《会计政策、会计估计变更和前期差错更正》

1、会计政策、会计估计变更和前期差错更正一、新旧准则主要差异K7UrFs（一）准则名称发生变化K7UrFs旧准则的名称为会计政策、会计估计变更和会计差错更正，修订后新准则的名称为会计政策、会计估计变更和前期差错更正。新准则将“会计差错更正”修正为“前期差错更正”。K7UrFs（二）增加了有关无法进行追溯调整和追溯重述的规定 K7UrFs新准则规定，就以前某一特定期间而言，满足下列条件之一的，即可认为无法对会计政策变更应用追溯调整法进行调整或无法对某项前期差错应用追溯重述法进行更正：K7Ubbs.

2、rFs1应用追溯调整法或追溯重述法的影响数不能确定；K7UrFs2应用追溯调整法或追溯重述法要求对管理层在该期当时的意图做出假定；K7UrFs3应用追溯调整法或追溯重述法要求对有关金额进行重大估计，并且不可能将提供有关交易发生时存在状况的证据和该期间财务报表批准报出时能够取得的信息这两类信息与其他信息客观地加以区分。 K7UrFs（三）取消了重大差错改为前期差错K7UrFs前期差错，是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造成遗漏或误报。K7Ubbs.hne

3、rFs1在以前期间的财务报表批准报出时能够取得的可靠信息；K7UrFs2在编报以前期间的财务报表时能够合理预期可以取得并应当加以考虑的可靠信息。K7UrFs前期差错包括由计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。重要的前期差错应该采用追溯重述法进行更正。K7UrFs追溯重述法，是指在发生前期差错时，如同该项前期差错从未发生过，对财务报表的相关项目进行更正的方法。K7UrFsK7UrFs二、新会计准则与国际会计准则主要差异K7Ubbs.

4、rFs我国修订后的会计政策、会计估计变更和前期差错更正准则（以下简称本准则）与国际会计准则第8号当期净损益、重大差错和会计政策变更（以下简称IAS8）及其他有关国际会计准则中相关内容的规定已经比较接近，但仍然存在一定的差异。K7UrFs1会计政策的定义K7UrFsIAS8将会计政策定义为“企业编制财务报表时采用的特定原则、基础、管理、规则和做法”，其在内涵和外延上都比较宽泛 ,实质上包含了会计的基本假设、会计的一般原则和具体原则、会计处理方法 ,甚至还包含某些非会计假设。本准则对会计政策的定义未作修改，仍与我国企业会计制度对

5、会计政策的定义基本相同，“指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法”,其中“具体原则”指企业按照国家统一的会计制度规定的原则所制定的、适合于本企业的会计制度中所采用的会计原则；“具体会计处理方法”，指企业在会计核算中对于诸多可选择的会计处理方法中所选择的适合于本企业的会计处理方法，它在内涵上更为集中。K7UrFs2会计政策变更的会计处理K7UrFsIAS8对会计政策变更给出了两种不同的会计处理方法：K7UrFs（1）基准方法：会计政策变更时，应当采用追溯调整法，除非有关前期的调整金额不能合理

6、确定。由于采用追溯调整法而产生的调整金额，应当调整留存收益的期初余额；如果前期调整金额不能合理确定，则采用未来适用法。比较会计信息应当加以重编，除非重编比较信息不可行。K7UrFs（2）备选方法：企业对会计政策变更应当采用追溯调整法，除非有关前期的调整金额不能合理确定。由于采用追溯调整法而产生的调整金额，应当计入调整当期的净损益；比较信息的表达方式应与前期一致，同时，应当按基准方法所要求的那样，提供模拟比较信息，除非提供模拟比较信息不可行；模拟比较信息经常单独作为一栏。企业采用备选方法时，如果应当计入当期的调整金额不能合理确定，则采用未来适用法。K7Ubbs.hner

7、rFs本准则要求会计政策变更时除有特别规定，均应采用追溯调整法进行处理，并将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整，但不需要重编以前年度的会计报表。如果累计影响数不能合理确定，会计政策变更应采用未来适用法。在编制比较会计报表时，对于比较会计报表期间的会计政策变更，应调整各该期间的净损益和其他相关项目，视同该政策在比较会计报表期间一直采用。K7UrFs可见，IAS8给予企业自主选择的空间比本准则大，本准则与IAS8的基准方法类似，而不允许企业将累积影响数调整计入当期损益。本准则此次修订增加的有关无法进行追溯调整的规定

8、，令会计政策变更处理方法的选择更为明确。K7UrFs3会计政策变更的披露内容K7UrFsIAS8针对不同的方法分别规定了会计政策变更应披露的内容。在基准方法下，企业应当披露：会计政策变更的原因；当期的以及所列报各期的调整金额；比较信息以前各期的调整金额；重编比较信息的事实，或重编比较信息不可行的事实。在备选方法下，企业应当披露：会计政策变更的原因；计入当期净损益的调整金额；比较信息所包含的各期调整金额以及以前各期的调整金额，或列报模拟信息不可行的事实。K7UrFs本对会计政策变更应披露内容的规定比较简单，要求披露：会

9、计政策变更的内容和理由；会计政策变更的累积影响数；累积影响数不能合理确定的理由。K7UrFs会计政策变更的披露内容是与会计处理方法相对应的，本准则的规定仍然与IAS8的基准方法相类似，但本准则只要求披露累积影响数，比IAS8要求披露的比较信息以前各期的调整金额更为简单。K7UrFs4前期差错的定义K7UrFsIAS8指出，前期差错的产生可能源于计算错误、会计政策应用错误、曲解事实、弄虚作假或粗心大意。K7UrFs本准则规定，前期差错，是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表造

10、成遗漏或误报：在以前期间的财务报表批准报出时能够取得的可靠信息；在编报以前期间的财务报表时能够合理预期可以取得并应当加以考虑的可靠信息。前期差错包括由计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。K7UrFs可见本准则对前期差错的界定与IAS8基本一致，但比IAS8更加具体。K7UrFs5前期差错的会计处理K7UrFsIAS8对于前期差错，同样规定了两种处理方法：K7UrFs（1）基准方法：与前期相关的错误更正金额应通过调整留存收益的期初余额来反映，除非这样做不可行；比较信息

11、应重新表述，除非无法做到这一点。K7UrFs（2）备选方法：会计差错更正金额应计入发现当期净损益。在财务报表中，比较信息应如前期的报告方式一样报告。附加模拟信息也应予以报告，除非无法做到这一点。K7UrFs本准则规定，重要的前期差错应采用追溯重述法进行更正。追溯重述法，是指在发生前期差错时，如同该项前期差错从未发生过，对财务报表的相关项目进行更正的方法。K7UrFs对于重要的前期差错，本准则不允许计入发现当期的净损益，而要求对前期的相关项目重新表述。对于非重要的前期差错，则不需要采用追溯重述法，可以计入当期的净损益和

12、有关项目。即本准则仅与IAS8规定的基本方法相类似。K7UrFsK7UrFs三、涉及的主要会计科目及使用说明K7UrFs1主要会计科目：K7UrFs（1）“以前年度损益调整”；K7UrFs（2）“利润分配未分配利润”。K7UrFs2使用说明K7UrFs采用追溯调整法或追溯重述法进行更正，如涉及损益，应通过“以前年度损益调整”科目及其相关科目核算，并将调整的对净损益的影响金额转入“利润分配未分配利润”科目；如不影响损

13、益，则在相关科目中进行调整。K7UrFsK7UrFs四、主要会计分录举例K7UrFs1会计政策变更K7UrFs（1）会计处理原则K7UrFs 国家发布相关的会计处理办法，则按照国家发布的相关会计处理规定进行处理。否则，采用追溯调整法进行会计处理。 K7UrFs 由于经济环境、客观情况的改变而变更会计政策，以便提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息，则应采用追溯调整法进行会计处理。K7Ur

14、Fs 在以下情况下应采用未来适用法进行会计处理：K7UrFsA应用追溯调整法或追溯重述法的影响数不能确定；K7UrFsB应用追溯调整法或追溯重述法要求对管理层在该期当时的意图做出假定；K7UrFsC应用追溯调整法或追溯重述法要求对有关金额进行重大估计，并且不可能将提供有关交易发生时存在状况的证据和该期间财务报表批准报出时能够取得的信息这两类信息与其他信息客观地加以区分。K7UrFs （2）会计分录举例K7UrFs例1：甲公司2001年1月1日对乙公司投资，占乙公司表

15、决权资本的40，并具有重大影响。按照2001年的会计制度规定，按成本法核算该项长期股权投资，初始投资成本为1200000元。乙公司2001年、2002年和2003年实现净利润分别为200000元、100000元和150000元。甲公司2003年和2003年分回现金股利分别为36000元和44000元。甲公司和乙公司的所得税率均为33，甲公司所得税按应付税款法核算。按税法规定，企业对其他单位投资分得的利润或股利以被投资单位宣告分派利润或股利时计入应纳税所得额。甲公司分别按净利润的10和5提取法定盈余公积和法定公益金。K7UrFs按照会计制度规定，从2004年起如果投资企

16、业占被投资企业表决权资本20及以上，并具有重大影响，均应采用权益法核算，并要求对这项会计政策的变更按追溯调整法进行会计处理。因此，甲公司应作如下会计处理： K7UrFsK7UrFsA.计算由成本法改为权益法后的累积影响数： K7UrFs年度 权益法 成本法 税前差异 所得税影响 税后差异K7UrFs2001K7UrFs80000K7UrFs0K7UrFs80000K7UrFs0K7Ubbs

17、.rFs80000K7UrFs2002K7UrFs40000K7UrFs36000K7UrFs4000K7UrFs0K7UrFs4000K7UrFs2003K7UrFs60000K7UrFs44000K7UrFs16000K7UrFs0K7UrFs16000K7Ubbs

18、.rFs小计K7UrFs180000K7UrFs80000K7UrFs100000K7UrFs0K7UrFs100000K7UrFs 甲公司在2001年、2002年和2003年三年间按成本法和按权益法核算对乙公司的投资收益及长期股权投资的帐面价值税前差异为100000元；甲公司与乙公司的所得税率相同，乙公司派发的现金股利已经交纳企业所得税，故甲公司收到乙公司派发的现金股利后不需要补纳所得税，按权益法核算与按成本法核算的所得

19、税影响为零，税后差异也为100000元。即甲公司由成本法改为权益法的累积影响数为100000元。K7UrFsK7UrFsB.帐务处理 K7UrFs 调整会计政策变更累积影响数 K7UrFs 借：长期股权投资乙公司（损益调整）K7UrFs100000 K7UrFs 贷：利润分配未分配利润K7UrFs100000 K7UrFs 调整利润分配 K7UrFs 借：利润分配

20、未分配利润K7UrFs15000（10000015） K7UrFs 贷：盈余公积K7UrFs15000 K7UrFsK7UrFsC.报表调整 K7UrFs甲公司在编制2004年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润及利润分配表的上年数也应作相应调整。K7UrFs下表列示资产负债表年初数栏的数字调整前后和利润及利润分配表上年数栏调整前后的有关资料。2004年12月31日资产负债表的期末数栏和利润及利润分配表的

21、本年累计数栏中年初未分配利润项目应按调整后的数字为基础编制。 K7UrFsK7UrFs资产负债表K7UrFsK7UrFs编制单位：甲公司K7UrFs2004年12月31日 单位：元 K7UrFs资 产 年初数 负债和所有者权益 年初数K7UrFs 调整前 调整后 调整前 调整后K7UrFs流动资产： 流动负债： K7UrFs货币资金K7U

22、rFs450000K7UrFs450000K7UrFs短期借款K7UrFs620000K7UrFs620000K7UrFs短期投资K7UrFs30000K7UrFs30000K7UrFs应付票据K7UrFs292900K7UrFs292900K7UrFs应收票据K7UrFs500000K

23、7UrFs500000K7UrFs应付账款K7UrFs500000K7UrFs500000K7UrFs应收账款K7UrFs740000K7UrFs740000K7UrFs应交税金K7UrFs50000K7UrFs50000K7UrFs存货K7UrFs800000K7Ubbs.hnerp.

24、comrFs800000K7UrFs流动负债合计K7UrFs1462900K7UrFsK7UrFs1462900K7UrFs流动资产合计K7UrFs2520000K7UrFs2520000K7UrFs长期负债： K7UrFs 长期借款K7UrFs800000K7UrFs800000K7U

25、rFs 长期负债合计K7UrFs800000K7UrFs800000K7UrFs长期投资： 负债合计K7UrFs2262900K7UrFsK7UrFs2262900K7UrFs长期股权投资K7UrFsK7UrFs1200000K7UrFs1300000K7UrFs股东权益： K7UrFs

26、固定资产： 股本K7UrFs1400000K7UrFs1400000K7UrFs固定资产原价K7UrFs1200000K7UrFs1200000K7UrFs资本公积K7UrFsK7UrFs800000K7UrFs800000K7UrFs减：累计折旧K7UrFs290000K7UrFs29

27、0000K7UrFs盈余公积K7UrFs76935K7UrFs91935K7UrFs固定资产净值K7UrFs910000K7UrFs910000K7UrFs其中：法定公益金K7UrFs25645K7UrFs30645K7UrFs无形资产： 未分配利润K7UrFs133065K7UrFs2

28、18065K7UrFs 无形资产K7UrFs42900K7UrFs42900K7UrFs股东权益合计K7UrFs2410000K7UrFs2510000K7UrFs资产总计K7UrFs4672900K7UrFs4772900K7UrFs负债和股东权益总计K7UrFs4672900K7Ur

29、Fs4772900K7UrFsK7UrFs利润及利润分配表K7UrFsK7UrFsK7UrFs编制单位：甲公司K7UrFs2004年度K7UrFsK7UrFs单位：元 K7UrFs项 目 上年数 K7UrFs 调整前 调整后K7UrFs一、主营业务收入K7UrFs2700000K7Ubb

30、rFs2700000K7UrFs减：主营业务成本K7UrFs1200000K7UrFs1200000K7UrFs 主营业务税金及附加K7UrFsK7UrFs100000K7UrFs100000K7UrFs二、主营业务利润K7UrFs1400000K7UrFs1400000K7UrFs加：其他

31、业务利润K7UrFsK7UrFs80000K7UrFs80000K7UrFs减：管理费用K7UrFs430000K7UrFs430000K7UrFs财务费用K7UrFs80000K7UrFs80000K7UrFs三、营业利润K7UrFs970000K7UrFs970000K7Ubbs.h

32、rFs加：投资收益K7UrFs50000K7UrFs66000K7UrFs营业外收入K7UrFs100000K7UrFs100000K7UrFs减：营业外支出K7UrFs70000K7UrFs70000K7UrFs四、利润总额K7UrFs1050000K7UrFs1066000K7Ubbs.hne

33、rFs减：所得税K7UrFs340000K7UrFs340000K7UrFs五、净利润K7UrFs703500K7UrFs719500K7UrFs加：年初未分配利润K7UrFs436500K7UrFs507900 (注1)K7UrFs六、可供分配的利润K7UrFs1140000K7UrFs122740

34、0K7UrFs减：提取法定盈余公积K7UrFs70350K7UrFs71950 (注2)K7UrFs提取法定公益金K7UrFs35175K7UrFs35975(注3)K7UrFs七、可供股东分配的利润K7UrFs1034475K7UrFs1119475K7UrFs减：应付普通股股利K7UrFs901410K7Ub

35、rFs901410K7UrFs八、未分配利润K7UrFs133065K7UrFs218065K7UrFs 注1：5079004365008400085 K7UrFs注2：71950703501600010K7UrFs注3：3597535175160005K7UrFsD.附注说明 K7UrFs甲公司对乙公司的股权投资原按成本法核算，按照会计制度的规定，从2004年起改

36、按权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯调整法，调整了期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润及利润分配表的上年数栏，已按调整后的数字填列，此项会计政策变更的累积影响数为100000元；2003年度的净利润调增了16000元；调增2003年期初留存收益84000元，其中，调增未分配利润71400元；利润及利润分配表上年数栏的年初未分配利润调增71400元。K7UrFsK7UrFs2会计估计变更K7UrFs （1）会计处理原则K7UrFs 会计估计变更应采用未来适用法。如果会计估计变更仅影响变

37、更当期，则影响数应于当期确认，否则，有关估计变更的影响数应于当期及以后各期分别确认。K7UrFs会计估计变更的影响如以前包括在企业日常经营活动的损益中，则以后也应包括在相应的损益类项目中；如影响数以前包括在特殊项目中，则以后也相应作为特殊项目反映。K7UrFs（2）主要会计分录K7UrFs例2：甲公司于2000年1月1日起计提折旧的管理用设备一台，价值84000元，估计使用年限为8年，净残值为4000元，按直线法计提折旧。至2004年初，由于新技术的发展等原因，需要对原估计的使用年限和净残值作出修正，修改后该设备的耐

38、用年限为6年，净残值为2000元。假定税法允许按变更后的折旧额在税前扣除。K7UrFs 甲公司对上述估计变更的处理方式如下：K7UrFsK7UrFsA.不调整以前各期折旧，也不计算累积影响数；K7UrFsK7UrFsB.变更日以后发生的经济业务改按新估计使用年限提取折旧； K7UrFs 按原估计，每年折旧额为10000元，已提折旧4年，共计40000元，固定资产净值为44000元，则第五年相关科目的期初余额如下表： K7UrFs 固定资产K7UrFs84000 K7UrFs 减