负债及借款费用

1、第十章第十章 负债及借款费用负债及借款费用 近六年考试情况近六年考试情况 2013年年2014年年2015年年2016年年 单选题单选题2题题2分分1题题1分分4题题4分分1题题1分分 多选题多选题-1题题2分分1题题2分分1题题2分分 判断题判断题1题题1分分1题题1分分1题题1分分- 计算题计算题- 综合题综合题- 合计合计2题题3分分3题题4分分6题题7分分2题题3分分 近近六六年考情年考情 年份年份 题型题型 20172017年卷年卷 一一 20172017年卷年卷 二二 20182018年卷年卷 一一 20182018年卷年卷 二二 单选题单选题- -1 1题题1.51.5分分 1

2、1题题1.51.5分分 多选题多选题- - -1 1题题2 2分分 判断题判断题1 1题题1 1分分- - 计算题计算题- - -1 1题题1212分分 合计合计1 1题题1 1分分1 1题题1.51.5分分 1 1题题1.51.5分分2 2题题1414分分 本章内容结构本章内容结构 长期负债及长期负债及 借款费用借款费用 第二节第二节 长期负债长期负债 第三节第三节 借款费用借款费用 第一节第一节 应付职工薪酬应付职工薪酬 第一节第一节 应付职工薪酬应付职工薪酬 一、职工薪酬的内容一、职工薪酬的内容 职工薪酬是指职工薪酬是指企业为获得职工的服务或解除劳动关系企业为获得职工的服务或解除劳动关系

3、 而给予各种形式的报酬或补偿。而给予各种形式的报酬或补偿。支付给职工配偶、子女、支付给职工配偶、子女、 受赡养人、已故员工遗属和其他受益人等的福利，也属于受赡养人、已故员工遗属和其他受益人等的福利，也属于 职工福利。职工福利。 （1 1）短期薪酬短期薪酬：指企业在职工提供相关服务的：指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束年度报告期间结束 后十二个月内需要全部予以支付后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动的职工薪酬，因解除与职工的劳动 关系给予的补偿除外关系给予的补偿除外 （因为补偿属于辞退福利）；（因为补偿属于辞退福利）； 具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利

4、费，具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗医疗 保险费、工伤保险费和生育保险费（养老保险和失业保险属于保险费、工伤保险费和生育保险费（养老保险和失业保险属于“离离 职后福利职后福利”）等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经 费，费，短期带薪缺勤短期带薪缺勤（不属于带薪缺勤，属于短期薪酬），（不属于带薪缺勤，属于短期薪酬），短期利润短期利润 分享计划分享计划（不属于利润分享计划，因为这是短期的），非货币性福（不属于利润分享计划，因为这是短期的），非货币性福 利以及其他短期薪酬利以及其他短期薪酬 （2 2）带薪缺勤带薪缺勤，是指

5、企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括 年休假、病假、短期伤残（年休假、病假、短期伤残（虽然叫虽然叫“短期短期”，但是却属于带薪缺勤，但是却属于带薪缺勤， 不属于短期薪酬不属于短期薪酬）、婚假、产假、丧假、探亲假等；）、婚假、产假、丧假、探亲假等； （3 3）离职后福利离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休 离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企 业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞业解除劳动关系

6、后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞 退福利除外。（退福利除外。（养老保险及失业保险归为此类养老保险及失业保险归为此类） ； （5 5）辞退福利辞退福利（因解除与职工的劳动关系给予的补偿）；（因解除与职工的劳动关系给予的补偿）；（管理管理 费用费用） （6 6）其他长期职工福利其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福 利之外所有的职工薪酬利之外所有的职工薪酬 。 二、职工薪酬的确认和计量：二、职工薪酬的确认和计量： （一）短期薪酬（一）短期薪酬 1.1.一般短期薪酬的账务处理（一般短期薪酬的账务处理（先计提、后发放先计提、后发放）：）：

7、（1 1）计提时（）计提时（谁受益、谁承担谁受益、谁承担）：）： 借：生产成本（借：生产成本（直接生产工人直接生产工人） 制造费用（制造费用（车间管理人员车间管理人员） 管理费用（管理费用（行政管理人员行政管理人员） 销售费用（销售费用（销售人员销售人员） 在建工程在建工程 研发支出研发支出 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬 （2 2）发放时：）发放时： 以货币形式发放：以货币形式发放： 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬 贷：银行存款贷：银行存款 以自产产品发放：以自产产品发放： 借：应付职工薪酬借：应付职工薪酬 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值

8、税（销项税额） 借：主营业务成本借：主营业务成本 贷：库存商品贷：库存商品 2.2.短期带薪缺勤的账务处理：短期带薪缺勤的账务处理： （1 1）累积带薪缺勤累积带薪缺勤，是指带薪权利可结转下期带薪缺勤，是指带薪权利可结转下期带薪缺勤， 本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。企业本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。企业 应当在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤应当在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤 权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积 未行使权利而增加的预期支付金额计量。未行使权利而增加的预期

9、支付金额计量。 （见下页例题见下页例题） 20152015年年20162016年年 假设：汪老师每年应带薪休假设：汪老师每年应带薪休5 5天天 实际只休实际只休3 3天天 （少休（少休2 2天）天） 实际休实际休6.56.5天天（按后进（按后进 先出法多休先出法多休1.51.5天）天） 【根据注会根据注会例例题改编题改编】乙公司共有乙公司共有10001000名职工，从名职工，从20152015年年1 1 月月1 1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每个日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每个 职工每年可享受职工每年可享受5 5个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能个工作日

10、带薪年休假，未使用的年休假只能 向后结转一个日历年度，超过向后结转一个日历年度，超过1 1年未使用的权利作废，不能在年未使用的权利作废，不能在 职工离开公司时获得现金支付；职工休年休假是以后进先出职工离开公司时获得现金支付；职工休年休假是以后进先出 为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转 的带薪年休假余额中扣除；职工离开公司时，公司对职工未的带薪年休假余额中扣除；职工离开公司时，公司对职工未 使用的累积带薪年休假不支付现金。使用的累积带薪年休假不支付现金。 2015 2015年年1212月月3131日，每个职工当年平均未使用带薪

11、年休假日，每个职工当年平均未使用带薪年休假 为为2 2天。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，乙公司预天。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，乙公司预 计计20162016年有年有950950名职工将享受不超过名职工将享受不超过5 5天的带薪年休假，剩余天的带薪年休假，剩余 5050名职工每人将平均享受名职工每人将平均享受6 6天半（天半（6.56.5天天）年休假）年休假（根据此处根据此处 后进先出原则，预计后进先出原则，预计20162016年享受的年享受的6.56.5天年休假首先使用天年休假首先使用20162016年正年正 常的常的5 5天，多出的天，多出的1.51.5天再使用天再使用2

12、0152015年未休的年休假年未休的年休假），假定这，假定这5050 名职工全部为总部各部门经理，该公司平均每名职工每个工名职工全部为总部各部门经理，该公司平均每名职工每个工 作日工资为作日工资为300300元。元。 分析：乙公司在分析：乙公司在20152015年年1212月月3131日应当预计由于职工累日应当预计由于职工累 积未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的工资负债，积未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的工资负债， 即相当于即相当于7575天（天（501.5501.5天）的年休假工资天）的年休假工资2250022500 （7530075300）元，并作如下账务处理：元，并作如下账

13、务处理： 借：管理费用借：管理费用 2250022500 贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬累积带薪缺勤累积带薪缺勤 2250022500 （2 2）非累积带薪缺勤非累积带薪缺勤，是指带薪权利不能结转下期的带薪缺，是指带薪权利不能结转下期的带薪缺 勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开 企业时也无权获得现金支付。我国企业职工休婚假、产假、丧企业时也无权获得现金支付。我国企业职工休婚假、产假、丧 假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪缺勤。由于假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪缺勤。由于 职工提供服务本身不能增加

14、其能够享受的福利金额，企业在职职工提供服务本身不能增加其能够享受的福利金额，企业在职 工未缺勤时不应当计提相关的职工薪酬。（工未缺勤时不应当计提相关的职工薪酬。（1.1.法律规定的未休法律规定的未休 假部分不能往下年结转；假部分不能往下年结转；2.2.可以休假时，没有休假，继续工作，可以休假时，没有休假，继续工作， 也不能往下年结转了；两种情况结果都是一样的：也不能往下年结转了；两种情况结果都是一样的：不做帐不做帐） （二）离职后福利（二）离职后福利 离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达 成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规成的协

15、议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规 章或办法等。企业应当按照企业承担的风险和义务情况，章或办法等。企业应当按照企业承担的风险和义务情况， 将离职后福利计划分类为将离职后福利计划分类为设定提存计划设定提存计划和和设定受益计划设定受益计划 两种类型，两种类型，本教材只介绍设定提存计划本教材只介绍设定提存计划。 1.1.设定提存计划（设定提存计划（如养老保险金如养老保险金）：）： 对于设定提存计划，企业应当根据在资产负债表日对于设定提存计划，企业应当根据在资产负债表日 为换取职工在会计期间提供的服务为换取职工在会计期间提供的服务 而应而应向单独主体缴向单独主体缴 存的提存金存的提存金，确认为

16、应付职工薪酬负债，并计入当期损，确认为应付职工薪酬负债，并计入当期损 益或相关资产成本益或相关资产成本 （三）辞退福利（三）辞退福利（职工被解除劳动关系，公司支付的补偿职工被解除劳动关系，公司支付的补偿） 企业向职工提供辞退福利的，应当在企业不能单方企业向职工提供辞退福利的，应当在企业不能单方 面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福 利时、企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或利时、企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或 费用时两者孰早日，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，费用时两者孰早日，确认辞退福利产生的职工薪酬负债， 并计入

17、当期损益（并计入当期损益（必须计入管理费用必须计入管理费用）。（）。（还是先计提还是先计提 后发放后发放） 【判断题判断题】辞退福利应按受益对象分配。（）辞退福利应按受益对象分配。（） 【答案答案】 【解析解析】辞退福利全部计入管理费用。辞退福利全部计入管理费用。 第二节第二节 长期负债长期负债 一、长期借款一、长期借款 长期借款，是指企业从长期借款，是指企业从银行银行或或其他金融机构其他金融机构借入的期借入的期 限在限在一年以上一年以上( (不含一年不含一年) )的借款。的借款。 . .借入长期借款时借入长期借款时 借：银行存款借：银行存款 长期借款长期借款利息调整利息调整（差额，借款时发生

18、的费用等差额，借款时发生的费用等） 贷：长期借款贷：长期借款本金本金 具体会计分录具体会计分录 p长期借款利息计提长期借款利息计提 长期借长期借 款利息款利息 计提计提 分期付息，一分期付息，一 次还本次还本 到期一次还本到期一次还本 付息付息 应付利息应付利息 长期借款长期借款应计利息应计利息 借：财务费用（借：财务费用（一般生产经营一般生产经营） 管理费用（管理费用（筹建期间筹建期间） 在建工程（在建工程（购建固定资产且满足资本化条件购建固定资产且满足资本化条件） 制造费用（制造费用（需要相当长时间生产的存货需要相当长时间生产的存货） 研发支出（研发支出（自行研发无形资产自行研发无形资产）

19、 长期待摊费用（长期待摊费用（经营租入固定资产改良经营租入固定资产改良） 贷：应付利息贷：应付利息/ /长期借款长期借款应计利息（应计利息（合同利率计算借款利息合同利率计算借款利息） （面对面）（面对面） 长期借款长期借款利息调整（利息调整（差额，倒挤差额，倒挤） 按实际按实际 利率计利率计 算的利算的利 息费用息费用 还本付息还本付息 一次还本付息的借款一次还本付息的借款 借：长期借款借：长期借款本金本金 应计利息应计利息 贷：银行存款贷：银行存款 分期付息一次还本借款分期付息一次还本借款 借：应付利息借：应付利息 贷：银行存款贷：银行存款 借：长期借款借：长期借款本金本金 贷：银行存款贷：

20、银行存款 【多选题多选题】企业发生的长期借款利息费用可能借记的科企业发生的长期借款利息费用可能借记的科 目有（）。目有（）。 a.a.在建工程在建工程 b.b.财务费用财务费用 c.c.制造费用制造费用 d.d.管理费用管理费用 【答案答案】abcd abcd 【解析解析】选项选项d d，企业筹建期间长期借款利息费用应计，企业筹建期间长期借款利息费用应计 入管理费用核算。入管理费用核算。 【判断题判断题】资产负债表日，企业应按长期借款的摊余成资产负债表日，企业应按长期借款的摊余成 本和实际利率计算长期借款的利息费用。（）本和实际利率计算长期借款的利息费用。（） 【答案答案】 【例例】 某企业为

21、建造一幢厂房，于某企业为建造一幢厂房，于20 x920 x9年年1 1月月1 1日借入期日借入期 限为限为2 2年的长期专门借款年的长期专门借款1 500 0001 500 000元，款项已存入银行。元，款项已存入银行。 借款利率按市场利率确定为借款利率按市场利率确定为9%9%，每年付息一次，期满后一，每年付息一次，期满后一 次还清本金。次还清本金。20 x920 x9年初，该企业以银行存款支付工程价款年初，该企业以银行存款支付工程价款 共计共计900 000900 000元，元，2x102x10年初，由以银行存款支付工程费用年初，由以银行存款支付工程费用 600 000600 000元。该厂

22、房于元。该厂房于2x102x10年年8 8月月3131日完工，达到预定可使日完工，达到预定可使 用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或 者投资收益。者投资收益。 该企业的有关账务处理如下：该企业的有关账务处理如下： 20x920x9年年1 1月月1 1日，取得借款时日，取得借款时 借：银行存款借：银行存款 1 500 0001 500 000 贷：长期借款贷：长期借款本金本金 1 500 0001 500 000 20x920x9年年初，支付工程款时年年初，支付工程款时 借：在建工程借：在建工程 900 000900 000 贷：银

23、行存款贷：银行存款 900 000900 000 20x920x9年年1212月月3131日，计算日，计算0909年利息应进入工程成本金额年利息应进入工程成本金额=1 =1 500 000500 0009%=135 0009%=135 000元元 借：在建工程借：在建工程 135 000135 000 贷：应付利息贷：应付利息 135 000135 000 20x920x9年年1212月月3131日支付借款利息时日支付借款利息时 借：应付利息借：应付利息 135 000135 000 贷：银行存款贷：银行存款 135 000135 000 2x102x10年初，支付工程款时年初，支付工程款时

24、借：在建工程借：在建工程 600 000600 000 贷：银行存款贷：银行存款 600 000600 000 2x102x10年年8 8月月3131日，工程达到预定可使用状态日，工程达到预定可使用状态 该期间应计该期间应计 入工程成本的利息入工程成本的利息 =1 500 000=1 500 0009%9%8/128/12=90000=90000元（元（8 8月月3131日完工日完工） 借：在建工程借：在建工程 90 00090 000 贷：应付利息贷：应付利息 90 00090 000 同时，在建工程达到预定可使用状态转为固定资产金额同时，在建工程达到预定可使用状态转为固定资产金额 =900

25、 000+135 000+600 000+90000=1725000=900 000+135 000+600 000+90000=1725000 借：固定资产借：固定资产 1 725 0001 725 000 贷：在建工程贷：在建工程 1 725 0001 725 000 2x102x10年年1212月月3131日，计算日，计算9-129-12月利息费用月利息费用 1 500 0001 500 0009%9%4 41212=45 000=45 000元（元（后后4 4个月利息费用化个月利息费用化） 借：财务费用借：财务费用 45 00045 000 贷：应付利息贷：应付利息 45 00045

26、000 2x102x10年年1212月月3131日，支付利息（日，支付利息（全年合计全年合计135000135000元元） 借：应付利息借：应付利息 135 000135 000 贷：银行存款贷：银行存款 135 000135 000 （1010）2x112x11年年1 1月月1 1日支付本金时日支付本金时 借：长期借款借：长期借款本金本金 1 500 0001 500 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 500 0001 500 000 二、应付债券二、应付债券 企业根据国家有关规定，在符合条件的前提下，经批企业根据国家有关规定，在符合条件的前提下，经批 准可以发行公司债券、可转换公司债券

27、、认股权和债券分准可以发行公司债券、可转换公司债券、认股权和债券分 离交易的可转换公司债券等金融工具。本章以一般公司债离交易的可转换公司债券等金融工具。本章以一般公司债 券、可转换公司债券为例说明应付债券的会计处理。券、可转换公司债券为例说明应付债券的会计处理。 （一）一般公司债券的账务处理（一）一般公司债券的账务处理 发行债券发行债券 借：银行存款（借：银行存款（发行价格发行价格） 贷：应付债券贷：应付债券面值（面值（面值金额面值金额） 利息调整（利息调整（溢价发行溢价发行） 或：或： 借：银行存款（借：银行存款（发行价格发行价格） 应付债券应付债券利息调整（利息调整（折价发行折价发行） 贷

28、：应付债券贷：应付债券面值（面值（面值金额面值金额） 【判断题判断题】企业发行债券时支付的佣金和手续费应计入企业发行债券时支付的佣金和手续费应计入 当期管理费用。（）当期管理费用。（） 【答案答案】 【解析解析】企业发行债券时支付的佣金和手续费构成应企业发行债券时支付的佣金和手续费构成应 付债券的初始确认金额，不计入当期管理费用。付债券的初始确认金额，不计入当期管理费用。 2.2.债券利息的计提（就是实际利率法）债券利息的计提（就是实际利率法） 应按实际利率和摊余成本计算实际利息，计入相关资应按实际利率和摊余成本计算实际利息，计入相关资 产成本或是财务费用。（产成本或是财务费用。（实对实实对实

29、） 应按面值和票面利率计算票面利息费用，计入应按面值和票面利率计算票面利息费用，计入“应付应付 利息利息”或或“应付债券应付债券应计利息应计利息”（面对面面对面） 票面利息与实际利息的差额作为票面利息与实际利息的差额作为“应付债券应付债券利息利息 调整调整”的摊销额（的摊销额（差额倒挤差额倒挤） 计提利息（同长期借款一样）计提利息（同长期借款一样） 应付债券应付债券 分期付息，一分期付息，一 次还本次还本 一次还本付息一次还本付息 应付利息应付利息 应付债券应付债券应计利息应计利息 借：在建工程借：在建工程 研发支出研发支出 制造费用制造费用 财务费用财务费用 贷：应付利息贷：应付利息/ /应

30、付债券应付债券应计利息（应计利息（面对面面对面） 应付债券应付债券利息调整（利息调整（或借方或借方） 实对实实对实 还本付息还本付息 到期一次还本付息的债券到期一次还本付息的债券 借：应付债券借：应付债券面值面值 应计利息应计利息 贷：银行存款贷：银行存款 分期付息，一次还本债券分期付息，一次还本债券 借：应付债券借：应付债券面值面值 应付利息应付利息 贷：银行存款贷：银行存款 【判断题判断题】分期付息到期一次还本的应付债券，资产负分期付息到期一次还本的应付债券，资产负 债表日按照面值与票面利率计算的利息应记入债表日按照面值与票面利率计算的利息应记入“应付利应付利 息息”科目核算。（科目核算。

31、（ ） 【答案答案】 【例例】 2x112x11年年1 1月月1 1日，甲公司经批准发行日，甲公司经批准发行5 5年期一次还年期一次还 本、分期付息的公司债券本、分期付息的公司债券60 000 00060 000 000元，债券利息在每元，债券利息在每 年年1212月月3131日支付，票面利率为年利率日支付，票面利率为年利率6%6%。假定债券发行。假定债券发行 时的市场利率为时的市场利率为5%5%。实际发行价格为。实际发行价格为62 596 20062 596 200元。元。 （此处省略了教材上的实际发行价格的计算公式，考试（此处省略了教材上的实际发行价格的计算公式，考试 一般会直接给出）一般

32、会直接给出） 具体会计处理如下：具体会计处理如下： 2x112x11年年1 1月月1 1日发行债券时日发行债券时 借：银行存款借：银行存款 62 596 20062 596 200 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 60 000 00060 000 000 利息调整利息调整 2 596 2002 596 200 2x112x11年年1212月月3131日，计算利息费用日，计算利息费用 票面利息票面利息=60 000 000=60 000 0006%=3 600 0006%=3 600 000元（元（面对面）面对面） 实际利息实际利息= =62596200625962005 5%=3 129 8

33、10%=3 129 810元（元（实对实实对实） 借：在建工程（财务费用）借：在建工程（财务费用） 3 129 8103 129 810 应付债券应付债券利息调整利息调整 470 190470 190 贷：应付利息贷：应付利息 3 600 0003 600 000 借：应付利息借：应付利息 3 600 0003 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 600 0003 600 000 题目未注明是资本化还是费用化，所以既有可能是财务费用，题目未注明是资本化还是费用化，所以既有可能是财务费用， 也有可能是在建工程。也有可能是在建工程。 2x122x12年年1212月月3131日计算利息费用

34、日计算利息费用 票面利息票面利息=60 000 000=60 000 0006%=3 600 0006%=3 600 000元元 实际利息实际利息= (62 596 200- 470 190)= (62 596 200- 470 190)5%5% = =62126010621260105%=3106300.55%=3106300.5元元 借：在建工程（财务费用）借：在建工程（财务费用） 3 106 300.53 106 300.5 应付债券应付债券利息调整利息调整 493 699.50493 699.50 贷：应付利息贷：应付利息 3 600 0003 600 000 借：应付利息借：应付利息

35、 3 600 0003 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 600 0003 600 000 （教材上省略了此步计算，现补上，以展现全貌）（教材上省略了此步计算，现补上，以展现全貌） 2x132x13年年1212月月3131日计算利息费用日计算利息费用 票面利息票面利息=60 000 000=60 000 0006%=3 600 0006%=3 600 000元元 实际利息实际利息=(62126010-493 699.50)=(62126010-493 699.50)5%5% = =61632310.561632310.55%=3 081 615 .535%=3 081 615 .5

36、3元元 借：在建工程（财务费用）借：在建工程（财务费用） 3 081 615.533 081 615.53 应付债券应付债券利息调整利息调整 518 384 .47518 384 .47 贷：应付利息贷：应付利息 3 600 0003 600 000 借：应付利息借：应付利息 3 600 0003 600 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 600 0003 600 000 （教材上省略了此步计算，现补上，以展现全貌）（教材上省略了此步计算，现补上，以展现全貌） 2x142x14年年1212月月3131日计算债券利息日计算债券利息 票面利息票面利息=60 000 000=60 000 000

37、6%=3 600 0006%=3 600 000元元 实际利息实际利息=(61632310.5- 518 384 .47)=(61632310.5- 518 384 .47)5%5% =61113926.03=61113926.035%=3 055 696 .35%=3 055 696 .3元元 借：在建工程（财务费用）借：在建工程（财务费用） 3 055 696 .303 055 696 .30 应付债券应付债券利息调整利息调整 544 303 .70544 303 .70 贷：应付利息贷：应付利息 3 600 0003 600 000 借：应付利息借：应付利息 3 600 0003 600

38、 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 600 0003 600 000 （教材上省略了此步计算，现补上，以展现全貌）（教材上省略了此步计算，现补上，以展现全貌） （6 6）2x152x15年年1212月月3131日还本付息时日还本付息时 最后一年直接倒挤利息调整最后一年直接倒挤利息调整=2596200-470190-493699.50-=2596200-470190-493699.50- 518384.47-544303.70=569622.33518384.47-544303.70=569622.33 借：在建工程（财务费用）借：在建工程（财务费用） 3 030 377 .673 030

39、377 .67 应付债券应付债券面值面值 60 000 00060 000 000 利息调整利息调整 569 622 .33569 622 .33 贷：银行存款贷：银行存款 63 600 00063 600 000 ( (二二) ) 可转换公司债券可转换公司债券 企业发行的可转换公司债券，既含有负债成份又含有企业发行的可转换公司债券，既含有负债成份又含有 权益成份，权益成份，应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆， 分别进行处理。分别进行处理。 【例例】 甲上市公司经批准于甲上市公司经批准于2x102x10年年1 1月月1 1日按每份面值日按每份面值1

40、00100 元发行了元发行了1 000 0001 000 000份份5 5年期一次还本、分期付息的可转换年期一次还本、分期付息的可转换 公司债券，共计公司债券，共计100 000 000100 000 000元，款项已收存银行，债券票元，款项已收存银行，债券票 面年利率为面年利率为6%6%。债券发行。债券发行1 1年后可转换为甲上市公司普通股年后可转换为甲上市公司普通股 股票，转股时每份债券可转股票，转股时每份债券可转1010股，股票面值为每股股，股票面值为每股1 1元。假元。假 定定2x112x11年年1 1月月1 1日债券持有人将持有的可转换公司债券日债券持有人将持有的可转换公司债券全部全

41、部 转换转换为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公 司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利 率为率为9%9%。该可转换公司债券发生的。该可转换公司债券发生的利息利息费用费用不符合资本化不符合资本化 条件。条件。 现金流量如下图所示现金流量如下图所示： 0 1 2 3 4 5 600600600600600 1亿亿 可转换公司债券可转换公司债券负债成份负债成份的的公允价值公允价值： 100000000100000000（p/sp/s，9%9%，5 5）100000000100000

42、0006%6%（p/ap/a，9%9%，5 5） 1000000001000000000.64990.6499600000060000003.88973.8897 88 328 20088 328 200（元）（元）（负债成份计入负债成份计入“应付债券应付债券”） 实质是以未来预计现金流量的现值作为公允价值实质是以未来预计现金流量的现值作为公允价值 甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下：甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下： (1) 2x10(1) 2x10年年1 1月月1 1日，发行可转换公司债券时日，发行可转换公司债券时 可转换公司债券可转换公司债券权益成份权益成份的的公允

43、价值公允价值为：为： 100 000 000100 000 00088 328 20088 328 20011 671 80011 671 800（元）（元）（权益成权益成 份计入份计入“其他权益工具其他权益工具”） 借：银行存款借：银行存款 100 000 000100 000 000 应付债券应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 11 671 80011 671 800（倒挤倒挤） 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 100 000 000 100 000 000 其他权益工具其他权益工具 11 671 80011 671 800 （此处的其他权益

44、工具是可转换债券权益成分公允价值，相当于提此处的其他权益工具是可转换债券权益成分公允价值，相当于提 前确认的发行股票股本溢价，所以最后会转入前确认的发行股票股本溢价，所以最后会转入“资本公积资本公积股本股本 溢价溢价”） （2 2）2 21010年年1212月月3131日，确认利息费用时日，确认利息费用时：（：（此处利息计算也此处利息计算也 是用实际利率法，和一般的应付债券账务处理一样是用实际利率法，和一般的应付债券账务处理一样） 应计入财务费用的利息应计入财务费用的利息88 328 20088 328 2009%9%7 949 5387 949 538（元）（元） （实对实部分实对实部分）

45、当期应付未付的利息费用当期应付未付的利息费用100 000 000100 000 0006%6%6 000 0006 000 000 （元）（元）（面对面部分面对面部分） 借：财务费用借：财务费用 7 949 5387 949 538 贷：应付利息贷：应付利息 6 000 0006 000 000 应付债券应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 1 949 538 1 949 538（倒挤倒挤） (3) 2x11(3) 2x11年年1 1月月1 1日，债券持有人行使转换权时（日，债券持有人行使转换权时（发行股票发行股票） 转换的股份数转换的股份数 = 1000 000= 1000

46、 000* *10 = 1 0000 000(10 = 1 0000 000(股股) ) 借：应付债券借：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 100 000 000100 000 000 其他权益工具其他权益工具 11 671 80011 671 800 贷：股本贷：股本 10 000 00010 000 000（转换股数转换股数1 1元元/ /股股） 应付债券应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 9 722 262 9 722 262 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 91 949 53891 949 538（差额倒挤差额倒挤） 之前发生的所有科目全部结平，按股票面

47、值增加股本，差额均计入之前发生的所有科目全部结平，按股票面值增加股本，差额均计入 “资本公积资本公积股本溢价股本溢价” 发行时：发行时： 借：银行存款（借：银行存款（实际发行价格实际发行价格） 应付债券应付债券利息调整（利息调整（差额倒挤差额倒挤） 贷：应付债券贷：应付债券面值（面值（题目给出，已知题目给出，已知） 其他权益工具（其他权益工具（利用现值系数计算得出的权益成分利用现值系数计算得出的权益成分） 对上述对上述【例例】会计处理的总结会计处理的总结 转换时：转换时： 借：应付债券借：应付债券面值（面值（反向结平反向结平） 利息调整（利息调整（反向结平，或贷方反向结平，或贷方） 应计利息（

48、应计利息（反向结平反向结平） 其他权益工具（其他权益工具（反向结平反向结平） 贷：股本（贷：股本（转换股数转换股数1 1元元/ /股股） 资本公积资本公积股本溢价（股本溢价（差额倒挤差额倒挤） 【例题例题多选题多选题】下列关于企业发行可转换公司债券会计处下列关于企业发行可转换公司债券会计处 理的表述中，正确的有（）。理的表述中，正确的有（）。 a.a.将负债成份确认为应付债券将负债成份确认为应付债券 b.b.将权益成份确认为其他权益工具将权益成份确认为其他权益工具 c.c.按债券面值计量负债成份初始确认金额按债券面值计量负债成份初始确认金额 d.d.按公允价值计量负债成份初始确认金额按公允价值

49、计量负债成份初始确认金额 【答案答案】abdabd 【解析解析】c c错，按债券面值确认错，按债券面值确认“应付债券应付债券面值面值” 明细明细 三、长期应付款三、长期应付款 长期应付款，是企业除长期借款和应付债券以外的长期应付款，是企业除长期借款和应付债券以外的 其他各种长期应付款项，包括：其他各种长期应付款项，包括： 应付应付融资租入融资租入固定资产的租赁费固定资产的租赁费 具有具有融资性质融资性质的的延期付款延期付款购买资产发生的应付款项等购买资产发生的应付款项等 （亦即跨年度分期付款购入资产亦即跨年度分期付款购入资产） 应付融资租入固定资产的租赁费应付融资租入固定资产的租赁费 租赁，是

50、指在约定的期间内，出租人将资产使用权让租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让 与承租人，以获取租金的协议。与承租人，以获取租金的协议。 租赁分类：租赁分类： 融资租赁融资租赁，与租赁资产所有权相关的风险和报酬转移给，与租赁资产所有权相关的风险和报酬转移给 承租人的租赁。承租人的租赁。 经营租赁经营租赁 （不在本书介绍）（不在本书介绍） 融资租赁的特点：融资租赁的特点： 出租人已将资产所有权上的出租人已将资产所有权上的风险和报酬转移给了承租风险和报酬转移给了承租 方方。承租方应将融资租赁租入的资产作为自己的资产来管。承租方应将融资租赁租入的资产作为自己的资产来管 理。体现了实质重于形式原

51、则。理。体现了实质重于形式原则。 满足下列标准之一的，应认定为融资租赁：满足下列标准之一的，应认定为融资租赁： (1) (1) 在租赁期届满时，资产的在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人所有权转移给承租人。 (2) (2) 承租人承租人有购买租赁资产的选择权有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远，所订立的购价预计远 低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日 就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。 (3) (3) 租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的租赁期占租赁资产使用寿命的大部

52、分。这里的“大部分大部分” 掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上以上(含含 75%)。 需要注意的是，这条标准强调的是租赁期占租赁资产尚可需要注意的是，这条标准强调的是租赁期占租赁资产尚可 使用寿命的比例，而非租赁期占该项资产全部可使用年限的使用寿命的比例，而非租赁期占该项资产全部可使用年限的 比例。如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资比例。如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资 产自全新时起算可使用年限的产自全新时起算可使用年限的75%75%以上时，则这条判断标准不以上时，则这条判断标准不 适用，不能使用这条标准确定

53、租赁的分类。（适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。（详见下页图表详见下页图表） (3) (3) 租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的“大部分大部分” 掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上以上(含含 75%)。 需要注意的是，这条标准强调的是租赁期占租赁资产尚可使用需要注意的是，这条标准强调的是租赁期占租赁资产尚可使用 寿命的比例，而非租赁期占该项资产全部可使用年限的比例。（寿命的比例，而非租赁期占该项资产全部可使用年限的比例。（图图 1）如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自）如

54、果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自 全新时起算可使用年限的全新时起算可使用年限的75%75%以上时，则这条判断标准不适用，以上时，则这条判断标准不适用， 不能使用这条标准确定租赁的分类（不能使用这条标准确定租赁的分类（图图2）。（）。（详见下页图表详见下页图表） 012345678910 尚可使用寿命尚可使用寿命7年年 租赁期租赁期6年年 已使用寿命已使用寿命3 年年 图图1.已使用寿命没有超过总使用寿命已使用寿命没有超过总使用寿命75%的情况：的情况： 租赁期占尚可使用寿命的比例为租赁期占尚可使用寿命的比例为85.7%85.7%（6 6年年/7/7年），超过年），超过75%75

55、%， 满足第三条标准。满足第三条标准。 012345678910 尚可使用寿命尚可使用寿命2 2年年 租赁期租赁期2 2年年 已使用寿命已使用寿命8年年 图图2.2.已使用寿命超过总使用寿命已使用寿命超过总使用寿命75%75%的情况：的情况： 已使用的寿命占总使用寿命的比例为已使用的寿命占总使用寿命的比例为80%80%（8 8年年/10/10年），超过了总使年），超过了总使 用寿命的用寿命的75%75%；所以就算租赁期占到了尚可使用寿命的；所以就算租赁期占到了尚可使用寿命的100%100%（2 2年年/2/2 年），也不满足第三条标准。年），也不满足第三条标准。 (4) (4) 就承租人而言，

56、租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎 相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。（就出租人而言，相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。（就出租人而言， 租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租 赁资产公允价值。）这里的赁资产公允价值。）这里的“几乎相当于几乎相当于”掌握掌握在在90%(90%(含含90%)90%) 以上。以上。 （5 5）租赁资产）租赁资产性质特殊性质特殊，如果不作较大修整，如果不作较大修整，只有承租人才只有承租人才 能使用能使用 0 0 1000010000 10000100

57、001000010000 1 12 23 借：固定资产等借：固定资产等（租赁开始日的资产公允价值与最低租赁付款额现（租赁开始日的资产公允价值与最低租赁付款额现 值两者中较低者加上初始直接费用）值两者中较低者加上初始直接费用） 未确认融资费用未确认融资费用（倒挤）（倒挤） 贷：长期应付款贷：长期应付款（最低租赁付款额）（最低租赁付款额） 银行存款银行存款（初始直接费用）（初始直接费用） 资产余值资产余值 担保资产担保资产 余值余值 未担保资未担保资 产余值产余值 承租人、有关的承租人、有关的 第三方担保资产第三方担保资产 余值余值 与承租人、出租与承租人、出租 人无关的第三方人无关的第三方 担保

58、资产余值担保资产余值 【概念概念1 1】最低租赁最低租赁付款付款额及其现值额及其现值 1.1.没有优惠购买选择权没有优惠购买选择权的情况：的情况： 最低租赁付款额最低租赁付款额= =支付的租金（不含或有租金和履约成本）支付的租金（不含或有租金和履约成本）+ + 由承租人或有关的第三方担保的余值由承租人或有关的第三方担保的余值 2.2.有优惠购买选择权有优惠购买选择权的情况：的情况： 最低租赁付款额最低租赁付款额= =支付的租金（不含或有租金和履约成本）支付的租金（不含或有租金和履约成本）+ + 承租人行使优惠购买选择权而支付的款项承租人行使优惠购买选择权而支付的款项 最低租赁付款额最低租赁付款

59、额现值现值 最低租赁付款额现值最低租赁付款额现值= =将支付的租金按年金现值系数折现，将支付的租金按年金现值系数折现， 同时将承租人或有关第三方担保余值和优惠购买选同时将承租人或有关第三方担保余值和优惠购买选 择权支付款项按复利现值系数折现择权支付款项按复利现值系数折现 【概念概念2 2】最低租赁最低租赁收款收款额额 最低租赁收款额最低租赁付款额无关第三方对出租人担最低租赁收款额最低租赁付款额无关第三方对出租人担 保的资产余值保的资产余值 总结：总结： 1. 1.与承租人相关的各种担保余值要计入最低租赁与承租人相关的各种担保余值要计入最低租赁付付款额款额 2. 2.只要是有担保的余值都要计入最

60、低租赁只要是有担保的余值都要计入最低租赁收收款额款额 3. 3.无担保余值谁都不要。无担保余值谁都不要。 （1 1）履约成本的处理）履约成本的处理 履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用， 如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 承租人发生的履约成本通常应计入承租人发生的履约成本通常应计入当期损益当期损益。（。（管理费用管理费用） （2 2）或有租金的处理。）或有租金的处理。 或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他