企业重组税收政策梳理(截止2014年8月).doc

企业重组税收政策梳理（截止2014年8月）根据财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税【2009】59号），企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。下面就企业重组税收梳理如下：一、企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变。1.契税 非公司制企业，按照中华人民共和国公司法的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，有限责任公司整体改建为股份有限公司，股份有限公司整体改建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。（财税【2012】4号）2.企业所得税企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业；企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记（财税【2009】59号）二、债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。涉及债权人和债务人两方主体。（一）债权人涉及的税种1.契税: 如果债务人是以不动产清偿债务，债权人需要缴纳契税2.印花税: 按产权转移书据等税目缴纳印花税3.所得税: 一般税务处理：取得的资产按公允价值确定计税基础，并按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失特殊税务处理：企业发生债权转股权业务，债权人对股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定（二）债务人涉及的税种1.营业税;如果债务人是以无形资产或者不动产清偿债务，则需缴纳营业税2.增值税如果债务人是以增值税应税产品清偿债务，则需缴纳增值税3.土地增值税如果债务人以不动产清偿债务，需缴纳土地增值税4.印花税按产权转移书据等税目缴纳印花税; 企业债权转股权新增加的资金按规定贴花（财税【2003】183号）5.所得税一般税务处理：以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失；发生分资产转让损益与债务重组损益.债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失特殊税务处理：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额 但是，国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告（国家税务总局公告2010年第19号）规定，企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。 请问财税200959号文件关于债务重组所得在特殊性税务处理原则下可以分5年计入应纳税所得的规定，是否属于国家税务总局公告2010年第19号文件中所指的“另有规定”的规定？ 答：根据现行企业所得税政策规定，您的理解是正确的。财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）为全文有效文件，其债务重组的特殊重组情形中，分5年缴税的规定属于国家税务总局公告2010年第19号文件中的“另有规定”情形。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得三、企业合并，合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。涉及合并企业、被合并企业和被合并企业股东三方主体。（一）合并企业涉及的税种1.契税两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。（财税【2012】4号）2.印花税以合并方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花（财税【2003】183号）3.企业所得税一般税务处理：合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以公允价值确定；被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补特殊税务处理：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，股权支付对应部分可以选择按以下规定处理：合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定；被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继；可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。（二）被合并企业涉及的税种1.增值税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（国家税务总局公告2011年第13号）2.营业税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。（国家税务总局公告2011年第51号）3.土地增值税在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税（财税字【1995】48号）4.所得税按清算进行所得税处理（三）被合并企业股东涉及的税种1.所得税一般税务处理：按清算进行所得税处理特殊税务处理：被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定四、企业分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。涉及三方主体：分立企业、被分立企业和被分立企业的股东（一）分立企业涉及的税种1.契税企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税（财税【2012】4号）2.印花税以分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花（财税【2003】183号）3.所得税一般税务处理：按公允价值确认接受资产的计税基础，相关的亏损不得相互结转特殊税务处理（股权支付对应部分）：分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定；被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补（二）被分立企业涉及的税种1.增值税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（国家税务总局公告2011年第13号）2.营业税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。（国家税务总局公告2011年第51号）3.所得税一般税务处理：被分立企业继续存在，对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失；被分立企业不再继续存在，按清算进行所得税处理特殊税务处理：被分立企业继续存在，股权支付对应的资产部分暂不确认转让所得或损失的；其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）（三）被分立企业股东涉及的税种1.所得税一般税务处理：被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理；被分立企业不再继续存在时，被分立企业股东应按清算进行所得税处理特殊税务处理：被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。五、资产收购，是指一家企业（以下称为收购方）购买另一家企业（以下称为被收购方）实质经营性资产的交易。（一）被收购方涉及以下税种：1.营业税转让土地使用权或不动产的，应缴纳营业税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。（国家税务总局公告2011年第51号）2.增值税转让增值税应税产品的，应缴纳增值税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税（国家税务总局公告2011年第13号）3.契税收购方以土地使用权或者房屋作为支付对价的，应缴纳契税4.印花税按照产权转移书据等税目缴纳印花税5.土地增值税被收购方转让土地使用权、地上建筑物的，需要缴纳土地增值税6.企业所得税一般税务处理：被收购资产所得或者损失=资产市场价格或公允价值资产计税基础特殊税务处理：以股权支付的部分对应的资产可选择暂不确认转让所得或损失，取得的股权的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定以非股权支付的部分对应的资产转让所得或者损失=（被收购资产的公允价值被收购资产的计税基础）（非股权支付金额被收购资产的公允价值）（二）收购方主要涉及以下税种：1.营业税以不动产、无形资产为支付对价，需缴纳营业税2.增值税以应税货物为支付对价，需缴纳增值税3.印花税按照产权转移书据等税目缴纳印花税4.土地增值税收购方以让渡土地使用权、地上建筑物作为股权收购支付对价的，需要缴纳土地增值税5.企业所得税一般税务处理：取得的资产的计税基础，以公允价值确定股权支付部分可选择特殊税务处理：取得被收购方资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定六、股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。涉及三方主体，收购方，被收购方，被收购方的股东。（一）收购方涉及的税种1.营业税对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让不征收营业税。（ 财税【2002】191号）2.增值税以应税货物支付对价的，应缴纳增值税3.土地增值税收购方以让渡土地使用权、地上建筑物作为股权收购支付对价的，需要缴纳土地增值税4.印花税收购方按产权转移书据等税目缴纳印花税5.企业所得税一般税务处理：取得的资产的计税基础，以公允价值确定股权支付部分可选择特殊税务处理：取得被收购方资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定(二)被收购方股东涉及的税种1.营业税股权转让不征收营业税（财税【2002】191号）2.印花税被收购方股东按产权转移书据等税目缴纳印花税3.契税收购方以土地使用权或者房屋作为支付对价的，应缴纳契税4.土地增值税不涉及房屋和土地使用权的转让，不征收土地增值税，但以转让股权名义转让房地产行为，个案中有被征收土地增值税的风险（国税函【2000】687号）5.所得税（1）企业所得税（法人股东）一般税务处理：被收购股权所得或者损失=股权市场价格或公允价值股权计税基础特殊税务处理：以股权支付部分对应的资产转让所得或损失暂不确认，被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定；以非股权支付的部分对应的资产转让所得或者损失=（被收购资产的公允价值被收购资产的计税基础）（非股权支付金额被收购资产的公允价值）（2）个人所得税（自然人股东）