《税法》教材1201

第十二章国际税收本章基本情况12015年新增内容；2015年考了1道单选题，1道多选题；22016年教材修订税基侵蚀和利润转移项目成果有变动。非居民企业纳税人享受税收协定待遇的税务管理的内容进行调整，其他地方微调；3预计2016年本章分值5分左右。内容介绍第一节国际税收协定第二节非居民企业税收管理第三节境外所得税收管理第四节国际避税与反避税第五节转让定价第六节国际税收征管协作国际税收思维导图第一节国际税收协定知识点国际税收协定概述（一）国际税收协定及其范本的产生世界上最早的国际税收协定是比利时和法国于1843年签订的，早期的国际税收协定并无一定之规，相互之间差异较大；国际税收协定范本20世纪60年代的经合组织范本和70年代的联合国范本。（二）国际税收协定的法律地位（三）我国缔结税收协定（安排）情况1983年，中日签订避免双重征税的协定，是我国对外签订的第一个全面性的避免双重征税协定；截至2015年12月底，我国已对外正式签署101个避免双重征税协定；并与港澳台签订了相应的安排或协议。知识点国际税收协定范本介绍两者总体结构基本一致，但两者存在重大差异联合国范本（UN范本）发展中国家多以此为依据。较为注重扩大收入来源国的税收管辖权经合组织范本（OECD范本）虽在某些方面承认收入来源国的优先征税权，但其主导思想所强调的是居民税收管辖权。知识点国际税收协定典型条款介绍国际税收协定的内容主要包括协定适用范围、基本用语的定义、对所得和财产的课税、避免双重征税的办法、特别规定以及协定生效或终止的时间等。以中新协定为例。（一）税收协定的适用范围人的范围、税种范围1人的范围适用于缔约国一方或同时为双方居民的人2税种范围（1）协定适用于由缔约国一方或其地方当局对所得征收的所有税种，不论其征收方式如何；（2）协定也适用于协定签订之日后征收的属于增加或代替现行税种的相同或实质类似的税收。缔约国双方主管当局应将各自税法所作出的实质性变动通知对方。（二）税收居民1“缔约国一方居民”按照该缔约国法律，由于住所、居所、管理机构所在地、总机构所在地、注册地或任何其他类似标准，在该缔约国负有纳税义务的人，也包括该缔约国、地方当局或法定机构；居民应是在一国负有全面纳税义务的人，这是判断居民身份的必要条件。但“纳税义务”并不等同于事实上的征税。2双重居民身份下最终居民身份的判定注意先后顺序（1）永久性住所；（2）重要利益中心；（3）习惯性居处；（4）国籍。当采用上述标准依次判断仍然无法确定其身份时，可由缔约国双方主管当局按照协定规定的相互协商程序协商解决。3除个人以外（即公司和其他团体），同时为缔约国双方居民的人，应认定其是“实际管理机构”所在国的居民。如果缔约国双方因判定实际管理机构标准不同不能达成一致意见的，应由缔约国双方主管当局按照协定规定的相互协商程序，通过相互协商解决。（三）常设机构常设机构的概念主要用于确定缔约国一方对缔约国另一方企业利润的征税权。1常设机构是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所；2常设机构的范围（1）管理场所；（2）分支机构；（3）办事处；（4）工厂；（5）作业场所；（6）矿场、油井或气井、采石场或其他开采自然资源的场所。3承包工程和提供劳务两种情况下常设机构的判定（1）建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动仅以该工地、工程或活动连续6个月以上为限（2）提供劳务企业通过雇员或其雇佣的其他人员在缔约国一方提供的劳务活动，包括咨询劳务活动仅以该性质的活动（为同一项目或相关联的项目）在任何12个月中连续或累计超过183天以上为限4缔约国一方企业在缔约国另一方仅由于仓储、展览、采购及信息收集等活动的目的设立的具有准备性或辅助性的固定场所，不应被认定为常设机构；5当一个人（除独立代理人以外）在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动，有权并经常行使这种权力以该企业的名义签订合同，这个人为该企业进行的任何活动，应认为该企业在首先提及的缔约国一方设有常设机构。除非这个人通过固定营业场所进行的活动限于上述第4点的规定，按照该款规定，不应认为该固定营业场所是常设机构；6独立代理人进行上述第5点规定的活动时，不应因此视其代理的企业在缔约国另一方构成常设机构；7缔约国一方居民公司，控制或被控制于缔约国另一方居民公司或者在该缔约国另一方进行营业的公司（不论是否通过常设机构），此项事实不能据以使任何一方公司构成另一方公司的常设机构。例如，不能仅凭子公司在业务上受母公司管理，而视子公司是母公司的常设机构。【例题多选题】下列（）构成中国的常设机构。A法国某矿业公司在中国设立的采石场B印度某公司在中国承接水电工程，持续时间4个月C意大利某公司2015年派员到中国从事设计活动，历时210天D新西兰某羊毛制品公司通过中国的独立代理公司销售其羊毛制品正确答案AC答案解析建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅以该工地、工程或活动连续6个月以上为限，印度某公司在中国承接水电工程，持续时间未超过6个月，不能作为常设机构；新西兰某羊毛制品公司通过中国的独立代理公司销售其羊毛制品，独立代理人不能视为在中国的常设机构。（四）营业利润营业利润条款是对缔约国一方企业在缔约国另一方的营业活动产生的利润划分征税权的规定。缔约国一方企业在缔约国另一方的营业活动只有在构成常设机构前提下，缔约国另一方才能征税，并且只能就归属于常设机构的利润征税不仅包括该常设机构取得的来源于中国境内的利润，还包括其在中国境内外取得的与该常设机构有实际联系的各类所得。（五）国际运输国际运输缔约国一方企业以船舶或飞机经营的运输，不包括仅在缔约国另一方各地之间以船舶或飞机经营的运输。1缔约国一方企业以船舶或飞机经营国际运输业务所取得的利润，应仅在该缔约国征税。即缔约国一方企业以船舶或飞机从事国际运输业务从缔约国另一方取得的收入，在另一方免予征税（含所得税、货物与劳务税）；2上述第1点的规定也适用于参加合伙经营、联合经营或参加国际经营机构取得的收入；3缔约国一方企业从附属于以船舶或飞机经营国际运输业务有关的存款中取得的利息收入，应视为从该船舶或飞机的经营业务中所取得的利润。这种利息收入是指中新双方从事国际运输业务的海、空运企业，从对方取得的运输收入存于对方产生的利息该利息不适用利息条款的规定，应视为国际运输业务附带发生的收入，在来源国免予征税；4从事国际运输业务取得的收入，是指企业以船舶或飞机经营客运或货运取得的收入，也包括该企业从事的下列附属于其国际运输业务的收入（1）以湿租形式出租船舶或飞机（包括所有设备、人员及供应）取得的租赁收入；（2）以光租形式出租船舶或飞机取得的租赁收入；（3）以船舶或飞机从事国际运输的企业附营或临时性经营集装箱租赁取得的收入。【例题多选题】根据中新税收协定的规定，下列（）经营活动获得的收入在中国免予征税。A新加坡航空公司经营从新加坡到北京的航班B新加坡海运公司将船舶光租给中国公司C新加坡海运公司将获得的运费收入存在中国获得的利息D新加坡航空公司经营从广州到北京的航班正确答案ABC答案解析新加坡航空公司经营从广州到北京的航班，是仅在缔约国另一方各地之间以船舶或飞机经营的运输。，不属于国际运输，其获得的收入不得在中国免予征税。（六）财产所得不动产所得和财产收益1不动产所得（1）“不动产”包括附属于不动产的财产，农业和林业所使用的牲畜和设备，有关地产的一般法律规定所适用的权利，不动产的用益权以及由于开采或有权开采矿藏、水源和其他自然资源取得的不固定或固定收入的权利，船舶和飞机不应视为不动产；（2）“不动产所得”在不动产所有权不转移的情况下，使用不动产所获得的收益。而对不动产所有权转移产生的所得，应适用财产收益的规定；来源于房地产抵押的利息收入属于“投资所得”中的利息范围；（3）缔约国一方居民从位于缔约国另一方的不动产取得的所得（包括农业或林业所得），可以在该缔约国另一方征税，即不动产所在国有征税权。2财产收益一般是指财产法律权属关系发生变更产生的收益。（1）转让不动产取得的收益应由不动产所在国征税；（2）转让常设机构营业财产部分的动产，或转让从事独立个人劳务的固定基地的动产取得的收益，包括转让常设机构或者固定基地取得的收益，可以在常设机构所在国征税；（3）缔约国一方居民转让从事国际运输的船舶或飞机，或者转让属于经营上述船舶、飞机的动产取得的收益，应仅在该缔约国征税居民国征税。这一规定与“国际运输”中的规定原则一致；（4）缔约国一方居民转让股份取得的收益，如果股份价值的50以上直接或间接由位于缔约国另一方的不动产构成，可以在缔约国另一方征税；（5）除（4）外，缔约国一方居民转让其在缔约国另一方居民公司或其他法人资本中的股份、参股、或其他权利取得的收益，如果该收益人在转让行为前的12个月内，曾经直接或间接参与该公司或其他法人至少25的资本，可以在该缔约国另一方征税；（6）缔约国一方居民转让以上（1）（5）以外的其他财产取得的收益，应仅在转让者为其居民的缔约国征税。【例题多选题】根据中新国际税收协定，下列（）所得应在中国征税。A新加坡某公司转让其持有的某中国公司30股权B新加坡某公司转让其持有的某中国公司的全部股权10，该中国公司股份价值中不动产所占比例为30C新加坡某公司将拥有的位于北京的一幢办公楼出租D新加坡公司销售其中国分支机构的汽车正确答案ACD答案解析选项B，其持有某中国公司全部股权的10，没有达到25的比例，而且该公司股份价值中不动产所占比例没有达到50，所以中国无权征税。（七）投资所得居民国有权征税，但这种征税权并不是独占的1股息2利息3特许权使用费1股息（1）缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，可以在该缔约国另一方征税，即股息可以在取得者所在一方（即居民国）征税，但这种征税权并不是独占的。（2）这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的缔约国，按照该缔约国法律征税。但是，如果股息受益所有人是缔约国另一方居民，则所征税款在受益所有人是公司（合伙企业除外），并直接拥有支付股息公司至少25资本的情况下，不应超过股息总额的5；在其他情况下，不应超过股息总额的10；这一规定为股息的来源国保留了征税权。但是，这种征税权受到限制。（3）若股息受益所有人是缔约国一方居民，在缔约国另一方拥有常设机构，或者通过固定基地从事独立个人劳务，且支付股息的股份构成常设机构或固定基地资产的一部分，或与该机构或固定基地有其他方面的实际联系，则来源国可将股息并入常设机构的利润予以征税。2利息（1）发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的利息，居民国对本国居民取得的来自缔约国另一方的利息拥有征税权，但这种征税权并不是独占的；（2）这些利息也可以在该利息来源国征税。但是，如果利息受益所有人是缔约国另一方居民，则所征税款在该项利息是由银行或金融机构取得的情况下，不应超过利息总额的7；在其他情况下，不应超过利息总额的10。3特许权使用费（1）发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的特许权使用费，居民国对本国居民取得的来自缔约国另一方的特许权使用费拥有征税权，但这种征税权并不是独占的；（2）这些特许权使用费也可以在来源国征税。但是，如果特许权使用费受益所有人是缔约国另一方居民，则所征税款不应超过特许权使用费总额的10；对于使用或有权使用工业、商业、科学设备而支付的特许权使用费，按支付特许权使用费总额的60确定税基。股息、利息、特许权使用费居民国有征税权，但并不是独占的。对来源国征税的限制受益所有人是公司（合伙企业除外），并直接拥有支付股息公司至少25资本最高5股息其他情况最高10银行或金融机构取得最高7利息其他最高10特许权使用费最高10【例题1单选题】新加坡A公司与中国的B公司成立了一家合营公司C，双方各占50股份，C公司将所获股息分配给股东时，对于A公司获得的股息，中国政府其征税时税率最高为（）。A5B7C8D10正确答案A答案解析在受益所有人是公司（合伙企业除外），并直接拥有支付股息公司至少25资本的情况下，不应超过股息总额的5。【例题2单选题】新加坡某银行将款项贷放给中国某公司使用，获得了1亿元利息。中国政府在对其征税时，税率最高为（）。A5B7C8D10正确答案B答案解析该项利息是由银行或金融机构取得的，税率最高为7。（八）劳务所得1独立个人劳务（1）缔约国一方居民个人由于专业性劳务或其他独立性活动取得的所得，应仅在该缔约国征税，除非该居民个人在缔约国另一方为从事上述活动的目的设有经常使用的固定基地；该居民个人在任何12个月中在缔约国另一方停留连续或累计达到或超过183天。2非独立个人劳务（1）除适用对董事费、退休金以及政府服务的规定以外，缔约国一方居民因受雇取得的薪金、工资和其他类似报酬，除在缔约国另一方从事受雇的活动以外，应仅在该缔约国一方征税。（2）缔约国一方居民因在缔约国另一方从事受雇的活动取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在该缔约国一方征税收款人在任何12个月中在该缔约国另一方停留连续或累计不超过183天；该项报酬由并非该缔约国另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付；该项报酬不是由雇主设在该缔约国另一方的常设机构或固定基地所负担。（3）在缔约国一方企业经营国际运输的船舶或飞机上从事受雇活动取得的报酬，应仅在该缔约国征税。（九）其他种类所得1董事费缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司的董事会成员取得的董事费和其他类似款项，可以在该缔约国另一方征税。2艺术家及运动员不同于营业利润、独立个人劳务、非独立个人劳务征税的规定（1）缔约国一方居民，作为表演家，如戏剧、电影、广播或电视艺术家、音乐家或者作为运动员，在缔约国另一方从事其个人活动取得的所得，可以在该缔约国另一方征税无论其在另一方停留时间长短；个人活动一般指表演活动取得的出场费以及取得的与从事表演活动有直接或间接联系的广告费等；（2）表演家或运动员从事其个人活动取得的所得，并非归属表演家或者运动员本人，而是归属于其他人，可以在该表演家或运动员从事其活动的缔约国征税。3退休金除适用政府服务的规定以外，居民国对退休金独占征税权，不论取得退休金的人以前的工作地点如何，取得退休金时该个人为其居民的国家对该项退休金拥有征税权。4政府服务对政府部门支付给向其提供服务的个人的报酬（在职期间）、退休金支付国独占征税权报酬如果该项服务是在缔约国另一方提供，而且提供服务的个人是该缔约国另一方居民，并且该居民是该缔约国另一方国民；或者不是仅由于提供该项服务，而成为该缔约国另一方的居民退休金如果提供服务的个人是缔约国另一方居民，并且是其国民的居民国独占征税权5学生和实习人员学生或企业学徒是、或者在紧接前往缔约国一方之前曾是缔约国另一方居民，仅由于受教育或培训的目的，停留在该缔约国一方，对其为了维持生活、接受教育或培训的目的收到的来源于该缔约国以外的款项，该缔约国一方应免予征税；凡协定未作规定并且发生于缔约国一方的各项所得，可以在该缔约国一方征税，即来源国有优先征税权。【例题多选题】根据中新税收协定，下列（）所得中国有权征税。A新加坡居民作为中国某上市公司的董事获得的董事费B新加坡某歌星到中国举办演唱会获得的所得C某新加坡居民在中国企业退休后获得退休金D某中国国民在新加坡驻华使馆工作获得的工资正确答案ABD答案解析选项C，除适用政府服务的规定以外，居民国对退休金独占征税权，所以新加坡对该居民的退休金征税。（十）消除双重征税1在中国，消除双重征税如下直接抵免间接抵免；抵免限额2新加坡单方面饶让抵免（十一）特别规定1非歧视待遇对拥有缔约国国籍的个人在税收上不能有歧视待遇，即缔约国一方国民在缔约国另一方应与该缔约国另一方国民在相同情况下，获得同等的税收待遇。2相互协商程序当一个人认为，缔约国一方或者双方所采取的措施，导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时；或者如果其案情属于非歧视待遇条款说明的情况，可以提交本人为其国民的缔约国主管当局。该项案情必须在不符合本协定规定的征税措施第一次通知之日起3年内提出。3情报交换4外交代表和领事官员协定应不影响按国际法一般规则或特别协定规定的外交代表或领事官员的税收特权。知识点国际税收协定管理（一）受益所有人1受益所有人对所得或所得据以产生的权利或财产具有所有权和支配权的人。“受益所有人”一般从事实质性的经营活动。代理人、导管公司等不属于“受益所有人”；导管公司通常以逃避或减少税收、转移或累积利润等为目的而设立的公司。这类公司仅在所在国登记注册，以满足法律所要求的组织形式，而不从事制造、经销、管理等实质性经营活动。2在判定“受益所有人”身份时，应按照“实质重于形式”的原则，结合具体案例的实际情况进行分析和判定；3安全港条款下的受益所有人的规定申请享受协定待遇的缔约对方居民（以下简称申请人）从中国取得的所得为股息的，如果其为在缔约对方上市的公司，或者其被同样为缔约对方居民且在缔约对方上市的公司100直接或间接拥有（不含通过不属于中国居民或缔约对方居民的第三方国家或地区居民企业间接持有股份的情形），且该股息是来自上市公司所持有的股份的所得，可直接认定申请人的受益所有人身份。4委托投资情况下的受益所有人（二）非居民纳税人享受税收协定待遇的税务管理（2016年调整）非居民需要享受税收协定待遇的，可在纳税申报时，或通过扣缴义务人在扣缴申报时，自行享受税收协定待遇，并且接受税务机关的后续管理。（三）居民享受税收协定待遇的税务管理国际税收协定思维导图第二节非居民企业税收管理非居民企业依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。知识点外国企业常驻代表机构知识点承包工程作业和提供劳务知识点股息、红利、租金、特许权使用费和财产转让所得知识点中国境内机构和个人对外付汇的税收管理知识点外国企业常驻代表机构（一）税务登记管理1代表机构应当自领取工商登记证件（或有关部门批准）之日起30日内，向所在地主管税务机关申报办理税务登记；2代表机构税务登记内容发生变化或驻在期届满、提前终止业务活动的，应按规定向主管税务机关申报办理变更税务登记或注销登记；代表机构应在办理注销登记前，就其清算所得依法缴纳企业所得税。（二）账簿凭证管理（三）企业所得税代表机构应在季度终了之日起15日内向主管税务机关据实申报缴纳企业所得税；对账簿不健全，不能准确核算收入或成本费用，以及无法按照规定据实申报的代表机构，税务机关有权采取两种方式核定其应纳税所得额代表机构的核定利润率不应低于15。1按收入总额核定应纳税所得额2按经费支出换算收入核定应纳税所得额按收入总额核定应纳税所得额适用于可以准确反映收入但不能准确反映成本费用的代表机构应纳企业所得税额收入总额核定利润率企业所得税税率按经费支出换算收入适用于能够准确反映经费支出但不能准确反映收入或成本费用的代表机构收入额本期经费支出额/（1核定利润率营业税税率）应纳企业所得税额收入额核定利润率企业所得税税率确定经费支出的要点（1）购置固定资产所发生的支出，以及代表机构设立时或者搬迁等原因发生的装修费支出，应在发生时一次性作为经费支出额换算收入计税；（2）利息收入不得冲减经费支出额，发生的实际应酬费，以实际发生数额计入经费支出额；确定经费支出的要点（3）以货币形式用于我国境内公益、救济性质的捐赠，滞纳金和罚款，以及为其总机构垫付的不属于其自身业务活动的费用，不作为经费支出；（4）其他费用包括为总机构从中国境内购买样品所支付的样品费和运输费用；国外样品运往中国发生的中国境内的仓储费用、报关费用；总机构人员来华访问聘用翻译的费用；总机构为中国某个项目投标由代表机构支付的购买标书的费用等。（四）其他税种（五）税务申报要求代表机构的纳税地点是机构、场所所在地；采取据实申报方式的代表机构应该在季度终了之日起15日内向主管税务机关申报缴纳企业所得税；营业税纳税期限1个季度，自期满之日起15日内申报纳税。知识点承包工程作业和提供劳务（一）登记备案管理1非居民企业在中国境内承包工程作业或提供劳务的，应当自项目合同或协议（以下简称合同）签订之日起30日内，向项目所在地主管税务机关办理税务登记手续；2非居民企业在中国境内承包工程作业或提供劳务的，应当在项目完工后15日内，办理注销税务登记。（二）账簿凭证管理（三）企业所得税查账征收、核定征收核定方法适用范围应纳税所得额1按收入总额核定适用于能够正确核算收入或通过合理方法推定收入总额，但不能正确核算成本费用的非居民企业应纳税所得额收入总额经税务机关核定的利润率2按成本费用核定适用于能够正确核算成本费用，但不能正确核算收入总额的非居民企业应纳税所得额成本费用总额（1经税务机关核定的利润率）经税务机关核定的利润率3按经费支出换算收入核定适用于能够正确核算经费支出总额，但不能正确核算收入总额和成本费用的非居民企业应纳税所得额经费支出总额（1经税务机关核定的利润率营业税税率）经税务机关核定的利润率3其他事项非居民企业与中国居民企业签订机器设备或货物销售合同，同时提供设备安装、装配、技术培训、指导、监督服务等劳务，其销售货物合同中未列明提供上述劳务服务收费金额，或者计价不合理的，主管税务机关可以根据实际情况，参照相同或相近业务的计价标准核定劳务收入。无参照标准的，以不低于销售货物合同总价款的10为原则，确定非居民企业的劳务收入。（四）其他税种属于增值税征税范围的如果境外单位在境内未设经营机构，则以境内代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方或接受方为增值税扣缴义务人。应扣缴税额接受方支付的价款/（1税率）税率属于营业税征税范围的如果境外单位在境内未设经营机构，则以境内代理人为营业税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或购买方为营业税扣缴义务人。知识点股息、利息、租金、特许权使用费和财产转让所得（一）登记备案管理1扣缴义务人与非居民企业首次签订与股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得有关的合同的，应自合同签订之日起30日内，向其主管税务机关申报办理扣缴税款登记；2扣缴义务人每次签订相应合同时，应自签订合同之日起30日内向主管税务机关报送扣缴企业所得税合同备案登记表及有关资料。（二）应纳税额计算扣缴企业所得税应纳税额应纳税所得额实际征收率1股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得以收入全额为应纳税所得额营改增试点中的非居民企业，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。2转让财产所得以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额3其他所得参照前两项规定的方法计算应纳税所得额（三）扣缴税款要求1扣缴义务人在每次向非居民企业支付或者到期应支付股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得时，应从支付或者到期应支付的款项中扣缴企业所得税；2扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起7日内缴入国库；3因非居民企业拒绝代扣税款的，扣缴义务人应当暂停支付相当于非居民企业应纳税款的款项，并在1日之内向主管税务机关报告，并报送书面情况说明；4扣缴义务人未依法履行扣缴或无法履行扣缴义务的，非居民企业应于扣缴义务人支付或到期应支付之日起7日内，到所得发生地主管税务机关申报缴纳企业所得税。（四）其他相关规定1关于股息、红利等权益性投资收益扣缴企业所得税处理问题中国境内居民企业向未在中国境内设立机构、场所的非居民企业分配股息、红利等权益性投资收益，应在作出利润分配决定的日期代扣代缴企业所得税。如实际支付时间先于利润分配决定日期的，应在实际支付时代扣代缴企业所得税。2预提所得税税率10；符合享受税收协定（安排）待遇的，可向主管税务机关提出申请。3关于融资租赁和出租不动产的租金所得税务处理问题情形税务处理融资租赁在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，按合同约定的期限收取租金，应以租赁费（包括租赁期满后作价转让给中国境内企业的价款）扣除设备、物件价款后的余额，作为贷款利息所得计算缴纳企业所得税，由中国境内企业在支付时代扣代缴。出租不动产的租金所得情形税务处理对未在中国境内设立机构、场所进行日常管理的以其取得的租金收入全额计算缴纳企业所得税，由中国境内的承租人在每次支付或到期应支付时代扣代缴。非居民企业出租位于中国境内的房屋、建筑物等不动产非居民企业委派人员在中国境内或者委托中国境内其他单位或个人对上述不动产进行日常管理的应视为其在中国境内设立机构、场所，非居民企业应在税法规定的期限内自行申报缴纳企业所得税。4关于财产转让所得征收企业所得税处理问题（1）土地使用权转让所得非居民企业在中国境内未设立机构、场所而转让中国境内土地使用权，或者虽设立机构、场所但取得的土地使用权转让所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应以其取得的土地使用权转让收入总额减除计税基础后的余额作为土地使用权转让所得计算缴纳企业所得税，并由扣缴义务人在支付时代扣代缴。（2）股权转让所得非居民企业取得来源于中国境内的股权转让所得，应按相关规定缴纳企业所得税股权转让所得股权转让价股权成本价（3）QFII和RQFII股票等权益性投资资产转让所得从2014年11月17日起，QFII和RQFII取得来源于中国境内的股票等权益性投资资产转让所得，暂免征收企业所得税。（4）对香港市场投资者（包括企业和个人）通过沪港通投资上交所上市A股取得的转让差价所得，暂免征收所得税。5关于到期应支付而未支付的所得扣缴企业所得税问题如未按照合同或协议约定的日期支付上述所得款项，或者变更或修改合同或协议延期支付，但已计入企业当期成本、费用，并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的应在企业所得税年度纳税申报时按规定代扣代缴企业所得税如企业上述到期未支付的所得款项，不是一次性计入当期成本、费用，而是计入相应资产原价或企业筹办费，在该类资产投入使用或开始生产经营后分期摊入成本、费用，分年度在企业所得税前扣除的应在企业计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税如企业在合同或协议约定的支付日期之前支付上述所得款项的应在实际支付时按规定代扣代缴企业所得税6关于担保费税务处理非居民企业取得来源于中国境内的担保费，应按照企业所得税法对利息所得规定的税率计算缴纳企业所得税。知识点中国境内机构和个人对外付汇的税收管理对外付汇需要进行税务备案的情形境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元）下列外汇资金，除无需进行税务备案的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案1境外机构或个人从境内获得的包括运输、旅游、通信、建筑安装及劳务承包、保险服务、金融服务、计算机和信息服务、专有权利使用和特许、体育文化和娱乐服务、其他商业服务、政府服务等服务贸易收入；2境外个人在境内的工作报酬，境外机构或个人从境内获得的股息、红利、利润、直接债务利息、担保费以及非资本转移的捐赠、赔偿、税收、偶然性所得等收益和经常转移收入；3境外机构或个人从境内获得的融资租赁租金、不动产的转让收入、股权转让所得以及外国投资者其他合法所得。第三节境外所得税收管理企业取得的下列所得已在境外缴纳或负担的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依法计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补1居民企业来源于中国境外的应税所得；2非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得；3居民企业从其直接或间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分。知识点适用范围直接抵免间接抵免（一）纳税人境外所得范围居民企业可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外所得税性质的税额进行抵免非居民企业非居民企业在中国境内设立的机构（场所）可以就其取得的发生在境外，但与其有实际联系的所得直接缴纳的境外所得税性质的税额进行抵免（二）抵免方法直接抵免和间接抵免直接抵免（1）企业就来源于境外的营业利润所得在境外所缴纳的企业所得税；（2）来源于或发生于境外的股息、红利等权益性投资所得、利息、租金、特许权使用费、财产转让等所得在境外被源泉扣缴的预提所得税间接抵免境外企业就分配股息前的利润缴纳的外国所得税额中由我国居民企业就该项分得的股息性质的所得间接负担的部分，在我国的应纳税额中抵免知识点境外所得税额抵免计算的基本项目1确定境内应纳税所得额和分国（地区）别的境外应纳税所得额；2分国（地区）别确定的可抵免境外所得税税额；企业来源于中国境外的所得依照境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款；3分国（地区）别确定境外所得税的抵免限额；4将抵免限额与境外已纳税额比较，按较小一方抵免确定实际抵免税额；“多不退，少要补”；分国不分项。知识点境外应纳税所得额的计算一般情况境外税前所得境外所得该项境外所得直接缴纳的境外所得税额股息、红利所得境外税前所得境外股息、红利税后净所得该项所得直接缴纳和间接负担的税额之和境外应纳税所得额境外税前所得计算企业应纳税所得总额时已按税法规定扣除的有关成本费用中与境外所得有关的部分进行对应调整扣除（一）居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额；居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。（二）居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，扣除按规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额；来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，应按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现；来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，应按有关合同约定应付交易对价款的日期确认收入实现。由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于125的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。中国居民企业或居民个人能够提供资料证明其控制的外国企业设立在美国、英国、法国、德国、日本、意大利、加拿大、澳大利亚、印度、南非、新西兰和挪威的，可免于将该外国企业不作分配或者减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业的当期所得。（三）非居民企业在境内设立机构、场所的，应就其发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的各项应税所得，比照上述规定计算相应的应纳税所得额。（四）在计算境外应纳税所得额时，企业为取得境内、外所得而在境内、境外发生的共同支出，与取得境外应税所得有关的、合理的部分，应在境内、境外（分国（地区）别，下同）应税所得之间，按照资产比例、收入比例、员工工资支出比例等合理比例或其综合比例进行分摊后扣除。（五）在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按我国相关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。企业同一年度境内外所得加总0（非实际亏损额）境外分支机构亏损额未超过企业盈利部分的非实际亏损额境外亏损可以无限期弥补企业同一年度境内外所得加总为负数的境外分支机构亏损额企业盈利部分的实际亏损额弥补期限5年知识点可予抵免境外所得税额的确认1不应作为可抵免境外所得税税额的情形分析（1）按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款；（2）按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款；（3）因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款；（4）境外所得税纳税人或其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款；（5）按我国税法规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款；（6）按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。2可抵免的境外所得税税额的基本条件（1）企业来源于中国境外的所得依中国境外税收法律以及相关规定计算而缴纳的税额；（2）缴纳的属于企业所得税性质的税额，而不拘泥于名称；（3）限于企业应当缴纳且已实际缴纳的税额（除另有饶让抵免或其他规定外）。知识点境外所得间接负担税额的计算本层企业所纳税额属于由一家上层企业负担的税额（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额符合规定的由本层企业间接负担的税额）本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）本层企业所得税后利润额知识点适用间接抵免的外国企业持股比例的计算除另有规定外，由居民企业直接或者间接持有20以上股份的外国企业，限于符合以下持股方式的三层外国企业第一层单一居民企业直接持有20以上股份的外国企业；第二层单一第一层外国企业直接持有20以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20以上股份的外国企业；第三层单一第二层外国企业直接持有20以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20以上股份的外国企业。上述符合规定的“持股条件”是指，各层企业直接持股、间接持股以及为计算居民企业间接持股总和比例的每一个单一持股，均应达到20的持股比例。教材427页【例121】多层持股条件的综合判定及间接抵免负担税额的计算由于B1、B2、B3、B4公司分别直接被A公司控股比例均超过20，所以均符合间接抵免第一层公司的持股条件受A间接控股15受A间接控股25受A间接控股50受A间接控股502间接抵免负担税额的计算假设上述境外所得在来源国均按10的税率直接缴纳预提所得税所得间接负担税款直接缴纳的预提所得税全部可抵免税额甲国2250912522511375乙国3000129125300159125知识点税收饶让抵免的应纳税额的确定居民企业从与我国政府订立税收协定（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免；境外所得采用简易办法计算抵免额的，不适用饶让抵免。知识点抵免限额的计算抵免限额中国境内、境外所得依法计算的应纳税总额来源于某国（地区）的应纳税所得额中国境内、境外应纳税所得总额（分国不分项计算）（1）一般企业税率只能用25（2）自2010年1月1日起，以境内、境外全部生产经营活动有关的指标申请并经认定的高新技术企业，对其来源于境外所得可以按15的优惠税率缴纳企业所得税，在计算境外抵免限额时，可按照15的优惠税率计算境内外应纳税总额。知识点实际抵免境外税额的计算实际抵免税额已在境外缴纳和负担的所得税税额VS抵免限额，较小者；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进抵补。【例122】抵免限额及实际抵免境外税额的计算接【例121】假设A公司申报的境内外所得总额为1579625万元，其中取得境外股息所得为5250万元（已还原向境外直接缴纳10的预提所得税525万元），但未含应还原计算的境外间接负担的税额，其中甲国2250万元，乙国3000万元；同时假设A公司用于管理四个子公司的管理费合计为43375万元，其中用于甲国B1、B2公司的管理费用为1845万元，用于乙国B3、B4公司的管理费用为24925万元。应在计算来自两个国家四个B子公司的股息应纳税所得时对应调整扣除。所得（含所纳预提所得税）间接负担税款款直接缴纳的预提所得税全部可抵免税额应调整的管理费用境外应纳税所得额甲国225091252251137518452250912518452978乙3000129125300159125249253000129125249254042国5250220375525境内外应纳税所得总额境内外所得应纳税总额境外应纳税所得额抵免限额全部可抵免税额实际抵免未抵免甲国297874451137574453931579625220375180004500乙国4042101051591251010558075当年境内外所得实际应纳税额1800025（744510105）2745【例题计算题】某企业2014年度境内应纳税所得额为100万元，适用25的企业所得税税率。另外，该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国企业所得税税率为20；在B国的分支机构的应纳税所得额为30万元，B国企业所得税税率为30。假设该企业在A、B两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按A、B两国税法计算的应纳税所得额一致，两个分支机构在A、B两国分别缴纳了10万元和9万元的企业所得税。要求计算该企业汇总时在我国应缴纳的企业所得税税额。答案解析（1）该企业按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额应纳税额（1005030）2545（万元）（2）A、B两国的抵免限额A国抵免限额5025125（万元）在A国缴纳所得税10万元，低于抵免限额，按实际已纳税额抵免。B国抵免限额302575（万元）在B国缴纳所得税9万元，高于抵免限额，按抵免限额抵免。超过抵免限额部分15万元当年不能抵免，可在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。（3）汇总时在我国应纳所得税451075275（万元）知识点简易办法计算抵免知识点境外分支机构与我国对应纳税年度的确定1企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其计算生产、经营所得的纳税年度与我国规定的纳税年度不一致的，与我国纳税年度当年度相对应的境外纳税年度，应为在我国有关纳税年度中任何一日结束的境外纳税年度；2企业取得除第1点规定以外的境外所得实际缴纳或间接负担的境外所得税，应在该项境外所得实现日所在的我国对应纳税年度的应纳税额中计算抵免。企业取得境外股息所得实现日为被投资方做出利润分配决定的日期，不论该利润分配是否包括以前年度未分配利润，均应作为该股息所得实现日所在的我国纳税年度所得计算抵免。知识点境外所得税抵免时应纳所得税额的计算企业实际应纳所得税额企业境内外所得应纳税总额企业所得税减免、抵免优惠税额境外所得税抵免额第四节国际避税与反避税知识点税基侵蚀和利润转移项目（BEPS）由G20领导人背书，并委托经济合作与发展组织推进的国际税改项目，是G20框架下各国携手打击国际逃避税，共同建立有利于全球经济增长的国际税收规则体系和行政合作机制的重要举措。包括五大类共十五项行动。类别行动计划应对数字经济带来的挑战数字经济协调各国企业所得税制混合错配、受控外国公司规则利息扣除、有害税收实践重塑现行税收协定和转让定价国际规则税收协定滥用、常设机构无形资产、风险和资本、其他高风险交易提高税收透明度和确定性数据统计分析、强制披露原则转让定价同期资料、争端解决开发多边工具促进行动计划实施多边工具【例题多选题】（2015年）以下各项中，属于税基侵蚀和利润转移项目（BEPS）行动计划的有（）。A数字经济B有害税收实践C数据统计分析D实际管理机构规则正确答案ABC答案解析税基侵蚀和利润转移项目（BEPS）行动计划有数字经济、有害税收实践、数据统计分析、多边工具、税收协定滥用、常设机构等。知识点一般反避税一般反避税管理办法（试行）（2015年2月1日起施行）（一）一般反避税1一般反避税概述（1）界定对企业实施的不具有合理商业目的而获取税收利益的避税安排，实施的特别纳税调整；不具有合理商业目的指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的（2）下列情况不适用一般反避税管理办法与跨境交易或者支付无关的安排；涉嫌逃避缴纳税款、逃避追缴欠税、骗税、抗税以及虚开发票等税收违法行为。（3）避税安排的特征以获取税收利益为唯一目的或者主要目的；以形式符合税法规定、但与其经济实质不符的方式获取税收利益。（4）税务机关实施特别纳税调整的方法税务机关应当以具有合理商业目的和经济实质的类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施特别纳税调整。调整方法包括对安排的全部或者部分交易重新定性；在税收上否定交易方的存在，或者将该交易方与其他交易方视为同一实体；对相关所得、扣除、税收优惠、境外税收抵免等重新定性或者在交易各方间重新分配；其他合理方法。（5）企业的安排属于转让定价、成本分摊、受控外国企业、资本弱化等其他特别纳税调整范围的，应当首先适用其他特别纳税调整相关规定。企业的安排属于受益所有人、利益限制等税收协定执行范围的，应当首先适用税收协定执行的相关规定。2一般反避税调查主管税务机关实施一般反避税调查时，应当向被调查企业送达税务检查通知书；被调查企业认为其安排不属于避税安排的，应当自收到税务检查通知书之日起60日内提供资料；企业因特殊情况不能按期提供的，可以向主管税务机关提交书面延期申请，经批准可以延期提供，但是最长不得超过30日。主管税务机关应当自收到企业延期申请之日起15日内书面回复。逾期未回复的，视同税务机关同意企业的延期申请。（二）间接股权转让关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告国家税务总局公告2015年第7号非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法的有关规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。案例粤国税函【2014】317号理由1通利公司注册在香港，该地区对股权转让所得不征所得税；2通利公司注册资本10000港元，不从事制造、经销、管理等实质性经营活动，是纯粹的控股公司；3通利公司除持有广东菲安妮部分股权外，没有其他资产，且此次股权转让价取决于对广东菲安妮的股东权益估值。知识点特别纳税调整1一般纳税调整会计与税法的差异2特别纳税调整税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税务调整关联交易（一）转让定价第五节（二）成本分摊协议（三）受控外国企业（四）资本弱化（二）成本分摊协议企业与其关联方签署成本分摊协议，共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务。1参与方使用成本分摊协议所开发或受让的无形资产不需另支付特许权使用费；2涉及劳务的成本分摊协议一般适用于集团采购和集团营销策划；3企业应自成本分摊协议达成之日起30日内，层报国家税务总局备案。税务机关判定成本分摊协议是否符合独立交易原则须层报国家税务总局审核；4企业与其关联方签署成本分摊协议，有下列情形之一的，其自行分摊的成本不得税前扣除（容易出多选题）（1）不具有合理商业目的和经济实质；（2）不符合独立交易原则；（3）没有遵循成本与收益配比原则；（4）未按本办法有关规定备案或准备、保存和提供有关成本分摊协议的同期资料（5）自签署成本分摊协议之日起经营期限少于20年。（三）受控外国企业1受控外国企业由居民企业，或者由居民企业和居民个人（以下统称中国居民股东）控制的设立在实际税负低于所得税法法定税率水平50（125）的国家（地区），并非出于合理经营需要对利润不作分配或减少分配的外国企业；控制在股份、资金、经营、购销等