浅议新会计守则之公允价值

1、浅议新会计准则之公允价值财政部于2006年2月发布了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007 年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则的发布和实施必将成为我国会计史上的又一重要里 程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显着的方面。其实我国会计准则并不是第一次使用公允价值。公允价值曾经在1998年出现于 渍务重组” 非货币性交易”等具体会计准则中，后因实际运用中出现很多公司滥用公允价值操纵利润的情况而在 2001年修订后的准则中被限制使用。此次新会计准则的一大亮点就是引入公允价值计量属性，引发了各界人士的讨论。本文主要试论述公允价值

2、特点及其影响。公允价值(fairvalue)亦称公允市价、公允价格。熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的 价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格。在购买法下，购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。公允价值的确定，需要依靠会计人员的职业判断。I 在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估。被并企业净资产公允价值可确定如下：? I *1 1(1) 有价证券按当时的可变现净值确定；(2) 应收账款及应收票据按将来可望收取的数额，以当时的实际利率折现的价值，减去估计的坏账损失及催收成本确定；完工产品和商品存货，按估计售价减去变现费用和合理的利润

3、后的余额确定；(4) 在产品存货，按估计的完工后产品售价减去至完工时尚需发生的成本、变现费用以及合理的利 润后的余额确定；(5) 原材料按现行重置成本确定；(6) 固定资产应分不同情况进行处理：对尚可继续使用的固定资产，按同类生产能力的固定资产的现行重置成本计价，除非预计将来使用这些资产会对购买企业产生较低的价值；对于将要出售，或 持有一段时间(但未使用)后再出售的固定资产，可按可变现净值计价；对于暂使用一段时间、然后出售的固定资产，在确认将来使用期的折旧后，按可变现净值计价；(7) 对专利权、商标权、租赁权、土地使用权等可辨认无形资产按评估价值计价，商誉按购买企业的投资成本与所确认的公允价值

4、之间的差额确定；(8) 其他资产，如自然资源、不能上市交易的长期投资按评估价值确定；(9) 应付账款、应付票据、长期借款等负债，按未来需支付数额采用当时利率折现所得的金额确定；(10) 或有事项和约定义务，如不利的租赁协议所引起的付款、合同对企业的约束以及行将发生的固I.定资产清理费用等，都应加以充分的估计，并按预计支付的数额以当时的实际利率折现的现值计价。只要某项可辨认资产和负债是被并企业的，都需对其确定公允价值，如企业的研究开发成本、行动 计划成本、开发某配方成本等等。L-.、人|确定被并企业净资产公允价值的意义(1)作为被并企业的亲驻的底价，形成确定产权交易双方成效 价的基础；(2)净资

5、产公允价值与净资产账面价值之间的差额即为被并企业净资产的升值或贬值部 分；购买企业投资成本与被并企业净资产公允价值之间的差额为商誉或负商誉；在完全权益法下对上述差额必须在资产受益期内予以摊销，故公允价值是确定商誉价值的重要依据之一(见 权益法”。虽然在权益结合法下按账面价值入账，但公允价值对其仍有特殊意义，即公允价值仍然作为 确定换取净资产应付的股份数的依据，以使交易更加合理。新会计准则中公允价值的计量及其影响：1、投资性房地产的公允价值计量及其影响企业会计准则第3号-投资性房地产中规范的投资性房地产，是指能够单独计量和出售的，企 业为赚取租金或资本增值而持有的房地产， 包括已出租的建筑物、已

6、出租或持有并准备增值后转让 的土地使用权等。该准则为企业的投资性房地产提供了成本模式与公允价值模式两种可选择的计量 模式。在成本模式下，投资性房地产比照固定资产和无形资产准则计提折旧或摊销，并在期末进行减值测试，计提相应的减值准备；在有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的，企业可以采用公允价值计量模式。采用公允价值计量的投资性房地产的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中，并通过 公允价值变动损益”对企业利润产生影响，而不再单独计提。受此影响，在目前房地产价格处于持续上涨的背景下， 拥有用于出租的建筑物或持有待升值的土地 使用权的商业、房地产类企业，会受到利好的影响。但是，

7、房地产开发企业所拥有的待出售房屋建 筑物，是作为企业的存货核算的，其计价基础仍采用成本模式，并不受公允价值升值的影响。该类 企业即使为了适用公允价值计量模式，而将其持有的房屋建筑物改售为租，在准则实施的第一年， 其公允价值超过账面成本的部分也只能调整期初的股东权益，而不会影响当年的利润。所以，预计2007年房地产行业会因新会计准则的变化而出现大面积业绩上升的说法，是没有理论依据的。当 然，如果2007年期间或之后，房地产行情仍保持大牛市的话，因新会计准则给该行业带来的利好 还会逐渐显露出来。2、金融工具的公允价值计量及其影响A 7讪肚根据企业会计准则第22号-金融工具确认和计量规定，以公允价值

8、计量的金融工具主要包括 交易性金融资产和金融负债，例如企业为充分利用闲置资金、以赚取差价为目的从二级市场购入的 股票、债券、基金等；再如，企业不作为有效套期工具的衍生工具，如远期合同、期货合同、互换 和期权等。此外，企业可以基于风险管理需要或为消除金融资产或金融负债在会计确认和计量方面存在不一致 情况等，直接指定某些金融资产或金融负债以公允价值计量。 这些被列为公允价值计量的金融工具， 其报告价值即为市场价值，且其变动直接计入当期损益。这也意味着，如果企业能够较好地把握市 场行情和动向，其业绩即会随 公允价值变动损益”增加而提升；相反，如果企业的投资策略与市场 行情相左，其当期利润就会因此受损

9、。所以，公允价值计量属性可以被认为是一把双刃剑”与老准则采用只报忧不报喜，从而使金融工具报告价值经常被低估的孰低法有很大不同。1- . I一3、其他业务的公允价值计量及其影响据不完全统计，在新会计准则体系中，目前已颁布的38个具体准则中至少有17个不同程度地运用 了公允价值计量属性，对企业影响较大的事项除前文分析过的两项外， 还有非货币性资产交换、债 务重组和非共同控制下的企业合并等交易或事项。新会计准则之所以对这些交易或事项采用公允价 值计量模式，主要是出于实质重于形式的原则。例如，对于企业间具有商业实质的非货币性资产交 换，采用公允价值计量换出和换入的资产，实质上是确认企业非货币性资产的售出与购入，售出资