实现与分红所得彼此相当呢？修订后的公司法第三十五条为此提供了可能。公司法第三十五条规定，“股东按照实缴的出资比例分取红利；公司新增资本时，股东有权优先按照实缴的出资比例认缴出资。但是，全体股东约定不按照出资比例分取红利或者不按照出资比例优先认缴出资的除外”。因此，双方可以按照约定分取红利。但对于融入资金方而言，则可能导致成本列支的减少（原有利息支出的丧失）。但这一减少是有限度的，仅局限于金融机构同类、同期贷款利率的水平。即便对此存在微词，也可以通过谈判环节就分红多少进行磋商，以换取双方共赢。其次，为确保双方融资目的的正常实现，应设定退出机制与惩罚机制。如果资金融入方在资金使用期满，欲归还资金，而