第五章-长期股权投资PPT课件

1 第一节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的后续计量第三节长期股权投资核算方法的转换第四节长期股权投资的处置重点 企业合并形成的长期股权投资的初始计量长期股权投资的成本法 权益法 目录 2 第一节长期股权投资的初始计量 一 长期股权投资及其初始计量原则二 企业合并形成的长期股权投资三 以其他方式取得的长期股权投资 3 一 长期股权投资及其初始计量原则 一 长期股权投资的内容长期股权投资 是指企业准备长期持有的权益性投资 1 具有控制的权益性投资2 具有共同控制的权益性投资3 具有重大影响的权益性投资4 公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资除以上情况外 企业持有的其他权益性投资 应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产 第一节长期股权投资的初始计量 4 相关概念 控制 是指有权决定一个企业的财务和经营政策 并能据以从该企业的经营活动中获取利益 共同控制 是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制 仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在 重大影响 对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力 但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定 5 思考 A公司直接持有B公司40 的股权 同时受托行使其他股东所持有B公司18 股权的表决权 B公司董事会由11名董事组成 其中A公司派出6名 B公司章程规定 其财务和经营政策经董事会2 3以上成员通过即可实施 A公司能否对B公司实施控制 6 未达到2 3 不能控制 所以不是看股权是否超过50 而要看实质是否能控制 遵循实质重于形式的原则 7 思考 企业对一个上市公司有股票投资 持股比例为11 14 在该上市公司有2名董事 上市公司董事会由有15名董事 其中5位为独立董事 企业对上市公司是否有重大影响 该股票投资是通过长期股权投资采用权益法核算 还是按可供出售金融资产或交易性金融资产核算 8 派出董事了 所以有重大影响 要按长期股权投资采用权益法核算 9 二 长期股权投资初始计量的原则 1 企业在取得长期股权投资时 应按初始投资成本入账 企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本 2 企业在取得长期股权投资时 如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润 则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项 应作为应收项目单独入账 不构成长期股权投资的初始投资成本 10 二 企业合并形成的长期股权投资企业合并 是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项 企业合并通常包括吸收合并 新设合并和控股合并三种形式 其中 只有控股合并形成投资关系 企业合并形成的长期股权投资 是指控股合并所形成的投资企业 即合并后的母公司 对被投资单位 即合并后的子公司 的股权投资 企业合并形成的长期股权投资 应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本 11 一 同一控制下企业合并形成的长期股权投资参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的 为同一控制下的企业合并 合并方的初始投资成本在被合并方所有者权益账面价值中按持股比例享有的份额 12 1 合并方以支付现金等方式作为合并对价 13 1 合并方以支付现金等方式作为合并对价的会计处理 1 确认长期股权投资 初始投资成本 合并日取得的被合并方所有者权益账面价值的份额借 长期股权投资 被合并方所有者权益账面价值的份额 应收股利贷 负债 承担债务账面价值 或资产 投出资产账面价值 资本公积 资本溢价或股本溢价 差额 也可在借方 2 支付直接合并费用 借 管理费用贷 银行存款 14 合并方应在合并日 有关资产科目 按取得被合并方所有者权益账面价值的份额 按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 贷方差额 华联实业股份有限公司和A公司同为甲公司所控制的两个子公司 20 8年2月20日 华联公司和A公司达成合并协议 约定华联公司以固定资产 无形资产和银行存款作为合并对价 取得A公司80 的股权 华联公司投出固定资产的账面原价为1800万元 已计提折旧400万元 已计提固定资产减值准备200万元 付出无形资产的账面原价为1000万元 已摊销金额为200万元 未计提无形资产减值准备 付出银行存款2500万元 20 8年3月1日 华联公司实际取得对A公司的控制权 当日 A公司所有者权益总额账面价值为5000万元 华联公司 资本公积 股本溢价 科目余额450万元 在华联公司和A公司的合并中 华联公司以银行存款支付审计费用 评估费用 法律服务费用等共计65万元 例5 1A 在本例中 华联公司和A公司在合并前后均受甲公司控制 通过合并 华联公司取得了对A公司的控制权 因此 该合并为同一控制下的企业合并 华联公司为合并方 A公司为被合并方 甲公司为能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方 合并日为20 8年3月1日 华联公司在合并日的会计处理如下 1 转销参与合并的固定资产账面价值 借 固定资产清理12000000固定资产减值准备2000000累计折旧4000000贷 固定资产18000000 例5 1B 2 确认长期股权投资 初始投资成本 5000 80 4000 万元 借 长期股权投资 A公司 成本 40000000累计摊销2000000资本公积 股本溢价4500000盈余公积500000贷 无形资产10000000固定资产清理12000000银行存款25000000 3 支付直接合并费用 借 管理费用650000贷 银行存款650000 例5 1C 练习 A和B公司同为甲公司所控制的两个子公司 A公司和B公司达成合并协议 约定A公司以固定资产和银行存款作为合并对价 取得B公司60 的股权 A公司投出固定资产的账面原价为2500万元 已计提折旧600万元 未计提固定资产减值准备 投出银行存款1500万元 当日 B公司所有者权益总额账面价值为6000万元 要求编制A公司相关分录 转销参与合并的固定资产账面价值 借 固定资产清理19000000累计折旧6000000贷 固定资产25000000确认长期股权投资 初始投资成本 6000 60 3600 万元 借 长期股权投资 A公司 成本 36000000贷 固定资产清理19000000银行存款15000000资本公积 股本溢价2000000 20 2 合并方以发行权益性证券作为合并对价 21 2 合并方以发行权益性证券作为合并对价的会计处理 1 确认长期股权投资 初始投资成本 合并日取得的被合并方所有者权益账面价值的份额股本 发行权益性证券的面值总额借 长期股权投资 被合并方所有者权益账面价值的份额 应收股利贷 股本 发行股票的数量 每股面值 资本公积 股本溢价 差额 也可在借方 资本公积不足的 调整盈余公积等 2 支付手续费 佣金费用 借 资本公积 股本溢价 资本公积不足的 调整盈余公积等 贷 银行存款 22 合并方应在合并日 按确定的企业合并成本 不含应自被投资单位收取的现金股利或利润 按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 权益性证券 发行权益性证券过程中支付的手续费 佣金等费用 23 20X6年6月30日 P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通股 每股面值为1元 市价为13 02元 取得S公司100 的股权 并于当日起能够对S公司实施控制 合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营 两公司在企业合并前采用的会计政策相同 合并日 S公司的账面所有者权益总额为6606万元 S公司在合并后维持其法人资格继续经营 合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资 账务处理为 借 长期股权投资66060000贷 股本15000000资本公积 股本溢价51060000 2 合并方以发行权益性证券作为合并对价的会计处理举例 24 二 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的 为非同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并 购买方应将企业合并作为一项购买交易 合理确定合并成本 作为长期股权投资的初始投资成本 M集团公司 购买方 被购买方 N集团公司 D公司 E子公司 合并 C子公司 F子公司 25 合并成本 合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产 发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值 26 购买方作为合并对价付出的资产 应当按照其公允价值对该资产进行会计处理 相当于出售该项资产的处理 其中 付出固定资产 无形资产的 付出资产的公允价值与其账面价值的差额 计入营业外收入或营业外支出 付出存货的 应当作为销售处理 以其公允价值确认收入 同时按其账面价值结转成本 还应进行相应的增值税处理 27 购买方为进行企业合并而发行债券支付的手续费 佣金等费用 应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额 应付债券 利息调整 而不构成长期股权投资的初始成本 购买方为进行企业合并而发行权益性证券支付的手续费 佣金等费用 应当抵减权益性证券的溢价发行收入 溢价发行收入不足冲减的 冲减留存收益 也不构成长期股权投资的初始成本 28 购买方应在购买日 按确定的企业合并成本 不含应自被投资单位收取的现金股利或利润 按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 有关资产科目 按发生的直接相关费用 29 发行权益性证券过程中支付的手续费 佣金等费用 30 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理举例 A公司于20X6年3月31日取得B公司70 的股权 为核实B公司的资产价值 A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估 支付评估费用300万元 合并中 A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表所示 31 假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系 A公司用作合并价的土地使用权和专利技术原价为9600万元 至企业合并发生时已累计摊销1200万元 32 A公司应进行如下账务处理 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本 合并成本 付出资产的公允价值 各项直接相关费用 15000 300 15300 万元 借 长期股权投资153000000累计摊销12000000贷 无形资产96000000银行存款27000000营业外收入42000000 33 例5 3 华联实业股份有限公司和C公司为两个独立的法人企业 合并之前不存在关联方关系 20 8年1月10日 华联公司和C公司达成合并协议 约定华联公司以固定资产和银行存款作为合并对价 取得C公司70 的股权 华联公司付出固定资产的账面原价为6500万元 已计提折旧700万元 发生固定资产清理费用5万元 未计提固定资产减值准备 经评估 固定资产的公允价值6000万元 付出库存商品的账面价值1200万元 公允价值1500万元 增值税255万元 付出银行存款1200万元 20 8年2月1日 华联公司实际取得对C公司的控制权 在华联公司 和C公司的合并中 华联公司以银行存款支付审计费用 评估费用 法律服务费用等共计95万元 34 华联公司在购买日的会计处理如下 1 转销参与合并的固定资产账面价值借 固定资产清理5800万元累计折旧700万元贷 固定资产6500万元 2 支付清理费用借 固定资产清理5万元贷 银行存款5万元 35 3 确认长期股权投资初始成本 企业合并成本 6000 1500 255 1200 95 9050 万元 固定资产增值收益 6000 5800 5 195 万元 借 长期股权投资 C公司 成本 9050万元贷 固定资产清理5805万元营业外收入195万元主营业务收入1500万元应缴税费 应交增值税 销项税额 255万元银行存款1295万元借 主营业务成本1200万元贷 库存商品1200万元 36 例5 3 华联实业股份有限公司和D公司为两个独立的法人企业 合并之前不存在关联方关系 华联公司和CD公司达成合并协议 约定华联公司以发行权益性证券作为合并对价 取得D公司80 的股权 华联公司拟增发的权益性证券为每股面值1元的普通股股票 共增发1600万股 每股公允价值3 5元 20 8年7月1日 华联公司实完成了权益性证券的增发 发生手续费及佣金等发行费用120万元 在华联公司和D公司的合并中 华联公司另以银行存款支付审计费用 评估费用 法律服务费用等共计80万元 37 企业合并成本 1600 3 5 80 5680 万元 借 长期股权投资 D公司 成本 5680万元贷 股本1600万元资本公积 股本溢价4000万元银行存款80万元借 资本公积 股本溢价120万元贷 银行存款120万元 38 练习 A和C公司为两个互不关联的独立企业 合并之前不存在任何关联方关系 A公司和C公司达成合并协议 约定A公司以无形资产和发行的权益性证券作为合并对价 取得C公司80 的股权 A公司付出无形资产的账面余额为1000万元 累计摊销300万元 公允价值600万元 增发的权益性证券每股面值1元 共1500万股 每股公允价值2 5元 合并过程中 A公司以银行存款支付审计等直接合并费用共计50万元 要求编制A公司相关分录 39 600 2 5 1500 4350万元借 长期股权投资43500000累计摊销3000000营业外支出1000000贷 无形资产10000000股本15000000资本公积22500000借 管理费用500000贷 银行存款500000 40 三 以其他方式取得的长期股权投资 一 以支付现金取得的长期股权投资 二 以发行权益性证券取得的长期股权投资 三 投资者投入的长期股权投资以上长期股权投资相关会计处理和前文大同小异 具体内容详见教材P136 P140 41 非企业合并方式取得的长期股权投资 42 一 以支付现金取得的长期股权投资会计处理举例 甲公司于20X6年2月10日 自公开市场中买入乙公司20 的股份 实际支付价款8000万元 另外 在购买过程中支付手续费等相关费用200万元 甲公司取得该部分股权后 能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响 甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本 其账务处理为 借 长期股权投资82000000贷 银行存款82000000 43 二 以发行权益性证券取得的长期股权投资的会计处理举例 20X6年3月 A公司通过增发9000万股本公司普通股 每股面值1元 取得B公司20 的股权 按照增发前后平均股价计算 该9000万股股份的公允价值为15600万元 为增发该部分股份 A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费 假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响 A公司应当以所发行股份的公允价值作为长期股权投资的成本 账务处理为 借 长期股权投资156000000贷 股本90000000资本公积 股本溢价66000000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费 应冲减权益性证券的溢价发行收入 账务处理为 借 资本公积 股本溢价6000000贷 银行存款6000000 44 三 投资者投入的长期股权投资的会计处理举例 A公司设立时 其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司 投资各方在投资合同中约定 作为出资的该项长期股权投资作价6000万元 该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的 A公司注册资本为24000万元 甲公司出资占A公司注册资本的20 取得该项投资后 甲公司根据其持股比例 能够派人参与A公司的财务和生产经营决策 A公司应进行的账务处理为 借 长期股权投资60000000贷 实收资本48000000资本公积 资本溢价12000000 45 46 企业取得的长期股权投资在持有期间 要根据所持股份的性质 占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度 选择适当的方法进行会计处理 第二节长期股权投资的后续计量 长期股权投资 成本法 权益法 成本法 权益法 47 一 长期股权投资的成本法定义 成本法 是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量 除追加或收回投资外 一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法 适用范围 1 能够对被投资单位实施控制的长期股权投资2 对被投资单位不具有控制 共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 48 成本法和权益法适用范围 投资单位对被投资单位的影响 有四种类型 1 控制 子公司2 共同控制 合营公司3 重大影响 联营公司4 无控制 无共同控制且无重大影响 权益法核算 成本法核算 49 一 成本法的基本核算程序 50 附 财政部企业会计准则解释第3号 采用成本法核算的长期股权投资 被投资单位宣告发放的现金股利或利润 应当如何进行会计处理 答 应当按照被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认当期的投资收益 不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润 企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后 应当考虑长期股权投资可能存在的减值迹象 同时关注该长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位合并财务报表中净资产 包括相关商誉 账面价值的份额 以及当期宣告发放的现金股利或利润是否超过被投资单位综合收益等情况 51 长期股权投资采用成本法核算时 应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享有的部分收到现金股利或利润时 应收股利 52 20 3年2月10日 华联实业股份有限公司以628000元的价款 包括相关税费 取得M公司普通股股票250000股 占M公司普通股股份的1 M公司股票在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量 华联公司将其划分为长期股权投资 并采用成本法核算 20 3年4月15日 M公司宣告20 2年度股利分配方案 每股派送股票股利0 3股 除权日为2003年5月10日 20 4年3月5日 M公司宣告20 3年度股利分配方案 每股分派现金股利0 20元 20 4年度M公司发生亏损 以留存收益弥补亏损后 于20 5年4月25日宣告2004年度股利分配方案 每股分派现金股利0 10元 20 5年度M公司继续亏损 该年未进行股利分配 20 6年度M公司扭亏为盈 该年未进行股利分配 20 7年度M公司继续盈利 于20 8年3月10日宣告20 7年度股利分配方案 每股分派现金股利0 25元 例5 11A 53 1 20 3年2月10日 华联公司取得M公司普通股股票 借 长期股权投资 M公司 成本 628000贷 银行存款628000 2 20 3年4月15日 M公司宣告派送股票股利 除权日为20 3年5月10日 华联公司不作正式会计记录 但应于除权日在备查簿中登记增加的股份 股票股利 250000 0 3 75000 股 持有M公司股票总数 250000 75000 325000 股 3 20 4年3月5日 M公司宣告20 3年度股利分配方案 现金股利 325000 0 20 65000 元 借 应收股利65000贷 投资收益65000 例5 11B 54 4 20 5年4月25日 M公司宣告20 4年度股利分配方案 现金股利 325000 0 10 32500 元 借 应收股利32500贷 投资收益32500 5 20 5年度M公司继续亏损 该年未进行股利分配 华联公司不必作任何会计处理 6 20 6年度M公司扭亏为盈 该年未进行股利分配 华联公司不必作任何会计处理 7 20 8年3月10日 M公司宣告20 7年度股利分配方案 现金股利 325000 0 25 81250 元 借 应收股利81250贷 投资收益81250 例5 11C 55 华联实业股份有限公司购入N公司股票150000股 实际支付购买价款572600元 包括交易税费 N公司的股票在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量 华联公司将其划分为长期股权投资 并采用成本法核算 20 8年3月25日 N公司宣告20 7年度股利分配方案 每股分派现金股利0 20元 并于4月20日发放 1 假定华联公司于20 8年1月25日购入N公司股票 20 8年1月25日 华联公司购入N公司股票 借 长期股权投资 N公司 成本 572600贷 银行存款572600 20 8年3月25日 N公司宣告分派现金股利 现金股利 150000 0 20 30000 元 借 应收股利30000贷 投资收益30000 20 8年4月20日 收到N公司派发的现金股利 借 银行存款30000贷 应收股利30000 例5 12A 56 2 假定华联公司于20 8年4月1日购入N公司股票 20 8年4月1日 华联公司购入N公司股票 现金股利 150000 0 20 30000 元 初始投资成本 572600 30000 542600 元 借 长期股权投资 N公司 成本 542600应收股利30000贷 银行存款572600 20 8年4月20日 收到N公司派发的现金股利 借 银行存款30000贷 应收股利30000 例5 12B 57 二 长期股权投资的权益法定义 权益法 是指在取得长期股权投资时以投资成本计量 在投资持有期间则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动 对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法 适用范围 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资 应当采用权益法核算 58 一 会计科目的设置 明细账 总账 59 二 取得长期股权投资的会计处理企业在取得长期股权投资时 按照确定的初始投资成本入账 初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 应区别情况分别处理 如果长期股权投资的初始投资成本 取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 60 投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 可用下列公式计算 61 三 投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后 应当按照被投资单位实现的净利润或发生的净亏损 投资企业应享有或应分担的份额确认投资损益 同时相应调整长期股权投资的账面价值 按应享有的收益份额 按应承担的亏损份额 62 考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行适当调整后 作为确认投资损益的依据 1 被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的 应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整 在此基础上确定被投资单位的损益 2 以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 作为调整确认投资损益的依据 具体内容详见教材P148 P149 63 3 投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销 在此基础上确认投资损益 投资企业与被投资单位发生的未实现内部交易损失 属于所转让资产发生的减值损失 应当全额确认 不应予以抵销 顺流交易 是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产 逆流交易 是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产 64 四 取得现金股利或利润的会计处理当被投资单位宣告分派现金股利或利润时 投资企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的收回 冲减长期股权投资的成本被投资单位分派股票股利时 投资企业不进行账务处理 但应于除权日在备查簿中登记增加的股份 65 五 超额亏损的会计处理在被投资单位发生亏损 投资企业按持股比例确认应分担的亏损份额时 应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限 投资企业负有承担额外损失义务的除外 其中 实质上构成对被投资单位净投资的长期权益 通常是指长期性的应收项目 需要注意的是 该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品 提供劳务等日常活动所产生的长期债权 66 在确认应分担被投资单位发生的亏损时 应当按照以下顺序进行处理 首先 冲减长期股权投资的账面价值 其次 冲减长期应收项目等的账面价值 最后 应按预计承担的义务金额确认预计负债 计入当期投资损失 67 如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后 仍有未确认的亏损分担额 投资企业应先作备忘记录 待被投资单位以后年度实现盈利时 再按应享有的收益份额 先扣除未确认的亏损分担额 然后按与上述相反的顺序进行处理 六 其他权益变动的确认投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 在持股比例不变的情况下 按照持股比例计算的应享有或承担的部分 调整长期股权投资的账面价值 同时增加或减少资本公积 其他资本公积 68 投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 不调整已确认的初始投资成本 69 权益法核算要点 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 不调整已确认的初始投资成本借 长期股权投资 成本贷 银行存款等长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 视同被投资单位的捐赠 调整长期股权投资的账面价值 应按其差额 借 长期股权投资 成本贷 营业外收入 70 甲公司以银行存款1000万元取得乙公司30 的股权 采用权益法进行核算 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元 作出甲公司的会计处理 如果投资时乙公司可辨认净资产的公允价值为4000万元 作出甲公司的会计处理 甲公司应享有份额 3000 30 900 万元 71 甲公司的会计处理如下 借 长期股权投资 乙公司 成本 10000000贷 银行存款10000000该例中如投资时乙公司可辨认净资产的公允价值为4000万元 甲公司应享有份额 4000 30 1200 万元 则甲公司的会计处理如下 借 长期股权投资 乙公司 成本 10000000贷 银行存款10000000借 长期股权投资 乙公司 成本 2000000贷 营业外收入2000000 72 2 投资收益的确定 1 资产负债表日 企业应按根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额 借 长期股权投资 损益调整贷 投资收益2 被投资单位以后宣告发放现金股利或利润时 企业计算应分得的部分 借 应收股利贷 长期股权投资 损益调整 企业持有的对联营企业或合营企业的投资 应享有被投资单位净利润的份额即投资收益 应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础 对被投资单位净利润进行调整后加以确定 不应仅按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定 73 3 被投资单位发生亏损 投资单位按应分担的亏损份额借 投资收益贷 长期股权投资 损益调整长期应收款 如有其他实质上构成对被投资单位净投资 预计负债 合同约定企业仍承担额外义务的 4 发生亏损的被投资单位以后实现净利润的 企业计算应享有的份额 如有未确认投资损失的 应先弥补未确认的投资损失 弥补损失后仍有余额的 借 长期股权投资 损益调整贷 投资收益 74 权益法举例 2007年1月20日 华联公司以3000万元 包括交易税费 的价格取得N公司普通股1200万股作为长期投资 该股份占N公司普通股股份的20 华联公司采用权益法记账 投资当时 N公司股东权益总额为15000万元 75 1 2007年1月20日 华联公司购入N公司普通股 应享有N公司股东权益份额 15000 20 3000 万元 初始投资成本 应享有N公司股东权益的份额 按初始成本作如下会计处理 借 长期股权投资 N公司 成本 3000贷 银行存款3000 如果应享有N公司股东权益份额为4000万元 则应作如下会计处理 借 长期股权投资 N公司 成本 4000贷 银行存款3000营业外收入1000 76 2 2006年度 N公司报告净收益1500万元 2007年3月10日 N公司宣告2006年度利润分配方案 每股分派现金股利0 15元 并于4月5日发放 2007年3月10日 N公司宣告分派现金股利 N公司2006年度实现的净收益属于华联公司投资前N公司实现的净收益 已包括在了取得股权时的初始投资成本之中 因此 不计算应享有的收益份额 现金股利 1200 0 15 180 万元 借 应收股利1800000贷 长期股权投资 N公司 损益调整 1800000 2007年4月5日 收到现金股利 借 银行存款1800000贷 应收股利1800000 77 3 2007年度 N公司报告净收益1800万元 2008年3月10日 N公司宣告2007年度利润分配方案 每股分派现金股利0 10元 并于4月15日发放 确认在N公司2007年度净收益中应享有的份额 应享有的收益份额 1800 20 360 万元 借 长期股权投资 N公司 损益调整 360贷 投资收益360 2008年3月10日 N公司宣告分派现金股利 现金股利 1200 0 10 120 万元 借 应收股利120贷 长期股权投资 N公司 损益调整 120 2008年4月15日 收到现金股利 借 银行存款120贷 应收股利120 78 4 2008年度 N公司报告净亏损480万元 用以前年度留存收益弥补亏损后 于2009年4月5日 宣告2008年度利润分配方案 每股分派现金股利0 10元 并于4月25日发放 确认在N公司2008年度净亏损中应分担的份额应分担的亏损份额 480 20 96 万元 借 投资收益96贷 长期股权投资 N公司 损益调整 96 2009年4月5日 N公司宣告分派现金股利 现金股利 1200 0 10 120 万元 借 应收股利120贷 长期股权投资 N公司 损益调整 120 2009年4月25日 收到现金股利 借 银行存款120贷 应收股利120 79 5 2009年9月1日 N公司资本公积增加200万元 应享有接受份额 200 20 40 万元 借 长期股权投资 N公司 其他权益变动 400000贷 资本公积 其他资本公积400000 80 权益法下投资损益的确定 甲公司持有乙公司40 的股权 2007年1月1日投资账面价值4000万元 乙公司2007年亏损8000万元 假定取得投资时乙公司各资产公允价值等于账面价值 双方采用的会计政策 会计期间相同 则甲公司2007年应确认投资损失 万元 长期股权投资账面价值降至 万元 81 甲公司2007年应确认投资损失3200万元 长期股权投资账面价值降至800万元 假设乙公司亏损12000万元则甲公司应分担损失 万元 长期股权投资账面价值 万元 如果甲公司拥有乙公司的长期应收款1000万元 则应进一步确认 82 假设乙公司亏损12000万元 则甲公司应分担损失4800万元 长期股权投资账面价值减至0如果甲公司拥有乙公司的长期应收款1000万元 则应进一步确认损失 借 投资收益4800贷 长期股权投资4000长期应收款800如果甲公司拥有乙公司的长期应收款是600万元 甲公司又该如何处理 借 投资收益4800贷 长期股权投资4000长期应收款600预计负债200 83 3 所有者权益其他变动 被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 企业按持股比例计算应享有的份额 借 长期股权投资 其他权益变动贷 资本公积 其他资本公积 84 被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动举例 甲公司持有乙公司30 的股权 能够对乙公司施加重大影响 当期乙公司因持有的可供出售金融资产公允价值上升计入资本公积的金额为1000万元 除该事项外 乙公司当期实现的净损益为9600万元 假定双方采用的会计政策 会计期间相同 投资时甲公司有关资产 负债的公允价值与其账面价值也相同 作出甲公司在确认应享有乙公司所有者权益变动时的会计处理 甲公司应享有的当期净损益 9600 30 2880 万元 85 借 长期股权投资 损益调整2880长期股权投资 其他权益变动300贷 投资收益2880资本公积 其他资本公积300 86 一 长期股权投资的处置损益的构成长期股权投资的处置 主要指通过证券市场售出股权 也包括抵偿债务转出 非货币性资产交换转出以及因被投资企业破产清算而被迫清算股权等情形 第四节长期股权投资的处置 87 处置长期股权投资发生的损益应当在符合股权转让条件时予以确认 计入处置当期投资损益 长期股权投资的处置损益 是指取得的处置收入扣除长期股权投资的账面价值和已确认但尚未收到的现金股利之后的差额 采用权益法核算的长期股权投资 处置时还应将原计入资本公积项目的相关金额 转为处置当期投资收益 在部分处置某项长期股权投资时 按该项投资的总平均成本确定处置部分的成本 并按相同的比例结转已计提的长期股权投资减值准备和相关的资本公积金额 88 二 处置长期股权投资的会计处理 按实际收到的价款 按已计提的长期股权投资减值准备 按长期股权投资的账面余额 按已确认但尚未收到的现金股利 89 采用权益法核算的长期股权投资 处置时还应将所处置投资原计入资本公积项目的金额转出 按其贷方金额 按其借方金额 90 长期股权投资处置的会计处理 出售长期股权投资时 借 银行存款 实际收到的金额 借 长期股权投资减值准备 原已计提的减值准备 贷 长期股权投资 账面余额 贷 应收股利 尚未领取的现金股利或利润 贷或借 投资收益 其差额 采用权益法核算的 还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入 资本公积 其他资本公积 科目的金额 借或贷 资本公积 其他资本公积贷或借 投资收益 91 甲公司持有乙公司40 的股权 2007年12月31日投资的账面价值为4000万元 乙公司2008年亏损6000万元 假定取得投资时的被投资单位各资产公允价值等于账面价值 双方采用的会计政策 会计期间相同 作出甲公司会计处理 92 甲公司会计处理如下 借 投资收益24000000贷 长期股权投资 损益调整24000000如果上述乙公司当年度的亏损额为12000万元 当年度甲公司应分担损失4800万元 由甲公司长期股权投资账面价值减至0为限 借 投资收益40000000贷 长期股权投资 损益调整40000000如果甲公司账上有应收乙公司的长期应收款16000万元 而且从目前的情况来看 甲公司没有明确的清收计划 则甲公司应进一步确认损失 借 投资收益8000000贷 长期应收款8000000 93 甲公司对乙公司的投资占其有表决权资本的比例为40 采用权益法进行核算 当期乙公司将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产 该项房地产在转换日的公允价值大于账面价值的差额为100万元 假定不考虑所得税费用的影响 作出甲公司的会计处理 94 甲公司的会计处理如下 借 长期股权投资 乙公司 其他权益变动 4000000贷 资本公积 其他资本公积4000000 95 第五节长期股权投资的减值 1 设置 长期股权投资减值准备 科目核算企业长期股权投资发生减值时计提的减值准备 期末贷方余额 反映企业已计提但尚未转销的长期股权投资减值准备 该科目应按被投资单位进行明细核算 2 资产负债表日 企业确定减值时 借 资产减值损失